Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени №3 от 15.03.2019 №13-2-60/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области № 37 от 28.06.2019,

третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора - управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Минулиной Д.Х.,

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя - ФИО1, на основании доверенности от 13.01.2020;

от ответчика - ФИО2, на основании доверенности от 24.12.2019; ФИО3, на основании доверенности от 25.02.2020;

от третьего лица – ФИО2 на основании доверенности от 26.12.2019;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Горжилстрой» (далее – заявитель, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке ст.49 АПК РФ, к инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени №3 о признании недействительным решения №13-2-60/3 от 15.03.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушенияв редакции решения управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области № 37 от 28.06.2019.

Третьим лицом, не заявляющим самостоятельных требований относительно предмета спора к участию в деле привлечено управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал заявленные требования.

Представители ответчика и третьего лица требования заявителя не признали на основании изложенных в отзывах на заявление доводов.

Как следует из материалов дела, на основании Решения №11-2-56/3 заместителя начальника ИФНС России №3 по городу Тюмени ФИО4 о проведении выездной налоговой проверки от 29.03.2018, вынесенное в отношении ЗАО «Горжилстрой», была проведена выездная налоговая проверка в период с 29.03.2018 по 23.11.2018.

По результатам выездной налоговой проверки ЗАО «Горжилстрой» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01,2015 по 31.12.2016 Инспекция ФНС России по г. Тюмени №3 вынесла решение от 15.03.2019 № 13-2-60/3 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным выше решением, обществу были доначислены следующие суммы налога, пеней, штрафов:

1) НДС в сумме 1533 397 рублей, пени по НДС 338 743,01 рублей, штраф (по НДС) пост. 122 НК РФ 76 669,80рублей;

2) налог на прибыль в размере 64 618 886 рублей, пени по налогу на прибыль в размере 15 025 287,53 рублей, штраф (по налогу на прибыль) по ст. 122 НК РФ 3 091 434,35 рублей;

3) налог на имущество в размере 579 206 рублей, пени по налогу на имущество в размере 157 415,66 рублей, штраф (по налогу на имущество) по ст. 122 НК РФ 39 640 рублей;

4) пени по НДФЛ в размере 10 224,52 рублей, штраф (по НДФЛ) по ст. 123 НК РФ -43 596 рублей;

5) штраф по ст. 119 НК РФ в размере 4822 932,76 рублей, штраф по ст.ст. 126, 126.1 НК РФ в размере 800 рублей, на общую сумму 90 338 223.63 рублей.

В соответствии со ст. 139.1 НК РФ, указанное решение было обжаловано Обществом в Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области №13-2-60/3 от 15.03.2019 апелляционная жалоба общества удовлетворена частично.

Управлением ФНС по Тюменской области (решение №307 от 28.06.2019) решение Инспекции отменено в части:

- НДС в сумме 1533 397 рублей, пени по НДС 338 743,01 рублей, штраф (по НДС) по ст. 122НКРФ 76 669.80 рублей;

- налога на прибыль в размере 16 337 514 рублей, пени по налогу на прибыль в размере 4 291 453,18 рублей, штраф (по налогу на прибыль) по ст. 122 НК РФ 677 365,76 рублей;

- штрафа по ст. 119 НК РФ в размере 1 157 751,36 рублей, штраф по ст.ст. 126, 126.1 НК РФ в размере 800 рублей.

Решение ИФНС по г. Тюмени №3 от 15.03.2019 №13-2-60/3 оставлено без изменения в части доначисления:

1) налога на прибыль в размере 48 281 372 рублей, пени по налогу на прибыль в размере 10 733 834 рублей, штраф (по налогу на прибыль) по ст. 122 НК РФ 2 414 068 рублей;

2) налог на имущество в размере 579 206 рублей, пени по налогу на имущество в размере 157 415,66 рублей, штраф (по налогу на имущество) по ст. 122 НК РФ 39 640 рублей;

3) пени по НДФЛ в размере 10 224,52 рублей, штраф (по НДФЛ) по ст. 123 НК РФ - 43 596 рублей;

4) штраф по ст. 119 НК РФ в размере 3 665 181 рублей,

на общую сумму 65 924 537 рублей.

Заявитель с вынесенным решением не согласен, в связи с чем обратился в суд с рассматриваемыми требованиями.

Исследовав материалы дела, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, суд считает, что заявленные требования подлежат частичному удовлетворению по нижеследующим основаниям.

Судом установлено, что в период с 2012-2016 гг. между ЗАО «Горжилстрой» и участниками долевого строительства были заключены договоры участия в долевом строительстве объектов недвижимости, а именно жилых домов с объектами социально-культурного назначения, блок-секции № 4, 5, 6 и 7, 8.

В договорах участия в долевом строительстве объекта недвижимости определены следующие условия.

По настоящему договору участия в долевом строительстве (далее - договор) Застройщик обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить многоквартирный дом (Объект недвижимости) и после получения разрешения на ввод его в эксплуатацию передать соответствующий Объект долевого строительства Участнику долевого строительства, а Участник долевого строительства обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства (п. 1.1.).

Объектом недвижимости является: жилой дом с объектами социально-культурного назначения, 3 очередь строительства, (1 этап, блок-секции № 4, 5, 6), блок-секция №4: этажность здания -23; блок-секция №5: этажность здания -24; блок-секция №6: этажность здания -25, с инженерными сетями, здание монолитное железобетонное, наружные стены кирпичные, возводимый Застройщиком на основании разрешения на строительство № RU 72304000-258-рс, выданного Администрацией города Тюмени, дата выдачи 08.08.2012, со сроком действия до 08.08.2015, на земельном участке с кадастровым номером 72:23:0214004:436, разрешенное использование: под многоквартирный дом, площадью 9914 кв.м., расположенном по адресу <...> находящемся в собственности Застройщика, что подтверждается Свидетельством о государственной регистрации права 72 НМ 005135, дата выдачи 04.08.2011 (п. 1.2.Договора).

