Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи Н.Г. Зориной, при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Н.И. Саламатовой, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Пельмени от фермера ФИО6» г. Сарапул о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Удмуртской Республике г. Сарапул о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.07.2017 № 08-7-21/7,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1 по доверенности от 28.04.2017, ФИО2 по доверенности от 19.05.2017,

от ответчика: ФИО3 по доверенности от 09.01.2018, ФИО4 по доверенности от 11.10.2017,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Пельмени от фермера ФИО6» (далее ООО «Пельмени от фермера ФИО6», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Удмуртской Республике (далее инспекция, налоговый орган, ответчик) от 10.07.2017 № 08-7-21/7.

В судебном заседании 20.12.2017 судом на основании ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) принято заявление общества об изменении предмета заявления, согласно которому заявитель просит признать незаконным оспариваемое решение в части доначисления налога на прибыль в размере 1866206 руб. 63 коп., соответствующих пеней и штрафа.

Решение оспаривается заявителем по основаниям, изложенным в заявлении (т. 1 л.д. 5-14), пояснениях (т. 21 л.д.47-66, т.28 л.д. 2-4, 63-79, 106-107).

Ответчик требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление (т. 21 л.д. 1-8), пояснениях (т. 21 л.д. 42-43, т. 27 л.д. 137-140, т. 28 л.д. 6-13, 109-111).

Как следует из представленных по делу доказательств, налоговым органом в отношении ООО «Пельмени от фермера ФИО6» проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 29.01.2014 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 07.04.2017 № 08-06-21/3 (т. 2 л.д. 33-58).

Рассмотрев материалы проверки и возражения общества 10.07.2017 налоговым органом вынесено решение № 08-7-21/7 о привлечении ООО «Пельмени от фермера ФИО6»к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 42-96), на основании которого налогоплательщику доначислены недоимка по налогу на прибыль в размере 1875239 руб., пени в сумме 513965 руб. 29 коп. ООО «Пельмени от фермера ФИО6» привлечено к налоговой ответственности по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в виде штрафа в размере 93761 руб. с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

Заявитель обжаловал решение налогового органа в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике (т. 1 л.д. 22-25).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 14.09.2017 № 06-07/19110 решение от 10.07.2017 № 08-7-21/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения (т. 1 л.д. 16-20).

Несогласие заявителя с решением налогового органа послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

В обоснование заявленных требований ООО «Пельмени от фермера ФИО6» сослалось на то, что у налогового органа не имелось правовых оснований для применения подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ для определения налоговых обязательств общества по налогу на прибыль, поскольку применение налоговым органом расчетного метода проведено в нарушение закона (процессуального порядка). По мнению общества, налоговым органом не представлено оснований, с которыми закон связывает право на определение суммы налогов расчетным путем, все затраты имеют экономическое обоснование, списаны в производство и связаны с деятельностью общества. Инспекцией не установлено отсутствие надлежащего учета доходов, расходов, учетов объектов налогообложения, позволяющих налоговому органу произвести начисление налога расчетным методом. Расходы общества отвечают всем признакам, предусмотренным ст. 252 НК РФ и имеют документальное подтверждение первичными бухгалтерскими документами.

Кроме того, у налогового органа не было препятствий для использования данных об иных налогоплательщиках при применении расчетного метода в ходе выездной налоговой проверки. Запросы инспекции по ОКВЭД 15.13.1 «Производство готовых и консервированных продуктов из мяса, мяса птицы, мясных субпродуктов» не корректны. Налогоплательщик вообще не имеет указанный ОКВЭД, а имеет основной ОКВЭД 10.13.1 «Производство соленого, вареного, запеченого, копченого, вяленого и прочего мяса». Поскольку начисление налога связано с производством мясных и мясосодержащих полуфабрикатов (ОКВЭД - 10.13.4 «Производство мясных (мясосодержащих) полуфабрикатов»), входящих в группировку 10.13.1-10.13.9 запросы необходимо было направлять именно по данному коду. Анализ сайта Федеральной налоговой службы России https://egrul.nalog.ru свидетельствует о наличии на территории г. Сарапула и Удмуртской Республики ряда предприятий с аналогичным ОКВЭД 10.13.1-10.13.9. Требования подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ ополучении и использовании налоговым органом сведений о проверяемом лице и об иных аналогичных налогоплательщиках инспекцией не выполнены.

