Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Тюменской области в составе судьи Безикова О.А., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Гонтарь Н.М., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению

индивидуального предпринимателя ФИО1

к Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области,

об оспаривании решения №09-31/35 от 12.08.2013,

при участии

от заявителя – ФИО2 на основании доверенности от 15.11.2013, ФИО3 на основании от 28.06.2013,

от ответчика – ФИО4 на основании доверенности от 10.01.2014 №04-19/000126@, ФИО5 на основании доверенности от 10.01.2014 №04-19/000097,

установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – заявитель, ИП ФИО1) обратилась в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - Управление, ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.08.2013 №09-31/35 (далее – решение).

Представители заявителя поддержали заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении и письменных пояснениях к заявлению.

Представители ответчика возражают против заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему.

В судебном заседании 29.01.2014 был объявлен перерыв в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса РФ до 05.02.2014.

Как следует из материалов дела, Управлением проведена повторная выездная налоговая проверка ИП ФИО1 по вопросам правильности исчисления, удержания, своевременности уплаты (перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт повторной выездной налоговой проверки от 29.05.2013 №09-31/13.

По итогам рассмотрения акта повторной выездной проверки, материалов повторной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений ИП ФИО1, Управлением было вынесено оспариваемое решение.

Кроме этого, в связи с технической ошибкой, допущенной при оформлении решения, в оспариваемое решение Управлением были внесения изменения на основании решения от 19.08.2013 №09-31/36.

Решением Управления, с учетом внесенных изменений, заявителю предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 1 267 612 руб., а также начислены пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 263 035 руб.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обжаловал его в Федеральную налоговую службу России. По результатам рассмотрения жалобы, вышестоящим налоговым органом было вынесено решение от 01.11.2013 №СА-4-9/19624@, которым жалоба ИП ФИО1 оставлена без удовлетворения, решение Управления признано вступившим в законную силу.

Полагая, что решение Управления не соответствует закону, нарушает ее права и законные интересы, ИП ФИО1 обратилась в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

В обоснование своих требований заявитель указывает на то, что налоговым органом в нарушение норм налогового законодательства вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в то время как налоговые санкции не применяются. Название решения не соответствует его смысловому содержанию. Резолютивная часть решения отсутствует.

По мнению заявителя, оспариваемое решение не содержит сведений по конкретным налоговым правонарушениям и применяемых мер ответственности, а также сведений об обстоятельствах, послуживших основанием для отказа в привлечении к налоговой ответственности.

Кроме того, заявитель считает, что при вынесении решения Управлением были допущены грубейшие нарушения требований Налогового кодекса РФ, которым дана оценка в таблице, приведенной в заявлении.

В таблице, по мнению заявителя, приведены противоречия и несоответствия нормам налогового законодательства вынесенного решения, а также данным акта повторной выездной проверки.

Так, в частности из таблицы следует, что в решении указано на непредставление документов, в то время как в акте проверки отражено, что документы представлены в срок. В решении отражены новые выводы в части вычетов и расходов заявителя, дана новая оценка обстоятельствам. В то же время, заявитель указывает на то, что не дана оценка доказательствам, полученным в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля. Налоговым органом дана новая оценка документам, полученным в ходе выемки, т.е. полученным в рамках повторной выездной проверки. В решении налоговым органом предъявлены претензии к товарным накладным ТОРГ-12 и путевым листам, а в акте доводы о неправомерности расходов основаны на доверенностях, оформленных с нарушением действующего законодательства. В ходе рассмотрения материалов повторной проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, выводы, которые указаны в решении, озвучены не были. В акте проверки отсутствуют ссылки на Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в решении Управление ссылается на нормы данного закона. Заявитель полагает, что указанный закон не распространяется на индивидуальных предпринимателей. Решение содержит неверную ссылку на статью 6.1 Налогового кодекса РФ о порядке исчисления сроков.

Из заявления также следует, что сумма расходов в размере 360 000 руб. неправомерно не принята в расходы. Не могут быть приняты в качестве доказательств по данному вопросу выписки отчетов экспедитора ИП ФИО6

При этом данные расходы связаны с оказанными бухгалтерскими услугами, что, по мнению заявителя, подтверждено документально.

Заявитель полагает, что оценка документов, полученных в рамках мероприятий налогового контроля, не произведена. В связи с чем, а также учитывая отсутствие доверенностей на физических лиц, перечисленных в протоколе допроса ООО «Конфети», предположение налогового органа о том, что доставка продукции в адрес ООО «Конфети» за 2009 год осуществлялась ИП ФИО7, является незаконным, так как нарушает требования пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Товарные накладные ТОРГ-12 не имеют отношения к подтверждению факта оказания перевозки. Неверное заполнение путевых листов не имеет основания, так как эти документы не являются первичными документами заявителя.

ИП ФИО1 также указала на то, что операции по осуществлению транспортных расходов в адреса покупателей молочной продукции оформлялись одинаково. Транспортные накладные были предъявлены в налоговый орган в полном объеме, в которых отражено какая продукция реализована, в адрес какого покупателя осуществляется доставка, сведения о водителе, транспортном средстве.

Таким образом, ИП ФИО1 считает, что транспортные расходы, учитываемые в целях налогообложения, являются правомерными.

Кроме того, заявителем также приведены доводы относительно расхождения в расчетах выявленной недоимки, отраженных в мотивировочной части и резолютивной части решения. Расчет пеней произведен на основании суммы недоимки, отраженной в акте и не соответствующей оспариваемому решению.

Заявитель также указывает на противоречивость сведений в документах, в частности, пояснения ИП ФИО7, доверенности не позволяют установить, какую продукцию доставлял собственным транспортом ИП ФИО7, каким транспортом, с участием каких водителей. Из представленных ИП ФИО8 договоров и актов сверок по взаимоотношениям с ИП ФИО9, ИП ФИО10, невозможно определить, куда и какая продукция перевозилась.

Путевые листы за 2009-2010 гг. ООО «Модус» и ИП ФИО8 не представлены, что свидетельствует об отсутствии автотранспортных услуг.

Относительно пояснений ИП ФИО1 следуют доводы о том, что пояснения даны в связи с оказанным психологическим давлением проверяющих. Ввиду волнения ИП ФИО1, такие действия проверяющих не были указаны в ходе рассмотрения акта повторной выездной проверки. В заявлении, поданном в арбитражный суд, перечислены обстоятельства, которые, как полагает заявитель, указывают на давление со стороны проверяющих на заявителя.

В письменных пояснениях заявителя поддержана позиция относительно правомерности и обоснованности произведенных расходов. Также дополнительно даны пояснения в части маршрута г. Стрижевой – г. Ялуторовск.

Заявитель полагает, что показания ИП ФИО7, первичные документы, являются подтверждением получения товара, но не факта его доставки. Доставка материальных ценностей доверенным лицом по доверенности формы М-2 не предусмотрена.

В части нарушения, связанного с завышением оказанных услуг в сравнении с документами, отраженными в оспариваемом решении, относительно доставки молочной продукции в адрес ИП ФИО7, заявитель считает неправомерной позицию налогового органа о том, для определения транспортных расходов принимался только один рейс по наивысшей стоимости, при доставке одним рейсом в адрес двух покупателей.

Из пояснений заявителя следует, что в силу договоров на оказание услуг по перевозке и экспедированию, заключенных между ИП ФИО1 и ИП ФИО6, не предусмотрено изменение размера вознаграждения по перевозке и экспедированию грузов, в случае осуществления одного рейса в адрес двух покупателей.