Объектом недвижимости являются: жилые дома с объектами социально-культурного назначения, 3 очередь строительства, (2 этап, блок-секция № 7, 8). Блок-секция № 7: количество этажей -25 в том числе подвал -1; технический этаж — 1; количество жилых секций -1. Общая площадь здания - 11629,00 кв.м. Общая площадь встроенной автостоянки -724,6 кв.м., количество мест подземной автостоянки -30. Блок-секция №8: количество этажей -24, в том числе подвал -1; технический этаж - 1; количество жилых секций -1. Общая площадь здания - 11 157.15 кв.м. Общая площадь встроенной автостоянки -781,5 кв.м., количество мест подземной автостоянки -36. С инженерными сетями. Объект недвижимости расположен по адресу: <...> возводится Застройщиком на основании разрешения на строительство № RU 72304000-89-рс, выданного Администрацией города Тюмени, дата выдачи 06.03.2014, со сроком действия до 06.09.2016, на земельном участке с кадастровым номером 72:23:0214004:7327, разрешенное использование: под многоквартирный дом, площадь участка 9880 кв.м., расположенном по адресу <...> находящемся в собственности Застройщика, что подтверждается Свидетельством о государственной регистрации права 72-72/001-72/001/098/2015-3017/257 , дата выдачи 29.07.2014 (п. 1.2.Договора).

Объектом долевого строительства является квартира, а также доля в праве общей собственности на общее имущество в Объекте недвижимости пропорционально размеру общей площади Объекта долевого строительства (п. 1.3.Договора).

Срок передачи Застройщиком Объекта долевого строительства Участнику долевого строительства - в течение трёх месяцев с даты получения разрешения на ввод в эксплуатацию Объекта недвижимости (п. 1.6.Договора).

Участник долевого строительства, получивший сообщение Застройщика о завершении строительства Объекта недвижимости в соответствии с договором и готовности Объекта долевого строительства к передаче, обязан приступить к его принятию в течение пяти рабочих дней с даты получения сообщения, и в тот же срок принять Объект долевого строительства, подписав передаточный акт (или иной документ о передаче (п. 1.7,Договора)).

Денежные средства, уплаченные Участником долевого строительства для строительства Объекта долевого строительства, используются Застройщиком для строительства Объекта недвижимости, приобретения прав на земельный участок, организации и выполнения в полном объеме предпроектных, строительно-монтажных и других, связанных со строительством и сдачей в эксплуатацию Объекта, работ и услуг (в том числе технический и авторский надзор), приобретения всех машин, механизмов, приборов и материалов, аренду земли, необходимой для строительства Объекта недвижимости, строительство сетей, необходимых для подключения Объекта к центральным сетям, благоустройство прилегающей территории, уплату всех налогов и иных обязательных платежей, вознаграждения Застройщика, иных расходов, необходимых для строительства (создания) Объекта недвижимости (п. 2.6.).

Доходом при осуществлении деятельности Застройщика в рамках договоров долевого участия является доход «услуги застройщика» в виде вознаграждения застройщика в виде 5% от стоимости договора, а также экономия средств от привлечения денежных средств дольщиков, при ее наличии.

При толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений (ст. 431 ГК РФ).

Из буквального толкования условий договоров участия в долевом строительстве объекта недвижимости следует, что участник долевого строительства финансирует не только строительство своей квартиры, но и строительство многоквартирного дома в целом.

Обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства (ст.12 Федерального закона № 214-ФЗ).

После ввода дома в эксплуатацию Общество направляет в адрес дольщика сообщение об окончании строительства, после получения, которого участники долевого строительства должен приступить к приемке объекта долевого строительства.

Жилой дом с объектами социально-культурного назначения, 3 очередь строительства, (1 этап, блок-секции № 4, 5, 6) был введен в эксплуатация 112.03.2015, на основании разрешения на ввод объекта в эксплуатацию № RU72304000-27-pB от 12.03.2015.

Последний акт приема-передачи по данному объекту строительства между Застройщиком и участником долевого строительства по блок-секции № 4, 5, 6 подписан 07.07.2015.

Жилые дома с объектами социально-культурного назначения, 3 очередь строительства (2 этап, блок-секция № 7. 8) были введены в эксплуатацию 30.12.2016 на основании разрешения на ввод объекта в эксплуатацию № 72-304-89-2014 от 30.12.2016.

Последний акт приема-передачи по данному объекту строительства между Застройщиком и участником долевого строительства по блок-секции № 7, 8 подписан 09.11.2018.

В соответствии со ст. 346.12 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налогоплательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

ЗАО «Горжилстрой» в проверяемый период применяло упрощенную систему налогообложения «Доходы», данные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

Определение дохода по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации (оказания услуг). должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения (ст. 316 НК РФ).

Поскольку общество применяло упрощенную систему налогообложения, руководствуясь ст. 316 НК РФ, Общество в учетной политике для целей налогообложения определило принципы, методы, учета и распределения доход от своей деятельности.

Согласно п.2 ст.346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество организаций. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно положениям статьи 346.15 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

В этой же норме указано, что налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению со дня их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Статьей 18 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее -Федеральный закон № 214-ФЗ) установлен перечень целей, на которые застройщик может использовать денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору. Этот перечень является закрытым.

Таким образом, в случае соответствия произведенных затрат установленному Федеральным законом № 214-ФЗ перечню такие расходы признаются для целей налогообложения произведенными в рамках целевого финансирования и не учитываются при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В силу подпункта 14 статьи 250 НК РФ доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств, признаются внереализационными доходами налогоплательщика.

Налоговым кодексом Российской Федерации не урегулированы вопросы момента определения налогоплательщиком внереализационного дохода по операциям строительства многоквартирных жилых домов на основании инвестиционных средств, поступивших от дольщиков, таким образом, к данным правоотношениям применяются общие положения Налогового кодекса, регулирующие порядок определения внереализационных доходов.

Так, согласно положениям подпункта 9 пункта 4 статьи 271 НК РФ, для внереализационных доходов в виде нецелевого использования средств целевого финансирования датой получения дохода признается дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись.

Пунктом 2 ст.11 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика самостоятельно выбрать совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (учетная политика для целей налогообложения).

Аналогичное право налогоплательщика закреплено в п. 2 ст. 271 НК РФ, согласно которому по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Порядок определения доходов общества определен в пункте 3 Положения об учетной политике для целей налогообложения ЗАО «Горжилстрой» (утверждено на 2015 г. приказом № 125 от 31.12.2014; на 2016 г. приказом №11 от 30.12.2015 и действовало в проверяемом периоде), согласно которому экономия денежных средств участников долевого строительства, оставшаяся в распоряжении заказчика-застройщика, определяется на дату подписания последнего передаточного акта между застройщиком и участником долевого строительства) следующим образом.