Заключение специалиста ФИО5 от 23.06.2017 №309-ЮЛ-16, которое положено в основу акта проверки, по мнению общества, по сути является заключением эксперта, при привлечении которого инспекцией должны были быть соблюдены положения ст. 95 НК РФ, в связи с чем указанное заключение специалиста не является надлежащим доказательством вины налогоплательщика, поскольку получено с нарушением процессуального порядка. Допрос свидетеля (специалиста) ФИО5 от 23.06.2017, положенный в основу оспариваемого решения, получен с нарушением процессуального порядка и является недопустимым доказательством (ч. 3 ст. 64 АПК РФ и п. 4 ст. 101 НК РФ).

Актом проверки производится один расчет, а решением - еще два и с учетом принятия возражений, сумма не уменьшается, а наоборот увеличивается, но в решении отражаются иные расчеты, чем установленные в акте проверки. Налоговым органом после проведения дополнительных мероприятий и получения возражений налогоплательщика приведен расчет, который составлен некорректно. Так неправильно определены нормы жилованного мяса говядины - 77%, не соответствующие Сборнику нормативных показателей по выходу продукции, расходу сырья и материалов, действующих в мясной промышленности, Москва, 1997. Поскольку от показателей выхода мяса (определенных изначально неверно) зависит весь последующий расчет – расчеты, приведенные в оспариваемом решении, не заслуживают внимания. К тому же расчет по нормам выхода (приведено ниже из решения налогового органа в таблицах) при нормах (77%, 85,3%), вообще не совпадает.Специалистом для расчета количества сырья, необходимого для производства продукции были использованы рецептуры, содержащиеся в технических условиях, представленных производителем.Налогоплательщиком в ходе осуществления своей деятельности произведены замены мяса говядины на мясо свинины. Произведенные замены не привели к ухудшению качества и снижению выхода готовых изделий. Нормы замены сырья не затрагивают изменения по основным компонентам химического состава сырья (сухим веществам, белку, жиру, углеводам), а также процентному составу мясной (мясосодержащей) начинки на основании существующих правил по взаимозаменяемости сырья. При этом в организации согласно дополнению к ТУ 9214-554-00419779-08 разработаны нормы взаимозаменяемости продуктов приприготовлении мясных и мясосодержащих полуфабрикатов, в которых регламентирована замена продуктов.Указанные нормы являются своего рода технологической (технической) инструкцией и неотъемлемой частью ТУ 9214-554-00419779 «Полуфабрикаты в тесте замороженные», разработанных и утвержденных ИП ФИО6 и используемых в своей деятельности налогоплательщиком. Свидетельские показания (об отсутствии замен мяса), на которые ссылается налоговый орган, не соответствуют действительности, налогоплательщиком отрицаются и опровергаются документами.Изменение качественного и количественного состава мясных и мясосодержащих продуктов (полуфабрикатов) относится в компетенции производителя - ООО «Пельмени от фермера ФИО6». Указанные обстоятельства инспекцией не учтены. Изначально заложена различная методика определения массы начинки (налоговый орган по минимально допустимой - 50%, налогоплательщик исходя из фактических расходов по разработанным ТУ на основе параметров ГОСТ - 72%). Согласно акту проверки, мероприятиями дополнительного контроля (протокол допроса ФИО5 от 23.06.2017), оспариваемому решению - начисление произведено по вариантам № 1 и № 2 и сумм, определенных на основании расчета ФИО5 Так при расчетах за основу взята массовая доля начинки во всех производимых организацией пельменях - не менее 50% (стр. 5 ТУ 9214-554-00419779-08 «Полуфабрикаты в тесте замороженные» ВНИИМП им. В.М.Горбатова). Свои показатели налогоплательщик обосновывал на протяжении всей проверки как показатели ТУналогоплательщика (право производителя) и применял норматив в 72%, то есть исходя из фактически произведенных расходов.

