Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Республики Тыва, под председательством судьи Ханды A.M., при ведении протокола и аудиозаписи помощником судьи Калбак А.А.,рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Чаданского городского потребительского общества (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Республике Тыва

о признании недействительным пункта 1 части 1 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 468 663 руб., пункт 1 части 2 в части привлечения к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 486 041 руб., пункт 1 части 3 в части начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 541 197,73 руб. решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Республике Тыва о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.03.2015г. № 09-33/03,

при участии:

от заявителя: ФИО1, председателя правления Чаданского городского потребительского общества и ФИО2, по доверенности от 15.12.2015;

от ответчика: ФИО3 по доверенности от 14.01.2016г., ФИО4 по доверенности от 31.03.2016г.,

установил:

Чаданское городское потребительское общество(далее - Чаданское ГорПо) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Республике Тыва(далее - Налоговый орган) о признании недействительным пункта 1 части 1 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 468 663 руб., пункт 1 части 2 в части привлечения к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 486 041 руб., пункт 1 части 3 в части начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 541 197,73 руб. решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.03.2015г. № 09-33/03.

В ходе судебного разбирательства, Чаданским ГорПо неоднократно подавались дополнения и уточнения к заявлению, которыми фактически дополнялась мотивировочная часть заявления.

В судебном заседании представители Чаданского ГорПо заявленные требования поддержали, по доводам, изложенным в заявлении, и в неоднократных уточнениях к заявлению, дополнительно пояснили, что оспаривают решение, в части касающегося налога на добавленную стоимость за 2011 и 2012 года, раздельный учёт обществом ведётся, что необходимо в интересах самого общества, документы, подтверждающие ведение раздельного учёта представлены суду, а все необходимые документы были представлены проверяющим, также обратили внимание на допущенные арифметические ошибки в акте проверки и в оспариваемом решении и указали на допущенные ответчиком существенные нарушения процедуры привлечения к налоговой ответственности, дополнительно указали, что ведение обществом раздельного учёта ранее подтверждалось также судами в ходе рассмотрения дела №А69-358/2012(решение АС Республики Тыва от 15.06.2012 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 26.10.2012).

В судебном заседании, по ходатайству представителя Чаданского ГорПо, в порядке статьей 56 и 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, была вызвана и допрошена свидетель ФИО5, которая пояснила, что ранее состояла в трудовых отношениях с заявителем, в настоящее время трудовые отношения расторгнуты, весной, где-то в апреле месяце 2014 года она явилась в бухгалтерию для получения кредита, на что был получен ответ, что проводится проверка налоговой инспекцией, одновременно видела, что шёл спор с проверяющими о каких-то книгах покупок, председатель правления ФИО1 утверждала, что все книги были им переданы, потом бухгалтер общества пошла в комнату, где находились проверяющие и там нашла три толстые книги и передала их проверяющим, после этого спор закончился.

Представители налогового органа с заявленными требованиями не согласились, по доводам, изложенным в отзыве на заявление,считают, что Чаданское Горпо злоупотребляет своим правом, предусмотренным статьёй 41 АПК РФ, представив суду документы и доказательств, которые ранее не представлялись налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки, при этом сослался на пункт 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007г. №65, согласно которому следует, что в случае непредставления налогоплательщиком налоговому органу в проверку документов(а также в случае признания неуважительными причин непредставления налогоплательщиком необходимых документов в налоговый орган) при рассмотрении его заявления о признании незаконным решения налогового органа, суд отказывает в удовлетворении такого заявления, имея в виду, что законность подобного решения оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения, соответствующие судебные акты принимаются судом и в том случае, когда налогоплательщик без уважительных причин представил все необходимые документы непосредственно в суд, минуя налоговый орган. В ходе проведённой выездной налоговой проверки установлен факт отсутствия ведения обществом раздельного учёта.

Арбитражный суд, выслушав стороны, изучив материалы дела, установил следующие обстоятельства спора.

Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 4 по Республике Тыва от 13 февраля 2014 года № 3 проведена выездная налоговая проверка Чаданского ГорПо по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2011 по 312.12.2012.