Вся сумма денежных средств, поступившая от участников долевого строительства за весь период строительства, «минус» затраты на строительство объекта недвижимости (МКД), «минус» 5% доходов, которые были включены в налогооблагаемую базу УСН в течение всего срока строительства объекта недвижимости, как услуги заказчика-застройщика, минус дебиторская задолженность по сданному объекту, определяемая на дату подписания последнего передаточного акта между застройщиком и участником долевого строительства. Денежные средства, поступающие от должников (по переданным объектам недвижимости) в последующем учитываются в доходах в полном объеме, копия учетной политики прилагается.

Таким образом, расчет экономии общества правомерно произведен на дату подписания участником долевого строительства последнего передаточного акта с застройщиком по методу закрепленному в учетной политике Общества

Обстоятельства приемки дольщиками объекта долевого строительства и дата подписания дольщиком последнего передаточного акта, а также затраты застройщика на указанную дату при вынесении оспариваемого решения налоговым органом не исследовались, следствием чего явилось неверное утверждение налогового органа о получении обществом экономии в заявленном размере на указанные им даты.

Согласно статье 4 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектах недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (в редакции, действующей в период возникновения спорных правоотношений) по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

На основании статьи 2 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» для целей настоящего Федерального закона используются следующие основные понятия:

1) застройщик - юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы или индивидуальный предприниматель, имеющие в собственности или на праве аренды земельный участок и привлекающие денежные средства участников долевого строительства в соответствии с настоящим Федеральным законом для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании полученного разрешения на строительство. При этом к иным объектам недвижимости относятся гаражи, объекты здравоохранения, общественного питания, предпринимательской деятельности, торговли, культуры и иные объекты недвижимости, за исключением объектов производственного назначения;

2) объект долевого строительства - жилое или нежилое помещение, подлежащее передаче участнику долевого строительства после получения разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости и входящее в состав указанного многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, строящихся (создаваемых) также с привлечением денежных средств участника долевого строительства.

В силу пункта 1 статьи 14 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Таким образом, в силу названных законов, обязательства заказчика-застройщика являются выполненными после окончания строительства объектов жилого фонда и сдачи всех объектов инвесторам (дольщикам).

Размер расходов на строительство (создание) объекта недвижимости может быть достоверно определен только после передачи дольщику последнего объекта долевого строительства, так как до даты такой передачи у застройщика сохраняется обязанность устранения недостатков, как объекта долевого строительства, так и объекта недвижимости в целом и/или возврата участнику оплаченной им суммы по договору долевого участия (ст. 7 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ).

Из указанных положений закона следует, что до момента передачи последнего объекта долевого строительства невозможно определить как сумму поступивших средств от дольщиков, так и размер расходов застройщика на строительство объекта недвижимости, что в свою очередь указывает на отсутствие объективной возможности расчета экономии застройщика.

Акт приемки объекта уполномоченной комиссией либо решение о вводе объекта в эксплуатацию в рассматриваемом случае не являются документами, подтверждающими правовое основание для расчета экономии застройщика.

Таким образом, внереализационные доходы в виде суммы фактического превышения средств, внесенных дольщиками, над затратами по строительству объектов недвижимости, могли возникнуть у Общества только после сдачи дольщикам квартир по акту, так как в этот момент у заказчика-застройщика (Общества) сформирована инвентарная стоимость объекта с учетом фактических затрат по строительству.

Следовательно, конкретный размер денежных средств, использованных в соответствии с инвестиционными целями, может быть определен не ранее завершения всех строительных и иных связанных с ними работ на объекте и передачи объекта инвестирования инвестору.

Довод налогового органа о том, что устранение таких недостатков является исполнением Застройщиком гарантийных обязательств, судом оценен критически.

Так, согласно ч.5 ст.7 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ гарантийный срок для объекта долевого строительства исчисляется со дня передачи объекта долевого строительства.

Согласно положениям пункта 1 статьи 2 НК РФ, властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, регулируются законодательством о налогах и сборах, состоящим из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Таким образом, сумма экономии средств дольщиков достоверно может быть определена Застройщиком при выполнении двух обстоятельств:

- завершение строительства дома и ввода его в эксплуатацию;

- передачи всем участникам долевого строительства объектов долевого строительства, предусмотренных договорами.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом обложения налогом на прибыль организаций являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 настоящего Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены ст. 252 НК РФ, согласно которой для признания расходов с целью налогообложения они должны соответствовать трем следующим условиям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно справке от 13.12.2019 исх. 84, расходы ЗАО «Горжилстрой», уменьшающие налоговую базу при расчете налога на прибыль за 2-ое полугодие 2015 г. составили 20 258 316,75 рублей.

Согласно справке от 13.12.2019 исх. 85, расходы ЗАО «Горжилстрой» уменьшающие налоговую базу при расчете налога на прибыль за 2016 г. составили 34 307 340,61 рублей.

Первичные документы подтверждающие размер указанных выше расходов, а также карточки счетов 20, 26, 91.02 подтверждающие, что указанные затраты не были учтены на счете 08.03 представлены в материалы дела.

Между тем, указанные выше затраты не были учтены налоговым органом при расчете и определении налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль, тем самым налоговый орган не определил налогооблагаемую базу налогоплательщика, а исчислил налог на прибыль с размера рассчитанных им внереализационных доходов без учета всех понесенных обществом расходов, что нарушает положения ст. 247 НК РФ.

Проверив расчет налога на имущества предоставленный налоговым органом суд установил следующее.

Согласно пункта 3 статьи 346.25 НК РФ в случае, если организация переходит с УСН на ОСНО и имеет основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение которых, произведенные в период применения УСН не полностью перенесены на расходы в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, на дату перехода, для уплаты налога на прибыль, в налоговом учете, остаточная стоимость основных средств определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих основных средств, определенной на дату перехода.

Согласно ст.375 НК РФ, при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии, с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с п.4 ст.376 НК РФ, среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

Статьей 1 Закона Тюменской области от 27 ноября 2003 года № 172 «О налоге на имущество организаций» ставка налога установлена в размере 2,2 %.

Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, стоимость основных средств погашается посредством начисления амортизации.

Приказом об учетной политике ЗАО «Горжилстрой» на 2015, 2016 годы в целях бухгалтерского учета, амортизируемое имущество, приобретенное Обществом, амортизируется линейным способом исходя из срока полезного использования.

