Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи Л.Ф. Мосиной при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания В.Ю. Степановой, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Открытого акционерного общества «Можгасыр», г. Ижевск к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике, г.Ижевск о признании частично недействительным решения налогового органа от 28.09.2012 №07-78/8

в присутствии представителей:

от заявителя: ФИО1 по доверенности от 10.06.2013, ФИО2 по доверенности от 10.06.2013, ФИО3 по доверенности от 10.0-6.2013, ФИО4 по доверенности;

от ответчика: ФИО5 по доверенности от 07.02.2012, ФИО6 по доверенности от 09.01.2013, ФИО7 по доверенности от 05.03.2013;

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество «Можгасыр», г. Ижевск (далее – ОАО «Можгасыр», общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (далее Межрайонная ИФНС России по КН по УР, налоговый орган) №07-781/8 от 28.09.2012 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 235 055 руб., пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 93 руб. 45 коп. (п. 2.1 решения), налога на прибыль в размере 7 651 246 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 181 725 руб., а также в части привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на прибыль в размере 257 920 руб. (по п.п.1.3, 1.4, 1.5, 1.6 решения) по основаниям, изложенным в заявлении, в письменных пояснениях (т. 1 л.д. 7-5, т.20 л.д.8-13, т.21 л.д. 5-16, т.21 л.д.99-107, т. 23 л.д. 9-11, т.26 л.д. 128-133).

Налоговый орган требования заявителя не признал по основаниям, изложенным в отзыве (т.3 л.д. 134-157, т.20 л.д.1-5, т.20 л.д.96-99, т.21 л.д. 41-44, т. 21 л.д. 135-141, т. 24 л.д. 46-48).

Из представленных по делу доказательств, следует, что налоговым органом в отношении ОАО «Можгасыр» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 05.09.2012 №07-75/8 (т.2 л.д. 1-90).

По результатам проверки с учетом возражений налогоплательщика, налоговым органом вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №07-78/8 от 28.09.2012 (т.1 л.д.36-148).

Согласно указанному решению обществу предложено уплатить недоимку в сумме 7 886 301 руб., в том числе по налогу на прибыль в сумме 7 651 246 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 235 055 руб., пени в сумме 182 719 руб., в том числе по налогу на прибыль 181 725,98 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 93,45 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 899,84 руб.

Указанным решение общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в виде штрафа в общей сумме 257 920 руб. за неуплату налога на прибыль.

Заявитель обжаловал решение налогового органа в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 23.11.2012 №06-06/15013@ по апелляционной жалобе ОАО «Можгасыр» решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике №07-78/8 от 28.09.2012 оставлено без изменения (т. 2 л.д. 91-97).

Несогласие заявителя с решением налогового органа послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

В соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

По п. 1.3 решения.

В обоснование заявленного требования заявитель указал, что сыр - это высокопитательный натуральный пищевой продукт, производимый из нормализованного пастеризованного коровьего молока, подвергнутого воздействию заквасочной микрофлоры, молокосвертывающего ферментного препарата с последующим выделением сырной массы, ее обработкой и созреванием. Для каждого вида сыра разработаны и утверждены Технические условия (ТУ), согласно требованиям которых, и осуществляется весь процесс производства сыров. Нормализация смеси является обязательной операцией технологического процесса производства сыра. Под нормализацией молока, понимается процесс установления определенного соотношения массовой доли жира к массовой доле белка в молоке для выработки сыра, стандартного по массовой доле жира в пересчете на сухое вещество. Нормализация проводится в сыроизготовителе (сыродельной ванне) путем смешивания цельного и обезжиренного молока или обезжиренного молока и сливок (п.7.3.2 Сборника) в зависимости от данных лаборатории о составе и качественных характеристиках исходного сырья и приготовленной смеси. И уже из подготовленной нормализованной молочной смеси вырабатывается сыр (пункт 7.3.4 Сборника). То есть, для изготовления сыра используется не цельное молоко, а нормализованная смесь. При этом для производства каждого вида сыра готовится отдельная смесь, поскольку у разных видов сыров своя технология производства, свои технологические особенности. Для получения сыра, стандартного по массовой доле жира, необходимо подобрать оптимальное отношение массовой доли жира к массовой доле белка в смеси для выработки сыра. Это отношение называется коэффициентом нормализации, который определяется опытным путем при проведении контрольных выработок на конкретном предприятии. Необходимость нормализации смеси по белку возникает, в том числе и в связи с потерями белка в процессе бактофугирования полученного от поставщиков молока.

Налоговый орган утверждает, что сухое обезжиренное молоко (далее СОМ) используется ОАО «Можгасыр» только при производстве сырного продукта Голландский-Н и не принимает доводы ОАО «Можгасыр» о том, что СОМ использовалось в производственном процессе в целях нормализации смеси, из которой вырабатываются и другие виды сыров, такие как «Российский молодой», «Костромской ИТ», «Пошехонский», «Голландский ИТ».

Выводы налогового органа, о том, что СОМ используется ОАО «Можгасыр» только для выработки сырного продукта «Голландский-Н», и что ОАО «Можгасыр» допущено сверхнормативное списание СОМ на производство сырного продукта «Голландский-Н», а также списание СОМ на производство сырного продукта «Голландский-Н» при отсутствии выработки данного продукта, являются несостоятельными, поскольку в спорном периоде (с 01.01.2010 по 28.02.2011) СОМ списывалось на выработку сырного продукта «Голландский Н» и нормализацию смеси (через обезжиренное молоко (обрат)). Как видно из приложений, сырный продукт «Голландский Н» был произведен только в январе - сентябре 2010 г., и именно в эти месяцы на его производство было списано сухое обезжиренное молоко. А в октябре - декабре 2010 г. и январе - феврале 2011 г. СОМ на выработку «Голландский Н» не списывалось, поскольку сырный продукт не производился. То есть, в отсутствии выработки сырного продукта «Голландский Н» сухое обезжиренное молоко на этот продукт не списывалось. Количество списанного в производство сухого обезжиренного молока (614 676,624 кг в 2010 году и 8 887 кг в январе-феврале 2011 года) подтверждается требованиями-накладными.

Наибольшее производство сырного продукта «Голландский Н» приходится на период с мая по август 2010 г., в течение которого было произведено 65% всего его годового объема (за 2010 г. всего произведено 611 413,1 кг сырного продукта, в т.ч. 399 681,1 кг за период май-август 2010 г.). Это объясняется тем, что Обществу в целях получения наибольшей прибыли было выгодно летом произвести продукцию с более низкой себестоимостью, поскольку летом закупочные цены на молоко ниже, чем в остальные периоды. Вся произведенная летом продукция была продана осенью и зимой. В Ведомости по товарам видно, что в летние месяцы происходит рост остатков сырного продукта «Голландский Н» в холодильнике (так называется склад хранения готовой продукции). Так на конец сентября 2010 г. его остаток составил 187 013,080 кг, что значительно выше, чем в остальные месяцы года, но до конца марта 2011 г. весь произведенный сырный продукт «Голландский Н» был реализован (на 31.03.2011 его остаток равен нулю).

По мнению заявителя, выводы налогового органа о том, что Обществом допущено сверхнормативное списание сухого обезжиренного молока при выработке сырного продукт «Голландский Н» и списание СОМ при отсутствии выработки данного продукта не подтверждается ни первичными документами (актами списания ТМЦ), ни данными бухгалтерского учета (учетными регистрами «Затраты при выпуске продукции» и «Ведомость по товарам») и, следовательно, является ошибочным.

Возражая против требований заявителя, налоговый орган указал, что в ходе проверки установлено, что в нарушение ст.ст. 247, 252, 253, 254, 274 НК РФ, неправомерно увеличил прямые материальные расходы по основному цеху на производство сырного молокосодержащего составного продукта полутвердого «Голландский Н», что повлекло неуплату в бюджет налога на прибыль за 2010-2011гг. При анализе материальных отчетов и актов на списание материалов по основному цеху установлено сверхнормативное списание материальных затрат за 2010 год по СОМ на выработку сырного продукта «Голландский-Н». Из системного анализа технической документации по производству молока и молочных продуктов не установлено, что при сепарации и бактофугирования снижается количество белка. При сепарации в частности возможно изменение структуры белка, путем изменения его содержания, что не может влиять на его количественное уменьшение в составе молока. В ходе проверки налогоплательщиком представлены журналы регистрации анализов поступающего сырья, из которых видно, что количество белка в молоке зависит от сезонности. Из анализа данных журналов установлено, что самое высокое содержание белка в молоке в период август-октябрь. Из анализа показателя «белок» за октябрь, ноябрь, декабрь 2010г. следует, что расхождения по белку у основных поставщиков молока не установлено. Также не выявлено фактов пониженного содержания белка. Следовательно, довод ОАО «Можгасыр» о том, что СОМ списывается только на нормализацию молока в октябре, ноябре, декабре 2010г. и январе, феврале 2011г. является необоснованным.

Налоговый органом не оспаривается сам факт использования СОМ при производстве сыров «Российский молодой», «Костромской ИТ», «Пошехонский ИТ», «Голландский ИТ», однако в ходе проверки установлено, что то количество СОМ, списанное в производстве, не могло быть использовано на нормализацию смеси при производстве данных сыров в связи с тем, что количество белка в молоке было оптимальное. Из представленных накладных, невозможно установить для производства какой продукции списывается СОМ. Однако в бухгалтерском учете налогоплательщиком суммы по списанию СОМ для производства сыра Голландский-Н и нормализации смеси разграничены.

Представленные ОАО «Можгасыр» приказ от 30.12.2005 №370 и журналы контроля производства сыра не отражают, каким образом производилась нормализация смеси по белку (обратом, полученном при сепарировании или непосредственно добавлением СОМ). Соотношение массовой доли жира и белка для сыров: «Российский молодой», «Голландский ИТ», «Костромской ИТ», «Пошехонский ИТ» в нормализованном молоке не выдерживается. Представленная налогоплательщиком «Рекомендуемая методика проведения расчета нормализации смеси для выработки сыра по массовой доле белка с помощью СОМ по х/д» №3406.12 от 16.10.2012 к проверяемому периоду проверки 2010-2011 гг. не относится.

Из анализа сведений по нормализации белка за 2010-2011 год, а именно требований-накладных и актов на списание, следует, что фактически заявителем производилось в бухгалтерском учете необоснованное списание СОМ на расходы с целью занижения налоговой базы по налогу на прибыль при отсутствии фактического использования такого объема СОМ в производственной деятельности (нормализации смеси и выработки Голландского - Н). В спорный период нормализация смеси СОМ в количестве указанном налогоплательщиком, не производилась, так как содержание белка соответствовало норме.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль признаются: российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой главой.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ч.2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

В силу ч. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

В соответствии с п.1. ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК.

В соответствии с п.1. ст. 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).

Основные технологические процессы изготовления сыров описаны в Сборнике типовых технологических инструкций по производству полутвердых сыров (утв. Директором Государственного научного учреждения Всероссийский научно-исследовательский институт маслоделия и сыроделия 14.12.2009 - далее Сборник).