Как следует из акта налоговой проверки от 08.10.2014г. № 09/33-03, ходе проверки установлена:

- неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 3362567 рублей, в том числе:

за 1 квартал 2011года в сумме 584246 рублей;

за 2 квартал 2011 года в сумме 795314 рублей;

за 3 квартал 2011 года в сумме 822885 рублей;

за 4 квартал 2011 года в сумме 902113 рублей

за 1 квартал 2012 года в сумме 204423 рублей;

за 2 квартал 2012 года в сумме 12424 рублей;

за 3 квартал 2012 года в сумме 19240 рублей;

за 4 квартал 2012 года в сумме 21922 рублей,

- неполная уплата налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 20988 рублей, в том числе, за 2011год в сумме 5190 рублей; за 2012 год в сумме 15798 рублей;

- неполная уплата налога на прибыль организаций, зачисляемого в региональный бюджет в сумме 188896 рублей, в том числе, за 2011год в сумме 46711 рублей, за 2012 год в сумме 142185 рублей;

- неполная уплата транспортного налога за 2011 год в сумме 156 рублей;

- неполная уплата налога на имущество организаций за 2011год в сумме 56462 рублей;

- неполная уплата водного налога в сумме 67 рублей, в том числе

за 1 квартал 2012 года в сумме 16 рублей;

за 2 квартал 2012 года в сумме 17 рублей;

за 3 квартал 2012 года в сумме 17 рублей;

за 4 квартал 2012года в сумме 17 рублей, а также

удержание налоговым агентом, но не перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 222520 рублей.

По итогам проведённой выездной налоговой проверки решением от 11.03.2015г. № 09-33/03 Чаданское ГорПо привлечено к налоговой ответственности:

- по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 486041 рублей;

- по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на имущество организаций, в виде штрафа в размере 5772 рублей;

- по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату транспортного налога, в виде штрафа в размере 31 рублей;

- по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за несвоевременное представление налоговой декларации по транспортному налогу за 2012 год, в виде штрафа в размере 1000 рублей(пункт 2 резолютивной части решения).

Кроме того, Чаданскому ГорПо доначислены суммы неуплаченных(излишне возмещенных) налогов с учётом состояния расчётов с бюджетом в общей сумме 2 524 324 руб., из них налог на добавленную стоимость в сумме 2 468 663 рублей, налог на имущество организаций в сумме 55 438 рублей, транспортный налог в сумме 156 рублей, водный налог в сумме 67 рублей(п.1 резолютивной части решения), начислены пени в размере 553997,77руб.(п.3 резолютивной части решения).

Решением УФНС Республики Тыва от 19.06.2015 № 02-12/3934 решение налогового органа от 11.03.2015г. № 09-33/03 изменено, резолютивная часть решения которого изложена в следующей редакции:

- доначислить налог на добавленную стоимость в сумме 2 462 468 рублей, налог на имущество организаций в сумме 55 352 рублей, транспортный налог в сумме 156 рублей, водный налог в сумме 67 рублей, на общую сумму 2 518 043 рублей;

- начислить пени в размере 551 667,02руб..

Не соглашаясь с оспариваемым решением, в части, касающейся налога на добавленную стоимость, Чаданское ГорПо обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным оспариваемого решения, вынесенного в порядке статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса, о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган(решение по жалобе от 19.06.2015г. № 02-12/3934.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, арбитражный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 46 (часть 2) Конституции Российской Федерации и пунктом 2 статьи 11 Гражданского кодекса Российской Федерации решение, принятое в административном порядке, может быть обжаловано в суд.

Статья 13 Гражданского кодекса Российской Федерации определяет, что ненормативный акт государственного органа, не соответствующий закону или иным правовым актам и нарушающий гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, может быть признан судом недействительным.

В соответствии со статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов государственных органов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно частям 4 и 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают ли оспариваемый акт, решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности; обязанность по доказыванию соответствия ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными суд должен установить совокупность следующих условий:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, в силу пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие), то есть в данном случае на налоговый орган, вынесший оспариваемое решение.

А на лице, оспаривающем ненормативный правовой акт(обществе), в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лежит бремя доказывания нарушения оспариваемым актом прав и законных интересов.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации (далее по тексту – НК РФ).

Статьей 89 НК РФ предусмотрено, что выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа и завершается составлением справки о проведенной проверке. Полномочия должностных лиц налогового органа, проводящих выездную налоговую проверку, указаны в пунктах 12 - 14 указанной статьи и регламентированы статьями 90 - 95 Кодекса.

Оформление и реализация результатов выездной налоговой проверки осуществляется в порядке, установленном статьями 100 и 101 НК РФ.

Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя руководителя от 13 февраля 2014 года № 3 сотрудниками налогового органа проведена выездная налоговая проверка Чаданского ГорПо по вопросам соблюдения налогового законодательства о налогах и сборах по правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов за период с 01.01.2011 по 312.12.2012, результаты которой отражены в акте выездной налоговой проверки от 08.10.2014г. № 09/33-03, копия которой налогоплательщиком получен.