Поскольку, по мнению заявителя, перевозка груза Экспедитором производилась без нарушения условий договоров оказания услуг по перевозке и экспедированию, то оснований для отказа в подписании актов оказанных услуг и оплаты данных услуг у Заказчика не имеется. Услуги по перевозке и экспедированию оказаны Заказчику в полном объеме, и независимо от количества рейсов в адрес покупателей.

В письменных пояснениях дополнительно приведены доводы, которые, по мнению заявителя, подтверждают осуществление психологического давления на ИП ФИО1 при проведении допроса свидетеля. В связи с чем, свидетелем была дана недостоверная информация. Кроме этого, заявитель указал на то, что положения статьи 51 Конституции РФ фактически были разъяснены после проведения допроса.

Таким образом, нарушения статьи 101 Налогового кодекса РФ, как полагает заявитель, заключаются в том, что налоговым органом, в ходе рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля и при вынесении оспариваемого решения, не обеспечена заявителю возможность защиты прав и законных интересов, в виду отражения в решении новых обстоятельств, не зафиксированных в акте.

При вынесении решения Управлением допущены грубейшие нарушения норм налогового законодательства, предусмотренные пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ, в части неверного расчета сумм расходов, что привело к неверному отражению сумм недоимки и расчету пеней.

Повторная выездная налоговая проверка была оформлена Управлением в порядке, предусмотренном пунктом 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ, однако фактически такой не является, поскольку не преследует целью контроль за деятельностью нижестоящего налогового органа.

Возражая против заявленных требований, Управление считает необоснованным доводы заявителя о том, что оспариваемое решение вынесено при отсутствии в нем сведений о конкретных налоговых правонарушениях, применяемых мерах ответственности, резолютивной части, поскольку технические ошибки были устранены путем внесения изменений, что не ухудшило положение ИП ФИО1, и соответственно не нарушило ее права и законные интересы. Данные обстоятельства были известны заявителю.

Управление считает, что нарушение прав и интересов налогоплательщика не произошло, поскольку за непредставление налоговому органу документов по требованию налогоплательщик не привлечен к налоговой ответственности. Указание в акте проверки на факт непредставления документов в установленные сроки является только его констатацией. В акте проверки не отражено, что документы представлены в полном объеме. При этом сопоставление перечня документов, представленных налоговому органу заявителем, с перечнем документов по требованию, позволило Управлению сделать вывод о представлении документов не в полном объеме.

Налоговый орган также указал, что разница в количестве поставок объясняется тем, что в акте проверки была пропущена одна поставка, что фактически не повлияло на размер налоговых претензий. Из отзыва Управления следует, что указанное расхождение содержится в представленных ИП ФИО1 документах и не влияет на общий размер суммы транспортных расходов заявителя.

При проведении дополнительных мероприятий налогового контроля у заявителя были истребованы транспортные накладные и товарно-транспортные накладные ф.1-Т. Анализ представленных документов показал, что сведения отраженные в товарных накладных ф.ТОРГ-12 и путевых листах, полученных налоговым органом в ходе проверки, не соответствуют сведениям и информации, отраженным в товарно-транспортных накладных ф.1-Т, представленных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

В части нарушения заполнения путевых листов, Управление считает, что отрывные талоны к путевым листам, а также определенные разделы оборотных сторон путевых листов подлежат заполнению именно заказчиком, т.е. ИП ФИО1

Нарушения относительно заполнения товарных накладных формы ТОРГ-12 возникло в результате исследования информации отраженной в товарно-транспортных накладных ф.1-Т, представленных ИП ФИО1 и ИП ФИО6 в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

По мнению Управления, ссылка на пункт 6 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ вместо пункта 5 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ не влечет нарушения прав налогоплательщика.

Управление также указало, что при формировании суммы расходов допущена ошибка внутри налоговых периодов, так как сумма не принятых расходов в адрес ООО «Конфети» в размере 280 000 руб. учтена при формировании затрат за 2011 год, а не за 2009 год, как следует из решения. Общий результат занижения налоговой базы в результате завышения транспортных расходов отражен в оспариваемом решении верно.

Расходы в сумме 270 000 руб., связанные с бухгалтерскими услугами, Управление считает неправомерными, поскольку письма заявителя в адрес ИП ФИО6 об изменении назначении платежа, свидетельствуют об одностороннем порядке извещения контрагента по изменению назначения платежей, акт сверки взаимных расчетов ИП ФИО6 не заполнен. Внесение изменений заявителем в назначение платежа произведено без согласования с получателем платежа противоречит требованиям законодательства РФ.

Из отзыва Управления следует, что в ходе проведенного допроса ИП ФИО1 пояснила, что ИП ФИО7 вывозил молочную продукцию собственным транспортом, ИП ФИО9 вывозила продукцию собственным транспортом и попутно, на ее машине вывозился товар в адрес ИП ФИО10 Затрат по доставке товара в адрес указанных покупателей заявитель фактически не несла.

При этом факт психологического давления на ИП ФИО1 во время проведения допроса, по мнению ответчика, заявителем документально не подтвержден. Замечания к проведению допроса от свидетеля не поступали, что подтверждается подписью в протоколе.

В дополнениях к отзыву на заявление Управлением приведены доводы относительно того, что мероприятиями налогового контроля не подтвержден факт осуществления доставки молочной продукции силами и средствами ИП ФИО6 в рамках заключенных договоров па перевозку и экспедирование с ИП ФИО1

Также в дополнениях к отзыву Управление указало на то, что в товарно-транспортных накладных заявителя содержатся недостоверные сведения. Ни один документ заявителя не позволяет установить порядок формирования вознаграждения за оказанные транспортные услуги, предусмотренного заключенными договорами между ИП ФИО1 и ИП ФИО6 Какие-либо сведения, документы, расчеты не представлены в налоговый орган.

Исследовав материалы дела, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, заслушав пояснения лиц, участвующих в деле, суд считает, что заявленные требования не подлежат удовлетворению по нижеследующим основаниям.

Из имеющихся материалов дела судом установлено, что на основании решения руководителя Управления от 06.11.2012 №09-75/3, в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Межрайонной ИФНС России №8 по Тюменской области, в отношении ИП ФИО1 проведена повторная выездная налоговая проверка.

В силу пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период. Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом, в том числе, в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

При этом положения указанной нормы предусматривают, что если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда не выявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.

Судом установлено, что по результатам проведения повторной выездной налоговой проверки Управлением выявлены правонарушения, которые не были установлены Межрайонной ИФНС России №8 по Тюменской области при проведении выездной налоговой проверки.

Таким образом, оспариваемое решение правомерно не содержит предложения о привлечении к налоговой ответственности.

Вместе с тем, решение Управление поименовано как решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, что, по мнению заявителя, свидетельствует о его несоответствии смысловому содержанию и отсутствии резолютивной части.

Суд находит указанные доводы несостоятельными, исходя из нижеследующего.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса РФ», по смыслу статей 101 и 101.4 Налогового кодекса РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправлении описок, опечаток и арифметических ошибок.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 16.07.2004 № 14-П указал, что основное содержание выездной проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основании изучения, как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

Следовательно, налоговый орган обязан устанавливать все фактические обстоятельства, связанные с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов, а также документально подтверждать вменяемые проверяемому налогоплательщику нарушения налогового законодательства.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговымconsultantplus://offline/ref=E31E84406AF354D0403DA3A5C26DE6C6DCA7FE9D1BA20A7DDCD5E537AC3CS4I кодексом РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом (пункт 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ).