Во Введении к Сборнику указано, что сыр - это высокопитательный натуральный пищевой продукт, производимый из нормализованного пастеризованного коровьего молока, подвергнутого воздействию заквасочной микрофлоры, молокосвертывающего ферментного препарата с последующим выделением сырной массы, ее обработкой и созреванием.

Для каждого вида сыра разработаны и утверждены Технические условия (ТУ), согласно требованиям которых, и осуществляется весь процесс производства сыров, например:

• «Российский молодой» (ТУ 9225-134-04610209-2003);

• «Костромской ИТ» (ТУ 9225-041-04610209-2002);

• «Пошехонский» (ТУ 9225-067-04610209-2003);

• «Голландский ИТ» (ТУ 9225-039-04610209-2002).

Технологическими инструкциями определено сырье, которое применяется для изготовления сыра, в том числе: молоко коровье; сливки-сырьё; молоко обезжиренное; молоко сухое обезжиренное; концентраты и закваски бактериальные и др.

Технологический процесс производств сыра согласно Технологической инструкции состоит из следующих операций: контроль качества, приемка и сортировка сырья; созревание молока; восстановление сухого обезжиренного молока; пастеризация молока и нормализация смеси; подготовка смеси к свертыванию; свертывание смеси, обработка сгустка и сырного зерна; формование сыра; посолка сыра; созревание сыра; хранение сыра.

Следовательно, нормализация смеси является обязательной операцией технологического процесса производства сыра. Нормализацию смеси осуществляют в соответствии с требованиями, изложенными в Сборнике типовых технологических инструкций по производству твердых сычужных сыров. При этом для нормализации смеси допускается использование сухого обезжиренного молока. Процесс нормализации описан в разделе 7.3 Сборника.

Нормализация молока - это процесс установления определенного соотношения массовой доли жира к массовой доле белка в молоке для выработки сыра, стандартного по массовой доле жира в пересчете на сухое вещество.

Нормализация проводится в сыроизготовителе (сыродельной ванне) путем смешивания цельного и обезжиренного молока или обезжиренного молока и сливок (п.7.3.2 Сборника) в зависимости от данных лаборатории о составе и качественных характеристиках исходного сырья и приготовленной смеси. После заполнения сыродельной ванны в нормализованном молоке ещё раз проверяют массовую долю жира и окончательно регулируют её, добавляя обезжиренное молоко или сливки. И уже из подготовленной нормализованной молочной смеси вырабатывается сыр (п.7.3.4 Сборника).

Обезжиренное молоко для целей нормализации смеси получается путем восстановления сухого обезжиренного молока. Технологический процесс восстановления сухого обезжиренного молока осуществляется путем растворения сухого обезжиренного молока в обезжиренном молоке (обрате). После растворения восстановленное сухое обезжиренное молоко выдерживается с целью набухания белка в течение 3-4 часов.

Следовательно, для изготовления сыра используется не цельное молоко, а нормализованная смесь. При этом для производства каждого вида сыра готовится отдельная смесь, поскольку у разных видов сыров своя технология производства, свои технологические особенности.

Согласно Приложению «А» Технологической инструкции массовая доля жира в смеси может быть от 2,5 до 3,5%.

ОАО «Можгасыр» при многолетнем производстве сыра практическим путем определено, что для производства сыра с массовой долей жира в сухом веществе 50% готовится смесь с массовой долей жира в смеси 3,1%, а для производства сыра с массовой долей жира в сухом веществе 45% готовится смесь с массовой долей жира в смеси 2,5-2,6% (зависит от конкретного вида сыра).

Как было сказано выше, для получения сыра, стандартного по массовой доле жира, необходимо подобрать оптимальное отношение массовой доли жира к массовой доле белка в смеси для выработки сыра. Это отношение называется коэффициентом нормализации, который определяется опытным путем при проведении контрольных выработок на конкретном предприятии.

В ОАО «Можгасыр» при выработке сыров с массовой долей жира в сухом веществе 45% применяются коэффициенты равные 0,806 и 0,839 при выработке сыра с массовой долей жира в сухом веществе 50% применяется коэффициент равный 1,000.

По формуле, которая указана в разделе 7.3.3 Сборника и подтверждена в
Рекомендуемой методике проведения расчета нормализации смеси для выработки сыра по массовой доле белка с помощью СОМ (утв. директором ГНУ ВНИИМС Россельхозакадемии, г.Углич 14.12.2009), общество вычисляет белок, который необходимо установить в смеси для выработки сыра необходимого качества: Бсм = Жсм/К, где

Бсм - требуемая массовая доля белка в смеси %,

Жсм-требуемая массовая доля жира в смеси-нормализованном молоке%;

К - коэффициент нормализации.

Применяя указанную формулу, находится требуемая массовая доля белка в смеси: при требуемой массовой доли жира в смеси 2,5% доля белка в смеси должна быть 3,1% (2,5/0,806); при требуемой массовой доли жира в смеси 2,6% доля белка в смеси должна быть 3,1% (2,6/0,839); при требуемой массовой доли жира в смеси 3,1% доля белка в смеси должна быть 3,1% (3,1/1,000).

Как видно, доля белка в смеси, необходимая для изготовления сыра требуемого качества, отличается от количества белка в исходном сырье (молоке). Образуется так называемый «дефицит белка», который восстанавливается путем добавления в смесь сухого обезжиренного молока.

Необходимость нормализации смеси по белку возникает, в том числе и в связи с потерями белка в процессе бактофугирования полученного от поставщиков молока. Всё поступающее молоко на ОАО «Можгасыр» подвергается процессу бактофугирования.

Бактофугирование - это процесс, предназначенный для отделения бактерий из молока и особенно спор, образованных некоторыми видами бактерий.

После бактофугирования массовая доля белка в молоке снижается, что подтверждается письмом (от 28.12.2012 вход.№ 615/а), полученным от ГНУ ВНИИМС Россельхозакадемии в ответ на запрос ОАО «Можгасыр» (исход.№ 1078/а от 18.12.2012) (т.2 л.д. 147-148).

Между тем, из ответа ЗАО «Тетра Пак» (поставщика бактофуги ВВ 818 HGV)от 25.04.2013, следует, что при работе бактофуги во время технологического процесса в сбрасываемом в канализацию осадке содержится от 0,4 до 0,6 % процентов белка.

То есть, в процессе бактофугирования в молоке, используемом ОАО «Можгасыр» в производстве сыра, понижается содержание белка. Что является не единственной, а еще одной причиной, которой обусловлена необходимость нормализации смеси по белку с использованием сухого обезжиренного молока.

Как следует из материалов дела, сырный молокосодержащий продукт полутвердый «Голландский Н» вырабатывается ОАО «Можгасыр» в соответствии с «Технологической инструкцией изготовителя ТИИ ТУ 9225-004-00437955-09» (далее Технологическая инструкция), утвержденной генеральным директором ОАО «Можгасыр». Основным компонентом для производства сыра «Голландского Н» является сухое обезжиренное молоко (далее СОМ).

В соответствии с п. 20.ст. 4 гл. 1 «Технического регламента на молоко и молочную продукцию» утвержденного Федеральным законом от 12.06.2008 №88-ФЗ сухое обезжиренное молоко - это сухой молочный продукт, массовая доля сухих веществ молока в котором составляет не менее чем 95%, массовая доля белка в сухих обезжиренных веществах молока не менее чем 34% и массовая доля жира - не более чем 1,5%.

Расход сырья на выработку одной тонны продукта осуществляется в соответствии с рецептурой для производства сырного продукта «Голландского Н», предусмотренной Технологической инструкцией, где на 1 тн. продукта предусмотрен расход сухого обезжиренного молока в количестве 615.4 кг. В случае списания СОМ больше указанной нормы приведет к изменениям физико-химических показателей готовой продукции «Голландского Н».

Как видно из материалов дела, сырный продукт «Голландский-Н» был произведен только в январе - сентябре 2010 г., и именно в эти месяцы на его производство было списано сухое обезжиренное молоко. А в октябре - декабре 2010 г. и январе - феврале 2011 г. СОМ на выработку «Голландский Н» не списывалось, поскольку сырный продукт в указанный период не производился. Следовательно, в отсутствии выработки сырного продукта «Голландский Н» сухое обезжиренное молоко на этот продукт не списывалось.

Количество списанного в производство сухого обезжиренного молока (в 2010 году составило 614 676,624 кг, в январе-феврале 2011 году - 8 887 кг) подтверждается требованиями-накладными.

Из допросов должностных лиц ОАО «Можгасыр» (протокол допроса главного технолога ОАО «Можгасыр» ФИО3, протокол допроса начальника сыродельного производства ОАО «Можгасыр» ФИО8), следует, что СОМ использовался как для выработки сырного продукта «Голландский-Н», так и для нормализации на основании анализов лаборатории.

Доводы налогового орган о том, что в октябре, ноябре, декабре 2010 года; в январе, феврале 2011 года СОМ на нормализацию не списывался, а был использован на выработку сырного продукта «Голландский-Н», а в актах на списание материалов указано, что СОМ использовался на выработку сырного продукта «Голландский-Н», судом не принимается во внимание.

Как следует из материалов дела, в спорный период в актах на списание материалов по сыродельному цеху в графе «куда» указано: на выработку сыра. Какого именно сыра, в актах на списание материалов по сыродельному цеху, не указано.

В ОАО «Можгасыр» списание СОМ в основном цехе производится на основании первичного документа «Требование - накладная», который выписывается непосредственно в момент передачи СОМ в производство. Фактическое его использование на конкретный вид продукции отражается в унифицированном первичном документе «Отчет выработки готовой продукции, списание сырья и выход продуктов переработки молока» (форма № МХ-18). В конце месяца данные об общем списании материалов по сыродельному цеху (в т.ч. СОМ) обобщаются в одном акте, который подписывается комиссией и утверждается генеральным директором (заместителем генерального директора). Акт подтверждает общее количество списанных (использованных) материалов с подотчета материально-ответственного лица, но не указывает (не подтверждает) направление затрат. Поскольку при основном цехе отсутствует склад для хранения материалов, то необходимое количество СОМ, отпущенного с основного склада, сразу же направляется в производство. Документом, подтверждающим его списание в производство в основном цехе, является требование - накладная. Именно этот первичный документ и связанный с ним в бухгалтерской программе «1С: Предприятие». Отчет выработки готовой продукции (ф.№ МХ-18) указывают на направление произведенных затрат, т.е. только в Отчете (ф.№ МХ-18) можно увидеть, на какой вид сыра было использовано СОМ.

Следовательно, выводы налогового органа о том, что СОМ был списан на выработку именно сыра «Голландский-Н», являются необоснованными.

