Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи Бушуевой Е.А. при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бабкиной О.С., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Независимость» г.Ижевск об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Удмуртской Республике,

при участии в заседании представителя заявителя по доверенности от 24.03.2015 Щербакова А.И., представителей ответчика - Юферовой Е.Н. по доверенности от 30.04.2014, Останиной Л.Н. по доверенности от 21.04.2015,

установил следующее.

ООО «Независимость» обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании частично незаконным решения Межрайонной ИФНС России № 9 по Удмуртской Республике о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.11.2014 № 29 .

Ответчик требование заявителя не признали по основаниям, изложенным в отзыве.

Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт проверки от 06.10.2014 № 26 и принято решение оспариваемое решение.

Указанным решением заявителю доначислены налог на добавленную стоимость в размере 426902руб., налог на прибыль в размере 2994125руб., пени в общей сумме 1194311,45руб., налоговые санкции по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в общей сумме 261315,2руб.

Решением вышестоящего налогового органа - Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 02.02.2015 № 06-07/01501 решение инспекции оставлено без изменения.

Заявитель оспаривает решение в части доначисления НДС, налога на прибыль в размере 2952038руб., соответствующих пеней и налоговых санкций (с учетом уточнения от 21.04.2015).

1.Эпизод по расходам на оплату услуг по продвижению продукции.

Оспариваемым решением (п.1.2.1) установлено, что заявителем в нарушение ст.252, ст. 264, ст. 274 НК РФ занижена налоговая база по налогу на прибыль в связи с неправомерным включением в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, затрат на организацию и проведение мероприятий по продвижению продукции производимой и/или реализуемой ООО «Крафт Фудс Рус» в сетевых магазинах «Айкай» в период с 01.03.2012 по 31.05.2012 по агентскому договору от 18.07.2010 № 964, заключенному между ООО «Независимость» и ИП Радионовой И.А., что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 474 335,руб., а также заявителем в нарушение ст.ст.171, 172 НК РФ неправомерно применены налоговые вычеты по НДС за 1, 2 кварталы 2012г. на сумму 426901,53руб. по указанным хозяйственным операциям (п.2 решения).

Указанные доначисления обоснованы выводами инспекции о том, что спорные расходы и вычеты учтены на основании документов, содержащих недостоверные сведения и не соответствующих фактическим обстоятельствам, в отсутствие реального совершения хозяйственных операций и их экономической оправданности.

Заявитель в обоснование требования о признании решения незаконным в данной части указал, что основанием для включения в состав расходов послужили выставленные ИП Радионовой И.А. счета-фактуры и акты оказанных услуг за период с 01.03.2012 по 31.05.2012, ООО «Независимость» приняло данные услуги и оплатило их, следовательно, выводы инспекции о формальности взаимоотношений не соответствуют фактическим обстоятельствам. Даже после расторжения договора на продвижение продукции 29.02.2012 между ООО «Крафт Фудс Рус» и ООО «Независимость», ООО «Айкай» продолжало оказывать услуги ИП Радионовой И.А. Данные действия можно назвать действиями сторон в условиях обычного делового оборота. ООО «Независимость» расторгло договор на продвижение продукции ООО «Крафт Фудс Рус», не уведомив об этом ИП Радионову И.А., следовательно, она должна была нести расходы по продвижению данной продукции, так как договор ИП Радионовой с ООО «Айкай» на продвижение продукции продолжал действовать. Расторжение договора между ООО «Крафт Фудс Рус» и ООО «Независимость» не является основанием для прекращения взаимоотношений между ИП Радионовой и ООО «Айкай», услуги по продвижению продукции ООО «Крафт Фудс Рус» оказывались ООО «Айкай» и оплачивались ИП Радионовой И.А., которая в свою очередь «перевыставляла» их ООО «Независимость». Из показаний свидетелей Багишевой О.Г., Садыкова СВ., Крыловой Ю.В. не усматривается ответов, явно свидетельствующих о не оказании услуг по продвижению продукции ООО «Крафт Фудс Рус» в магазинах сети «Айкай».