Чаданское ГорПо в дополнении к заявлению(4) указывает, что рассмотрение материалов проверки 04.12.2014 проводилось, а также решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля было принято заместителем инспекции ФИО6, тогда как оспариваемое решение было принято заместителем инспекции ФИО7, что свидетельствует о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Из вводной части оспариваемого решения следует, что Чаданское ГорПО воспользовалось правом, предусмотренное п. 6 ст. 100 Налогового кодекса РФ, и представлены возражения от 14.11.2014г. вх.№ 01-16/5395 с приложением дополнительных документов. 17.11.2014 года представлено дополнение к возражению с приложением подтверждающих документов по налогу на доходы физических лиц. В связи с поступлением возражения к акту выездной налоговой проверки новое рассмотрение возражений назначенона 04.12.2014г. В ходе рассмотрения материалов проверки и возражений от 04.12.2014 года председателем Чаданского горпо ФИО1 представлено устное возражение и для обозрения были представлены первичные документы (оригиналы), в представлении копий подтверждающих документов и реестр к данному возражению отказалась. В связи с необходимостью получения дополнительных доказательств в порядке статьи 93.1 НК РФ, заместителем начальника вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 04.12.2014г. № 1 со сроком до 12.01.2015г. По итогам дополнительных мероприятий новое рассмотрение материалов выездной налоговой проверки состоялось от 14.01.2015г. в присутствии председателя правления ФИО1. В связи с не поступлением документов с контрагентов ООО ТПК «Агроснаб», ООО «Континент», ИП ФИО8, ИП ФИО9, ООО «БИТ Ключевой элемент» принято Решение об отложении ознакомления с документами дополнительных мероприятий на 05.02.2015г. В ходе ознакомления с документами дополнительных мероприятий налогового контроля от 05.02.2015г. налогоплательщиком представлено возражение и дополнительные документы от 11.02.2015г. с сравнительными анализами за 3 квартал 2011 года и за 1 квартал 2011года без предоставления подтверждающих документов и рассмотрение назначено на 18.02.2015г. В ходе рассмотрения материалов ВНП представителем по доверенности Чаданского Горпо ФИО2 представлено дополнительное возражение от 18.02.2015г. Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки и представленных возражений в связи с представлением дополнительного возражения состоялось 25.02.2015г.

Заместителем начальника инспекции ФИО7 25.02.2015 в присутствии председателя правления Чаданского ГорПо ФИО1 рассмотрены все материалы проверки в совокупности с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля и представленные от налогоплательщика возражения принято решение № 09-33/03.

Поскольку решение налогового органа принято лицом, которое рассматривало все материалы налоговой проверки и устанавливало факты налоговых правонарушений, то данный довод заявителя является необоснованным.

Согласно пункту 2 статьи 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Из вводной части оспариваемого решения следует, что при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки участвовала председатель правления Чаданского ГорПо ФИО1, представлены возражения на акт проверки.

Следовательно, нарушений условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки не допущено, права Чаданского ГорПо, как налогоплательщика, установленные статьями 21, 100, 101 НК РФ, налоговым органом обеспечены и соблюдены.

Кроме того, арбитражный суд отмечает, что срок рассмотрения материалов проверки, проведения дополнительных мероприятий налогового контроля не является пресекательным и его несоблюдение не влечет освобождение налогоплательщика от ответственности, уплаты доначисленных сумм налогов и пеней.

Из материалов дела следует и представителями Чаданского ГорПо подтверждается, что по настоящему делу оспаривается решение налогового органа, в части, касающейся только налога на добавленную стоимость.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения. Согласно статье 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Из акта проверки от 08.10.2014 № 09/33-03 следует, что Чаданское ГорПо фактически за проверяемый период осуществляла следующие виды деятельности:

- розничную торговлю пищевыми продуктами, включая напитки и табачные изделия,

- розничную торговлю алкогольной продукцией,

- выпечку хлеба, хлебобулочных изделий,

- производство и реализация кондитерских изделий,

- деятельность общественного питания и кафе,

- розничную торговлю галантерейными товарами, мебелью и товарами для дома, бытовыми и электротоварами, строительными материалами,

- деятельность гостиниц, ресторанов и кафе,

- оказание парикмахерских услуг, организация похорон и предоставление связанных с ними услуг,

при этом Чаданское горпо по розничной торговле и общественному питанию уплачивает единый налог на вмененный доход(ЕНВД; а по производству хлеба, хлебобулочных изделий и кондитерских изделий находится на общем режиме налогообложения, а также имеет магазины с торговой площадью превышающие 150 кв. м., которые находятся на общем режиме налогообложения(ОСН).