Как усматривается из материалов дела, Управлением при вынесении оспариваемого решения допущена опечатка (техническая ошибка), в связи с чем, было вынесено решение о внесении изменений от 19.08.2013 №09-31/36, с целью устранения технической ошибки, допущенной при оформлении оспариваемого решения, а также корректировки резолютивной части решения (л.д.51 том 2).

Указанное решение направлено в адрес заявителя заказным почтовым отправлением и вручено адресату 09.09.2013, что подтверждается подписью на почтовом уведомлении о вручении и не отрицается заявителем.

Суд соглашается с позицией Управления о том, что устранение технической ошибки каким-либо образом не ухудшило положение налогоплательщика, соответственно, не нарушило прав и законных интересов заявителя.

В связи с чем, доводы ИП ФИО1 в рассматриваемой части судом не принимаются.

Судом также учтено, что Управлением не допущено существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки.

Уведомлением от 27.06.2013 №09-31/15, которое получено лично заявителем 27.06.2013, ИП ФИО1 извещена надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Рассмотрение акта повторной выездной налоговой проверки и возражений заявителя состоялось в присутствии ИП ФИО1 и уполномоченного представителя, что подтверждается протоколом рассмотрения от 28.06.2013 №01-10/00050@.

По результатам указанного рассмотрения Управлением было вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и решение о продлении срока рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки от 10.07.2013 №09-31/20, которые вручены лично уполномоченному представителю.

С учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, Управление уведомило заявителя о рассмотрении материалов проверки и дополнительных мероприятий, что подтверждается уведомлением от 10.07.2013 №09-31/17, которое также получено уполномоченным представителем 11.07.2013.

Рассмотрение материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось 08.08.2013 в присутствии уполномоченного представителя заявителя, с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля заявитель ознакомлен, что подтверждается протоколом от 08.08.2013 №01-10/00059@.

Кроме того, в ходе рассмотрения материалов проверки, Управлением было удовлетворено ходатайство заявителя о необходимости ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля. В связи с чем, повторное рассмотрение состоялось 09.08.2013, что подтверждается протоколом рассмотрения от 09.08.2013 №01-10/00059@.

Таким образом, как видно из материалов дела, заявитель был надлежащим образом уведомлен о времени и месте рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки, результаты проверки и представленные возражения рассмотрены в присутствии заявителя (его представителя), обжалуемое решение Управления подписано тем же должностным лицом налогового органа, которое рассматривало материалы проверки и представленные возражения.

С учетом изложенного суд приходит к выводу о том, что Управлением фактически соблюдена предусмотренная статьей 101 Налогового кодекса РФ процедура рассмотрения акта и иных материалов мероприятий налогового контроля. Налоговым органом обеспечена возможность лица, в отношении которого был составлен акт, участвовать в процессе рассмотрения материалов лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности этого лица представить объяснения. Таким образом, ИП ФИО1 при рассмотрении акта повторной выездной налоговой проверки была обеспечена возможность предоставить аргументированные объяснения и возражения по акту проверки.

Кроме того, судом учтено, что согласно абзацу 3 пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию неправильного решения.

Таким образом, суд оценивает довод заявителя о нарушении Управлением статьи 101 Налогового кодекса РФ, как не соответствующий обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

При этом суд также считает необоснованной ссылку заявителя на то, что в ходе рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, выводы, указанные Управлением в оспариваемом решении, не были озвучены.

Так, из содержания положений пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ следует, что при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Также исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у проверяемого лица, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки нарушение законодательства о налогах и сборах; устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. (пункт 5 статьи 101 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, нормы Налогового кодекса РФ не предусматривают обязанность налогового органа делать выводы при рассмотрении материалов проверки. Суд полагает, что статья 101 Налогового кодекса РФ не подлежит расширительному толкованию.

Довод заявителя о неверной ссылке в оспариваемом решении на пункт 6 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ судом также не принимается.

Судом установлено, что ссылка на статью 6.1 Налогового кодекса РФ отражена Управлением применительно к нормам статьи 101 Налогового кодекса РФ, пункт 9 которой определяет срок вступления в силу решения.

Однако Управлением допущена опечатка и указан пункт 6, вместо пункта 5.

Ссылаясь в заявлении на данное обстоятельство, ИП ФИО1 не указывает, каким образом допущенная в оспариваемом решении неточность нарушила права и интересы заявителя, учитывая, что содержание пункта 5 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ отражено в оспариваемом решении верно.

При таких обстоятельствах, суд не находит оснований для удовлетворения доводов заявителя в указанной части.

Довод заявителя о том, что повторная выездная налоговая проверка была оформлена Управлением в порядке, предусмотренном пунктом 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ, однако фактически такой не является, поскольку не преследует целью контроль за деятельностью нижестоящего налогового, суд считает не подлежащим удовлетворению, исходя из нижеследующего.

В соответствии с пунктом 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ повторная проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

Как указано в постановлении Конституционного Суда РФ от 17.03.2009 № 5-П "По делу о проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ, централизованным характером системы налоговых органов (установленным пунктом 1 статьи 30 Налогового кодекса РФ) предопределяется контроль вышестоящего налогового органа за деятельностью нижестоящих налоговых органов, направленный на обеспечение соблюдения ими законодательства о налогах и сборах в соответствии с принципом конституционной законности (статья 15 Конституции Российской Федерации). Одной из форм такого контроля является повторная выездная налоговая проверка.

В определении от 28.01.2010 №138-О-Р «Об отказе в принятии к рассмотрению ходатайства Федеральной налоговой службы о разъяснении постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 №5-П» Конституционный Суд РФ указал на двуединую природу повторной выездной налоговой проверки, которая выражается в осуществлении контрольных мероприятий и в отношении налогового органа, и в отношении налогоплательщика.

Именно в целях осуществления контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа, осуществившего выездную налоговую проверку ИП ФИО1, Управление назначило повторную выездную проверку ИП ФИО1

Из смысла положений статьи 89 Налогового кодекса РФ следует, что вышестоящий налоговый орган может провести повторную налоговую проверку в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговую проверку, и целью такого контроля является обеспечение законности и обоснованности принятого решения. Предметом контроля повторной налоговой проверки могут являться лишь оценка эффективности проведения первоначальной проверки в части выявленных нарушений налогового законодательства, а также сделанных в ходе данной проверки выводов об отсутствии таких нарушений.

В результате не исключается на основе повторного изучения тех же документов, исследования тех же фактических обстоятельств переоценка выводов, сделанных в ходе первоначальной выездной налоговой проверки, и, соответственно, принятие акта, которым по-новому определяются конкретные права и обязанности налогоплательщика применительно к тому же налоговому периоду, в том числе могут быть выявлены недоимки по налогам и начислены соответствующие пени.

Как следует из материалов дела, в ходе проведения тематической аудиторской проверки Межрайонной ИФНС России № 8 по Тюменской области Управлением было установлено неэффективное проведение выездной налоговой проверки в отношении ИП ФИО1

В связи с чем, Управлением принято решение от 06.11.2012 №09-75/3 о проведении повторной выездной налоговой проверки ИП ФИО1 в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Инспекции.

В оспариваемом решении Управлением установлены обстоятельства, совершенного заявителем налогового правонарушения, которые не были отражены в решении Межрайонной ИФНС России № 8 по Тюменской области при проведении первоначальной проверки.

Учитывая изложенное, суд приходит к выводу о том, что Управление провело повторную выездную проверку в соответствии с действующим законодательством.

Заявитель также выразил несогласие относительно расхождений в части истребования документов, в частности, в решении указано на непредставление документов, в акте проверки отражено, что документы представлены в срок.