Оценив доказательства по делу, суд пришел к следующим выводам.

В проверяемом периоде заявитель являлся плательщиком налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

На основании п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) в отношении товаров: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Между ООО «Крафт Фудс Рус» (Поставщик) и ООО «Независимость» (Дистрибьютор) заключены дистрибьюторский договор б/н от 23.10.2007 (т.6 л.д.65-72) и Соглашение о Партнерстве (т.6 л.д.72-74), согласно которым Дистрибьютор осуществляет продажу всех видов товаров из указанных категорий (кофе, чипсы, шоколад и мучные кондитерские изделия), поставляемых Поставщиком через сеть оптовых и розничных покупателей на территории Удмуртской Республики. Поставщик ставит перед Дистрибьютором цель обеспечить полную дистрибьюцию товаров во всех универмагах, супермаркетах, минимаркетах, открытых рынках, продуктовых магазинах, а также у оптовых покупателей, кеш-энд-кери. Под дистрибьюцией стороны понимают постоянное присутствие максимально широкого ассортимента товаров в максимально возможном числе розничных и оптовых точек в описанных каналах дистрибьюции дистрибьютора. Поставщик представляет Дистрибьютору скидки и премии в порядке и на условиях: дистрибьюторская скидка в размере 6% от цены товара, определяемой в договоре по каждой категории товара Поставщика, предоставляется в счете-фактуре без выделения отдельной строкой при поставке партии товара; премия за выполнение плановой задачи по объему закупок.

Кроме того, между ООО «Крафт Фудс Рус» (Принципал) и ООО «Независимость» (Агент) заключены агентский договор от 23.10.2007 (т.6 л.д.43-48) по организации и проведению мероприятий по продвижению продукции под товарными знаками Крафт Фудс и договор от 18.07.2010 (т.6 л.д.48-52) по организации и проведению мероприятий по продвижению продукции, согласно которому ООО «Крафт Фудс Рус» (Заказчик) поручает ООО «Независимость» (Исполнитель) за вознаграждение от своего имени, но за счет Заказчика, либо от имени и за счет Заказчика организовать Мероприятия, либо на основании отдельных поручений Заказчика самостоятельно оказать услуги по продвижению Продукции в течение срока действия настоящего Договора.

В соответствии с Приложением № 7038016/1 от 01.06.2011 (т.6 л.д.113) к договору по организации и проведению мероприятий по продвижению продукции от 18.07.2010 ООО «Независимость» (Исполнитель) обязуется оказать услуги по проведению Мероприятия по продвижению продукции производимой и/или реализуемой ООО «Крафт Фудс Рус» (Заказчик), а Заказчик обязуется оплатить эти услуги: А. Продукция, в отношении которой проводится Мероприятие: жевательная резинка Dirol, Stimorol, Olips, Malabar, Malabomba, леденцы Halls, Dirol, Missbon, Poptip. В. Территория/места проведения Мероприятия по продвижению Продукции: торговые точки, расположенные на территории: г. Ижевск, Агрыз, Сарапул, Воткинск, Воткинский район, Якшур-Бодьинский район. С. Срок проведения Мероприятия: с 01.06.2011 по 31.05.2012. Отчетным периодом является каждый календарный месяц. Д. Способ проведения Мероприятия: Дополнительная выкладка Продукции, которая может осуществляться в прикассовой зоне или в торговом зале магазина; с использованием различных средств выделения Продукции для потребителей, либо без использования таких средств выделения. Факт проведения Мероприятия по продвижению продукции за каждый отчетный период подтверждается Актом сдачи-приемки услуг (далее Акт) на стоимость услуг за каждый отчетный период. Акты выставляются Исполнителем в течение 5 (пяти) рабочих дней со дня окончания каждого отчетного периода, оформленный в соответствии с требованиями действующего Законодательства РФ. Датой подписания Акта является наиболее поздняя по сроку дата его подписания одной из Сторон, а если такая дата не указана, то дата составления Акта. Е. Список торговых точек, в которых проводится Мероприятие, и конкретные способы/условия его проведения согласовываются Сторонами дополнительно в письменном виде. Данный список является неотъемлемой частью Приложения.