2011 год

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ установлена обязанность налогоплательщиков, осуществляющих наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Требование ведения раздельного учета в отношении операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению, а также последствия его несоблюдения установлены главой 21 Кодекса применительно к НДС.

Согласно пункту 4 статьи 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

В пункте 4 статьи 170 НК РФ закреплено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату ЕНВД для определенных видов деятельности.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит.

Таким образом, обязанность налогоплательщика по ведению раздельного учета предусмотрена пунктом 7 статьи 346.26, а также пунктом 4 статьи 170 НК РФ.

Налоговое законодательство не содержит конкретных норм, регламентирующих порядок ведения раздельного учета в отношении операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению. Следовательно, налогоплательщики, исходя из условий осуществления ими отдельных видов деятельности, вправе самостоятельно разработать порядок ведения раздельного учета, имея при этом ввиду, что такой учет должен обеспечивать возможность достоверного определения соответствующих налоговых обязанностей.

Применительно к деятельности, подпадающей под общую систему налогообложения и систему налогообложения в виде ЕНВД, раздельный учет налогоплательщика должен позволить установить: в рамках какой системы налогообложения реализован тот или иной товар или оказаны услуги; учтена ли реализация этого товара или услуг при определении подлежащих уплате сумм налогов; учтены ли расходы и налоговые вычеты, связанные с приобретением товара или услуг, при исчислении налогов.

Из пункта 8 статьи 169 НК РФ следует, что с целью исчисления НДС налогоплательщики ведут учет посредством ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, порядок ведения которых устанавливается Правительством Российской Федерации.

Таким образом, раздельный учет налоговых обязательств в случае применения системы налогообложения в виде ЕНВД и общей системы налогообложения может осуществляться путем ведения книги учета доходов и расходов, книги покупок, книги продаж, регистров бухгалтерского учета, иных самостоятельно разработанных документов для нужд раздельного учета.

В ходе судебного разбирательства Чаданским ГорПо дополнительно представлены: учётная политика для целей бухгалтерского учёта на 2010 год утверждённая Приказом от 29 декабря 2009г. №129; приказ «О внесении изменений в учётную политику для целей бухгалтерского учёта на 2010 год» от 01 ноября 2010г №157(раздел «Политика по НДС» от 01.11.2010 г.); рабочий план счетов от 01.11.2010 г.; сводные книги по подразделениям Чаданского ГорПо на 2011-2012 гг.; книги покупок за 2011-2012, книги продаж 2011 г., отчёты по подразделениям Чаданского ГорПо, которые арбитражным судом были приобщены к материалам дела.

Налоговый орган, не соглашаясь с приобщением к материалам дела указанных документов, считает, что Чаданское Горпо злоупотребляет своим правом, предусмотренным статьёй 41 АПК РФ, представив суду документы и доказательств, которые ранее не представлялись налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки, при этом сослался на пункт 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007г. №65, согласно которому следует, что в случае непредставления налогоплательщиком налоговому органу в проверку документов(а также в случае признания неуважительными причин непредставления налогоплательщиком необходимых документов в налоговый орган) при рассмотрении его заявления о признании незаконным решения налогового органа, суд отказывает в удовлетворении такого заявления, имея в виду, что законность подобного решения оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения, соответствующие судебные акты принимаются судом и в том случае, когда налогоплательщик без уважительных причин представил все необходимые документы непосредственно в суд, минуя налоговый орган.

Действительно согласно правовой позиции, высказанной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 18.12.2007 № 65 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов", при оценке доводов налогоплательщика суд должен учитывать то, что документы, истребованные налоговым органом, должны быть ему представлены в ходе налоговой проверки, законность решения (бездействия) оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения (в период бездействия).

Вместе с тем, согласно преамбулы постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 65, указанные разъяснения даны, в связи с возникающими в правоприменительной практике вопросами о порядке принятия к производству и рассмотрения заявлений налогоплательщиков, предъявленных в суд в защиту права на возмещение налога на добавленную стоимость(далее - НДС) в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов, что получило своё отражение в наименовании данного постановления("О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов"), следовательно ссылка на вышеуказанные разъяснения в данном случае некорректна.

Арбитражный суд соглашается, что материалами дела не подтверждается представление в ходе выездной налоговой проверки налоговому органу приказа налогоплательщика об учётной политике, вместе с тем, как ранее указывалось раздельный учет налоговых обязательств в случае применения системы налогообложения в виде ЕНВД и общей системы налогообложения может осуществляться путем ведения книги учета доходов и расходов, книги покупок, книги продаж, регистров бухгалтерского учета, иных самостоятельно разработанных документов для нужд раздельного учета.