Кроме того, согласно пункту 4.1 учетной политики ОАО «Можгасыр» в целях бухгалтерского учета на 2010г., 2011г. определен способ расчета себестоимости для основного производства - по выпущенной продукции. В соответствии с пунктом 2 статьи 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги). То есть все произведенные затраты относятся к той или иной конкретно произведенной продукции. Если имеются затраты, а выпуск продукции отсутствует, то в учете должно быть сформировано незавершенное производство, остатки по которому, в бухгалтерском учете отражаются в дебете счета 20 «Основное производство».

Этот алгоритм методологии ведения бухгалтерского учета заложен и в бухгалтерской программе «1С: Предприятие 8.2 «Управление производственным предприятием» редакция 1.3», которую использует ОАО «Можгасыр» для ведения бухгалтерского учета. Это правило подтверждает ответ организации, которая производит установку и обслуживание бухгалтерской программы.

В бухгалтерском учете ОАО «Можгасыр» остатки по счету 20 «Основное производство» отсутствуют и из товарных накладных видно, что в спорный период сырный продукт «Голландский-Н» не вырабатывался.

Подтверждая этот алгоритм бухгалтерского учета, к письменным пояснениям к судебному заседанию 01.07.2013 был представлен учетный регистр по учету затрат при выпуске продукции. Как видно из этого регистра сырный продукт «Голландский Н» был произведен только в январе – сентябре 2010 г., и именно в эти месяцы на его производство было списано сухое обезжиренное молоко. А в октябре – декабре 2010г. и январе – феврале 2011 г. СОМ на выработку «Голландский Н» не списывалось, поскольку сырный продукт не производился. Т.е. при отсутствии выработки сырного продукта «Голландский Н» сухое обезжиренное молоко на этот продукт не списывается.

В дополнение к учетному регистру по учету затрат при выпуске продукции предоставлен регистр бухгалтерского учета «Ведомость по товарам за период январь 2010г. - декабрь 2011г.», в котором отражено движение (приход-расход) сырного продукта Голландский «Н». Из Ведомости видно, что в течение периода октябрь 2010г. - февраль 2011 г. включительно выпуска сырного продукта Голландский «Н» не было (приход по Основному цеху отсутствует).

Как видно из всех бухгалтерских регистров («Затраты при выпуске продукции» и «Ведомость по товарам») выпуска сырного продукта Голландский «Н» в спорный период (октябрь 2010 г. – февраль 2011 г.) не было, что подтверждается и первичным документом (акт на списание материалов), в котором списания сухого обезжиренного молока на Голландский «Н» нет.

Наибольшее производство сырного продукта Голландский «Н» приходится на период с мая по август 2010 г., в течение которого было произведено 65% всего его годового объема (за 2010 г. всего произведено 611413,1кг сырного продукта, в т.ч. 399681,1кг за период май-август 2010 г.).

Это объясняется тем, что Обществу в целях получения наибольшей прибыли было выгодно летом произвести продукцию с более низкой себестоимостью, поскольку летом закупочные цены на молоко ниже, чем в остальные периоды. Вся произведенная летом продукция была продана осенью и зимой. В Ведомости по товарам видно, что в летние месяцы происходит рост остатков сырного продукта Голландский «Н» в Холодильнике (так называется склад хранения готовой продукции). Так на конец сентября 2010 г. его остаток составил 187 013,080 кг, что значительно выше, чем в остальные месяцы года, но до конца марта 2011 г. весь произведенный сырный продукт Голландский «Н» был реализован (на 31.03.2011 его остаток равен нулю).

Таким образом, суд пришел к выводу, что налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки не исследован в полном объеме технологический процесс изготовления сыров, в результате чего сделан ошибочный вывод о том, что СОМ используется ОАО «Можгасыр» только для выработки сырного продукта «Голландский-Н». Кроме того, факт приобретения ОАО «Можгасыр» СОМ в заявленных количествах, налоговый орган не ставит под сомнение.

Доводы налогового органа, о том, что СОМ используется ОАО «Можгасыр» только для выработки сырного продукта «Голландский-Н», и что ОАО «Можгасыр» допущено сверхнормативное списание СОМ на производство сырного продукта «Голландский-Н», а также списание СОМ на производство сырного продукта «Голландский-Н» при отсутствии выработки данного продукта, являются необоснованными и противоречащими материалам дела.

На основании изложенного, суд считает, что выводы налогового органа неправомерном увеличении прямых материальных расходов по основному цеху на производство сырного молокосодержащего составного продукта полутвердого «Голландский Н», являются не обоснованными.

При изложенных обстоятельствах решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике №07-78/8 от 28.09.2012 в указанной части признается судом незаконным и необоснованным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. Требования заявителя подлежат удовлетворению.

По п. 1 4 решения

В обоснование заявленного требования заявитель указал, что в 4-ом квартале 2010 г. было выявлено, что при производстве спредов увеличился расход масложировой продукции, о чем инженером-технологом ОАО «Можгасыр» была составлена служебная записка. Обществом было выявлено, что в блоке подготовки горячей воды для производства спредов при обследовании была выявлена некорректная работа датчика температуры, который показывает температуру плавления жира. В декабре 2010 г. неисправность была устранена. В результате в периоде неправильного показания прибора увеличился расход исходного сырья (жира растительного) при производстве спредов, в виду того, что при недостаточной температуре для плавления масложировой продукции происходил отстой растительного жира на поверхности смеси и на стенках оборудования (ванны) при перемешивании молочной фазы (сливки) с немолочной фазой (жир растительный). Документы, подтверждающие поломку оборудования, меры, направленные на устранение неисправности представлены налоговому органу в ходе проверки. На факт длительности исправления поломки оборудования повлиял и человеческий фактор, поскольку 21.08.2010 мастером маслодельного участка была назначена ФИО9, работавшая до этого мастером по реализации готовой продукции в отделе продаж и не имеющая практического опыта на производстве. Согласно п. 4.1 Учетной политики в целях бухгалтерского учета на 2010 г., 2011 г. на предприятии определен способ расчета себестоимости для основного производства - по выпущенной продукции, поэтому списание сырья (в том числе и жира растительного) производится по нормам от количества выработанной продукции. Содержание жира растительного в готовой продукции соответствует необходимым технологическим требованиям, а его повышенный расход в 4-ом квартале 2010 г. произошел в результате технологических потерь, которые были обусловлены поломкой оборудования.

Ссылка налогового органа на письмо Минфина РФ от 31.01.2011 № 03-03-06/1/39 является несостоятельной, поскольку указанное письмо является ответом на запрос организации, которая осуществляет розничную продажу продуктов питания и товаров народного потребления посредством организации торговой сети и не может быть принято, как руководство к действию ОАО «Можгасыр». По мнению заявителя, такие документы, как технологические карты, сметы технологического процесса необходимо составлять и утверждать, когда технологические потери в процессе производства продукции происходят на постоянной основе. Тогда норматив технологических потерь должен быть разработан для каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве, исходя из технологических особенностей производственного цикла. При определении нормативов образования технологических отходов должны быть проведены исследования технологических служб организации и составлены расчеты, подтверждающие эти потери.

Выход из строя оборудования, в результате которого произошел повышенный расход сырья, является единичным случаем и подтвержден необходимыми документами (служебной запиской инженера-технолога и документами инженерной службы об устранении неисправности). Поэтому списание жира в производство не является сверхнормативным расходом сырья, является обоснованным и документально подтвержденным.

Возражая против требований заявителя, налоговый орган указал, что в ходе проверки установлено, что ОАО «Можгасыр» неверно применяет норму расхода масложировой продукции «СОЮЗ» при выработке спредов. В октябре, ноябре и декабре 2010 года для выработки спредов в количестве 6465.720 кг требуется израсходовать жир «Союз 52L» по рецептуре в количестве 2061.185 кг, тогда как фактический расход жира по бухгалтерским и налоговым регистрам составил 54130.170 кг. Следовательно, з а 4 квартал 2010г. фактическое списание жира растительного на 40 460,485 кг больше, чем необходимо по рецептуре или в 26,3 раз превышает расход жира растительного по сравнению с необходимым количеством. ОАО «Можгасыр» списание жира в 4 кв. 2010г. осуществляло не по факту использования жира (т.е. по акту на списание материалов) и не по рецептуре на выработку спредов. Следовательно, количество списания жира по бухгалтерскому и налоговому учету не подтверждается актами на списание материалов по маслоцеху. В соответствии с актом на списание материалов по маслоцеху от 31.12.2010г. и бухгалтерскими и налоговыми регистрами в декабре 2010г. списано жира в количестве 17 887,19 кг. в то же время выработка спреда согласно производственных отчетов за декабрь 2010г. составила 1 508,76 кг., жира по рецептуре необходимого для выработки данного количества спреда 506,662 кг. Из анализа требований-накладных и производственных отчетов, налоговым органом также установлено, что в период сентябрь - декабрь 2010 года заявителем производилось списание жира при отсутствии производства в эти дни спреда.

Кроме того, подтверждающих поломку оборудования документов налогоплательщиком не представлено. Однако если допустить, что действительно была поломка оборудования, то в результате неправильного показания прибора увеличился бы расход исходного сырья (жира растительного), а так же и других иных ингредиентов (ванилин, какао порошок, эмульгатор, сахарный песок и т.д.) используемых при производстве спредов, так как закладка всех вышеуказанного сырья производится одновременно в резервуар с термостатирующей рубашкой и мешалкой. Однако при анализе актов на списание установлено, что иные ингредиенты (ванилин, какао порошок, эмульгатор, сахарный песок и т.д.) списаны только на фактическую выработку спредов в 4 кв. 2010 г. т.е. в соответствии с рецептурой.

Довод заявителя о том, что ФИО9, назначенная с 21.08.2010 мастером маслодельного участка, не компетентна в вопросе деятельности данного цеха, что повлияло на длительность устранения поломки, является не обоснованным, поскольку из представленной инвентарной карточки учета объекта основных средств от 30.06.2006 №91151 данное лицо ФИО9 являлась материально-ответственным лицом в маслоцехе с 2008 по 2012гг.

Кроме того, согласно п. 8 изменений №2 к технологической инструкции по производству спредов по ТУ9148-010-13870642-2004, утвержденной 25.06.2001, введенной в действие 02.11.2005, используемых заявителем при производстве спредов, добавочные компоненты (краситель, эмульгатор, ароматизатор, антиокислитель) добавляют непосредственно в расплавленный жир, который в емкости с термостатируемой рубашкой доводят до температуры 45-60С. Таким образом довод заявителя о том, что иные компоненты смешиваются в другом месте, а не в ванне плавления спреда, не находят своего обоснования. Анализ расхода иных компонентов спреда показал отсутствие их сверхнормативного списания, что опровергает довод заявителя о поломке оборудования.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

Согласно п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются:

- расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено статьей 261 настоящего Кодекса;

- потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации;

- технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья;

- расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий.

Нормируемые потери - это потери, образующиеся в результате усушки, утруски, раскрошки, разлива, то есть так называемая естественная убыль товаров: уменьшение веса или объема товаров происходит вследствие изменения их физико-химических качеств.

