Гражданский кодекс часть 1

ООО «Коммерческий банк «Первомайский» (далее банк) обратилось в Арбитражный суд УР с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС № 9 по Удмуртской Республике (далее инспекция) от 27.09.2007г. № 51 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 033 223 руб.

В основание требований по заявлению банк указал, что учитывал налоговую базу по операциям ценным бумагам и финансовый результат по сделкам РЕПО в соответствии с положениями статей 280 и 282 НК РФ отдельно от налоговой базы по основной деятельности. В акте проверки и оспариваемом решении инспекции в нарушении требований ст. ст. 100 и 101 НК РФ не приведены конкретные факты нарушений банком налогового законодательства.

Инспекция требования заявителя не признала.

В возражения по заявлению инспекция указала, что банком при определении результатов от операций с ценными бумагами, обращающими на ОРБ, по сделкам РЕПО в налоговые регистры включены данные по покупке (реализации) ценных бумаг на торгах ММВБ в нарушение ст. ст. 252,280 и 282 НК РФ. Указанное повлекло за собой завышение внереализационных расходов и завышение убытка.

Результаты сделок по операциям с ценными бумагами и по сделкам РЭПО определены инспекцией на основании отчетов брокера ОАО «Альфа-Банк» и приведены в приложении № 12 к акту проверки. Таким образом, обстоятельства нарушений изложены в соответствии с требованиями ст. 100 НК РФ.

В судебном заседании установлено.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 31.08.2007г. и представленных налогоплательщиком возражений МРИ ФНС России № 9 по УР в присутствии представителя банка вынесено решение от 27.09.2007г. № 51 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с решением банку доначислен налог на прибыль за 2005г. в сумме 1 084 385 руб. и уменьшен убыток по налогу на прибыль от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг за 2004г. на 211 939 руб. В привлечении банка к налоговой ответственности отказано в связи с наличием переплаты по налогу на прибыль, перекрывающей сумму доначисленного налога.

В соответствии с генеральным соглашением на брокерское обслуживание от 2.08.2004г. № 4335 (т. 4 л.д. 101-135) ОАО «Альфа-Банк» оказывал заявителю брокерские услуги по купле-продаже ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ). Условиями договора предусмотрено, что заявитель поручает брокеру в отсутствие распоряжений заявителя самостоятельно заключать сделки займа денег и ценных бумаг (сделки РЕПО). Регламентом оказания услуг на рынке ценных бумаг ОАО «Альфа-Банк» предусмотрено, что сделками РЕПО является продажа ценных бумаг (первая часть сделки РЕПО) с одновременным заключением сделки по обратному выкупу тех же самых ценных бумаг через определенный срок по цене, включающей фиксированную наценку или фиксированный дисконт, (вторая часть сделки РЭПО). Сделка «обратного» РЕПО- сделка противоположная сделке РЭПО –покупка ценных бумаг с одновременным заключением сделки продажи этих бумаг через определенный срок.

Инспекцией установлено, что в соответствии с Учетной политикой банка определение результата от операций купли-продажи ценных бумаг на ОРЦБ в целях налогообложения осуществлялся банком в «Регистре учета прибыли от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг», результат по операциям РЕПО на ОРЦБ в целях налогообложения осуществлялся в «Сводном регистре учета прибыли от реализации ценных бумаг по договорам РЕПО».

При проведении проверки инспекцией на основании отчетов брокера по результатам операций клиента с ценными бумагами, отчетов брокера по операциям РЕПО (т. 1 л.д. 13-150, т. 2 л.д. 1-150, т. 3 л.д. 1-150, т. 4 л.д. 1-97), налоговых регистров банка, деклараций по налогу на прибыль установлено, что банк завысил выручку от реализации ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ на сумму продаж по операциям РЕПО за 3-4 кварталы 2004г. в размере 364387813 руб. Выручка банка от реализации указанных ценных бумаг, по данным налогового органа, за 2004г. составила 2240904276 руб.

Инспекцией также установлено, что банком завышены расходы, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, на сумму 364599752 руб. за счет отнесения расходов по операциям РЕПО.