В силу арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно определяет, какие доказательства он будет представлять в суд, более того, у него есть право представить в суд документы и иные доказательства в обоснование своих возражений и арбитражный суд обязан принять и оценить их независимо от того, были ли эти документы и доказательства истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности(статьи 9, 65, часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В определении от 12.07.2006 № 267-0 Конституционный суд Российской Федерации указал, что часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить в суд, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.

Из представленных Чаданским ГорПо документов следует, что учётная политика налогоплательщика, в том числе в целях налогообложения, в рассматриваемый период определялась приказами от 29.12.2009 г. № 129 «Об учетной политике для целей бухгалтерского учёта на 2010 год», от 01.11.2010 г. № 157 «О внесении изменений в учётную политику для целей бухгалтерского учёта на 2010 год».

Согласно названным документам Чаданское ГорПо, в связи с совмещением в организации двух налоговых режимов, указывает о необходимости ведения раздельного учёта доходов, расходов, имущества, операций используя субсчета к счетам 90 (Продажи), 91 (Прочие доходы и расходы).

К общему режиму налогообложения отнести следующие виды деятельности: производство полуфабрикатов, кондитерских изделий и хлеба, также розничная продажа мебели («Олбук-Ширээ»), бытовой техники («Быттехника») через магазины, торговая площадь которых превышает 150 кв.м., оптовая торговля товарами народного потребления через магазин «Оптовичок», поставка горячего питания арестованным, находящимся под следствием, мелкооптовые поставки разным покупателям по безналичному и наличному расчётам.

Некоторые товары и услуги со «входным» НДС организация приобретает как для оптовой, так и для розничной торговли, а также для общехозяйственных нужд.

В связи с преобладанием объёмов деятельности на ЕНВД, над объёмом деятельности на ОСНО в структуре правило 5% не применимо.

Согласно раздела "Раздельный учёт реализации по ставкам 10% и 18%" общество применяет при реализации товаров за наличный расчёт через магазины «Оптовичок» и «Олбук-Ширээ» различные налоговые ставки, необходимо налоговую базу определять отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам, используя программу 1С: Торговля и склад, составляя отчёт продаж в автоматизированном учёте. На основании информации из автоматизированного отчёта продаж составлять Книги продаж отдельно для каждого магазина и по ставкам налога.

Реализацию сторонним организациям отражать на субсчёте 2 счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» (бюджетная сфера, МВД - питание арестованных), реализацию товаров населению в кредит на субсчёте 4 указанного счёта. Для отражения сводной информации по налогооблагаемой базе указанных операций составлять Книгу продаж с определением налоговой базы отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам.

Налоговую базу по реализацию продукции собственного производства отражать в Книге продаж в разрезе видов производства и ставок налога.

В сводную Книгу продаж по операциям, облагаемым НДС включать собранную на соответствующих субконто субсчета 1 счёта 91 (Прочие доходы) с учётом суммы в общей сумме налога от деятельности, облагаемой НДС.

Так как налоговым периодом по НДС является квартал подведение итогов Книг продаж в Сводную книгу продаж производить по итогам каждого квартала. Квартальная итоговая сумма НДС по ставкам 10% и 18% будет являться «реализиванным» НДС, которая подлежит уплате в бюджет с учётом вычета квартальных сумм НДС по приобретённым товарам и услугам (далее по тексту - «входной» НДС) и уплаченных авансовых платежей по налогу.

Согласно раздела "Раздельный учёт сумм НДС по приобретённым товарам" на первом этапенеобходимовнедрить переходную методику учёта «входного» НДС, призванную обеспечить расчёт реальных налоговых обязательств общества перед бюджетом по данному налогу, а также наработки необходимой информационной базы для более совершенной методики.

Приобретенные у поставщиков товары с предъявлением НДС необходимо оприходовать на распределительный склад, а "входной" НДС включать в стоимость товаров и отражать на дебете счёта 411 «Товары на распределительном складе». При этом складирование поступивших товаров на складе производить отдельно для визуального контроля за остатками. Суммы «входных» НДС по счетам-фактурам должны аккумулироваться в книге покупок и книге регистрации полученных счетов-фактур.

При оприходовании точно не известно, какое его количество будет реализовано оптом, мелким оптом и использовано на производстве, а какое в розницу.

А поступившие по счёт-фактуре с предъявлением НДС мебель и быттехника приходовать на склады-магазины «Олбук-Ширээ», «Быттехника», а «входной» НДС включать в стоимость товаров и отражать на дебете счёта 412.9 «Товары на рознице через склад-магазин» При определении НДС к вычету необходимо учитывать реализацию мебели и бытовой техники через магазин на ЕНВД в с. Суг-Аксы.