Ненормируемые потери - это потери от боя, брака и порчи товаров, а также потери по недостачам, растратам и хищениям. Данные потери образуются вследствие уменьшения массы товаров сверх норм естественной убыли, понижения качества по сравнению со стандартами, веса и объема товаров, а также их порчи из-за неправильных условий хранения, халатности должностных лиц. К сверхнормативным относятся и потери вследствие стихийных бедствий, а именно: не компенсируемых убытков от пожаров, наводнений, всякого рода аварий, убытков от хищений, виновники которых по решению суда не установлены.

Товарные потери выявляются путем проверки наличия товаров путем инвентаризации. Выявленные отклонения в соответствии с Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года №34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» и Законом №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» должны регулироваться следующим образом:

- убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в законодательном порядке, списывается по распоряжению руководителя организации на издержки обращения предприятия;

- потери сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц.

Как следует из материалов дела, ОАО «Можгасыр» списание материальных расходов в маслоцехе при производстве спредов производится на основании рецептур на производство спреда методом преобразования высокожирных сливок на 1000 кг без учета потерь.

В соответствии с п. 4 ст. 4 гл. 1 «Технического регламента на молоко и молочную продукцию» утвержденного Федеральным законом от 12.06.2008 №88-ФЗ спред - это молочный составной продукт, пищевой продукт, произведенный из молока и (или) молочных продуктов без добавления или с добавлением побочных продуктов переработки молока и немолочных компонентов, которые добавляются не в целях замены составных частей молока. При этом в этом готовом продукте составных частей молока должно быть более чем 50%.

В соответствии с разделом 2 «Характеристика сырья» Технологической инструкции по производству спредов по ТУ 9148010-13870642-2004, утвержденной директором Центрального научно-исследовательского института современных жировых технологий» при производстве спредов ОАО «Можгасыр» использует масложировую продукцию под торговой маркой «Союз» на основе смеси растительных масел по ТУ 9142-027-13870642 в ассортименте, в том числе заменители молочного жира с массовой долей жира 99,7-99,9%;

Расход жира на выработку одной тонны продукта осуществляется в соответствии с рецептурой для производства и составляет для:

- спреда сливочно-растительного «Крестьянского» с массовой долей жира 72,5% - 364 кг.

- спреда сливочно-растительного «Крестьянского» шоколадного с массовой долей жира 50% -260 кг.

В случае списания жира больше указанной нормы приведет к изменениям физико-химических показателей готовой продукции - спредов.

В ходе проверки установлено, что движение жира растительного на выработку спредов отражено в регистрах бухгалтерского учета (оборотно-сальдовая ведомость, анализ счета по счету №10 «Материалы и сырье», по счету №20 «Основное производство»), в ежемесячных материальных отчетах по маслоцеху, в требованиях накладных на внутреннее перемещение, в регистрах налогового учета «Прямые материальные расходы по маслоцеху».

В регистре налогового учета «Прямые расходы за 2010г. по маслоцеху» отражена сумма прямых расходов в размере 46 312 136, 00 руб.

В налоговом учете в регистре «Прямые материальные расходы» отражены затраты на жир растительный на основании требований накладных на внутреннее перемещение.

При анализе регистров бухгалтерского учета за 2010г. установлено, что ОАО «Можгасыр» неверно применяет норму расхода масложировой продукции «СОЮЗ 52L» при выработке спредов в октябре, ноябре и декабре в количестве 2 420.960 кг, 2 536.000 кг и 1 508.760 кг.

В ходе проверки установлено, что в октябре, ноябре и декабре 2010 г. для выработки спредов в количестве 6 465.720 кг требуется израсходовать жир «Союз 52L» по рецептуре в количестве 2 061.185 кг, тогда как фактический расход жира по бухгалтерским и налоговым регистрам составил 54 130.170 кг.

За 4 квартал 2010г. фактическое списание жира растительного на 40460,485 кг больше, чем необходимо по рецептуре или в 26,3 раз превышает расход жира растительного по сравнению с необходимым количеством.

Таким образом, из материалов дела следует, что ОАО «Можгасыр» при выработке спредов не правильно применяет норму расхода масложировой продукции «СОЮЗ 52L».

Довод налогоплательщика о том, что при производстве спредов используется масложировая смесь растительных масел и соответственно в результате более низкого содержания жира в исходном сырье ОАО «Можгасыр» вынуждено использовать большее количество сырья, является необоснованным, поскольку в ходе проверки налоговым органом для сравнения по количественной закладке жира на фактически выработанный спред в 4 кв. 2010г. произведен расчет по рецептуре утвержденной Технологической инструкцией по производству спредов (ТУ 9148010-13870642-2004») расхода растительного жира с более низким содержанием жира (среднее содержание жира - 93,5%).

По результатам произведенных расчетов получены следующие данные: по рецептуре на выработку спредов при содержании жира в растительном жире равной 99,7% должно быть использовано 2309,1 кг жира растительного; при содержании жира 93,5 % должно быть использовано 2462,22 кг жира растительного. Следовательно, разница составила всего 153,12 кг, т.е. значительного расхода жира растительного, при более низком содержании жира, в нем на фактическую выработку спредов в 4 кв. 2010г. не должно быть.

Довод заявителя о том, что в результате поломки датчика температуры, который показывает температуру плавления жира, увеличился расход исходного сырья (жира растительного) при производстве спредов, судом не принимается во внимание по следующим основаниям.

Согласно п. 4.2. Технологической инструкции по производству спредов по ТУ 9148-010-13870642-2004 расход сырья и основных материалов на выработку 1 тонны спреда учитывается в соответствии с фактическими потерями, но не выше действующих норм расхода и предельно допустимых потерь сырья и жира, устанавливаемых на предприятии.

Согласно п. 5.5.4 вышеуказанной инструкции закладку компонентов для выработки определенного наименования спреда производят по рецептуре. В резервуар с термостатирующей рубашкой и мешалкой вносят расчетное количество компонентов.

Следует отметить, что температура воды, подаваемая в рубашку резервуара, влияет только на процесс плавления жира (физическая величина-пластичность, вязкость жира), а не на количество используемого жира растительного, так как закладка компонентов для выработки спредов осуществляется по рецептуре в соответствии с вышеуказанной инструкцией.

При сопоставлении актов на списание сырья и материалов в основном цехе (в актах указано фактическое использование жира) с регистрами бухгалтерского и налогового учета выявлены расхождения.

Так, например: за октябрь 2010г. по акту на списание жира списано на производство спреда в количестве 305,48 кг., в регистрах налогового и бухгалтерского учета отражено расход жира в количестве 13 805,48 кг..; за ноябрь 2010г. по акту на списание жира списано на производство спреда в количестве 305,48 кг., в регистрах налогового и бухгалтерского учета отражено расход жира в количестве 10 829,00 кг.

Налоговый орган при расчете жира на выработку спреда учитывал расход жира по рецептуре на основании вышеуказанной инструкции.

Таким образом, ОАО «Можгасыр» списание жира в 4 кв. 2010г. осуществляло не по факту использования жира (т.е. по акту на списание материалов) и не по рецептуре на выработку спредов. Следовательно, количество списания жира по бухгалтерскому и налоговому учету не подтверждается актами на списание материалов по маслоцеху.

В соответствии с актом на списание материалов по маслоцеху от 31.12.2010, бухгалтерскими и налоговыми регистрами в декабре 2010г. списано жира в количестве 17 887,19 кг, в то же время выработка спреда согласно производственных отчетов за декабрь 2010г. составила 1 508,76 кг, жира по рецептуре необходимого для выработки данного количества спреда 506,662 кг.

Кроме того, в доказательство подтверждения поломки оборудования, заявителем представлены только служебная записка от 12.10.2010 и акт замера температуры плавления жира на блоке подготовки горячей воды для производства спредов от 27.12.2010 (т. 3 л.д. 114, 115). Иных доказательств налогоплательщиком не представлено. Тогда как в результате неправильного показания прибора увеличился бы расход исходного сырья (жира растительного), а также и других иных ингредиентов (ванилин, какао порошок, эмульгатор, сахарный песок и.т.д) используемых при производстве спредов, поскольку закладка всех вышеуказанного сырья производится одновременно в резервуар с термостатирующей рубашкой и мешалкой.

Однако при анализе актов на списание установлено, что иные ингредиенты (ванилин, какао порошок, эмульгатор, сахарный песок и т.д.) списаны только на фактическую выработку спредов в 4 кв. 2010 г. т.е. в соответствии с рецептурой.

Из анализа товарной накладной №1743 от 27.09.2010, приходного ордера №20945 от 27.09.2010 года установлено, что спорное оборудование - температурный датчик был приобретен в сентябре 2010 года у ООО ТПФ «Приборы контроля», в то время как замена температурного датчика произведена только в декабре 2010 года.

Согласно представленной заявителем дефектной ведомости №72/2010 от 27.12.2010 температурный датчик неправильно показывал температуру и необходима его замена именно на ванне сливок. Согласно представленному акту на списание материалов и запасных частей от 31.12.2010, установлено, что произведен ремонт датчика температуры на ванне сливок в маслоцехе.

В ходе проверки налоговым органом проведен осмотр территории (протокол от 26.06.2012), в ходе которого установлено, что в маслоцехе ОАО «Можгасыр» имеются ванны для высокожирных сливок в количестве 3 штук, ванна для спреда 300 литров (т.21 л.д.90-95).

Таким образом, из представленных документов следует, что замена датчика температуры производилась на ванне сливок, в то время как по утверждению заявителя датчик температуры сломался на ванне спредов, что привело к сверхнормативному списанию жира в спорный период при изготовлении спреда.

Однако, проанализировав представленные заявителем документы по замене датчика температуры, установлено, что на ванне спредов замена датчика температуры не производилась. Тем самым заявителем не подтвержден довод о том, что сверхнормативно списание жира произошло в виду неисправности датчика температуры.

Ссылка заявителя на п. 5.5. технологической инструкции, которой руководствуется общество и производит плавление растительного жира отдельно от жиров с молочными сливками и другими компонентами, является необоснованным, поскольку из доводов заявителя не ясно в каком из резервуаров происходит смешивание с дополнительными компонентами, согласно рецептуре при производстве спреда, поскольку в маслоцехе отсутствуют нормализационно – расходный резервуар согласно технической схеме. Кроме того, из доводов заявителя не представляется возможным определить каким образом и в какой из емкостей происходит получение растительных сливок при производстве спреда, так как в растительные сливки кроме растительного жира входит молоко цельное или обезжиренное и эмульгатор.

Довод заявителя о том, что ФИО9 назначенная с 21.08.2010 мастером маслодельного участка, не компетентна в вопросе деятельности данного цеха, что повлияло на длительность устранения поломки, является не обоснованным, поскольку из представленной инвентарной карточки учета объекта основных средств от 30.06.2006 №91151 следует, что данное лицо ФИО9 являлась материально-ответственным лицом в маслоцехе с 30.06.2008 по 17.04.2012 (т.24 л.д. 9).