Отсутствие учета налогоплательщиком оспаривается. Наличие всей документации позволяет определить обоснованность всех затрат, имеющих экономическое обоснование, списание в производство и связь с деятельностью общества. Применение расчетного метода в указанной отрасли с учетом специфики обработки мяса в силу вариативности списания затрат, допущений и ограничений с каждой стороны (произвольное снижение налоговым органом начинки до 50%, отнесение к браку только пельменей «Русские», особенности разделки туш, арифметические ошибки и т.д.) не отражает действительные обстоятельства дела и носит вероятностный характер, поскольку не позволяет верно определить расходы.

Заявитель указал, что проверкой фактически затронут производственный процесс, связанный со спецификой его деятельности по изготовлению мясных и мясосодержащих полуфабрикатов. Начисление спорных сумм налога на прибыль, пеней по соответствующим суммам налога произведено налоговым органом неправомерно и фактические обстоятельства (деятельность налогоплательщика) не могут быть предметом спора и налоговой проверки.

Возражая против требований заявителя, налоговый орган указал на законность и обоснованность начисления заявителю недоимки по налогу на прибыль организаций, пени и штрафа. Инспекция считает доводы заявителя необоснованными, требования не подлежащими удовлетворению.

Отсутствие надлежащего учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведение учета с нарушениями установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги и проконтролировать правильность их исчисления (что подтверждается совокупностью установленных обстоятельств), выявленные инспекцией несоответствия свидетельствуют об отсутствии учета перемещений сырья в производстве, не отражают действительных хозяйственных операций и приводят к невозможности проверить обоснованность произведенных расходов, что послужило основанием для применения налоговым органом расчетного метода определения налоговых обязательств на основании имеющейся информации о налогоплательщике.

В ходе выездной налоговой проверки были проведены мероприятия, направленные на выявление аналогичных налогоплательщиков. Поскольку данные об аналогичных налогоплательщиках у налогового органа отсутствовали, суммы налога, подлежащего уплате ООО «Пельмени от фермера ФИО6», правомерно определены на основании имеющейся у налогового органа информации о самом налогоплательщике. Налоговым органом с привлечением специалиста, имеющего специальные познаниями в области технологии пищевых продуктов, произведен расчет количества сырья, необходимого для производства продукции, в количестве и ассортименте, отраженном в бухгалтерском учете налогоплательщика.

Инспекцией в ходе проверки было установлено завышение расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль в результате списания материалов (мяса свинины 2 категории) на затраты производства за 2014 год - на 12150262 руб.; за 2015 год - на 21234607 руб.; занижение расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль в результате списания материалов (мяса говядины 1 категории, мяса свинины 3 категории) на затраты производства за 2014 год на 8963811 руб. 56 коп.; за 2015 год на 12511452 руб. 75 коп.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля осуществлен расчет налога, подлежащего уплате с учетом принятых возражений в части уточненных остатков сырья, фарша на отчетную дату, необходимых для расчета (контррасчета) сумм материальных затрат (по основным группам материалов). В основу расчета принята бухгалтерская проводка Дт счета 20 «Основное производство» Кт счета 10 «Сырье и материалы». По результатам расчета сумма налога, подлежащая уплате за проверяемый период (с применением ТУ 9214-554-00419779-08 «Полуфабрикаты в тесте замороженные» ИП ФИО6»), составила 1959725 руб., что на 84486 руб. больше, чем сумма исчисленного налога, отраженного в акте (1875239 руб.). Поскольку результаты дополнительных мероприятий не могут ухудшать положения налогоплательщика по сравнению с тем, которое уже определено в акте, итоговая сумма налога на прибыль в результате нарушений законодательства о налогах и сборах составила 1875239 руб.