Инспекцией установлено, что банком занижена выручка от реализации ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, на сумму продаж по операциям РЭПО за 2005г. на сумму 211768806 руб. и завышены расходы по операциям с указанными ценными бумагами на сумму 221013388 руб.

Инспекцией установлено, что банком завышен убыток за 2004г. по операциям с ценными бумагами, обращающими на ОРЦБ на 211 939 руб. и доначислен налог на прибыль за 2005г. на сумму 1084385 руб.

Банк не согласился с решением инспекции и обратился за защитой в арбитражный суд.

Оценив представленные по делу доказательства, доводы и пояснения сторон, суд оснований для удовлетворения заявления не нашел. При этом суд исходил из следующего.

В соответствии со ст. 281 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

При выбытии (реализации, погашении или обмене) инвестиционного пая паевого инвестиционного фонда в случае, если указанный инвестиционный пай не обращается на организованном рынке, рыночной ценой признается расчетная стоимость инвестиционного пая, определяемая в порядке, установленном законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах.

Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

В соответствии с п. 1 ст. 282 НК РФ «Особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО с ценными бумагами» под операцией РЕПО понимаются две заключаемые одновременно взаимосвязанные сделки по реализации и последующему приобретению эмиссионных ценных бумаг того же выпуска в том же количестве, осуществляемые по ценам, установленным соответствующим договором (договорами) (далее - договор). При этом в случаях, установленных пунктами 6 и 7 настоящей статьи, при соблюдении условия о неизменности ставки по операции РЕПО, установленной договором, количество ценных бумаг и цена их реализации могут быть изменены до даты исполнения второй части РЕПО. Операции РЕПО могут проводиться как непосредственно между сторонами операции РЕПО, так и через организатора торговли. Сделки по реализации ценных бумаг признаются взаимосвязанными, если продавец ценных бумаг (далее - продавец) по первой сделке является покупателем ценных бумаг (далее - покупатель) по второй сделке, а покупатель по первой сделке является продавцом по второй сделке. Первая по времени исполнения сделка признается первой частью РЕПО, а вторая сделка - второй частью РЕПО, при этом обязательства участников по второй части РЕПО возникают при условии исполнения первой части РЕПО. В целях настоящего Кодекса срок между датами исполнения первой и второй частей РЕПО, установленный договором, не должен превышать один год.

Для целей настоящей статьи датами исполнения первой и второй частей РЕПО считаются предусмотренные договором даты исполнения участниками операции РЕПО своих обязательств по первой и второй частям РЕПО соответственно. При этом применяется фактическая цена реализации (приобретения) ценной бумаги как по первой части РЕПО, так и по второй части РЕПО независимо от рыночной (расчетной) стоимости таких ценных бумаг. Цены реализации (приобретения) по обеим частям РЕПО исчисляются с учетом накопленного процентного (купонного) дохода на дату исполнения каждой части РЕПО.

В случаях, если на дату исполнения второй части РЕПО обязательство по обратному приобретению (реализации) ценных бумаг полностью или частично не прекращено (далее в настоящей статье - ненадлежащее исполнение второй части РЕПО), но при этом осуществлена процедура урегулирования взаимных требований в соответствии с требованиями, предусмотренными пунктом 5 настоящей статьи, применяются положения, установленные пунктом 5 настоящей статьи. В иных случаях неисполнения второй части РЕПО участники операции РЕПО учитывают расходы по приобретению (доходы от реализации) ценных бумаг по первой части РЕПО с учетом положений, установленных статьей 280 настоящего Кодекса.

При проведении операции РЕПО не меняется цена приобретения ценных бумаг и размер накопленного процентного (купонного) дохода на дату исполнения первой части РЕПО в целях налогообложения доходов от последующей их реализации после приобретения ценных бумаг по второй части РЕПО. При реализации ценных бумаг по первой части РЕПО и по второй части РЕПО финансовый результат для целей налогообложения в соответствии со статьей 280 настоящего Кодекса не определяется.