Довод заявителя в части использования дополнительных компонентов только при производстве спреда «Шоколадный» является не обоснованным, поскольку при производстве спрэда также добавляются компоненты в виде эмульгатора и ароматизаторов.

Таким образом, документы, подтверждающие повышенный расход растительного жира при выработке спредов, в связи с неисправностью оборудования и обосновывающие величину, в пределах которой фактически сложившиеся технологические потери и учитываются в целях налогообложения прибыли, налогоплательщиком не представлены.

С учетом изложенного, суд считает, что оспариваемое решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике от 28.09.2012 №07-78/8 в указанной части является законным и обоснованным, выводы инспекции подтверждены собранными доказательствами, вина заявителя в совершении налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ налоговым органом доказана, подтверждена представленными по делу доказательствами, оснований для признания его недействительным не имеется.

По п. 1.5 решения

В обоснование заявленного требования заявитель указал, что поскольку жировой баланс имеет ряд существенных недостатков, результаты жирового баланса не могут быть использованы для контроля производства. Поэтому ОАО «Можгасыр» использует основной и наиболее рациональный метод контроля использования сырья по нормам его расхода. Сборник технологических инструкций по производству твердых сычужных сыров, утвержденный Госагропромом СССР 23.12.1987, на который ссылается в решении налоговый орган, отменён. В настоящее время действует Сборник типовых технологических инструкций по производству полутвердых сыров (утв. Директором Государственного научного учреждения Всероссийский научно-исследовательский институт маслоделия и сыроделия 14.12.2009). Ни в Приказе Госагропрома СССР от 31.12.1087 № 1025 «Об утверждении норм расхода и потерь сырья при производстве цельномолочной продукции на предприятиях молочной промышленности и организации работ по нормированию расхода сырья», ни в Сборнике технологических инструкций по производству твердых сычужных сыров, утвержденный Госагропромом СССР 23.12.1987 не упоминается так называемое «уравнение материального баланса». Так в Сборнике типовых технологических инструкций по производству полутвердых сыров излагаются общие вопросы технологии производства сыров конкретного наименования, а в Приказе Госагропрома утверждены нормы расхода и потерь сырья при производстве цельномолочной продукции на предприятиях молочной промышленности и организации работ по нормированию расхода сырья, с учетом которых разработаны и утверждены нормы, применяемые ОАО «Можгасыр».

Утверждая, что обезжиренное молоко является возвратным отходом, налоговый орган ссылается на Инструкцию по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочноконсервной промышленности (утверждена Минсельхозпродом РФ 19.03.1996 с изм. от 12.10.1999), которая разработана в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 № 552 «О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» Однако указанное постановление №552 утратило силу с 01.01.2002 в связи с введением в действие главы 25 «Налог на прибыль» Налогового Кодекса РФ.

Налоговый орган обезжиренное молоко (обрат) относит к возвратным отходам, ссылаясь на пункт 2.3 вышеуказанной Инструкции, согласно которому под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, образовавшиеся в процессе превращения исходного сырья в готовую продукцию, изменившие при этом свой химический состав и утратившие поэтому полностью или частично потребительские свойства исходного сырья или используемые не по прямому назначению. Однако, при этом налоговый орган не принимает во внимание пункт 3.2 Инструкции согласно которому не относятся к возвратным отходам остатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции.

Кроме того, налоговым органом не учтены особенности технологии изготовления продукции. Поскольку в результате процесса сепарирования молока на выходе отсутствует готовая продукция и получаются два равнозначных продукта (сливки и обезжиренное молоко), которые на данном этапе являются полуфабрикатами и, которые используются в качестве полноценного материала (основного сырья) для производства других видов продукции (сливки для производства масла, обезжиренное молоко для производства сыров), то ни сливки, ни обезжиренное молоко не являются возвратными отходами.

По мнению заявителя, сравнение технологических процессов, в результате которых получается обезжиренное молоко и пахта является не корректным, поскольку обезжиренное молоко является основным сырьем для производства сыра и на основании ст. 254 НК РФ относится к материальным расходам, которые согласно ст. 318 НК РФ и пункту 16 Учетной политики для целей налогового учета на 2010 и пункту 17 Учетной политики для целей налогового учета на 2011 являются прямыми расходами. Пахта же, действительно является возвратным отходом, так как не может использоваться в качестве полноценного материала (сырья) в дальнейшем производстве какой-либо продукции. Учёт сырья в производственном отчете ведётся путём пересчёта в молоко базисной жирности. Поскольку и сливки и обезжиренное молоко получаются из цельного молока, то обществу необходимо определить его количество в базисной жирности для выработки каждого продукта.

ОАО «Можгасыр» правомерно применяет формулу №12 и формулу №44 Методических указаний для определения количества молока, необходимого для выработки сливок и обезжиренного молока (обрата). А налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки не в полной мере проанализированы производственные процессы переработки молока, в результате которых вырабатывается новая продукция, учет и движение полуфабрикатов и возвратных отходов. Расчеты, произведенные в качестве примера по производственному отчету № 26 от 05.01.2010, не позволяют определить стоимость каждой продукции, поэтому являются не корректными и не могут служить доказательством нарушения обществом налогового законодательства.

Возражая против требований заявителя, налоговый орган указал, что в нарушение ст.ст. 247, 252, 253, 254, 274 НК РФ обществом неправомерном увеличены прямых материальные расходы по основному цеху при осуществлении процесса сепарирования молока, что повлекло неуплату в бюджет налога на прибыль за 2010г., 2011г. В ходе проверки установлено, что норма списания молока на сливки утверждена руководителем, нормы списания молока на обрат отсутствуют на предприятии и не предусмотрены Методическими указаниями. ОАО «Можгасыр» при сепарировании неверно применяет норму расхода молока при выработке сливок и обрата. В производственных отчетах основного цеха при сепарировании молока отражено получение полуфабрикатов сливок и обрата. В норме списания молока на сливки, применяемой ОАО «Можгасыр», и рассчитанной согласно формуле №12 указанной в п.3.6. раздела 3 «Пересчет норм на сливки» Методических указаний «О порядке пересчета норм расхода сырья во временные цеховые нормы расхода молока базисной жирности на предприятии молочной промышленности» уже учтено количество молока на обрат, т.е. то количество молока сырого, которое списывалось на обрат, уже учтено ранее при учете норм на выработку сливок. Форма №МХ-18, утвержденная постановлением Госкомстата России от 09.08.1999 №66, используемая Обществом в деятельности, фактически не соответствует рекомендуемой форме №МХ-18. В ходе проверки установлено, что в отчетах по выработке готовой продукции, списание сырья и выход возвратных отходов основного цеха за 2010-2011г.г. при сепарировании молока и получении сливок и обрата от сепарирования в графе сырье по строчке «Сливки» списывалось количество молока на получение сливок по норме, и по строчке «Обрат от сепарирования» тоже списывалось молоко сырое, которое не предусмотрено никакими нормами. Фактически количество молока сырого (в пересчете на молоко базисной жирности), которое списывалось на обрат, уже учтено в норме расхода молока на выработку сливок. Отдельно нормы молока на изготовление обрата данными Методическими указаниями не предусмотрены. В представленных ОАО «Можгасыр» отчетах выработки готовой продукции, списание сырья и выход возвратных отходов не соблюдается уравнение материального баланса при сепарировании. Формула №12 «Методических указаний о порядке пересчета норм расхода сырья во временные цеховые нормы расхода молока базисной жирности на предприятиях молочной промышленности», по мнению налогового органа, дана для расчета нормы расхода молока базисной жирности 3,4% на сливки - полуфабрикат, а формула №44 вышеуказанных Методических указаний дана для пересчета в молоко базисной жирности поступающих полуфабрикатов (обезжиренного молока) при его оприходовании, то есть для упрощения ведения учета сырья и полуфабрикатов.

ОАО «Можгасыр» при сепарировании молока и получении сливок в основном цехе списывало дополнительно расход сырого молока на обрат. Кроме того, в ходе проверки установлено, что при анализе ежедневных отчетов выработки готовой продукции в маслоцехе при сепарировании высокожирных сливок и получении из них масла и возвратных отходов в виде пахты, дополнительно расходы на пахту в аналогии с обратом ОАО «Можгасыр» не списывались. Таким образом, ОАО «Можгасыр» производило списания материальных расходов по списанию молока сырого в основном цехе только на обрат на основании норм, которые фактически не предусмотрены.

При процессе сепарирования ОАО «Можгасыр» применило в производственных отчетах основного цеха за 2010-2011гг. формулу №44 вышеуказанных Методических указаний не для пересчета в молоко базисной жирности поступающих полуфабрикатов (обезжиренного молока) при оприходование для упрощения ведения учета, а для фактического увеличения расходов молока.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях настоящей главы под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

Не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса (ч.6 ст.254 НК РФ).

Как следует из материалов дела основным сырьем для ОАО «Можгасыр» являлось молоко сырое, приобретенное обществом у сельхоз-товаропроизводителей. Все приобретенное ОАО «Можгасыр» молоко сырое направлялось для переработки в основной цех, где производилось сепарирование молока, пастеризация и нормализация молочных смесей, затем нормализованная смесь направлялась для выработки сыров и кисломолочной продукции, сливки направлялись в маслоцех для производства масла и спредов и в кисломолочный цех для получения питьевых сливок и сметаны.

ОАО «Можгасыр» в основном цехе осуществляется: приемка молока, пастеризация, сепарирование молока-сырья, нормализация смесей; изготовление: мягкого сыра (Адыгейский), полутвердых сыров в ассортименте, сырного продукта «Голландский Н».

Согласно п.3 ст. 9 гл. 3 «Технического регламента на молоко и молочную продукцию» утвержденного Федеральным законом от 12.06.2008 №88-ФЗ:

сепарирование - это процесс разделения сырого молока или продуктов переработки молока на две фракции с пониженным и повышенным содержанием жира;

сливки - это молочный продукт, который произведен из молока и (или) молочных продуктов, представляет собой эмульсию жира и молочной плазмы и массовая доля жира, в котором составляет не менее чем 9%;

обезжиренное молоко - это молоко с массовой долей жира менее 0,5%, полученное в результате отделения жира от молока.

Сепарирование молока ОАО «Можгасыр» осуществляется на сепараторах-сливкоотделителях Модели ОСН-С.

Согласно п. 5.7 Инструкции по эксплуатации данных сепараторов в барабане сепаратора под действием центробежной силы происходит разделение цельного молока на сливки и обрат с одновременной их очисткой от примесей.

Сырье сливки ОАО «Можгасыр» получает в соответствии с Технологическими условиями ТУ 9811-152-04610209-2004.

Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34н) ведение бухгалтерского учета в организации осуществляется на основании учетной политики.

Учетной политикой ОАО «Можгасыр» определено, что производимая Обществом продукция отражается в бухгалтерском учете по фактической себестоимости, то есть, исходя из всех затрат на её изготовление, но отражение в бухгалтерском и в налоговом учете отдельно каждой технологической операции учетной политикой не предусмотрено.