Остаточная стоимость основных средств, подлежащих налогообложению на 01.07.2015, согласно представленных суду документов и пояснений, составила 14 187 089,11 рублей.

Учитывая изложенное, налог на имущество за 2015 год, составил: 179 187 рублей; за 2016 год - 230 401 рублей.

По вопросу определения финансового результата в отношении блок-секций 7,8 в 2016 г. суд отмечает следующее.

Как следует из представленных материалов, проектная документация «Жилые дома с объектами соц.культ.назначения по ул.ФИО6, 3 очередь строительства предусматривала наличие единой инфраструктуры и элементов благоустройства для блок-секций 4,5,6,7,8 расположенной на единой территории, а также строительство следующих зданий и сооружений:

- подземного паркинга на 240 машино-мест.

- механизированных открытых 2-х уровневых автостоянок на 95 машино-мест.

- механизированного паркинга башенного типа на 51 машино-место.

30.09.2014 Администрацией города Тюмени было проведено совещание по вопросу организации парковочных мест в рамках строительства многоэтажного жилого дома с нежилыми помещениями по адресу: <...> и жилых домов с объектами соц. культ.назначения по ул. ФИО6.

В соответствии с указанным выше протоколом совещания, Администрация города Тюмени обязала ЗАО «Горжилстрой» произвести следующие действия:

- снос и отселение нанимателей и собственников помещений многоквартирного жилого дома расположенного по адресу: <...>, в количестве 4 квартир.

-произвести организацию парковочных мест.

Отселению подлежали следующие жилые помещения:

-комната, расположенная по адресу: <...>, ком. 1, 1 «а», принадлежавшая Департаменту имущественных отношений Администрации г. Тюмени.

-комната, расположенная по адресу: <...>, ком. 1, 2, принадлежавшая Департаменту имущественных отношений Администрации г. Тюмени.

-комната, расположенная по адресу: <...>, ком. 2, 2 «а», принадлежавшая Департаменту имущественных отношений Администрации г. Тюмени.

-комната, расположенная по адресу: <...>, к. 2, принадлежавшая на праве собственности ФИО5

Для целей отселения нанимателей жилых помещений находящихся в муниципальной собственности, ЗАО «Горжилстрой» приобрело 3 квартиры, в последующим указанные квартиры по договору пожертвования от 20.03.2015 были переданы Департаменту имущественных отношений Администрации г. Тюмени.

Для целей отселения собственника жилого помещения ФИО5, ЗАО «Горжилстрой» приобрело квартиру общей площадью 43,4 кв.м., в последующем между ЗАО «Горжилстрой» и ФИО5 был заключен договор мены недвижимого имущества в январе 2015 года, в соответствии с которыми Общество, передавало в собственность ФИО5 квартиру общей площадью 43,4 кв.м. расположенную по адресу: <...>, а ФИО5 передавала в собственность Общества, ранее принадлежащую ей на праве собственности комнату, расположенную по адресу: <...>, к. 2.

17.03.2015 ЗАО «Горжилстрой» было зарегистрировано право собственности на указанную выше комнату, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 17.03.2015 г.

05.04.2016 указанное свидетельство было прекращено в связи со сносом многоквартирного жилого дома расположенного по адресу: <...>.

После окончания работ по отселению и сносу ветхого жилья, и для последующей организации парковочных мест в рамках исполнения протокола совещания Администрация города Тюмени от 30.09.2014 у ЗАО «Горжилстрой» возникла необходимость внесения изменений в ранее утвержденную проектную документацию «Жилые дома с объектами соц. культ.назначения по ул. ФИО6. 3 очередь строительства, с целью исключения подземного паркинга на 240 машино-мест, механизированных открытых 2-х уровневых автостоянок на 95 машино-мест, механизированного паркинга башенного типа на 51 машино-место и последующего увеличения открытых стояночных мест на придомовой территории, проектирование и строительство «Многоэтажного гаража-стоянки по ул. ФИО6».

15.04.2016 с целью согласования внесения указанных выше изменений в проектную документацию и привлечением ООО «Авторский проект» для подготовки корректировки проектной документации ЗАО «Горжилстрой» обратилось с письмом в ООО «Тюменьпроект» (организацию осуществляющую проектирование данного объекта).

В ответ на указанное письмо ООО «Тюменьпроект» сообщило, что не возражает против внесения изменений в проектную документацию, а также не возражает о выполнении корректировки проектной документации силами ООО «Авторский проект».

После изготовления корректировки проектной документации, план благоустройства и план организации дорожного движения, изготовленный в рамках корректировки проектной документации был направлен для согласования в Управу Калининского АО г. Тюмени.

21.09.2016 от Управы Калининского АО г. Тюмени поступило письмо о необходимости внесения следующих изменений в план благоустройства и план организации дорожного движения:

- между пешеходным тротуаром и б/с 7,8 выполнить работы по устройству газона;

- организовать сквозное пешеходное движение по ул. Болотникова строительством тротуара от б/с 6 до существующей площадки общественного транспорта по ул. Ямская;

- организовать выезд автомобильного транспорта с существующей парковочной площадки по ул. Льва Толстого;

- исключить возможность сквозного движения автомобильного транспорта вдоль б/с 4,5,6 с выездом на ул. Болотникова.

Указанные выше замечания ЗАО «Горжилстрой» были приняты и устранены.

В октябре 2016 года в соответствии с п.5 ст.49 ГрК РФ, п.27 Положения об организации и проведении государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.03.2007 №145, корректировка проектной документации была передана в ГАУ ТО «УГЭПД» для проведения экспертизы.

19.12.2016 ЗАО «Горжилстрой» от ГАУ ТО «УГЭПД» получено отрицательное заключение экспертизы № 72-1-3-3-0127-16 от 19.12.2016, согласно которого было установлено, что проектная документация не соответствует требованиям нормативных документов и требует внесения соответствующих изменений.

В рамках устранения замечаний указанных в отрицательном заключении экспертизы № 72-1-3-3-0127-16, в корректировку проектной документации были внесены соответствующие изменения, после внесения указанных изменений проектная документация была передана в ГАУ ТО «УГЭПД» для проведения повторной экспертизы.

25.05.2017 ЗАО «Горжилстрой» в ГАУ ТО «УГЭПД» получено положительное заключение экспертизы № 72-1-1-2-0127-10 от 25.05.2017.

После завершения всех работ по благоустройству придомовой территории ЗАО «Горжилстрой» передало в эксплуатацию ООО УК «Финист» комплекс благоустройства дворовой территории в соответствии с актом приема-передачи в эксплуатацию комплекса благоустройства дворовой территории от 15.08.2017.