Суд, оценив данные доводы ИП ФИО1, считает их не подлежащими удовлетворению, исходя из нижеследующего.

В силу пункта 1 статьи 93 Налогового кодекса РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Нормы указанной статьи также предоставляют право налоговому органу, в случае необходимости, ознакомиться с подлинниками документов.

Из имеющихся материалов судом установлено, что Управлением в рамках повторной выездной налоговой проверки в адрес Заявителя направлено уведомление от 07.11.2012 № 09-75/5 о необходимости обеспечения ознакомления должностных лиц налогового органа с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

Кроме того, заявителю вручено требование от 07.11.2012 № 09-75/5 о предоставлении документов.

Как следует из акта повторной выездной налоговой проверки от 29.05.2013 № 09-31/13, копии документов представлены ИП ФИО1 в установленный срок (л.д. 82 том 2).

В оспариваемом решении также указано на предоставление копий документов со ссылкой на сопроводительное письмо от 21.11.2012 №20125, а также отражен перечень документов, не представленных заявителем по вышепоименованному требованию.

Таким образом, ни из акта, ни из оспариваемого решения не усматривается ссылки Управления на предоставление документов в полном объеме, а фактически отражена информация о своевременном исполнении требования.

Также, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля
Заявителю вручено требование от 11.07.2013 №09-31/21 о представлении документов (информации). Из содержания данного требования следует, что Управлением истребовались документы, которые отражены в оспариваемом решении как не представленные ИП ФИО1 по требованию от 07.11.2012 № 09-75/5.

Суд полагает, что приведенные заявителем доводы в части истребования документов не соответствуют фактическим обстоятельствам.

Кроме того, суд считает, что заявитель в указанной части не доказал нарушение своих прав и законных интересов, поскольку за непредставление документов по требованию к ИП ФИО1 не применялись меры налоговой ответственности.

На основании вышеизложенного, требования заявителя о признании недействительным оспариваемого решения в полном объеме, в связи с допущенными, по мнению заявителя, процессуальными нарушениями, удовлетворению не подлежат.

Оценив доводы заявителя по существу выявленных повторной выездной налоговой проверкой нарушений, суд установил нижеследующие обстоятельства.

В проверяемом периоде ИП ФИО1 осуществляла деятельность по оптовой торговле молочными продуктами. Основными покупателями товара являлись индивидуальные предприниматели в различных субъектах РФ.

Основанием для доначисления сумм НДФЛ, ЕСН и начисления пени послужили выводы Управления о необоснованности учета в целях налогообложения расходов, связанных с оплатой услуг по договорам перевозки и экспедирования, заключенным с ИП ФИО6, иных расходов: по достройке и реконструкции офисного помещения, по ведению бухгалтерского учета, а также занижение налогооблагаемой базы по налогам на суммы полученных арендных платежей.

Проверкой установлено, что ИП ФИО1 в составе расходов отражены транспортные услуги в общей сумме 26 102 700 руб., в том числе, 2009 год – 8 759 000 руб., 2010 год – 8 823 700 руб., 2011 год – 8 520 000 руб.

Управление пришло к выводу о неправомерности поименованных расходов, поскольку установлено отсутствие реальности понесенных затрат, документального подтверждения оказания услуг по доставке товара, в том числе, завышение рейсов, выполненных исполнителем транспортных услуг.

Согласно представленным документам, доставка товара до покупателей осуществлялась силами и средствами ИП ФИО6, который также является мужем ИП ФИО1

Из материалов проверки следует, что из доходов, полученных заявителем от реализации товаров за вычетом затрат на его приобретение, ИП ФИО1 произведена оплата ИП ФИО6 за услуги по доставке товаров покупателям в 2009 году - 75 % или 8 759 000 руб., в 2010 году – 89 % или 8 823 000 руб., в 2011 году – 73 % или 8 520 000 руб.

При этом Управлением также установлено, что ИП ФИО6 является плательщиком единого налога на вмененный доход, вид деятельности: оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов. При исчислении налога ИП ФИО6 использовался физический показатель – 2 единицы транспортных средств. Сумма исчисленного ЕНВД составила в 2009 году – 7 440 руб., в 2010 году – 8 392 руб., в 2011 году – 8 892 руб.

Из материалов дела следует, что между ИП ФИО6 (Экспедитор) и ИП ФИО1 (Заказчик) заключены договора о предоставлении услуг по перевозке и экспедированию №1 от 01.01.2009, №1 от 01.01.2010, №2-2011 от 01.01.2011.

Предметом заключенных договоров явилось поручение Заказчика и принятие Экспедитором оказания услуг по перевозке и экспедированию продуктов на условиях заключенных договоров.

Согласно условиям договоров, Экспедитор осуществляет экспедирование и перевозку грузов Заказчика на основании заявки Заказчика на перевозку с должным качеством, в сроки, указанные в заявке, обеспечивая температурный режим в грузовом отсеке транспортного средства, указанный в заявке на перевозку. Экспедитор отвечает за сохранность груза с момента принятия груза к перевозке от грузоотправителя до момента сдачи груза грузополучателю. Принятие груза к перевозке у грузоотправителя и сдача груза грузополучателю производятся по номенклатуре и количеству (в штуках), указанных в накладной. Не позднее второго рабочего дня месяца, следующего за отчетным периодом, Экспедитор обязан отчитаться перед Заказчиком о доставке и сдаче груза по назначению путем предоставления Заказчику Акта оказанных за отчетный период услуг. В качестве приложения к акту оказанных услуг Экспедитор направляет Заказчику надлежащим образом оформленные товаро-транспортные накладные (далее – ТТН) с подписями уполномоченных лиц грузополучателей, Экспедитора и Заказчика, сопровождая передаваемые документы подписями, содержащими реквизиты, влияющие на размер вознаграждения.

В течение 2-х рабочих дней с даты получения Акта оказанных услуг Заказчик обязан подписать Акт об оказании услуг Экспедитором, либо предоставить в тот же срок обоснованные возражения по Акту в письменном виде.

Размер вознаграждения по перевозке и экспедированию грузов определяется на основании согласованных сторонами тарифов, которые фиксируются в Приложениях к договорам, подписанном обеими сторонами. Увеличение платы за перевозку и экспедирование грузов Экспедитором в одностороннем порядке не допускается.

Вышеуказанные договора заключены на аналогичных друг другу основаниях и условиях, вступают в силу с момента подписания и действуют по 31.12.2009, 31.12.2010, 31.12.2011 соответственно. Срок действия договоров продлевается автоматически на каждый последующий календарный год при отсутствии возражений сторон.

В рамках исполнения договорных отношений между сторонами были также оформлены акты.

При этом, как установлено проверкой и подтверждается материалами дела, акты оказанных транспортных услуг не содержат расшифровки транспортных услуг, не позволяют определить в отношении доставки какой продукции и в адрес каких покупателей она осуществлялась.

В проверяемый период заявителем заключены договора поставки с покупателями молочной продукции, в адрес которых, согласно документам заявителя, осуществлялась доставка товара силами ИП ФИО6 на основании вышепоименованных договоров о предоставлении услуг по перевозке и экспедированию, в том числе: ООО «Аргус-Нягань», ООО «Заволжское управление технологического транспорта», ЗАО «Управление промышленной автоматики», ЗАО «Самарский торговый дом», ЗАО «УПН и КРС», ИП ФИО11, ИП ФИО12, ИП ФИО13, ИП ФИО7, ООО «ТК Караван», ООО «Конфети», МУ «Аквацентр Дельфин», ООО «Кванта», ООО «Мастер ТОП», ИП ФИО9, ОАО «Саратовнефтегаз», ООО «ЮНГ-Сервис», ООО «ЮНГ-Энергонефть», ОАО «Когалымнефтепрогресс», ИП ФИО14, ИП ФИО15, ООО «ТК ГрандПродукт», ИП ФИО16, ОАО «Свердловскавтодор», ООО «СГК Бурение-Тюмень», ИП ФИО17, ООО «Юганскнефтепромбурсервис», ОАО «Варьеганнефть», ИП ФИО18, ИП ФИО10

На основании представленных для проверки документов, Управлением было установлено, что молочная продукция в адрес некоторых из вышепоименованных покупателей осуществлялась как силами ИП ФИО1, так и силами самих покупателей.