Заключение специалиста не соответствует понятию экспертизы, получено в рамках действующего законодательства.Из оспариваемого заявителем заключения специалиста следует, что им на основании нормативных документов, действующих в мясной промышленности и на основании документов налогоплательщика проведены расчеты количества сырья необходимого для производства одного килограмма каждой номенклатуры выпускаемой продукции в соответствии с ТУ налогоплательщика и расчет итогового сырья, необходимого для производства всей продукции, произведенной налогоплательщиком в проверяемом периоде, затем, с учетом возражений налогоплательщика, специалист был опрошен в качестве свидетеля по этим обстоятельствам и его показания зафиксированы в протоколе допроса от 23.06.2017, что не является экспертизой в понятии, определенной налоговым законодательством. В заключении специалиста отсутствуют какие-либо выводы о необоснованном завышении расходов сырья или произведенных расходах налогоплательщика.

Оценив в совокупности в порядке ст. 71 АПК РФ представленные доказательства, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

По смыслу положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 16.10.2003 №329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган.

Данная позиция подтверждена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О, согласно которому налоговые органы контролируют исполнение налоговых обязательств в установленном порядке, проводят проверки добросовестности налогоплательщиков, а в случаях выявления их недобросовестности обеспечивают охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты. Поскольку обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган, именно он должен доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих требований и возражений.

В п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2007 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды» (далее Постановление №53) разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (п. 11 Постановления №53).

В силу ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ возлагается на этот орган.

Согласно ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении ст. 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности (Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 № 8905/10, от 25.02.2010 № 13640/09).

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 №301-О отмечено, что наделение налоговых органом правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обуславливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Следовательно, расчетный метод применяется налоговым органом только в случаях и в порядке, четко установленных и определенных налоговым законодательством.

Основанием для определения суммы налога расчетным путем (отражено на стр. 28 оспариваемого решения) послужили выводы налогового органа об отсутствии надлежащего учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведение учета с нарушениями установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги и проконтролировать правильность их исчисления.

Факты отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов отсутствуют.

Факт отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговым органом не доказан. При этом судом учтено следующее.

Согласно решению (стр. 26) при анализе представленных для проверки первичных бухгалтерских документов, регистров бухгалтерского учета, книг покупок, главной книги, а также по результатам проведенных контрольных мероприятий, фактов неотражения (неполного отражения) налогоплательщиком дохода от реализации (выручка от реализации товаров (работ, услуг)) за проверяемый период не установлено. В ходе проверки налогоплательщиком были представлены и в ходе встречных проверок получены договора поставки с накладными (т. 10 л.д. 95-145, т. 11 л.д. 1-145, т. 12 л.д. 1-137, т. 24 л.д. 1-150, т. 25 л.д. 1-129, т. 26 л.д. 1-143, т. 27 л.д. 1-116).

С целью проверки обоснованности отнесения расходов (списания сырья), уменьшающих сумму дохода от реализации, налогоплательщику вручены требования о представлении документов (информации), истребованы следующие документы:

- инвентаризационные ведомости (описи) основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами;

- карточка аналитического учета по счету 10 «Материалы» по каждой номенклатуре с отражением наименования поставщика, количества, стоимости и суммы приобретенного сырья;

- карточка аналитического учета по счету 43 «Готовая продукция» по каждой номенклатуре с отражением количества, суммы;

- производственный отчет (отчет заведующего производством) иной документ его заменяющий, отражающий количество используемого сырья и выпуска готовой продукции;

- калькуляция себестоимости выпускаемой продукции по каждой номенклатуре отчет (отчет материально-ответственного лица) заведующего сырьевым складом (кладовщика);

- отчет (отчет материально-ответственного лица) заведующего складом готовой продукции (кладовщика);

- приказ о материальной ответственности на сотрудников;

- сертификаты соответствия с приложениями на все виды продукции выпускаемой обществом;

- декларации о соответствии готовой продукции, полуфабрикатов (продукции выпускаемой обществом);

- нормативные материалы на списание материалов на 1 кг продукции по каждой номенклатуре выпускаемой продукции;

- Технические условия на все виды выпускаемой продукции, иной документ, его заменяющий;

- документ, содержащий нормы перерасчета мясной туши в мясо (нормы перерасчета);

- карточка складского учета.