Также помимо производства работ по благоустройству придомовой территории ЗАО «Горжилстрой» были проведены следующие работы:

- испытания по проверке систем противодымной защиты, протокол испытаний от 13.01.2017 г. №19.

- испытания по проверке систем оповещения и управления эвакуацией людей при пожаре, протокол испытаний от 13.01.2017 г. № 17.

- испытания по проверке систем пожарной сигнализации, протокол испытаний от 23.01.2017 г. №16.

- испытания ВПВ (внутренний противопожарный водопровод) на работоспособность, акт испытаний от 23.01.2017 г. № 18/1.

- испытания по проверки автоматической установки водяного пожаротушения на объекте «Жилые дома с объектами соц. культ.назначения по ул. ФИО6. 3 очередь строительства (2 этап). Блок-секции № 7,8, протокол испытаний от 23.01.2017 г. № 20.

После проведения указанных испытаний указанное выше оборудование в исправном и работоспособном состоянии было передано в управляющую компанию.

После ввода в эксплуатацию обществом на строительство блок-секций 7,8 было затрачено 36 892 556,09 рублей, однако указанные затраты для расчета себестоимости налоговым органом не приняты, по причине того, что они были понесены после ввода в эксплуатацию объекта.

В обоснование несения указанных выше затрат на строительство блок-секций 7,8 в 2017 г. Общество указало, что:

1. Между ЗАО «Горжилстрой» и ООО «Облжилстрой» был заключен договор подряда № СП-11/2014 от 06.03.2014, в рамках данного договора ООО «Облжилстрой» приняло на себя обязательства по выполнению строительно-монтажных работ по строительству монолитного железобетонного каркаса и устройству кирпичной кладки на объекте: «Жилые дома с объектами соц. культ.назначения по ул. ФИО6. 3 очередь строительства б/с 7,8.

19.06.2014 Управлением инспекции госстройнадзора по Тюменской области были выявлены нарушения относительно качества выполненных ООО «Облжилстрой» работ, указанные недостатки были отражены в акте № 766/14к от 19.06.2014.

25.05.2016 в отношении ООО «Облжилстрой» была проведена внеплановая выездная проверка ГУС ТО по итогам, которой были выявлены нарушения и замечания относительно качества выполненных работ, указанные недостатки были отражены в акте проверки № 520/16к от 25.05.2016.

14.11.2016 Управлением инспекции госстройнадзора по Тюменской области в отношении ООО «Облжилстрой» было вынесено предписание № 1322/16 к от 14.11.2016.

В связи с указанными выше актами надзорного органа ЗАО «Горжилстрой» было принято решение не принимать часть выполненных ООО «Облжилстрой» работ до полного устранения всех замечаний и ввода дома в эксплуатацию.

21.12.2016 в отношении ООО «Облжилстрой» была проведена внеплановая выездная проверка ГУС ТО по итогам, которой был выдан акт № 1543/16к, согласно которого, предписание управления инспекции госстройнадзора по Тюменской области выданное в отношении ООО «Облжилстрой» -выполнено, нарушения устранены.

Таким образом, работы выполненные ООО «Облжилстрой» в 2016 г. были приняты и оплачены только в 2017 г.

2. Между ЗАО «Горжилстрой» и ООО «АРС-Фасад» были заключены указанные ниже договора.

- договор подряда № 01-15АФ от 20.11.2015, в рамках исполнения данного договора, ООО «АРС-Фасад» приняло на себя обязательства по изготовлению, комплектации и монтажу оконных, витражных, фасадных и иных конструкций на объекте: «Жилые дома с объектами соц. культ.назначения по ул. ФИО6. 3 очередь строительства (2 этап) б/с 7,8.

- договор подряда № 04-16АФ от 20.06.2016 г., в рамках исполнения данного договора ООО «АРС-Фасад» приняло на себя обязательства по монтажу витражей на объекте: «Жилые дома с объектами соц. культ.назначения по ул. ФИО6. 3 очередь строительства (2 этап) б/с 7,8.

Также, между ЗАО «Горжилстрой» и ООО «АРС-Витраж» был заключен договор подряда № 02-15АВ от 28.01.2015 г., в рамках исполнения данного договора ООО «АРС-Витраж» приняло на себя обязательства по изготовлению и монтажу вентилируемой фасадной системы и теплоизоляции на объекте: «Жилые дома с объектами соц. культ.назначения по ул. ФИО6. 3 очередь строительства (2 этап) б/с 7,8.

В связи с тем, что в адрес ЗАО «Горжилстрой» участились претензии от участников долевого строительства относительно качества витражей, оконных конструкций и иных работ выполненных указанными выше организациями, Обществом было принято решение приостановить приемку выполненных работ по указанным выше договорам и провести обследования выполненных работ с привлечением экспертов.

18.01.2017 экспертами ООО ИЛЦ «Экостройлаб» было выдано заключение №02/17 от 18.01.2017, согласно которого, работы, выполненные в рамках указанных выше договоров имели замечания и недостатки, подлежащие устранению.

Результаты данного заключения были доведены до сведения ООО «АРС-Витраж», ООО «АРС-Фасад». Выявленные недостатки были устранены организациями в 2017 году, после устранения недостатков ЗАО «Горжилстрой» приняло у ООО «АРС-Витраж», ООО «АРС-Фасад» ранее не принятые работы и оплатило их в 2017 г.

3. 20.09.2016 между ЗАО «Горжилстрой» и ИП ФИО7 был заключен договор подряда №32 на производство кадастровых работ, в рамках данного договора ИП ФИО7 обязался выполнить работы по изготовлению технического плана на следующие помещения: квартиры, нежилые помещения, сооружения, инженерные сети и моп. в б/с 7,8.

Работы, выполненные в рамках исполнения данного договора были завершены и приняты ЗАО «Горжилстрой» 18.01.2017.

Также, в связи с принятием ФЗ от 03.07.2016 № 315-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Гражданского кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», вступившего в силу с 01.01.2017, в соответствии с которым было введено понятие машино-место и введен государственный кадастровый учет недвижимого имущества - внесение в Единый государственный реестр недвижимости сведений машино-местах, которые подтверждают существование такого объекта недвижимости с характеристиками, позволяющими определить его в качестве индивидуально-определенной вещи, или подтверждают прекращение его существования, для передачи и государственной регистрации права собственности на машино-места у Застройщика возникла необходимость изготовления технического плана в со ст. 14 ФЗ «О государственной регистрации недвижимости» на каждое машино-место.