Для реализации в оптовом и мелкооптовом звене, использования для нужд производства необходимо из распределительных складов перемещать в кондитерский цех, в цех полуфабрикатов, в хлебопекарню, в «Оптовичок» и «Дружбу» в первую очередь товары, поступившие со «входным» НДС.

При реализации товара что через розницу, что через опт и производство будет
производиться ежедневное перемещение товара с распределительного склада. При этом
перемещение оформлять внутренними товарными накладными с указанием

наименования, количества, цены товара. А так как движение товаров происходит между различными материально-ответственными лицами бухгалтерский учёт вести с использованием по перемещённым на ОСНО товарам принципа двойной записи.

По истечении налогового периода для обобщения информации, содержащейся в принятых к учету первичных документов, использовать разработанную в обществе Книгу покупок в разрезе сфер деятельности, наименований, стоимости товаров, выкрученных по соответствующим ставкам сумм «входного» НДС. Указанная информация будет занесена по правую сторону страницы Книги продаж, а по левую сторону страницы должна содержаться встречная информация по тому же товару при его поступлении на распределительный склад с указанием наименования, количества, стоимости всего поступления, а также суммы «входного» НДС. При оформлении книги необходимо указывать на источник документа поступления и перемещения, а также обеспечить регулярность и системность её ведения на практике учёта организации

Итоговые показатели всех Книг покупок по видам деятельности на ОСНО должны быть по окончании отчётного периода проанализированы с тем, чтобы суммовые значения по перемещённым товарам была в пределах значений по поступлению в том числе по «входному» НДС.

Оформление Книги покупок по мебели и бытовой технике будет отличаться тем, что по правую сторону страницы будет заноситься информация товаров, перемещённых в магазин на ЕНВД (мебель Суг-Аксы). По окончании налогового периода по данной группе товаров к вычету будет приниматься сумма «входного» НДС за минусом части «входного» НДС по товарам реализованным через магазин на ЕНВД.

По окончании квартала составить промежуточные бухгалтерские регистры «Перемещение товаров между распределительными складами и объектами торговли, деятельность которых облагается ОСНО», «Расчёт подлежащей к вычету суммы НДС по товарам, реализованным через объекты на ОСНО», которые составляются с использованием книги покупок, а также отчётов материально-ответственных лиц о движении товарно-материальных ценностей.

При суммовом определении рассчитывается детальное отражение поступления каждого вида товара со «входным» НДС по количеству и стоимости, а также его перемещения в объекты на ОСНО с выделением НДС в соответствии со ставками 10% и 18%.

Полученная итоговая сумма «входного» НДС, приходящегося на перемещённые в объекты на ОСНО товары, принимается к вычету в конце квартала.

Информация о себестоимости продаж облагаемых НДС операций из указанной книги будет ежемесячно использоваться для нужд бухгалтерского учёта.

Применение такой методики на данном этапе организации учёта в обществе позволяет определить, какая часть «входного» НДС, предъявленного продавцами товаров относится к операциям, облагаемым НДС.

Согласно раздела "Учёт сумм «входного» НДС по общехозяйственным расходам" распределение "входного" НДС по общехозяйственным расходам между облагаемыми и необлагаемыми НДС операциями.

Поскольку горюче-смазочные материалы, программный продукт 1С, справочно-правовая информационная база, уголь, электроэнергия, услуги связи и другие общехозяйственные расходы будут использзоваться при осуществлении как оптовой, так и розничной торговли и производства, сумму "входного" НДС по перечисленным видам услуг и работ, следует распределить между видами деятельности пропорционально стоимости отгруженных товаров. Другими словами предъявленные суммы НДС по перечисленным услугам принимаются к вычету или учитываются в стоимости товаров в той пропорции, в которой они используются для производства и реализации товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению.

Так как потреблённая электроэнергия в кондитерском цехе и хлебопекарне, с учётом обособленности приборов учёта, позволяющих точно определить расходы электроэнергии на производство продукции кондитерского цеха и хлебопекарни соответственно, являются прямыми затратами соответствующих производств, то сумма «входного» НДС по поставке электроэнергии высчитывается из общей суммы по счёт-фактуре исходя из количества потребления в киловаттах и принимается к вычету в полном объёме. При пропорциональном распределении потреблённой электроэнергии в оставшейся части необходимо учесть данное обстоятельство, иными словами стоимость отгруженной продукции по указанным цехам не должны включаться в общую стоимость отгрузки по операциям, облагаемым НДС.

Стоимость самих услуг в бухгалтерском учете распределяется между видами деятельности (субсчета 44/Опт и 44/Розница).