В ответ на требование инспекции налогоплательщиком представлены счета - фактуры, выставленные поставщиками; товарные накладные от поставщиков; требования - накладные на сырье (материалы) - типовая межотраслевая форма М-11; накладные на передачу готовой продукции в места хранения; главная книга; оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»; 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»; 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»; Журнал-ордер по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; Карточка счета 10.01 «Сырье и материалы» по каждому виду материалов (сырья); технические условия (ТУ); Карточка аналитического учета по счету 43 «Готовая продукция» по каждой номенклатуре с отражением количества, суммы; Карточка аналитического учета по счету 41 «Товары» по каждой номенклатуре с отражением количества, суммы; договора о материальной ответственности работников; сертификаты соответствия на выпускаемую продукцию; Регистр учета операции выбытия имущества, работ, услуг, права; Реестр учета внереализационных расходов текущего года; Регистр учета прочих расходов текущего года; Регистр учета прямых расходов на производство; Регистр учета косвенных расходов на производство; Приказ о материальной ответственности на сотрудников; Сертификаты соответствия с приложениями на все виды продукции выпускаемой обществом; Декларации о соответствии готовой продукции, полуфабрикатов (продукции выпускаемой обществом).

Требования-накладные, накладные на передачу готовой продукции в места хранения (т. 4 л.д. 1-123, т. 5 л.д. 1-108, т. 6 л.д. 1-141, т. 14 л.д. 7-150, т. 15 л.д. 8-143, т. 18 л.д. 7-146, т. 19 л.д. 5-189, т. 20 л.д. 7-146), карточки счетов 10.01 (т. 7 л.д. 8-42, т. 13 л.д. 58-144, т. 17 л.д. 2-115), 43 (т. 8 л.д. 1-154, т. 9 л.д. 1-140, т. 10 л.д. 1-93), 90.01.1 (т. 21 л.д. 69-202, т. 22 л.д. 1-145, т. 23 л.д. 1-167), регистры учета прямых расходов на производство и реестры документов (отчет производства за смену) (т. 13 л.д. 2-57, т. 16 л.д. 2-149), оборотно-сальдовые ведомости (т. 23 л.д. 170-182) приобщены к материалам дела.

В соответствии с приказами о принятии учетной политики (т. 28 л.д. 141-158) предусмотрено ведение бухгалтерского учета с использованием специализированной бухгалтерской компьютерной программы 1С:Предприятие, формирование фактической себестоимости материалов и отражение их движения на счете 10, утверждено в качестве первичных документов, составляемых на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, формируемые специализированной бухгалтерской компьютерной программы 1С:Предприятие.

Согласно пояснениям налогоплательщика непосредственный контроль осуществляется руководителем ФИО7 в силу его властных полномочий, наделенных законом и уставом общества (на любой стадии в зависимости от производственной необходимости).

Прямой контроль производства осуществляет ФИО6 в силу должностной инструкции, прямых обязанностей, властных полномочий, опыта работы в данной отрасли и т.д. (на любой стадии в зависимости от производственной необходимости, с правом подписи за любого работника).Из-за низкой численности персонала для осуществления производственного процесса было назначено одно материально-ответственное лицо (один человек) - ФИО6 В этих условиях, когда на всех фазах производственного процесса за имущество (сырье и продукцию) несёт ответственность одно и то же материально-ответственное лицо, нет никакой деловой необходимости оформлять накладные на внутреннее перемещение перерабатываемого сырья и полуфабрикатов от одного этапа его переработки к другому (и иные документы, которые проверяющие ставят как обязательные, например - о замене мяса, его количестве, категории и т.д.), т.к. материально-ответственное лицо везде один и тот же человек. Это материально-ответственное лицо ведёт учёт и контроль за всеми фазами производственного цикла.