Как следует из материалов проверки, банком осуществлялись операции с ценными бумагами по сделкам РЕПО по коротким позициям.

В соответствии с п. 9 ст. 282 НК РФ целях настоящего Кодекса под открытием короткой позиции по ценной бумаге, являющейся объектом операции РЕПО и находящейся у покупателя по первой части РЕПО, понимается отчуждение им указанной ценной бумаги, за исключением реализации ценной бумаги по первой части РЕПО или реализации ценной бумаги по второй части РЕПО в рамках одной операции РЕПО.

Открытие короткой позиции по ценной бумаге осуществляется при условии отсутствия ценных бумаг того же выпуска в собственности у покупателя по первой части РЕПО, реализация или иное выбытие которых не приведут к открытию указанной короткой позиции.

В целях настоящего Кодекса под закрытием короткой позиции по ценной бумаге понимается исполнение второй части операции РЕПО покупателем по первой части РЕПО за счет:

полученных по другой сделке РЕПО ценных бумаг того же выпуска, по которому открыта короткая позиция;

приобретения ценных бумаг того же выпуска, по которому открыта короткая позиция, за исключением приобретения ценных бумаг по операции РЕПО и исполнения обязательств по покупке ценных бумаг продавцом по второй части РЕПО.

Закрытие короткой позиции по ценной бумаге осуществляется до момента приобретения ценных бумаг того же выпуска в портфель ценных бумаг покупателя по первой части РЕПО, последующее (немедленное) отчуждение которых не приведет к открытию короткой позиции.

Последовательность закрытия коротких позиций по ценным бумагам одного выпуска определяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принятой учетной политикой в целях налогообложения одним из следующих методов:

в первую очередь осуществляется закрытие короткой позиции, которая была открыта первой (ФИФО);

в первую очередь осуществляется закрытие короткой позиции, которая была открыта последней (ЛИФО);

выбор очередности закрытия короткой позиции осуществляется налогоплательщиком по стоимости ценных бумаг по конкретной открытой короткой позиции (по стоимости единицы).

Закрытие короткой позиции по ценным бумагам по основанию исполнения обязательств по второй части РЕПО, сопровождающегося открытием короткой позиции, осуществляется во внеочередном порядке в момент исполнения налогоплательщиком своих обязательств по второй части РЕПО.

В силу п. 10 ст. 281 НК РФ налоговая база по операции, связанной с открытием короткой позиции, определяется в следующем порядке.

В случае открытия короткой позиции по ценным бумагам, по которым предусмотрено начисление процентного (купонного) дохода, налогоплательщик, открывающий короткую позицию, производит начисление процентного расхода, определяемого как разница между суммой накопленного процентного (купонного) дохода на дату закрытия короткой позиции (включая суммы процентного дохода, которые были выплачены эмитентом в период между датами открытия и закрытия короткой позиции) и суммой накопленного процентного (купонного) дохода на дату открытия короткой позиции. Начисление процентного (купонного) дохода осуществляется за время открытия короткой позиции с признанием сумм накопленного расхода на дату закрытия короткой позиции или на отчетную дату, если в отчетном периоде не произошло закрытия короткой позиции. В случае, если налогообложение процентного (купонного) дохода осуществляется по налоговым ставкам, предусмотренным пунктом 4 статьи 284 настоящего Кодекса, указанные суммы начисленного процентного (купонного) дохода относятся на уменьшение суммы процентного (купонного) дохода, облагаемой по соответствующей налоговой ставке.

Полученные доходы по операции, связанной с открытием короткой позиции, определяются в порядке, предусмотренном пунктом 5 или 6 статьи 280 настоящего Кодекса. При этом при открытии короткой позиции, сопровождающемся закрытием короткой позиции по ценным бумагам в случаях, предусмотренных пунктом 9 настоящей статьи, доходы по новой открытой позиции определяются исходя из рыночной стоимости (а при ее отсутствии - по расчетной стоимости) ценных бумаг и накопленного процентного (купонного) дохода на дату ее открытия. Доходы по операции, связанной с открытием короткой позиции, признаются на дату закрытия короткой позиции.