Согласно раздела "Учёт сумм «входного» НДС по основным средствам" при приобретении объекта основных средств предназначенного для использования в операциях, облагаемых НДС, то "входной" НДС принимается к вычету в полном объеме в момент принятия этого объекта к учету.

Если объект приобретается для использования в операциях, не облагаемых НДС, то "входной" НДС включается в первоначальную стоимость объекта.

Если объект приобретается для осуществления операций, как облагаемых, так и не облагаемых НДС, то к вычету должна приниматься только часть "входного" НДС, относящаяся к облагаемым налогом видам деятельности.

Оставшаяся сумма НДС, т.е. сумма НДС, приходящаяся на не облагаемые НДС операции, вычету не подлежит, а относится на увеличение стоимости приобретенных основных средств.

Указанная часть (пропорция) определяется исходя из стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров, отгруженных за квартал.

Налоговым периодом по НДС является квартал. Соответственно, расчет пропорции для определения суммы НДС, подлежащей включению в стоимость основного средства, осуществляется только по итогам квартала.

В момент принятия объекта к учету его первоначальную стоимость необходимо формировать без НДС. По окончании квартала, после расчета суммы НДС, подлежащей включению в стоимость основного средства, первоначальная стоимость объекта корректируется плюс пересчитывается начисленная к этому моменту сумма амортизации.

На втором этапе перейти к учёту с использованием счёта 19.

Для учета "входного" НДС следует открыть разные субсчета к счету 19 "НДС по приобретенным ценностям":

-19-1 - на нем нужно учитывать НДС по товарам (работам, услугам), предназначенным для облагаемой деятельности, а также по объектам, о которых нельзя заранее сказать, где они будут использованы;

-19-2 - сюда будут списываться суммы "входного" НДС по объектам, предназначенным для необлагаемой деятельности (их следует сразу включать в стоимость приобретений);

-19-3 - здесь учитываем НДС по объектам (кроме основных средств и НМА), которые используются одновременно для облагаемой и необлагаемой деятельности. Этот НДС по итогам квартала надо будет разделить на налог, принимаемый к вычету, и налог, включаемый в состав расходов;

-19-4 - на нем отражается НДС по основным средствам и НМА, которые используются одновременно для облагаемой и необлагаемой деятельности. НДС по каждому объекту учитываем отдельно.

По итогам квартала проверяем, можем ли мы применить правило "пяти процентов". Если можем, то весь НДС, оставшийся на конец квартала на всех субсчетах к счету 19, можно принять к вычету из бюджета. Если же правило "пяти процентов" не выполняется, надо (п. 4 ст. 170 НК РФ):

1)рассчитать долю выручки от облагаемых операций в общей сумме выручки за квартал;

2)принять к вычету НДС по основным средствам и НМА, оставшийся на счете 19-4. в сумме, определяемой по формуле:

НДС к вычету = сумма "входного" НДС по основным средствам и НМА х доля выручки от операций, облагаемых НДС

3)включить в стоимость соответствующего объекта часть НДС, оставшуюся на счете 19-4 по каждому объекту основных средств и НМА;

4)принять к вычету НДС, учтенный на счете 19-3, в сумме, определяемой по формуле:

НДС к вычету = сумма "входного" НДС по счету 19-3 х доля выручки от операций, облагаемых НДС

5)списать НДС, оставшийся на счете 19-2, в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" (25 "Общепроизводственные расходы", 44 "Расходы на продажу");

6)восстановить НДС, принятый к вычету со счета 19-1, по объектам, которые впоследствии были использованы для необлагаемой деятельности, например по товарам, проданным в розницу при применении ЕНВД (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Для этого стоимость товаров, приобретенных с НДС, списанную на расходы при продаже, надо умножить на ставку НДС, по которой налог был предъявлен поставщиком.

При одновременном изготовлении продукции, облагаемой по ставкам 10% и 18% организован обособленный учет материальных расходов по видам выпускаемой продукции с использованием нормативного метода калькулирования. На основании норм расходов каждого вида материальных ресурсов на единицу продукции и фактических цен на сырье и материалы, подтвержденных счетами поставщиков, оформляется расчет расхода сырья и материалов, а также топлива и электроэнергии на изготовление изделия.

Момент определения налоговой базы - день отгрузки товаров(п.1 ст.167 НК РФ).

Таким образом, согласно учётной политике для целей налогообложения Чаданское ГорПо раздельно учитывает операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению(пункт 4 статьи 149 НК РФ).

Также раздельно учитываются суммы "входного" НДС по облагаемым и не облагаемым операциям(пункт 4 статьи 170 НК РФ).