Оплату поставщикам за мясо контролирует ФИО7, исполнитель бухгалтер ФИО8 Приобретение мяса контролируют ФИО7, ФИО6, исполнитель менеджер по закупу сырья ФИО9 Поступление на склад мяса контролирует ФИО6, исполнителикладовщик ФИО10, бухгалтер ФИО8, ФИО6Отпуск в производство контролируюттехнолог ФИО11, бухгалтер ФИО2, ФИО6, исполнители технолог ФИО11, бухгалтер ФИО2, оператор за пельменным аппаратомФИО12, ФИО6Поступление на склад готовой продукции контролируют ФИО6, бухгалтер ФИО2, исполнители аппаратчик ФИО13, ФИО6Реализацию товараконтролирует ФИО6, исполнители менеджер по продажам ФИО14, охранник ФИО15, ФИО6Поступление денежных средств за проданную продукцию контролируют ФИО7, ФИО8, исполнитель бухгалтер ФИО8

Налоговый и бухгалтерский учет организации ведется с использованием программы 1С «Предприятие 8.3», в которой производятся заполнение и подготовка всех отчетов (налоговые, статистические и отчеты во внебюджетные фонды). Учет производства и продажи готовой продукции также ведется в данной программе. При поступлении материалов они приходуются на склад организации, затем сырье (мясо) отпускается в производство, при этом оформляется требование-накладная по типовой форме №М-11, в данном документе отражено как наименование отпущенного в производство сырья, так и его количественное и суммовое выражение. Затем документом - Накладная на передачу готовой продукции в места хранения с производства передаются полученные ТМЦ (фарш, кости и т.п.), также и в стоимостном и в количественном выражении. Затем этими же документами оформляется передача в производство фарша и другого сопутствующего сырья, необходимого непосредственно для производства мясных полуфабрикатов (пельменей), практически всегда весь объем произведенных пельменей уходит на реализацию, так как крупные покупатели делают заявку предварительно, а оставшаяся часть произведенных пельменей уходит на реализацию остальным покупателям. Бухгалтерский учет прямых расходов не совпадает с налоговым, а именно в реестре учета прямых расходов на производство происходит «задвоение» сумм списания сырья (материалов), а именно один раз в состав реестра учета прямых расходов на производство включаются туши мяса (говядина 1 категории, свинина 2 категории, свинина 2 категории (шпик), свинина 3 категории), второй раз уже списываются готовый фарш, ребра и кости бухгалтерскими проводками: дебет счета 20 субсчет 1 «основное производство» - кредит счета 10.01 «материалы» с одновременной бухгалтерской проводкой дебет счета 10.01. «материалы» - кредит счета 20 «основное производство».

В ходе налоговой проверки руководитель ООО «Пельмени от фермера ФИО6» ФИО6 показал, что ведение бухгалтерского учета осуществляется в полном объеме. В ООО «Профи» передаются счета-фактуры, товарные накладные на прием сырья, а также на отгрузку готовой продукции, приходные, расходные кассовые документы, банковские документы, документы по начислению и выдаче заработной платы. Показания ФИО6 об отсутствии оформления каких-либо документов противоречат представленным в ходе проверки документам.

ООО «Пельмени от фермера ФИО6» был представлен договор на консультационное обслуживание по вопросам бухгалтерского учета (т. 7 л.д. 68-69) с ООО «Профи», специалист которого ФИО2 при допросе (т. 7 л.д. 65-67) показала, каким образом ведется бухгалтерский и налоговый учет.

ФИО8, бухгалтер ООО «Пельмени от фермера «ФИО6» (т. 7 л.д. 56-58) показала, что в ее обязанности входит обработка первичных документов (ведение аналитического учета поступающего сырья, отпуска готовой продукции), бухгалтерских проводок она не делает, после окончания месяца, сшив документы (первичку) передает в ООО «Профи».