Расходы по операции, связанной с закрытием короткой позиции, и затраты, связанные с приобретением и реализацией соответствующих ценных бумаг, определяются в порядке, предусмотренном статьей 280 настоящего Кодекса. При этом при открытии короткой позиции, сопровождающемся закрытием короткой позиции по ценным бумагам в случаях, предусмотренных пунктом 9 настоящей статьи, расходы по закрываемой позиции определяются исходя из рыночной стоимости (а при ее отсутствии - по расчетной стоимости) ценных бумаг и накопленного процентного (купонного) дохода на дату закрытия. При этом в расход не включаются суммы накопленного (купонного) дохода, ранее учтенные при формировании налоговой базы. Расходы по операции, связанной с закрытием короткой позиции, признаются на дату закрытия короткой позиции.

В соответствии с пунктами 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, статьей 275.1, статьями 280 и 304 настоящего Кодекса.

(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)

Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30 процентов налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьей 274 настоящего Кодекса.

При проведении выездной налоговой инспекцией установлено, что в нарушение требований ст. ст. 281 и 282 НК РФ и положений учетной политики банком при определении результатов от операций с ценными бумагами, обращающими на ОРЦБ, по сделкам РЕПО в налоговые регистры и, соответственно, в налоговые декларации включены данные по покупке (продаже) ценных бумаг на ММВБ, что повлекло за собой завышение внереализационных расходов за 2005г. на сумму 18189113 руб. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, определена инспекцией с учетом права налогоплательщика на перенос части убытка, полученного в 2004г. Кроме того, инспекцией скорректирован (уменьшен) убыток банка за 2004г.

Доводы заявителя о том, что в акте проверки и в решении не конкретизированы обстоятельства налогового нарушения, а определены только цифровые значения показателей доходов и расходов по операциям с ценными бумагами, что лишает налогоплательщика возможности аргументировать свою позицию и строить свою защиту и о том, что в связи с этим инспекцией не представлено надлежащих доказательств совершения банком налогового правонарушения, судом не принимаются.

В соответствии с п. 3 ст. 100 НК РФ в акте проверки отражаются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых. Пунктом 8 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Действительно, в акте проверки и в решении обстоятельства нарушения подробно не изложены, однако сведения о неправильном отражении банком доходов и расходов по операциями с ценными бумагами и по сделкам РЕПО с ценными бумагами приведены в соответствующих приложениях. Возражения налогоплательщика на акт проверки рассмотрены и частично приняты.

Доводы заявителя о том, что согласно Учетной политике банка при выбытии ценных бумаг выбран метод оценки по себестоимости последних по времени приобретения (ЛИФО), и если банк не будет отражать операции по открытым коротким (длинным) позициям по ценным бумагам, обращающимися на рынке ценных бумаг, которые закрыты сделками РЕПО согласно отчетов брокера, то нарушится принцип выбытия ценных бумаг по методу ЛИФО, что приведет к неверному отражению результатов в бухгалтерском и налоговом учете, судом не принимаются. В соответствии со ст. ст. 280 и 282 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися ОРЦБ, и по операциям РЭПО с ценными бумагами и, соответственно, указанные операции должны учитываться отдельно.

При изложенных обстоятельствах оснований для удовлетворения заявления не имеется.

С учетом принятого по делу решения на основании ст. 110 АПК РФ расходы по уплате госпошлины возлагаются на заявителя.

Руководствуясь ст.ст.110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, Арбитражный суд Удмуртской Республики

р е ш и л :

1. В удовлетворении заявления ООО «Коммерческий банк «Превоймайский» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России № 9 по Удмуртской Республике от 27.09.2007г. № 51 об отказе в привлечении к налоговой ответственности отказать.

2. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия, а также в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на интернет-сайтах Семнадцатого арбитражного апелляционного суда www. 7aas.arbitr.ru или Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru».

Судья Кудрявцев М.Н.