Так, условия договоров с такими покупателями предусматривали, что доставка товара осуществляется силами поставщика до склада покупателя, транспортные расходы включены в стоимость товара.

Во всех указанных случаях Управление посчитало обоснованным отражение в составе расходов заявителя затрат по оплате транспортных услуг, связанной с доставкой молочной продукции.

Документы по взаимоотношениям заявителя с ИП ФИО7, ООО «Конфети», ИП ФИО9, ИП ФИО10 были признаны Управлением как не подтверждающие правомерность произведенных затрат, учитываемых в целях налогообложения.

В соответствии с положениями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Абзацем 1 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют, в том числе физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ.

Отражение расходов в составе профессионального налогового вычета зависит от соблюдения налогоплательщиком следующих условий: обоснованность совершения таких затрат, их документальное подтверждение и осуществление для ведения деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом необходимо, чтобы первичные учетные бухгалтерские документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность операции и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение профессионального налогового вычета по налогу, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Таким образом, доходы уменьшаются на произведенные расходы в том случае, если расходы экономически оправданы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Аналогичные нормы права изложены при исчислении единого социального налога.

Как следует из материалов дела, договора с указанным контрагентами аналогичны по содержанию договоров с иными покупателями молочной продукции, однако предусматривают осуществление доставки товара в адрес покупателя силами поставщика или на условиях самовывоза. Из договоров следует, что цена единицы товара включает в себя стоимость товара, упаковки, погрузки на транспортное средство, затраты по оформлению необходимой документации. Согласно пункту 5.4 договоров поставки доставка товара производится транспортом поставщика или самовывоз.

Анализ документов по взаимоотношениям с ИП ФИО7, ООО «Конфети», ИП ФИО9, ИП ФИО10, представленных заявителем в налоговый орган показал, что сведения отраженные в товарных накладных ф.ТОРГ-12 и путевых листах, полученных налоговым органом в ходе проверки, не соответствуют сведениям и информации, отраженным в товарно-транспортных накладных ф.1-Т, представленных ИП ФИО1 в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Кроме того, не заполнены обязательные для заполнения реквизиты: номер и дата договора; номер и дата транспортной накладной (товарно-транспортной накладной); номер и дата доверенности должностного лица грузополучателя; дата получения груза грузополучателем.

Данное обстоятельство позволяет сделать вывод о том, что товарные накладные по форме ТОРГ-12 не подтверждают факт доставки груза, так как последние заполнены с нарушением порядка, утвержденного Постановлением Государственного комитета РФ по статистике от 25.12.1998 № 132.

Также следует отметить, что раздел 2 товарно-транспортных накладных в графе «Заказчик» (плательщик) содержит данные получателей: ИП ФИО7, ООО «Конфети», ИП ФИО9, ИП ФИО10

В соответствии с Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 № 78 товарно-транспортная накладная является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем на каждого грузополучателя с обязательным заполнением всех реквизитов.

Транспортный раздел товарно-транспортной накладной определяет взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служит для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные услуги по перевозке грузов.

Так как в рассматриваемом случае расходы, заявленные ИП ФИО1, связаны с операциями оказания транспортных услуг, то суд полагает, что для целей подтверждения спорных сумм расходов является обязательным предоставление надлежащим образом оформленных товарно-транспортных накладных (форма 1-Т).

Вместе с тем, из содержания таких накладных, представленных ИП ФИО1 и ИП ФИО6, следует, что обязанность по оплате доставки товара лежит на покупателях молочной продукции: ИП ФИО7, ООО «Конфети», ИП ФИО9, ИП ФИО10

Акты о выполненных ИП ФИО6 транспортных услугах не содержат информации об измерителях и содержании хозяйственных операций. Путевые листы, подтверждающие факт перевозки грузов автомобильным транспортом, заполнены с нарушением Постановления Госкомстата РФ от 28.11.1997 №78.

При этом, довод заявителя о том, что путевые листы являются первичными документами ИП ФИО6 судом не может быть принят во внимание, поскольку в силу вышеуказанного постановления отрывные талоны к путевым листам, а также определенные разделы оборотных сторон путевых листов подлежат заполнению именно заказчиком, т.е. в рассматриваемом случае ИП ФИО1

Анализ первичных документов заявителя показал о наличии существенных неточностей и противоречий, например:

- товарно-транспортная накладная №64 от 06.04.2009 в адрес ИП ФИО7 – доставка по товарной накладной №113 от 06.04.2009, водитель ФИО19 Товарная накладная с такими реквизитами фактически отсутствует, а имеется от 03.04.2009 №113. Также выявлены расхождения в отношении марки транспортного средства.

- товарно-транспортная накладная №75 от 10.12.2010 в адрес ИП ФИО7 – доставка по товарной накладной №445 от 10.12.2010, водитель ФИО20 Товарная накладная с такими реквизитами фактически отсутствует.

В ходе проведенного в соответствии со статьей 90 Налогового кодекса РФ допроса в качестве свидетеля ФИО7 (протокол от 10.06.2013 №15-23/1483) установлено, что доставка молочной продукции из г.Ялуторовск в г.Нижневартовск осуществлялась собственным транспортом ИП ФИО7 Со слов свидетеля, водитель на основании выданной доверенности на получение товара подписывал в товарных накладных «Груз принял». В протоколе допроса также перечислены фамилии водителей (работники ИП ФИО7). Транспорт не арендовался, договоры перевозки с иными перевозчиками не заключались.

В ходе проведения повторной выездной проверки Управлением в соответствии со статьей 94 Налогового кодекса РФ произведена выемка документов заявителя. Налоговым органом были изъяты договоры, счета-фактуры, товарные накладные, доверенности ИП ФИО7 выданные доверенным лицам на получение продукции у ИП ФИО1 и доставку ее до склада в г.Нижневартовск.

Изложенное свидетельствует о том, что доставка товара осуществлялась ИП ФИО7 собственными силами.

В отношении контрагента ООО «Конфети» транспортные расходы заявителя также документально не подтверждаются.

В материалы дела Управлением представлены доказательства того, что товарные накладные ТОРГ-12 составлены с грубым нарушением порядка их заполнения в части отражения обязательных реквизитов, а именно: номер и дата договора, номер и дата транспортной накладной (ТТН), номер и дата доверенности должностного лица грузополучателя, дата получения груза грузополучателем. Путевые листы, подтверждающие факт перевозки грузов автомобильным транспортом, заполнены с нарушением Постановления Госкомстата РФ от 28.11.1997 №78. Акты оказанных транспортных услуг не содержат измерителей хозяйственных операций.

Анализ представленных отчетов экспедиторов показал, что в трех случаях из четырех доставка товара в адрес ООО «Конфети» отражена одним и тем же водителем по одному и тому же путевому листу (один рейс), что и доставка товара в адрес ИП ФИО7, который, как установлено и подтверждено материалами дела, осуществлял доставку молочной продукции собственными силами.