Согласно решению в представленных налогоплательщиком документах отсутствует какая-либо информация о том, кто «затребовал» данное количество материала, кто «разрешил», «через кого» осуществлялся отпуск, а так же отсутствует расшифровка подписей, должность в графах «Отпустил», «Получил».

Вместе с тем доводы налогоплательщика о том, что контроль производится ФИО6, что все подписи на производственных документах (наряду с иными), фактически отражающие ежедневные отчеты, свидетельствуют о движении продуктов склад-производство (требование-накладная и накладная на передачу готовой продукции в места хранения) и показывающие ежедневное использование/списание конкретного наименования сырья учиняются указанным лицом, налоговым органом не опровергнуты. То, что контроль проводится ФИО6, указано и свидетелями, допрошенными налоговым органом. Так, ФИО15 показал, что «контроль автомобилей осуществляет ФИО6 лично. Проезд автомобилей через КПП осуществляется под полным контролем исполнительного директора ФИО6, без его проверки автомобили с готовой продукцией не выезжают». ФИО13 показал, что «после каждой смены ФИО6 пересчитывает, сколько мной было упаковано продукции». ФИО12 показала, что «сам ФИО6 отдавал распоряжения какую номенклатуру продукции и в каком количестве необходимо изготовить», «отгрузкой занимался сам ФИО6». ФИО9 показал, что «принимала товар кладовщик ФИО10 на основании распоряжений ФИО6». ФИО14 показал, что ФИО6 всегда контролирует количество отгружаемой продукции. ФИО10 показала, что приемку сырья и отпуск готовой продукции всегда контролирует ФИО6 (т. 7). Выводы инспекции о ненадлежащем оформлении первичных документов представленными по делу доказательствами не подтверждаются.

В ходе проверки первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие налоговому органу осуществить мероприятия налогового контроля и определить размер полученных налогоплательщиком доходов, произведенных расходов и налоговых обязательств, обществом были представлены. Налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Выводы налогового органа о том, что хозяйственные операции, производимые в организации, не находили должного документального оформления, что свидетельствует об отсутствии полного и достоверного учета списания сырья и материалов в производство, учета и контроля выхода готовой продукции, а также, что бухгалтерский учет сырья и материалов, готовой продукции в ООО «Пельмени от фермера ФИО6» носит формальный характер, что влечет искажение формирования себестоимости выпускаемой продукции, с учетом представленных доказательств суд считает документально не подтвержденными.

Выводы налогового органа основаны на показаниях свидетелей, фактически не имеющих отношения к ведению бухгалтерского и налогового учета в организации. Налоговым органом в ходе проверки анализ представленных документов не проведен. Несоответствие сведений, отраженных в представленных налогоплательщиком первичных документах, регистрах бухгалтерского учета фактическим хозяйственным операциям налоговым органом не доказано. Фактический объем производства и объем реализации и их сопоставимость инспекцией не оспариваются. Налоговым органом не опровергнуты факты получения, оприходования, оплаты, дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях (производстве) спорных материально-производственных запасов (сырья). Связь понесенных налогоплательщиком затрат с деятельностью, направленной на получение дохода, инспекция не отрицает. Анализ первичных документов, проведенный налоговым органом в ходе судебного разбирательства, отраженный в письменных пояснениях по делу, не был положен в основу оспариваемого решения, основанием для выводов об отсутствии надлежащего ведения учета хозяйственных операций не являлся.

На основании изложенного суд считает, что у налогового органа отсутствовали основания для определения налоговых обязательств заявителя расчетным путем.

Кроме того, в нарушение требований ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ, ст. 101, 106, 108 НК РФ инспекцией не доказан размер вменяемого занижения налоговой базы по налогу на прибыль и, соответственно, размер доначисленного налога, пеней, штрафа.

Несмотря на то, что при применении расчетного метода достоверность налоговых обязательств является условной, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Налоговым органом не учтены и не опровергнуты технологические обстоятельства деятельности налогоплательщика.