Учетной политикой (пункт 4.1) определило способ расчета себестоимости основного производства – по выпущенной продукции, то есть списание в производство необходимого количества сырья происходит в зависимости от выпущенной продукции по нормативному методу.

ОАО «Можгасыр» списание материальных расходов при процессе сепарирования производит на основании утвержденных норм «Временные нормы расхода молока базисной жирности 3,4% на сливки – полуфабрикат пастеризованные различной жирности, вырабатываемые цельномолочными цехами сепараторными отделениями низовыми заводами, которые используются для отгрузки на производства масла, сметаны и для реализации.

Данные нормы рассчитаны на 1 тонну выпускаемой продукции и утверждены генеральным директором ОАО «Можгасыр» от 27.01.2006.

Вышеуказанные нормы рассчитаны на основании методических указаний «О порядке пересчета норм расхода сырья во временные цеховые нормы расхода молока базисной жирности на предприятиях молочной промышленности», разработанных Всесоюзным научно – исследовательским институтом молочной промышленности и доведенных до предприятий молочной промышленности СССР от 20.11.1974 №1-10-8412.

В данных методических указаниях указаны пересчеты норм на сливки и пересчеты в молоко базисно жирности поступающего сырья и полуфабрикатов при оприходовании.

Пересчет норм на расход молока при выработке сливок - полуфабриката производится по формуле №12, указанной в п.3.6. раздела 3 «Пересчет норм на сливки» Методических указаний.

Для пересчёта количества обезжиренного молока в молоко базисной жирности п.9.1 раздела 9 Методических указаний предусмотрена формула №44.

Указанные формулы применяются самостоятельно для пересчета расхода сырья в молоко базисной жирности разных продуктов: формула №12 – сливки 37%, формула №44 – обезжиренное молоко (обрат).

Как следует из материалов дела, ОАО «Можгасыр» применяет нормативный метод расходования сырья, который был закреплен в учетной политике и в Методических указаниях, разработанных Всесоюзным научно-исследовательским институтом молочной промышленности (утверждены письмом заместителя Министра мясной и молочной промышленности СССР от 20.11.1974 № 1-10-8412) и при списании сырья в производство по нормам, жиробаланс не применяет.

При расчете массовой доли жира при сепарировании молока общество применяет метод треугольника, описанный на стр. 35-36 Сборника типовых технологических инструкций по производству полутвердых сыров (утвержден Директором ГНУ ВНИИМС Россельхозакадемии Ю.Я. ФИО10 14.12.2009, г.Углич (т.3 л.д. 84-92).

Равенства выработанной продукции и поступившего сырья с использованием метода треугольника и жиробаланса идеальны.

Расчеты, проведенные разными методами на основе фактического движения сырья за один день (05.01.2010) показали, что:

- количество списанного в производство сырья подтверждается количеством выработанной продукции;

- списание необходимого количество сырья производится согласно утвержденным нормам и требованиям Методических указаний о порядке пересчёта норм расхода сырья во временные цеховые нормы расхода молока базисной жирности на предприятиях молочной промышленности (1974 г.) с учетом требований пункта 4.1 учетной политики ОАО «Можгасыр» (указанный расчет приведен в письменных пояснения заявителя (т. 21 л.д. 14-16) т. 20 л.д. 78-91).

Кроме того, ОАО «Можгасыр» был сделан запрос на кафедру «Технологии молочных продуктов. Товароведение и экспертиза товаров» Восточно-Сибирского государственного университета технологии и управления (Институт пищевой инженерии и биотехнологии) о правомерности применения формул №№ 12 и 44 и списания молока при выработке обезжиренного молока (обрата), на который получен ответ (письме № 1-34/477 от 31.10.2012), согласно которому Институт пищевой инженерии и биотехнологии подтвердил, что указанные формулы могут быть использованы в расчетах, и списание сырья проведено правильно (т.3 л.д. 112-113).

Вывод налогового органа о том, что следует уравнять количество списанного сырья - молока сырого и выход сливок и обрата в отчёте основного цеха №26, основанный на расчётах процесса сепарирования, опровергается вышеприведённым анализом и подтверждает методику расчёта ОАО «Можгасыр» при списании сырья в производство нормативным методом.

Применяя формулы №12 и №44, Общество отражает не процесс сепарирования молока, а определяет количество молока, необходимое для выработки сливок и обезжиренного молока, которые использованы для выпуска продукции (сыров, масла, кисломолочной продукции).

Кроме того, как следует из анализа отчетов для выработки сливок и сыров (расчета жиробаланса по выработанной продукции и полуфабрикатов основного цеха), приведенного заявителем в письменных пояснениях (т. 21 л.д. 12-14), следует, что при использовании метода жирового баланса в разрезе каждого производственного отчета возникает очень незначительная (несущественная) разница, которая может быть как положительная, так и отрицательная. Этот момент как раз и подтверждает, что жировой баланс, как метод контроля, имеет ряд существенных недостатков, что разрывы в определении количества жира в ту и другую сторону достигают величины, превышающей норму его потерь. Поэтому результаты жирового баланса не могут быть использованы для контроля производства и не применяются с момента принятия Методических указаний, разработанных Всесоюзным научно-исследовательским институтом молочной промышленности от 20.11.1974 № 1-10-8412.

Более того, такого понятия как «жиробаланс», которое бы регламентировало списание сырья в производство, на сегодняшний день ни налоговым законодательством, ни нормативными документами по бухгалтерскому учету не предусмотрено.

Следовательно, ОАО «Можгасыр» правомерно применяет формулу № 12 и формулу № 44 Методических указаний для определения количества молока, необходимого для выработки сливок и обезжиренного молока (обрата).

Налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки не в полной мере проанализированы производственные процессы переработки молока, в результате которых вырабатывается новая продукция, учет и движение полуфабрикатов и возвратных отходов. Расчеты, произведенные в качестве примера по производственному отчету №26 от 05.01.2010, не позволяют определить стоимость каждой продукции, поэтому являются не корректными и не могут служить доказательством нарушения ОАО «Можгасыр» налогового законодательства.

Довод налогового органа о том, что обществом при сепарировании молока и получении сливок в основном цехе списывались дополнительные расходы сырого молока на обрат, тогда как, аналогично при сепарировании высокожирных сливок и получении из них масла и возвратных отходов в виде пахты списание дополнительных расходов налогоплательщиком не производилось, судом не принимается, поскольку налоговым органом не учтены особенности технологии изготовления продукции.

Так в разделе 5 Сборника типовых технологических инструкций по производству полутвердых сыров определены требования к сырью, которое используется для изготовления сыра. В пункте 5.2.1 Сборника указано, что относится к основному сырью: сырое коровье молоко; молоко обезжиренное сырое; сливки сырые.

Поскольку в результате процесса сепарирования молока на выходе отсутствует готовая продукция и получаются два равнозначных продукта (сливки и обезжиренное молоко), которые на данном этапе являются полуфабрикатами и, которые используются в качестве полноценного материала (основного сырья) для производства других видов продукции (сливки для производства масла, обезжиренное молоко для производства сыров), то ни сливки, ни обезжиренное молоко не являются возвратными отходами.

Сравнение технологических процессов, в результате которых получается обезжиренное молоко и пахта является не корректным, поскольку обезжиренное молоко является основным сырьем для производства сыра и на основании статьи 254 НК РФ относится к материальным расходам, которые согласно статье 318 НК РФ и пункту 16 Учетной политики для целей налогового учета на 2010, и пункту 17 Учетной политики для целей налогового учета на 2011, являются прямыми расходами. Пахта же, действительно является возвратным отходом, так как не может использоваться в качестве полноценного материала (сырья) в дальнейшем производстве какой-либо продукции.

Учёт сырья в производственном отчете ведётся путём пересчёта в молоко базисной жирности. Поскольку и сливки и обезжиренное молоко получаются из цельного молока, то налогоплательщику необходимо определить его количество в базисной жирности для выработки каждого продукта.

Все нормы расхода сырья на выработку 1 тонны продукции в ассортименте пересчитываются согласно Методическим указаниям о порядке пересчёта норм расхода сырья во временные цеховые нормы расхода молока базисной жирности на предприятиях молочной промышленности (1974г.),
где даны формулы пересчёта для каждого вида продукции.

Довод налогового орган о том, что обезжиренное молоко является возвратным отходом, и поэтому количество молока сырого, которое списывалось на обрат, уже учтено в норме расхода молока на выработку сливок, судом не принимается во внимание по следующим основаниям.

Согласно п. 2.3 Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочноконсервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом РФ 19.03.1996 с изм. от 12.10.1999 (т. 3 л.д. 93-98), под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, образовавшиеся в процессе превращения исходного сырья в готовую продукцию, изменившие при этом свой химический состав и утратившие поэтому полностью или частично потребительские свойства исходного сырья или используемые не по прямому назначению.

Согласно пункт 3.2 указанной выше Инструкции не относятся к возвратным отходам остатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции.

Аналогичные нормы содержаться в пункте 6 статьи 254 НК РФ, из которой следует, что не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса».

Для технологического процесса изготовления сыра на ОАО «Можгасыр» и сливки, и обезжиренное молоко являются равноценным сырьем, и ни один из них не является возвратным отходом.

На основании изложенного, суд считает, что выводы налогового органа о неправомерном увеличении прямых материальных расходов по основному цеху при осуществлении процесса сепарирования молока являются не обоснованными.

По п. 1.6, 2.1 решения по взаимоотношениям с ООО «Вега»;

В обоснование заявленных требований общество указало на то, что сделка с ООО «Вега» являются экономически обоснованной, направлена на производственную деятельность и имеет разумную деловую и экономическую цель. Налоговым органом не представлено надлежащих доказательств совершения обществом и его контрагентом – ООО «Вега» согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для возмещения НДС. Закупленный у контрагента товар (промсыр) использовался налогоплательщиком в производственной деятельности. В качестве документального подтверждения реального совершения сделки с ООО «Вега» обществом представлены все необходимые документы, договор, спецификации к договору, товарная накладная, счет-фактура, данные бухгалтерского учета, платежные документы, декларации контрагента и др. Все соответствующие операции отражены ОАО «Можгасыр» в регистрах бухгалтерского учета. Оплата за товар производилась платежными поручениями на расчетный счет контрагента в банке. Доказательств возврата ОАО «Можгасыр» денежных средств, уплаченных контрагенту за поставленный товар, доказательств взаимозависимости участников гражданского оборота, замкнутого характера движения денежных средств, налоговым органом не представлено. Налоговым органом не представлено безусловных доказательств, позволяющих усомниться в факте наличия реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений ОАО «Можгасыр» и ООО «Вега», проведения с ним расчетов, а также получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Заявитель считает, что он проявил должную осмотрительность при выборе контрагента, и действовал добросовестно. О недобросовестности контрагентов ОАО «Можгасыр» не знало и не могло знать, имеющиеся в ЕГРЮЛ сведения не давали оснований полагать о недобросовестности контрагентов. Установленные налоговым органом обстоятельства, свидетельствующие о проблемности ООО «Вега» (отсутствие по юридическому адресу, отсутствие трудовых ресурсов, основных средств и др.) не были известны ОАО «Можгасыр». Налогоплательщик не может отвечать за неисполнение контрагентом своих обязательств перед бюджетом и не должен проверять, есть ли у него имущество, необходимое для реализации сделки. Отсутствие доказательств осведомленности налогоплательщика о характере деятельности «спорного» контрагента не позволяет сделать вывод о том, что действия ОАО «Можгасыр» были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды. При таких обстоятельствах заявитель считает необоснованным вывод налогового органа о заключении сделки с ООО «Вега» исключительно для получения налоговой выгоды.