Для целей надлежащего исполнения заключенных договоров с участником долевого строительства и передачи машино-мест, ЗАО «Горжилстрой» было вынуждено заключить договор на проведение кадастровых работ по изготовлению технических планов на данные объекты недвижимости, для дальнейшей их передачи участникам долевого строительства и регистрации права собственности, в связи, с чем 14 сентября 2017 г. между ЗАО «Горжилстрой» и ИП ФИО7 был заключен договор подряда №54 на производство кадастровых работ, по изготовлению технических планов машино-мест в б/с 7,8.

Позиция налогового органа, относительно момента исчисления экономии по дате ввода в эксплуатацию - 30.12.2016, судом не принимается, ввиду следующего.

После получения разрешения на ввод Объекта недвижимости в эксплуатацию, Застройщик обязан уведомить участника долевого строительства о готовности объекта недвижимости путем направления сообщения о завершении строительства Объекта недвижимости, в свою очередь участник долевого строительства, получивший сообщение Застройщика о завершении строительства Объекта недвижимости в соответствии с договором и готовности Объекта долевого строительства к передаче, обязан приступить к его принятию в течение пяти рабочих дней с даты получения сообщения и в тот же срок принять Объект долевого строительства, подписав передаточный акт (или иной документ о передаче) (ст. 8 ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости»).

Поскольку разрешения на ввод Объекта недвижимости в эксплуатацию было выдано 30.12.2016, ЗАО «Горжилстрой» изготовило акты приема-передачи 30.12.2016 и 31.12.2016 направило участникам долевого строительства сообщения о завершении строительства Объекта недвижимости.

Передаточные акты по объекту строительства б/с 7,8 были подписаны участниками долевого строительства за пределами проверяемого налоговым органом периода, в связи с чем, обязанность определять финансовый результат по данному объекту в 2016 г. у общества отсутствовала, данные обстоятельства подтверждаются следующими письменными доказательствами:

-сообщениями о завершении строительства (создания) многоквартирного дома и о готовности объекта долевого строительства к передаче, направленные в адрес участников долевого строительства 31.12.2016 г., указанные доказательства собраны в томе V часть 1, томе V часть 2, являющиеся приложением к данным дополнениям.

- почтовыми квитанциями с описями вложений в ценное письмо с простыми уведомлениями от 31.12.2016 г., подтверждающие направление сообщения о готовности объекта долевого строительства к передаче в адрес участника долевого строительства, указанные доказательства собраны в томе V часть 1, томе V часть 2, являющиеся приложением к данным дополнениям.

- уведомлениями о вручении адресату, подтверждающие момент получения сообщения о готовности объекта долевого строительства к передаче участниками долевого строительства, указанные доказательства собраны в томе V часть 1, томе V часть 2, являющиеся приложением к данным дополнениям.

Из указанного выше следует, что вопреки утверждению налогового органа, дата составления акта приема-передачи 30.12.2016 не свидетельствует о дате фактической передачи объекта, а лишь указывает на дату составления данного документа, поскольку участник долевого строительства может приступить к приемке объекта долевого строительства в течение пяти рабочих дней с даты получения сообщения о готовности объекта (ст. 8 ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости»), но не ранее.

Согласно данным дебета счета 08 за 2015, 2016 года предоставленным Обществом в налоговый орган, затраты на строительство за указанный выше период составили:

- б/с 4,5,6 в размере 1 216 280 702,33 рублей;

- б/с 7,8 в размере 642 975 969, 83 рублей.

Однако, расчет экономии, выполненный налоговым органом и положенный в основу оспариваемого решения судом оценен критически, поскольку при определении расходов застройщика, орган пришел к ошибочному выводу о том, что их размер соответствует размеру денежных средств, отраженных на кредите счета 86 «Целевое финансирование».

Материалами дела подтверждается и не оспаривается налоговым органом, что расходы заявителя были взяты из оборотно-сальдовой ведомости счета 86 «Целевое финансирование» и полностью соответствует размеру денежных средств учтенных на кредите счета 86.

Согласно «Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 №34н) на кредите счета 86 «Целевое финансирование» отражаются средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех или иных мероприятий.

В решении ИФНС России №3 по городу Тюмени № 13-2-60/3 от 15.03.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговый орган указывает:

В ходе проверки ЗАО «Горжилстрой» установлено, что учет средств целевого финансирования, поступивших от дольщиков по договорам долевого участия ведется на счете 86 «Целевое финансирование».

Согласно договоров долевого участия, заключенных с дольщиками на строительство объектов суммы целевого финансирования средств, поступивших от дольщиков составили:

-по адресу: <...> в общей сумме 1 209 161 100,50руб. (б/с 4,5,6)

-по адресу: <...> в общей сумме 508 203 000 руб. (б/с 7,8). (стр.37-38 Решения ИФНС).

Далее налоговый орган указывает, ЗАО «Горжилстрой» вело учет затрат по строительству указанных объектов на счете 08.03.

Согласно оборотам счета по счету 08.03 за 2015, 2016 года и документам бухгалтерского и налогового учета фактические затраты ЗАО «Горжилстрой» на строительство объектов составили:

-по адресу: <...> в общей сумме 1 209 161 100,50руб. (б/с 4,5,6).

-по адресу: <...> в общей сумме 508 203 000 руб.(б/с 7,8). (стр. 38 Решения ИФНС).

Таким образом из указанного выше следует, что затраты на строительство указанных выше объектов, а следовательно и себестоимость 1 кв. м. определены налоговым органом неверно.

Фактические затраты застройщика на строительство (создание) объекта недвижимости, расположенного по адресу: <...> (жилой дом с объектами социально-культурного назначения, 3 очередь строительства, 2 этап, блок-секции № 4,5,6) составили 1 216 280 702,33 рублей, что подтверждается данными оборотно-сальдовой ведомости положенной налоговым органом в основу своего решения.

В оспариваемом решении (с учетом мнения Управления) налоговый орган указывает, что в соответствии с анализом (сч.08), стоимость 1 кв. м. б/с 4,5,6 составила: 50 241,66 рублей = (1 209 161 100,50 рублей (кредит оборота счета 86). /24 066,9 кв. м. (полезная площадь объекта строительства б/с 4,5,6.)), которая обоснованно использована в расчете экономии.