При этом, как следует из материалов дела, ООО «Конфети» и ИП ФИО7 осуществляют деятельность в г.Нижневартовск по близлежащим адресам: ул. Ленина 6-П, ул. Ленина 11-П.

Аналогичным образом, при заполнении раздела 2 ТТН в графе «Заказчик» (плательщик) указано ООО «Конфети», что свидетельствует об обязанности по оплате доставки товара покупателем, т.е. ООО «Конфети».

В ходе выемки изъятых у заявителя товарных накладных установлено, что получателем груза, предназначенного к перевозке от ИП ФИО1 к ООО «Конфети» по товарной накладной № 357 от 25.09.2009, являлся водитель ФИО21, о чем свидетельствует его подпись в разделе «получатель груза» и расшифровка подписи. Также имеются доверенность со сроком действия с 23.09.2009 по 03.10.2009 ООО «Конфети» на получение ФИО21 от заявителя «молока концентрированного» и товарные накладные № 155 от 05.05.2009 и № 104 от 26.03.2009, где в разделе «получатель груза» содержатся подпись и расшифровка подписи ФИО22

При этом, как установлено выше, из протокола допроса ФИО7 следует, что ФИО21 и ФИО22 являются его работниками (водителями) и осуществляли доставку продукции от ИП ФИО1

Кроме того, в письме ООО «Конфети», полученного Управлением в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса РФ, указано, что такие лица как ФИО21 и ФИО22 никогда не работали в организации. Доверенности могли быть выписаны на водителей-сотрудников транспортных компаний для пропуска на склад погрузки молочной продукции.

Как обоснованно замечено Управлением в отзыве, довод заявителя о противоречии в акте проверки и оспариваемом решении в части оказания услуг по доставке продукции в адрес ООО «Конфети» является несостоятельным, поскольку вывод об осуществлении доставки в адрес указанного контрагента работниками ИП ФИО7 сделан на основании документов (информации), полученных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, а также на основании протокола допроса ФИО7

Также следует отметить, что Управлением в материалы дела представлен протокол допроса в качестве свидетеля ФИО22, который пояснил, что в 2009 и 2010 годах осуществлял доставку молочной продукцией вместе с ИП ФИО7 из г. Ялуторовск в г. Нижневартовск. Со слов свидетеля, перевозка продукции осуществлялась в интересах ИП ФИО7, который являлся заказчиком и выписывал доверенности па получение продукции у ИП ФИО1 Передача продукции в г. Ялуторовск осуществлялась кладовщиками на складе. Отпуск продукции осуществлялся на основании ТТН и доверенностей. В марте и в мае 2009 года доставка продукции в адрес ИП ФИО7 и OОО «Конфети» осуществлялась им одной машиной одновременно. При доставке продукции из г.Ялуторовск в г.Нижневартовск ФИО22 являлся вторым водителем и экспедитором. Путевые листы выписывались ИП ФИО7 Продукция перевозилась на личном автомобиле ИП ФИО7 марки Фредлайнер, государственный номер 856. Оплату за каждый рейс в сумме 3 тыс.руб. осуществлял ИП ФИО7 Свидетель также пояснил, что ему не знакомы ФИО6, ФИО19, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что имеющиеся в деле доказательства свидетельствуют о том, что доставка молочной продукции в адрес ООО «Конфети» ИП ФИО6 не осуществлялась.

В проверяемый период ИП ФИО1 также осуществлены отгрузки молочной продукции:

- в адрес ИП ФИО9 Всего, как установлено проверкой, осуществлено 43 поставки товара;

- в адрес ИП ФИО10 Всего за 2011 год 6 поставок.

Аналогично вышепоименованным контрагентам заявителя, товарные накладные ТОРГ-12 также составлены с нарушением порядка заполнения в части отражения обязательной информации.

Анализ отчетов экспедитора показал, что в некоторых случаях доставка товара отражена одним водителем по одному и тому же путевому листу (один рейс), а именно, в адрес ИП ФИО10 и ИП ФИО9

В подтверждение осуществления доставки заявителем в налоговый орган были представлены путевые листы, ссылка на которые имеется в отчетах экспедитора.

Вместе с тем, данные путевые листы не соответствуют требованиям законодательства к составлению первичных документов, поскольку имеют нарушения в заполнении.

Акты оказанных услуг, представленные заявителем в целях подтверждения транспортных расходов, также составлены с нарушением порядка заполнения таких документов.

Из содержания ТТН налоговый орган пришел к выводу о том, что обязанность по доставке товара лежит на покупателе ИП ФИО9

Таким образом, установлено, что имеющиеся в деле документы, представленные ИП ФИО1 и ИП ФИО6, не подтверждают реальное осуществление транспортных и экспедиторских услуг по доставке молочной продукции, реализованной в адрес ИП ФИО9

Аналогичные нарушения и выводы оспариваемое решение содержит также и в отношении контрагента заявителя – ИП ФИО10

В ходе проведенной выемки документов налоговым органом были изъяты договоры, счета-фактуры, товарные накладные, доверенности, выданные ИП ФИО9 доверенным лицам на получение продукции и ее доставку до склада в г.Стрежевом, которые свидетельствуют и подтверждают пояснения ИП ФИО9 о том, что доставка товара осуществлялась собственными силами ИП ФИО9

Товарные накладные в части расходов по доставке товара в адрес ИП ФИО10, изъятые в ходе выемки у ИП ФИО1, содержат сведения о водителе ФИО27 Также были изъяты договоры, счета-фактуры, товарные накладные, доверенность, выданная ИП ФИО10 на имя водителя ФИО27 на получение у ИП ФИО1 продукции и доставку ее до склада в г.Стрижевом.

При этом, сопоставление первичных документов, представленных в налоговый орган заявителем, показало налоговому органу о наличии неточностей, противоречий и несоответствий. Сравнительные данные приведены на странице 92 оспариваемого решения.

В протоколе допроса свидетеля от 27.05.2013 №7 ИП ФИО9 пояснила, что подписывались путевые листы с перевозчиками, с которыми заключены договора (ООО «Модус», ИП ФИО8). Также свидетелем выписывались доверенности на получения товара от ИП ФИО1 Доставка товара осуществлялась собственными силами и средствами по накладной и счету-фактуре. Свидетель подтвердила, что ей знакомы фамилии водителей, которым она выписывала доверенности, указав на то, что этими лицами осуществлена доставка товара. Иные фамилии водителей (ФИО19, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26), в том числе, ИП ФИО6 свидетелю не знакомы.

Управлением, в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса РФ, истребованы документы у ООО «Модус» и ИП ФИО8

По требованию ООО «Модус» представлены договор перевозки груза от 01.01.2011, заключенный с ИП ФИО9, путевые листы за 2011 год, счета - фактуры и платежные поручения. Также представлен договор перевозки груза от 01.01.2011, заключенный с ИП ФИО10, путевые листы, платежные поручения.

Управлением также установлено, что согласно справкам по форме № 2-НДФЛ, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО27, ФИО31, ФИО32, в том числе, ФИО8 являются сотрудниками ООО «Модус».

ИП ФИО8 представлены в налоговый договор перевозки груза от 01.01.2009, заключенный с ИП ФИО9, акты сверки расчетов за 2009 - 2010 годы, подтверждающие оказание услуг по перевозке грузов ИП ФИО9

Кроме этого, ИП ФИО8 представлены в налоговый орган пояснения, согласно которым доставка молочной продукции от ИП ФИО1 в интересах ИП ФИО9 осуществлялась транспортом ИП ФИО8 следующими водителями: Мырзенко, Корчмарь, ФИО30, ФИО27, ФИО31, ФИО32. Доверенности на получение продукции от ИП ФИО1 выписывались лично ИП ФИО9 Даты путевых листов, представленных перевозчиками, соответствуют датам получения молочной продукции ИП ФИО9 от ИП ФИО1

При этом суд находит обоснованным вывод Управления о том, что указание маршрута в путевых листах из г.Стрежевого до г.Тюмени, а не до г.Ялуторовска не является принципиальным.