Возражая против требований заявителя, налоговый орган указал, что характер взаимоотношений ОАО «Можгасыр» с контрагентом ООО «Вега» свидетельствует о согласованности действий данных организаций, о создании формального документооборота, без реальных взаимоотношений с ООО «Вега», с целью получения необоснованной налоговой выгоды, направленной на незаконное предъявление к вычету НДС и уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль. В ходе выездной налоговой проверки установлено, что первичные документы по взаимоотношениям с указанным контрагентом являются фиктивными, составлены без реального осуществления финансово-хозяйственной деятельности с целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды и выведения средств из контролируемого оборота. Налогоплательщиком представлены документы, которые содержат недостоверные сведения, не соответствуют требованиям, предъявляемым к составлению первичных документов, и не могут свидетельствовать о реальных взаимоотношениях между проверяемым налогоплательщиком и указанными контрагентами. У спорного контрагента отсутствует реальная возможность для поставки товара в связи с отсутствием трудовых и материальных ресурсов. Документы со спорным контрагентом составлены формально, поскольку документы не отражают полноту и достоверность хозяйственных операций, составлены с нарушением действующего законодательства. Сорный договор подписан неустановленным лицом, в частности, в договоре указан ФИО11 (директор до 28.10.2010), фактически в ходе допроса руководителя ООО «Вега» (с 29.10.2010) указал, что ФИО11 никакого отношения к деятельности ООО «Вега» не имел, являлся формальным руководителем. Кроме того, в этот же период от имени ООО «Вега» выдана доверенность ФИО12, доверенность подписана ФИО13, хотя в данный период директором являлся ФИО11 Таким образом, фактически от имени поставщика выступали неуполномоченные на то лица. Опрошенные руководители контрагентов не подтверждают факты взаимоотношений с ООО «Вега». Контрагент имеет низкую налоговую нагрузку, не свидетельствующую о произведенных хозяйственных операциях. Контрагент ООО «Вега» налоговую отчетность представляет не в полном объеме. Согласно анализу движения денежных средств по расчетному счету контрагента денежные средства, полученные от налогоплательщика, обналичены физическим лицом ФИО13 Кроме того, на дату поставки сыра ООО «Вега» у налогоплательщика на остатках имелся сыр разных видов собственного производства, достаточного для производства плавленых сыров и по себестоимости не намного дороже, чем покупной сыр. Соответственно, и в привлечении сырья в спорный период от иных поставщиков не было необходимости. Кроме того, в ходе анализа полученных документов установлено, что ветеринарное свидетельство № 0035721 от 26.01.2011 не выдавалось, что подтверждается письмом комитета по ветеринарии РД ГУ «Бабаюртовского районного ветеринарного управления» от 28.06.2012 №10. Согласно ответу Межрайонной ИФНС России №12 по Республике Дагестан №01 от 02.08.2012 колхоз им. Энгельса производством сыра не занималось. В связи с этим требуемые документы не могут быть представлены. Также, представленный сертификат соответствия №C.RU.nH96.B.0001 содержит недостоверные сведения - в качестве изготовителя продукции сыра жирного указано - ООО «Вега», в то время как согласно проведенным в ходе мероприятий налогового контроля ООО «Вега» производством сыра не занималось.

Совокупность обстоятельств, установленных в ходе проверки, свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

Заявитель в силу глав 21, 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) является плательщиком налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получения дохода.

Налоговый кодекс РФ не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению).

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы и имеется ли возможность на основании этих документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

В соответствии с п. 1 и п. 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Следовательно, налоговые последствия в виде уменьшения налоговой базы правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В силу пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Положениями абз. 3 п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ установлено, что вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в п. 2 и п. 4 ст. 171 Налогового кодекса РФ, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

В соответствии со ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, должны быть достоверны. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5, п. 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, при соблюдении названных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 16.10.2003 № 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2007 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды» разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Документы, предоставляемые налогоплательщиком (счета-фактуры, документы, подтверждающие выполнение работ и услуг и факт принятия к учету) должны не только соответствовать предъявленным НК РФ требованиям, но и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Данные первичных документов, составляемых в момент совершения хозяйственной операции, должны соответствовать действительности, в том числе о лицах, осуществивших операции (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.10.2005 №4047/05).

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2007 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» о необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Обязанность доказывания обоснованности вынесенного решения возложена на налоговые органы. Согласно ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В соответствии с п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

Пунктом 1 ст. 71 АПК РФ определено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Оценив в совокупности в порядке ст. 71 АПК РФ представленные доказательства, суд считает, что налогоплательщиком правомерно включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль спорные затраты и подтверждено право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, вследствие принятия заявителем к учету документов соответствующих действительности и содержащих достоверную, непротиворечивую информацию, с целью реального осуществления финансово-хозяйственной деятельности. Решение принято налоговым органом в указанной части необоснованно. Первичные документы налогоплательщика оформлены с соблюдением действующего законодательства, содержат достоверные сведения. При этом судом приняты во внимание следующие обстоятельства, подтвержденные представленными по делу доказательствами.

Из материалов дела следует, что между ОАО «Можгасыр» (Покупатель) и ООО «Вега» (Поставщик) заключен договор на поставку продукции №29/07 от 29.07.2010, согласно которому ООО «Вега» обязуется передать ОАО «Можгасыр» товар в количестве, по ценам, в сроки и на условиях, указанных в спецификации. Пунктом 2 договора оговорены условия приемки товара по количеству и качеству продукция должна соответствовать ТУ и сопровождаться документами: ветеринарным удостоверением, ветеринарным свидетельством, товарная накладной и счет – фактурой (т. 5 л.д. 62-63).

Согласно спецификации №1 от 29.07.2010 к договору на поставку продукции № 29/07 от 29.07.2010 продавец обязуется передать покупателю сыр жирный (влажность не более 54%) в количестве 30 000 кг. по цене 98 руб. в т.ч. НДС. Согласно спецификации № 2 от 21.01.2011 к договору на поставку продукции № 29/07 от 29.07.2010 продавец также обязуется передать покупателю сыр жирный (влажность не более 54%, жирность 43-47%) в количестве 20 000кг. по цене 115,00 руб. в т.ч. НДС (т.5 л.д. 64-65).

Из содержания договора следует, что количество и качество поставляемого сыра определяется в момент приемки в присутствии представителя «Поставщика» (п.2 договора). В случае если «Покупателя» не устраивает качество сыра, «Поставщик» вывозит сыр за свой счет (2.4 договора).

В подтверждение налоговых вычетов заявителем представлены документы, свидетельствующие о совершении хозяйственных операций по приобретению товара: счет-фактура №32 от 31.01.2011 на сумму 2 585 600 руб., в том числе НДС 235 054 руб. 55 коп., товарная накладная №32 от 31.01.2011 (т.5 л.д.80-84).

Счет-фактура соответствует требованиям ст.169 НК РФ, поскольку содержат все необходимые реквизиты: порядковый номер и дата составления счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера продавца и покупателя; наименования и адреса грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа; наименование поставляемого товара; количество товара; цена (тариф) за единицу измерения без учета налога; стоимость товаров за все количество поставляемого о счету-фактуре товара без налога; налоговая ставка; сумма налога, предъявляемая покупателю товаров; стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров, переданных имущественных прав с учетом суммы налога.

Товарная накладная составлена по унифицированной форме ТОРГ-12 и содержит все необходимые реквизиты, предусмотренные ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»: сведения о грузоотправителе, грузополучателе, поставщике, плательщике, о наименовании товара, его количестве и цене, должность и подписи лиц, отпустивших и принявших товар.

Договор на поставку подписан от имени ООО «Вега» ФИО11, от имени ОАО «Можгасыр» ФИО14

Счет-фактура и товарная накладная подписаны от имени ООО «Вега» ФИО12, действующим по доверенности от 05.04.2007.

В счет-фактуре продавцом и грузоотправителем указана организация – ООО «Вега», покупателем и грузополучателем – ОАО «Можгасыр».

Оплату за полученный товар общество произвело в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО «Вега», что подтверждается выписками ФКБ «Инвестиционный союз» (ООО) г. Махачкала по операциям на счете организации за 18.02.2011, 07.02.2011 22.02.2011,25.02.2011, 01.03.2011, 03.03.2011 (т.5 л.д.66-79).

Полученный от контрагента товар оприходован обществом и использовался ОАО «Можгасыр» при изготовлении продукции в рамках основной деятельности, что подтверждено представленными в материалы дела документами. Данный факт налоговым органом не опровергнут.

В результате сопоставления сведений, содержащихся в товарной накладной, в счете-фактуре, платежных документах, в выписке банка, суд пришел к выводу о том, что поставка и оплата товара для ОАО «Можгасыр» от поставщика ООО «Вега» подтверждается.

Из материалов дела следует, что ООО «Вега» зарегистрировано ИФНС №17 по г. Хасавюрт Республики Дагестан 13.05.2009. Основной вид деятельности организации – производство молочной продукции.

Учредителем организации являлись в период с 13.05.2009 по 28.1.2010 являлся ФИО11, в период с 29.10.2010 – ФИО13 Руководителем организации является ФИО13

Следовательно, ООО «Вега» в проверяемый период было зарегистрировано в качестве юридического лица по адресу: <...>, состояло на налоговом учете, относилось к категории налогоплательщиков, представляющих налоговую отчетность. Последняя отчетность представлена организацией за 1 квартал 2011г.

Таким образом, представленными доказательствами налогоплательщиком подтверждена реальность и экономическая обоснованность, совершенной обществом сделки. Приобретение у спорного поставщика товара связано с осуществляемой предпринимательской деятельностью общества по извлечению прибыли, соответствует характеру совершенных между заявителем и данными организациями сделок.

Заявителем также подтверждено дальнейшей использование указанного товара в производственной деятельности. Данные обстоятельства являются основанием для принятия расходов и признания вычетов обоснованными.