Однако, вопреки утверждениям налогового органа себестоимость 1 кв. м. по б/с 4,5,6 определена не верно, поскольку исходя из позиции налогового органа стоимость 1 кв. м. с учетом всех затрат на строительство б/с 4,5,6 составляет: 50 537,49 рублей = (1 216 280 702,33 (дебет оборота счета 08 за период с 2012 по 2015 гг.)/24 066,9 кв. м.(полезная площадь объекта строительства б/с 4,5,6).

В оспариваемом решении (с учетом мнения Управления) налоговый орган указывает, что в соответствии с анализом (сч.08), стоимость 1 кв. м. б/с 7,8 составила: 33 408,70 руб. (508 203 000 рублей (кредит оборота счета 86 /15 211,7 кв. м. (полезная площадь объекта б/с 7,8.)), которая обоснованно использована в расчете экономии.

В ходе рассмотрения данного спора налоговым органом произведен перерасчет экономии б/с 7,8 исходя из себестоимости 1 кв. м. 42 286,03 рублей.

Однако, вопреки утверждениям налогового органа себестоимость 1 кв. м. по б/с 7,8 определена не верно, поскольку произведена без учета затрат 2017 г.

Фактические затраты застройщика на строительство (создание) объекта недвижимости, расположенного по адресу: <...> (жилой дом с объектами социально-культурного назначения, 3 очередь строительства, 2 этап, блок-секции № 7, 8) с учетом расходом 2017 г. составили: 679 868 525,92 рублей (642 975 969,83 (дебет оборота счета 08 за период с 2012 по 2016 гг.) +36 892 556,09 (затраты на строительство б/с 7,8 в 2017 г.)).

Между тем, судом принимается довод налогового органа о нарушении налогоплательщиком положений ст. 54.1 НК РФ в виду заключения договоров купли-продажи с Кед В. Н., ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ООО «Облжилстрой» для целей занижения выручки.

Общество полагает, что налоговым органом не доказано, что приобретение спорных объектов не имело место, а представленные Обществом документы являются недостоверными, считает, что выводы налогового органа о нарушении налогоплательщиком положений ст.54.1 НК РФ необоснованны, налоговым органом все обстоятельства не исследовались, не установлена цель приобретения спорных объектов лицами, которые являются взаимозависимыми «по мнению налогового органа», отклонение цен по спорным договорам многократным не является.

Однако, ст.54.1 НК РФ определяет пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов.

Согласно п.1 ст.54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу п.2 ст.54.1 НК РФ, при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п.1 этой статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Как установлено налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки, в проверяемом периоде ЗАО «Горжилстрой» осуществляло строительство жилых домов с объектами социально-культурного назначения, реализацию (передачу по договорам долевого участия) жилых и нежилых помещений в этих объектах (квартир, кладовок, парковок).

В том числе помещения по договорам долевого участия переданы взаимозависимым физическим и юридическим лицам по существенно заниженным ценам, что повлекло неправомерную минимизацию налоговых обязательств налогоплательщика – в нарушение положений ст.54.1 НК РФ.

Выводы налогового органа о взаимозависимости лиц – участников соответствующих сделок основаны на установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельствах, причем документально подтвержденных, положениях ст.105.1 НК РФ

Согласно п.1 ст.105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Пунктом 2 ст.105.1 НК РФ установлены основания, по которым лица признаются взаимозависимыми с учетом п.1 ст.105.1 НК РФ, в том числе – физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов (подп.2 п.2 ст.105.1 НК РФ), организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов (подп.3 п.2 ст.105.1 НК РФ); организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа (подп.7 п.2 ст.105.1 НК РФ); физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению (подп.10 п.2 ст.105.1 НК РФ); физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный (подп.11 п.2 ст.105.1 НК РФ).

Как установлено налоговым органом, ФИО11 является генеральным директором и 100% учредителем ЗАО «Горжилстрой», а также учредителем ООО «Облжилстрой» и супругом ФИО12 – генерального директора ООО «Облжилстрой» (подтверждается актом о заключении брака №3638 от 08.08.2015 полученным из управления ЗАГС Тюменской области письмом №4781/04-25 от 20.12.2018). ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО13 являются сотрудниками ЗАО «Горжилстрой» и подчинены ФИО11 по должностному положению (подтверждается справками по ф.2-НДФЛ).

Таким образом, являются обоснованными выводы налогового органа о взаимозависимости этих лиц.

Такая взаимозависимость позволила налогоплательщику, манипулируя ценами в сделках с этими лицами, существенно занизив их, неправомерно занизить свои налоговые обязательства, что и было установлено налоговым органом по результатам проведенной выездной налоговой проверки.

Экономическим смыслом, целями реальной предпринимательской, экономической деятельности является извлечение прибыли от совершаемых сделок (ст.2 ГК РФ).

В рассматриваемом случае разумная деловая цель реализации помещений взаимозависимым физическим и юридическим лицам по существенно заниженным ценам, не предполагающим получение прибыли по этим операциям, отсутствовала, взаимозависимость участников сделок повлияла на их условия и экономические результаты (что налогоплательщиком не опровергнуто).

Как установлено налоговым органом, себестоимость строительства соответствующих объектов долевого строительства превышала сумму привлеченных средств взаимозависмых лиц, цена договоров долевого участия с взаимозависимыми лицами была существенно меньше, чем по договорам с иными – не взаимозависимыми – лицами. Это подтверждает отсутствие разумной деловой цели.

В ходе проведения выездной налоговой поверки налоговым органом были направлены поручение №13-2/79175 от 19.10.2018 об истребовании документов (информации) у ФИО8 по взаимоотношениям с ЗАО «Горжилстрой» (ответ №14-25/2042дсп от 27.02.2019, с приложением ответа ФИО8 от 21.02.2019, в котором указано, что ФИО8 приобрела у ЗАО «Горжилстрой» недвижимое имущество, расположенное по адресу: <...>, и <...>. Все документы, касающиеся данной сделки, ею утеряны во время подготовки к переезду); поручение №1884 от 19.12.2018 об истребовании документов (информации) у ФИО8 по взаимоотношениям между ЗАО «Горжилстрой» (ответ не представлен), Поручение №1886 от 19.12.2018 об истребовании документов (информации) у ФИО11 по взаимоотношениям с ЗАО «Горжилстрой» (ответ не представлен).