Материалами дела подтверждено, что при заключении договора ИП ФИО9 с ООО «Модус» расценки были согласованы до г.Тюмень, а также до иных центров областей. Сведения о водителях, указанных в путевых листах ООО «Модус» соответствуют водителям, на которых ИП ФИО9 были выписаны доверенности на получение товара от ИП ФИО1 Подписи указанных водителей проставлены в товарных накладных в графе «груз принял», что свидетельствует о фактическом маршруте «г.Стрежевой - г.Ялуторовск».

Представленные ООО «Модус» путевые листы выписаны непосредственно для исполнения в интересах заказчиков ИП ФИО9 и ИП ФИО10 доставки молочной продукции от ИП ФИО1 в г. Стрежевой.

Вышеизложенные обстоятельства, а также представленные в материалы дела доказательства, свидетельствуют о том, что доставка молочной продукции в адрес ИП ФИО9 и в адрес ИП ФИО10 не осуществлялась силами и средствами ИП ФИО6 во исполнение договоров на перевозку и экспедирование грузов, заключенных с ИП ФИО1

Кроме того, Управлением в соответствии со статьей 90 Налогового кодекса РФ проведен допрос в качестве свидетеля ИП ФИО1 (протокол допроса свидетеля №09-31/12 от 14.05.2013), в ходе которого заявитель пояснил, что ИП ФИО7 вывозил молочную продукцию собственным транспортом, ИП ФИО9 вывозила продукцию собственным транспортом и попутно, на ее машине вывозился товар в адрес ИП ФИО10 Затраты по доставке товара в адрес этих покупателей фактически ИП ФИО1 не осуществлялись.

В соответствии с пунктом 1 статьи 90 Налогового кодекса РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

В ходе судебного разбирательства судом не было установлено каких-либо нарушений со стороны налогового органа при проведении допросов вышепоименованных физических лиц, в том числе, ИП ФИО1

Показания свидетелей, исследованные налоговым органом при проведении налоговой проверки, получены в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах, в рамках мероприятий налогового контроля, с соблюдением процедуры, предусмотренной статьей 90 Налогового кодекса РФ. Протоколы допроса свидетелей оформлены в соответствии со статьей 99 Налогового кодекса РФ. Нарушений требований закона при получении данных доказательств судом не установлено. Оснований усомниться в недостоверности показаний свидетелей не имеется, так как свидетели предупреждены об ответственности задачу заведомо ложных показаний.

Таким образом, суд расценивает представленные Управлением в материалы дела протоколы допросов свидетелей в качестве допустимых доказательств совершения заявителем налогового нарушения, связанного с занижением налоговой базы по налогам.

Суд также находит документально не подтвержденным довод заявителя о том, что пояснения ИП ФИО1 даны в связи с оказанным психологическим давлением сотрудниками Управления. Данные обстоятельства не подтверждены материалами дела. Протокол допроса свидетеля составлен в соответствии с требованиями действующего законодательства, каких-либо замечаний в ходе проведения допроса от ИП ФИО1 не поступало.

Перечисленные в заявлении обстоятельства, которые, по мнению заявителя, указывают на давление со стороны проверяющих, суд считает несостоятельными.

Судом учтено, что в ходе рассмотрения акта повторной выездной налоговой проверки, возражений (объяснений) заявителя и материалов проверки (протокол от 28.06.2013 №01-10/00050) ИП ФИО1 были заданы вопросы относительно обстоятельств проведения допроса.

ИП ФИО1 пояснила, что угроз, запугивания, физического насилия со стороны сотрудников налогового органа не было. ИП ФИО1 указала, что испытывала психологически тяжелое состояние, поскольку проверка проводилась длительное время. Также пояснила, что вопросы задавались в отношении деятельности ИП ФИО6, с подробностями которой заявитель не знаком. При проведении допроса ИП ФИО1 ознакомлена с правами, предусмотренными статьей 51 Конституции РФ, однако не вникла в их суть.

Учитывая изложенное, суд считает, что психологически тяжелое состояние ИП ФИО1, обусловленное проведением проверки, не может свидетельствовать о факте оказания психологического давления сотрудниками налогового органа.

Доказательства того, что положения статьи 51 Конституции РФ были разъяснены свидетелю после проведения допроса, в материалах дела отсутствуют.

Более того, суд считает необходимым отметить, что нормы налогового законодательства, в том числе положения статьи 90 Налогового кодекса РФ, или иного нормативного акта, регламентирующего деятельность налоговых органов, не устанавливают обязанность налогового органа при составлении протокола допроса разъяснять свидетелю положения статьи 51 Конституции Российской Федерации.

Протокол, составленный налоговым органом в порядке статьи 90 Налогового кодекса РФ, не может быть признан ненадлежащим доказательством только по причине не разъяснения свидетелю положений статьи 51 Конституции Российской Федерации, знание которых предполагается.

Указанные выводы подтверждаются судебно-арбитражной практикой, например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа 21.01.2011 по делу № А03-4890/2010.

В то же время, форма протокола допроса свидетеля, утвержденная Приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@, предусматривает в частности, что свидетелю должны быть разъяснены его права и обязанности.

Поскольку протокол допроса в качестве свидетеля ИП ФИО1 содержит ссылку о разъяснении прав и обязанностей свидетеля, что подтверждено подписью ИП ФИО1, в ходе рассмотрения материалов проверки заявитель также подтвердил оспариваемый факт, суд полагает, что доказательства, получены Управлением с соблюдением требований налогового законодательства. Какие-либо противоречия по рассматриваемому вопросу судом не установлены.

Доводы заявителя о несоответствии сведений, отраженных в акте проверки и оспариваемом решении, не может быть принят как обоснованный, исходя из нижеследующего.

В силу требований налогового законодательства, решение налогового органа должно содержать документально подтвержденные факты нарушений, обстоятельства совершенного правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов (статья 101 Налогового кодекса РФ, Приказ Минфина РФ и ФНС РФ от 31.05.2007 №ММ-3-06/338@).

Судом установлено, что оспариваемое решение в полном объеме содержит обстоятельства выявленных проверкой нарушений, в том числе, письменные возражения ИП ФИО1 и результат проверки доводов заявителя. Управлением произведена оценка полученным в рамках мероприятий налогового контроля документов. Обратного ИП ФИО1 в материалы дела не представлено.

При этом суд считает необходимым также отметить, что выводы налогового органа, содержащиеся в решении по результатам проверки, излагаются с учетом анализа дополнительно представленных документов с письменными возражениями, либо документов (информации), полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Следовательно, позиция налогового органа, изложенная в решении, может фактически отличаться от выводов, изложенных в акте проверки, что, по мнению суда, не является нарушением, поскольку при вынесении решения налоговый орган должен оценить все доказательства в их совокупности и взаимосвязи с целью исключения расхождений и противоречий между ними, полученные как в ходе проведения проверки, так и в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, в том числе, с письменными возражениями налогоплательщика.

При вынесении оспариваемого решения положение ИП ФИО1 каким-либо образом не ухудшено в сравнении с актом проверки.

В заявлении ИП ФИО1 приведены также доводы о том, что сумма расходов в размере 360 000 руб. неправомерно не приняты в полном объеме.