Представленными книгами покупок за 2011-2012, книгами продаж 2011 г., сводными книгами по подразделениям Чаданского ГорПо на 2011-2012 гг.; отчётами по подразделениям Чаданского ГорПо подтверждается ведение в спорный период раздельного учёта операций, не подлежащих и подлежащих налогообложению, так и раздельный учет сумм «входного» налога на добавленную стоимость.

Кроме того, налоговый орган указывая не представление Чаданским ГорПо учётной политики и расчетным путем определяя долю суммы налога на добавленную стоимость, принимаемого к вычету, вместе с тем, фактически исходил из возможности определения на основе представленных налогоплательщиком документов сумм налога, приходящегося как на операции, подлежащие налогообложению, так и освобождаемые от него, что является подтверждением наличия у налогоплательщика раздельного учета по таким операциям.

В связи с изложенным, у налогового органа не имелось оснований для определения сумм налога, подлежащего вычету, расчетным путем с применением порядка, описанного в пункте 4 статьи 170 НК РФ.

Таким образом, арбитражный суд считает, что поскольку заявитель вел раздельный учет, в том числе, и сумм "входного" НДС, то налоговый орган необоснованно в ходе выездной налоговый проверке применил расчетный метод определения сумм налога, подлежащих вычету, что повлияло на действительный объём налоговых обязательств налогоплательщика в проверяемых налоговых периодах.

Указанный расчётный метод применялся к следующим периодам:

- 1 квартал 2011 года, доначисленная сумма налога составила 378 079 руб.;

- 2 квартал 2011 года, доначисленная сумма налога составила 656 931 руб.;

- 3 квартал 2011 года, доначисленная сумма налога составила 678 399 руб.;

- 4 квартал 2011 года, доначисленная сумма налога составила 747 716 руб., всего доначисленная сумма налога за 2011 год составила 2 461 125 рублей.

На основании изложенного, следует признать недействительным решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.03.2015 № 09-33/03, в части :

- пункта 1 резолютивной части, касающейся доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 461 125 рублей;

- пункта 2 резолютивной части, касающейся привлечения к налоговой ответственности по ч.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 486 041 рублей(20% от 2 461 125 составляет - 492 225, поскольку налоговым органом указанная сумма определена в меньшем размере(486 041 рублей), то принимается решение в данном размере;

2012 год

В ходе судебного разбирательства Чаданское ГорПо отказалось от претензий по налоговому периоду 2012 года.

Согласно п. 1 ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик (плательщик сборов) должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с п. 5 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П “По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года “О федеральных органах налоговой полиции”“ пеня определяется как дополнительный платеж - компенсация потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

Таким образом, пеня является компенсацией потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога и представляет собой дополнительный и обязательный платеж в бюджет, обусловленный несвоевременной уплатой налога.

Поскольку пени по НДС по результатам выездной налоговой проверки начислены за период с 20.04.2011 по 11.03.2015 включительно, то арбитражный суд принимая во внимание отсутствие претензий со стороны заявителя по периоду 2012 год и доначисление за указанный период(2012 г.) НДС в сумме 7 538 рублей, считает, что пени по налогу за 2012 год должны быть рассчитаны следующим образом:

исходя из суммы задолженности 7 538 руб., процентной ставки равной одной трехсотой действовавшей в спорное время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации(8,25 х 1/300 = 0,0275) и периода просрочки(с 08.10.2014, со дня составления акта проверки по 11.03.2015, до дня вынесения оспариваемого решения, 154 дня), которая производилась следующим образом: 7 538 руб. х 0,0275% х 154 день = 318,78 руб.

Принимая во внимание, что согласно оспариваемого решения общий размер пени НДС, за период с 20.04.2011 по 11.03.2015 включительно, начислен в сумме 541 197, 73 руб., то с учётом вышеуказанного расчёта, из указанной суммы подлежит исключению 318,78 руб., что составляет 540 878 рублей(541 197, 73 - 318,78), которая подлежит признанию недействительным(пункт 3 резолютивной части решения, касающейся начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 540 878 рублей).

При указанных обстоятельствах, арбитражный суд в порядке части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации принимает решение о признании оспариваемых требования и решения недействительными частично.

На основании вышеизложенного и руководствуясь статьями 167, 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.03.2015 № 09-33/03,

в части пункта 1 резолютивной части, касающейся доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 461 125 рублей,

в части пункта 2 резолютивной части, касающейся привлечения к налоговой ответственности по ч.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 486 041 рублей,

в части пункта 3 резолютивной части, касающейся начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 540 878 рублей, признать недействительным.

Настоящее решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Третий арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы в течение месяца со дня его принятия, через Арбитражный суд Республики Тыва.

Судья А.М.Ханды