Доводы Общества о том, что существенно более низкая цена договоров с взаимозависимыми лицами обусловлена якобы недостатками и дефектами помещений, реализованных взаимозависимым лицам, документально не подтверждены (представленным Обществом актам предварительного осмотра строящегося дома Инспекцией дана надлежащая оценка – они составлены формально, не отражают факт реального обследования помещений и не позволяют дать оценку фактического состояния указанных в них объектов, якобы установленные недостатки и дефекты одинаковы и отнесены ко всем объектам одновременно); согласно информации из Главного управления строительства Тюменской области (исх.№2636/19 от 18.04.2019) о результатах проверок законченных строительством объектов, проведенных управлением государственного строительного надзора по Тюменской области в отношении ЗАО «Горжилстрой», и выданных по результатам контрольно-надзорной деятельности заключений о соответствии, надзорными органами не установлено никаких нарушений, строительство завершено; отсутствуют факты выставления претензий по качеству выполненных строительно-монтажных работ по данным объектам от ЗАО «Горжилстрой» в адрес подрядных организаций, осуществляющих строительство, в том числе в судебном порядке.

Также из условий договоров долевого участия в строительстве, заключенных с взаимозависимыми лицами, не усматривается, что цены по ним сформированы исходя из наличия недостатков и дефектов, которые требовали устранения, это не подтверждается представленными Заявителем документами.

Подробная оценка представленным налогоплательщиком документам дана в оспариваемом решении Инспекции – стр.96-100, решении Управления – стр.21-26.

Налогоплательщиком никаких документов, опровергающих выводы налогового органа, не представлено.

При этом согласно информации на официальном сайте ЗАО «Горжилстрой» по состоянию на 02.10.2018 были выставлены на продажу помещения, ранее реализованные взаимозависимым лицам, цена их продажи приведена существенно выше цены приобретения у ЗАО «Горжилстрой».

Также помещения были реализованы по договорам купли-продажи по цене, существенно превышающей цену по сделкам со взаимозависимыми лицами, что подтверждает выводы налогового органа.

Таким образом, выводы налогового органа по указанному эпизоду являются обоснованными.

Между тем, судом критически оценены доводы общества о нарушении Инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения, а именно:

-акт налоговой проверки вынесен за пределами установленного ст.100 НК РФ срока;

-на дату вынесения оспариваемого решения у налогового органа отсутствовали сведения о надлежащем уведомлении налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Так, согласно п.14 ст.101 НК РФ, на которую ссылается Заявитель, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Положения п.12 ст.101.4 НК РФ, на которую также ссылается Заявитель, регламентирующей производство по делам о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях, за исключением налоговых правонарушениях, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном ст.101 НК РФ, в принципе не применимы, поскольку оспариваемое Обществом решение вынесено в порядке ст.101 НК РФ.

Вопреки утверждениям Общества, процессуальных нарушений налоговым органом не допущено.

Доводы Общества о нарушении налоговым органом срока составления акта выездной налоговой проверки не соответствуют действительности.

Согласно п.1 ст.100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах, предусмотрен ст.6.1 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст.6.1 НК РФ, сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, определяются календарной датой, указанием на событие, которое должно неизбежно наступить, или на действие, которое должно быть совершено, либо периодом времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами или днями. Течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало (п.2 ст.6.1 НК РФ).

Согласно п.5 ст.6.1 НК РФ срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца.

В рассматриваемом случае выездная налоговая проверка ЗАО «Горжилстрой» завершена 23.11.2018, акт составлен 23.01.2019, то есть в установленный законом срок.

Также Общество утверждает, что у налогового органа на дату вынесения решения отсутствовали сведения о надлежащем уведомлении налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

В соответствии с п.2 ст.101 НК РФ, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Таким образом, данная норма направлена на обеспечение налогоплательщику возможности реализовать свое право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, представить свои доводы и возражения, дать необходимые пояснения.

В рассматриваемом случае акт выездной налоговой проверки №13-2-54/3 от 23.01.2019, а также извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки №13-2-82/4 от 28.01.2019 вручены 30.01.2019 представителю ЗАО «Горжилстрой» ФИО1 по доверенности от 23.01.2019.

Общество в лице представителя ФИО1 по доверенности от 01.02.2019 в полном объеме ознакомлено с материалами выездной налоговой проверки, что подтверждается протоколами б/н от 05.02.2019 и 08.02.2019.

Налогоплательщиком представлены возражения от 28.02.2019 на акт выездной налоговой проверки №13-2-54/3 от 23.01.2019, дополнения к ним от 11.03.2019.

В указанный в извещении срок – 05.03.2019 материалы выездной налоговой проверки рассмотрены при участии представителя Общества ФИО1, по доверенности от 27.02.2019, что подтверждается протоколом рассмотрения материалов проверки №б/н от 05.03.2019.

Таким образом, налогоплательщик принял участие в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, и доводы о его ненадлежащем извещении являются необоснованными.

При таких обстоятельствах, удовлетворению подлежат требования заявителя в части начисления:

- налога на прибыль в размере 48 281 372,00 рублей, пени по налогу на прибыль в размере 10 733 834,00 рублей, штрафа по налогу на прибыль по ст.122 НК РФ в размере 2 414 068,00 рублей;

- налога на имущество в размере 579 206,00 рублей, пени по налогу на имущество в размере 157 415,66 рублей, штрафа по налогу на имущество по ст.122 НК РФ в размере 39 640,00 рублей;

- штрафа по ст.119 НК РФ в размере 3 665 181,00 рублей.

Поскольку иных оснований, кроме допущенных налоговым органом процессуальных нарушений при проведении проверки в отношении пени по НДФЛ в размере 10 224,52 рублей, штраф (по НДФЛ) по ст. 123 НК РФ - 43 596 рублей обществом не заявлено, в удовлетворении заявления в этой части надлежит отказать, в связи с признанием отсутствующими процессуальных нарушений налогового органа при проведении проверки.

На основании ст. 110 АПРК РФ судебные расходы относятся судом на ответчика.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени №3 от 15.03.2019 №13-2-60/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области № 37 от 28.06.2019 в части начисления:

- штрафа по ст.119 НК РФ в размере 3 665 181,00 рублей.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени №3 в пользу общества с ограниченной ответственностью «Горжилстрой» судебные расходы в размере 3000,00 рублей.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Восьмой арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Тюменской области.

Судья

Минеев О.А.