Судом установлено, что проверкой выявлено расхождение между представленной налоговой декларацией по НДФЛ за 2011 год, выписками банка на оплату услуг по доставке товара за 2011 год и представленными актами оказанных услуг за 2011 год в общей сумме 360 000 руб.

С учетом представленных письменных возражений Управлением частично удовлетворены доводы ИП ФИО1 в размере 90 000 руб. в части расходов по оплате бухгалтерских услуг, поскольку такие расходы подтверждены документально.

Затраты в сумме 270 000 руб. Управление посчитало необоснованными, так как письма ИП ФИО1 о переназначении платежа, акт сверки взаимных расчетов не являются первичными документами. При этом Управление пришло к выводу о неправомерности изменения назначения платежа в одностороннем порядке.

Суд находит выводы налогового органа обоснованными, исходя из нижеследующего.

Согласно статье 863 Гражданского кодекса РФ при расчетах платежным поручением банк обязуется по поручению плательщика за счет средств, находящихся на его счете, перевести определенную денежную сумму на счет указанного плательщиком лица в этом или в ином банке в срок, предусмотренный законом или устанавливаемый в соответствии с ним, если более короткий срок не предусмотрен договором банковского счета либо не определяется применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.

В силу пункта 1 статьи 864 Гражданского кодекса РФ содержание платежного поручения и представляемых вместе с ним расчетных документов и их форма должны соответствовать требованиям, предусмотренным законом и установленными в соответствии с ним банковскими правилами.

При осуществлении безналичных расчетов такими правилами является Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденное ЦБ РФ от 03.10.2002 № 2-П (далее - Положение №2-П), редакция которого действовала в период до 02.07.2011.

Согласно пункту 2.10 Положения №2-П платежное поручение является расчетным документом, который должен содержать в качестве реквизита в том числе указание на назначение платежа. В соответствии с Приложением 4 к Положению № 2-П в поле платежного поручения "Назначение платежа" указываются назначение платежа, наименование товаров, выполненных работ, оказанных услуг, номера и даты товарных документов, а также может быть указана другая необходимая информация. На основании пункта 2.11 Положения № 2-П исправления, помарки и подчистки, а также использование корректирующей жидкости в расчетных документах не допускаются.

Согласно пункту 1 статьи 408 Гражданского кодекса РФ надлежащее исполнение прекращает обязательство.

Исполнение денежного обязательства осуществляется по общему правилу платежным поручением. С момента поступления платежа в банк получателя (статьи 863 - 865 Гражданского кодекса РФ) этот платеж прекращает обязательства по оплате (предоставлению денежных средств).

Исходя из основополагающих принципов гражданского права, денежные средства могут быть перечислены во исполнение существующего на момент платежа обязательства. Обратное приведет к нарушению запрета на злоупотребление правом, так как лицо, получившее денежные средства без каких-либо оснований, обязано вернуть соответствующую сумму плательщику. Следовательно, отнесение ранее произведенного платежа в счет погашения иных обязательств, возможно в разумные сроки и только по соглашению сторон этого обязательства.

При таких обстоятельствах одностороннее изменение ИП ФИО1 назначения платежа в платежных поручениях суд считает неправомерным. При этом судом учтено, что ИП ФИО6 не давал согласия на изменение назначения платежей по указанным в письме заявителя платежным поручениям. Документальных доказательств обратного в материалы дела не представлено.

Относительно доводов о расхождении в расчетах выявленной недоимки, отраженных в мотивировочной части и резолютивной части, а также о несоответствии суммы недоимки расчету пеней, суд сообщает следующее.

Как следует из оспариваемого решения (стр.121) общая сумма не принятых расходов заявителя, с учетом рассмотрения письменных возражений, составила 8 439 000 руб. (л.д. 34 том 2).

В результате чего, сумма доначисленного налога составила 1 267 612 руб., в том числе, НДФЛ в сумме 1 200 459 руб., ЕСН в сумме 64 633 руб. (л.д. 45 том 2).

В резолютивной части решения, при отражении суммы пени, начисленных за несвоевременную уплату налогов указана сумма недоимки в размере 1 305 261 руб. (л.д. 46 том 2).

Вместе с тем, как было отмечено выше, в связи с технической ошибкой, допущенной при оформлении решения, в оспариваемое решение Управлением были внесения изменения на основании решения от 19.08.2013 №09-31/36.

В силу указанного решения, в пункте 3 резолютивной части решения отражена сумма недоимки в размере 1 267 612 руб., а также сумма пени в размере 263 035 руб.

Следовательно, суд приходит к выводу о том, что допущенные Управлением опечатки правомерно исправлены путем внесения изменений, что также не запрещено действующим законодательством РФ.

При этом судом учтено, что внесенные изменения каким-либо образом не ухудшили положения заявителя, корректировка суммы недоимки в резолютивной части не повлияла на размер начисленных пени, которые составили 263 035 руб. (л.д. 53 том 2).

Учитывая изложенное, суд не находит оснований для удовлетворения доводов заявителя по рассматриваемому эпизоду.

Довод заявителя о том, что ссылка налогового органа на нормы Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" неправомерна, поскольку данный закон не распространяется на индивидуальных предпринимателей, судом не может быть принят ввиду того, что указанные обстоятельства не привели к принятию неправильного решения.

Кроме того, следует отметить, что требования к содержанию и оформлению первичных учетных документов, принимаемых к учету, установленные поименованным законом, идентичны требованиям, установленным пунктом 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ). Вместе с тем заявитель в силу положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязан доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих доводов.

На основании всех вышеперечисленных обстоятельств, суд пришел к выводу о том, что ИП ФИО1 документально не подтверждены понесенные расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности в части оказания экспедиционных услуг ИП ФИО6 в отношении указанных выше контрагентов.

Документы, представленные заявителем в подтверждение затрат по доставке молочной продукции противоречивы. Мероприятиями налогового контроля подтверждено, что ИП ФИО6 не оказывались услуги по доставке товаров в адрес ИП ФИО7, ООО «Конфети», ИП ФИО9, ИП ФИО10, на основании договоров, заключенных с ИП ФИО1 Заявитель и ИП ФИО6, являясь взаимозависимыми лицами, фактически создали формальный документооборот, что свидетельствует о направленности действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды.

С учетом вышеизложенного, проанализировав доводы сторон, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд приходит к выводу о том, что из представленных доказательств и иных материалов дела не усматривается несоответствия оспариваемого решения положениям Налогового кодекса РФ, указанные в оспариваемом решении обстоятельства Управлением в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, подтверждена. Нарушений прав и законных интересов заявителя не установлено.

В соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Поскольку решение Управления в оспариваемой части, соответствует положениям законодательства о налогах и сборах и не нарушает права и законные интересы ИП ФИО1 в сфере предпринимательской деятельности суд не находит оснований для удовлетворения доводов заявителя.

Суд считает, что представленные в материалы дела доказательства позволяют сделать вывод о неправомерности расходов заявителя, обоснованность подтверждения которых, как того требуют положения норм налогового законодательства, лежит на налогоплательщике.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу о наличия в первичных документах недостоверных сведений и отсутствия реальных хозяйственных операций между ИП ФИО1 и его контрагентами.

В целом доводы ИП ФИО1 не опровергают выводы Управления, положенные в основу оспариваемого решения.

При таких обстоятельствах, суд полагает необходимым отказать в удовлетворении требований заявителя в полном объеме.

Руководствуясь статьями 102, 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Восьмой арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Тюменской области.

Судья Безиков О.А.