При применении в расчетах нормативов, установленных ТУ, разработанных ФИО6 и ВНИИМП имени В.М.Горбатова, расчет показателей выхода мяса не учитывает положения Сборника нормативных показателей по выходу продукции, расходу сырья и материалов, действующих в мясной промышленности, Москва, 1997 (применяемые налогоплательщиком и налоговым органом) (т. 2 л.д. 83-89), согласно которым нормы выхода говядины в полутушах без вырезки (мясо жилованное, жир-сырец) составляют 77,00% к массе мяса на кости (страница 61 Сборника). При этом при разделке говядины 1 категории выход жира сырца составляет не более 4,0 % (примечание № 1, страница 61 Сборника). Неправильное определение нормы жилованного мяса влечет дальнейшее неправильное определение количества необходимого сырья в целях определения расходов налогоплательщика. Кроме того, по первичным документам налогоплательщика нарушение норм выработки жилованного мяса налоговым органом при проверке не установлено.

Налоговым органом не учтено, что налогоплательщиком в ходе осуществления своей деятельности произведены замены мяса говядины на мясо свинины. В организации согласно дополнению к ТУ 9214-554-00419779-08 разработаны нормы взаимозаменяемости продуктов при приготовлении мясных и мясосодержащих полуфабрикатов, в которых регламентирована замена продуктов (приложения № 1-2 к возражениям на акт проверки). По пояснениям заявителя, указанные нормы являются своего рода технологической (технической) инструкцией и неотъемлемой частью ТУ 9214-554-00419779 «Полуфабрикаты в тесте замороженные», разработанных и утвержденных ИП ФИО6, и используемых в своей деятельности налогоплательщиком. Факт замены мяса подтверждается фактическим приобретением и списанием заявителем мяса свинины в большем количестве, чем необходимо для производства полуфабрикатов, и соответственно мяса говядины в меньшем количестве. Кроме того, налогоплательщиком учет полученного фарша, отпуск его в производство велся всего по двум номенклатурам «Фарш», «Фарш свиной 3 кат.», что свидетельствует о фактической взаимозаменяемости заявителем сырья. Ссылка налогового органа на невозможность замены и неуказание в документах о замене не состоятельна.

Налоговым органом документально не опровергнуты доводы налогоплательщика со ссылкой на положение в ТУ, что «для приготовления 100 кг готовых полуфабрикатов (пельменей, вареников) используются примерно 28 кг теста и примерно 72 кг начинки», а также, что при расчете массовая доля начинки снижена до предельно допустимого – 50% без учета фактических затрат налогоплательщика в пределах ТУ и нормативов. В ходе проверки инспекцией обстоятельства, касающиеся количества начинки в полуфабрикатах, процесса настройки используемого налогоплательщиком технологического оборудования, в полной мере не исследованы, должностные лица общества по указанным обстоятельствам не допрошены.

Поскольку инспекцией при определении обязательств проверяемого лица расчетным путем не соблюдены принципы, заложенные в подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, суд признает решение инспекции в оспариваемой части незаконным.

В целях восстановления нарушенных прав и законных интересов заявителя в порядке ст. 201 АПК РФ ответчик обязан устранить нарушения прав и законных интересов заявителя.

С учетом принятого решения согласно ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на ответчика и подлежат взысканию в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики

РЕШИЛ:

1. Признать незаконным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Удмуртской Республике от 10.07.2017 № 08-7-21/7, вынесенное в отношении Общества с ограниченной ответственностью «Пельмени от фермера ФИО6» г. Сарапул, в части доначисления налога на прибыль в размере 1866206 руб. 63 коп., соответствующих пеней и штрафа.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №5 по Удмуртской Республике г. Сарапул устранить нарушение прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью «Пельмени от фермера ФИО6» г. Сарапул.

2. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Удмуртской Республике г. Сарапул в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Пельмени от фермера ФИО6» г.Сарапул 3000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд г. Пермь в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Судья Н.Г. Зорина