Представленные заявителем документы позволяют идентифицировать стороны хозяйственной операции (поставщика, грузоотправителя, покупателя, грузополучателя, их должностных лиц, производивших хозяйственные операции), содержание финансово-хозяйственной операции (предмет поставки, количество поставленного товара, стоимость товара, дата покупки и доставки), а также позволяют установить связь данных расходов с производством и реализацией услуг налогоплательщика и возможность отнесения данных затрат налогоплательщика к расходам, учитываемым в качестве расходов, уменьшающим налоговую базу для расчета налога на прибыль организаций. Затраты на получение товара произведены налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговым органом не представлено сведений о том, что фактическая передача товара от поставщиков заявителю не производилась, что первичные документы были подписаны для создания видимости совершения операции. В решении налогового органа не приведены доказательства того, что в действительности операции по покупке товара между обществом и его поставщиком не совершались. Также не представлено доказательств, взаимозависимости заявителя и контрагентов второго звена и последующих звеньев, и доказательств того, что обществу было известно о нарушениях, допущенных контрагентами второго звена.

Таким образом, по настоящему делу налоговым органом не представлено ни одного безусловного и достоверного доказательства того, что заявителю было известно о нарушениях налогового законодательства, допускаемых поставщиком; не доказан намеренный выбор заявителем ООО «Вега» и правовая зависимость этого факта с порядком возмещения налога на добавленную стоимость, участия заявителя в «схеме» ухода от налогообложения.

С учетом вышеизложенного, суд считает, что представленными по делу доказательствами подтверждена реальность хозяйственных операций между ОАО «Можгасыр» и ООО «Вега». Заявитель совершал операции с действующим юридическим лицом, реальными, имеющими действительную стоимость товарами, приобретаемыми на территории Российской Федерации с целью использования и фактическим использованием в производственной деятельности. Заявителем товар получен, оприходован и оплачен, в дальнейшем использован в производственной деятельности. Недостоверность сведений, содержащихся в счетах-фактурах, товарных накладных, первичных документах, материалами дела не подтверждена, налоговым органом в нарушение ст. 65 АПК РФ не доказана.

Исследовав вопрос о добросовестности в действиях налогоплательщика, с учетом представленных документов, суд пришел к выводу об отсутствии в действиях заявителя по приобретению товарно-материальных ценностей признаков недобросовестности, связанной с совершением сделки с целью занижения размера налога и созданием незаконных схем, уменьшающих налогообложение.

Действующее законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов, право на налоговый вычет не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении ими хозяйственных операций. В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды» факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Однако, оспариваемое решение не содержит каких-либо доводов и доказательств, свидетельствующих о том, что заявитель знал или должен был знать о том, что в представленных им первичных документах бухгалтерского учета содержится недостоверная информация, о том, что налогоплательщику должно было быть известно о характере деятельности контрагента – ООО «Вега».

Материалы дела не содержат доказательств, свидетельствующих о том, что заявитель и ООО «Вега» осуществляли согласованные действия, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды. Доказательств, взаимозависимости участников сделки, не имеется.

Инспекцией не представлено доказательств, что денежные средства, поступившие за товар, возвращен покупателю. Материалы проверок не подтвердили транзитный характер движения денежных средств по расчетным счетам заявителя и контрагента.

Установленные налоговым органом обстоятельства, свидетельствующие о «проблемности» ООО «Вега», сами по себе не могут свидетельствовать о том, что заявителю указанные обстоятельства были известны. Отсутствие доказательств осведомленности заявителя о характере деятельности («проблемности») спорных контрагентов не позволяет сделать вывод о том, что действия заявителя были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из материалов дела следует, что заявитель – ОАО «Можгасыр» осуществляет реальную экономическую деятельность, от которой, а не исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, заявитель получает доход. Приобретение продукции обусловлено разумными экономическими причинами (целями делового характера) – использование в деятельности, направленной на получение дохода.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать следующие обстоятельства: невозможность реального осуществления налогоплательщиком (заявителем) указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.06 № 53).

Указанные обстоятельства в отношении заявителя налоговым органом не установлены.

Налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы и не отражают реальных хозяйственных операций, совершенных заявителем. Инспекцией не были установлены обстоятельства, позволяющие усомниться в добросовестности общества.

Поскольку налоговый орган не представил доказательств, которые бы позволили усомниться в добросовестности общества, суд считает правомерным отнесение заявителем спорных затрат на расходы в целях исчисления налога на прибыль и применение вычетов по налогу на добавленную стоимость. Судом установлено отсутствие совокупности признаков, позволяющих оценить деятельность заявителя как направленную на получение необоснованной налоговой выгоды.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу, что достаточных доказательств недобросовестности налогоплательщика, получения им необоснованной налоговой выгоды налоговым органом в материалы дела не представлено, фиктивность расчетов по сделке не доказана, согласованность действий налогоплательщика и его контрагента, направленных на минимизацию налоговых обязательств, не установлена, оснований, позволяющих усомниться в реальности хозяйственных отношений заявителя, не имеется. Судом установлено отсутствие совокупности признаков, позволяющих оценить деятельность заявителя как направленную на получение необоснованной налоговой выгоды.

Представленными по делу доказательствами подтверждено, что заявителем учтены операции, обусловленные разумными экономическими причинами, в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности. Поскольку налогоплательщиком представлены в налоговый орган все надлежащим образом оформленные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, данное обстоятельство является основанием для ее получения.

Суд в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных со спорным поставщиком, а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 №53, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N18162/09, пришел к выводу о том, что доказательства совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль и право на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость, представлены заявителем.

На основании изложенного, решение налогового органа в оспариваемой части принято незаконно и необоснованно. Требования заявителя подлежат удовлетворению.

Довод налогового органа о том, что ООО «Вега» не имело возможности исполнить обязательства, предусмотренные договором, в силу отсутствия материальных, трудовых ресурсов и технической базы для поставки промсыра судом отклоняются на основании следующего.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, в том числе выяснять, соответствует ли фактическое местонахождение поставщиков адресам, указанным в их учредительных документах, устанавливать действительных руководителей этих организаций, наличие имущества и штата работников, проверять исчислены и уплачены ли контрагентами налоги в бюджет, сдана ли своевременно бухгалтерская и налоговая отчетность.

Налоговым органом также не доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Не доказана инспекцией согласованность действий налогоплательщика с контрагентом в целях получения необоснованной налоговой выгоды и занижения налогооблагаемой базы.

Доводы инспекции относительно недобросовестности контрагентов заявителя могут являться основанием для применения дополнительных мер налогового контроля в отношении данных контрагентов, но не может являться основанием для ограничения прав налогоплательщика, которым произведена оплата в соответствии с условиями договоров и предъявленных счетов.

Принимая во внимание положения пункта 10 постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, в силу которого факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, тогда как последняя может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Налоговым органом не доказано, что заявителю было известно (в силу отношений взаимозависимости или иных подобных) об обстоятельствах, свидетельствующих о проблемности контрагентов (отсутствие по адресу регистрации, номинальный руководитель общества, непредставление налоговой отчетности). В ходе налоговой проверки не установлено фактов совершения недобросовестных действий самим заявителем, не представлено доказательств, преднамеренности действий заявителя по подбору поставщиков, согласованности действий заявителя и его контрагента и направленности их на получение необоснованной налоговой выгоды. Возврата денежных средств заявителю налоговым органом в ходе проверки также не установлено.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что намерением и целью (направленностью) деятельности налогоплательщика было не получение экономического эффекта в результате реальной предпринимательской деятельности, а лишь возмещение из бюджета налога.

Судом отклоняется довод налогового органа об экономической нецелесообразности сделок с контрагентом ООО «Вега», полагая, что у налогоплательщика для изготовления плавленых сыров имелось сырье собственного производства в достаточном количестве.

Налоговый орган не вправе оценивать сделки с точки зрения их экономической целесообразности, вмешательство контролирующих органов в финансово-хозяйственную деятельность участников сделок, анализ и контроль хозяйственных операций, в данном разрезе, противоречит законодательной позиции относительно самостоятельности хозяйствующих субъектов при осуществлении ими предпринимательской деятельности.

Ссылка инспекции на низкую налоговую нагрузку организаций поставщиков несостоятельна, поскольку указанные обстоятельства сами по себе не могут свидетельствовать о необоснованности использования налогоплательщиком налоговой выгоды.

В соответствии с правовой позицией Пленума ВАС РФ, изложенной в п. 6 Постановления от 12.10.2006 N 53, данные обстоятельства при отсутствии доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных, умышленных действий, направленных на неправомерное создание оснований для возмещения налога из бюджета, не могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Пунктом 10 Постановления N 53 разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Указанные факты налоговым органом не установлены.

Доводы налогового органа, о том, что книга продаж ООО «Вега» не соответствует требованиям, установленным Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость», судом не принимается во внимание, поскольку законодательством РФ не предусмотрена ответственность за неправильное ведение книги покупок и книги продаж либо за их отсутствие. А также несмотря на то, что книга продаж ООО «Вега» заполнена с нарушениями Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, её данные идентичны данным налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и эта же сумма выручки отражена в декларации по налогу на прибыль. Причем, по данным книги продаж однозначно можно сделать вывод о том, что ООО «Вега» отражает продажу сыра в адрес ОАО «Можгасыр» на сумму 2 585 600 руб., в том числе НДС в сумме 235 054,56 руб., т.е. выручка от реализации сыра в адрес ОАО «Можгасыр» задекларирована ООО «Вега» в налоговых декларациях по НДС и по прибыли. Вся отчётность ООО «Вега» представлена в налоговый орган 19.04.2011 на магнитном носителе без ЭЦП с приложением бумажного носителя лично руководителем.

Довод налогового органа об отсутствии ветеринарного свидетельства №0035721 от 26.01.2011, судом не принимается во внимание, поскольку ветеринарное свидетельство не является первичным документом, на основании которого отражаются операции в бухгалтерском и налоговом учете. Отсутствие у поставщика ветеринарных свидетельств на поставленную животноводческую продукцию может свидетельствовать о нарушении административного законодательства, но не имеет отношения к применению вычета НДС и исчислению налога на прибыль. Применение налоговых вычетов по НДС не может быть поставлено в зависимость от соблюдения налогоплательщиками законодательства о ветеринарии. Отсутствие ветеринарных свидетельств не свидетельствует об отсутствии реальности сделки и не лишает налогоплательщика права на вычеты и возмещение НДС.

Таким образом, налоговым органом в ходе проверки не было получено достаточных доказательств, свидетельствующих о том, что заявитель неправомерно уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль на сумму расходов с вышеуказанными поставщиками, а также неправомерно применил налоговый вычет.

Согласно ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Учитывая факт предоставления заявителю отсрочки уплаты государственной пошлины по настоящему заявлению, а также освобождение от уплаты государственной пошлины налоговых органов в порядке п. 1 ст. 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы по настоящему делу не распределяются.

Руководствуясь ст. ст. 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики

РЕШИЛ:

1.Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике, г. Ижевск №07-78/8 от 28.09.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении Открытого акционерного обществе «Можгасыр», г. Можга в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 235 055 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 93 руб. 45 коп., а также в части доначисления налога на прибыль по пунктам 1.3, 1.5, 1.6 решения, соответствующих сумм пени и штрафа, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике устранить нарушение прав и законных интересов Открытого акционерного общества «Можгасыр», г. Можга.

2. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца после его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Судья Л.Ф. Мосина