Согласно пунктам 2 и 3 Приложения стоимость услуг составляет 11250000руб., включая НДС 18%, в том числе стоимость услуг за каждый отчетный период в размере 937500руб., включая НДС. Оплата стоимости услуг за каждый отчетный период в размере 937 500руб., включая НДС 18%, осуществляется Заказчиком в порядке постоплаты за каждый соответствующий отчетный период в срок не позднее первого платежного дня Заказчика по истечении 10 (десяти) календарных дней с момента получения Заказчиком счета на оплату, при условии подписания Сторонами Акта сдачи-приемки услуг и предоставления Исполнителем счет-фактуры за каждый соответствующий отчетный период. Платежным днем Заказчика является каждая рабочая среда.

Согласно дополнению к Приложению от 01.06.2011 в соответствии с п. В Приложения Стороны согласовали Торговые точки, розничной торговой сети «Айкай» в количестве 77 точек, в которых будет проводиться дополнительная выкладка продукции ООО «Крафт Фудс Рус».

Между ООО «Независимость» и ИП Радионовой И.А. 01.07.2010 заключен агентский договор № 964 (т.6 л.д.80-81), согласно которому принципал (Радионова И.А.) поручает, а агент (ООО Независимость) обязуется от своего имени, но за счет принципала, осуществлять поиск юридических и физических лиц, поставляющих продукты питания, для подписания с ними договоров поставки и/или дистрибьюторских соглашений, и/или заключения сделок, направленных на продвижение их товаров, в т.ч., но не ограничиваясь, осуществлять действия, имеющие целью распространение информации о производителе и его торговой марке. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент.

Во исполнение Приложения от 01.06.2011 ИП Радионовой И.А. в адрес ООО «Независимость» выставлены соответствующие счета-фактуры по услугам на организацию и проведению мероприятий по продвижению продукции в рамках агентского договора от 01.07.2010 № 964 всего за период с 01.06.2011 по 31.05.2012 ИП на сумму 11 194 306,92руб.(932 858,91*12 мес.), в том числе НДС.

25.12.2012 между ООО «Независимость» и ИП Радионовой И.А. составлен Отчет об исполнении поручения по агентскому договору от 01.07.2010 № 964, из которого следует, что за период с 01.06.2011 по 31.03.2012 ИП Радионовой И.А. через сети ООО «Айкай» в рамках договора от 01.06.2011 № 1637СП-11 произведены услуги по стимулированию продаж товара и услуги информационного характера, содержащих сведения о товарах: жевательная резинка, кондитерские изделия ТМ «Дирол Кедберри», на сумму 9250000,4руб. (925000,04*10 мес.), в том числе НДС.

01.03.2012 подписано Дополнительное соглашение № 1 (т.6 л.д.118) о внесении изменений в Приложение от 01.06.2011, согласно которому ООО «Крафт Фудс Рус» (Заказчик) и ООО «Независимость» (Исполнитель) заключили соглашение о нижеследующем: 1. Стороны расторгают Приложение № 70038016/1 к Договору с 01.03.2012; 2. Услуги за период с 01.03.2012 по 30.05.2012 оказываться Исполнителем и оплачиваться Заказчиком не будут; 3. На основании вышеизложенного Стороны пришли к соглашению изменить соответствующие пункты Приложения и читать их в следующей редакции: «С. Срок проведения Мероприятия: с 01.06.2011 по 29.02.2012. Отчетным периодом является каждый календарный месяц. 2. Стоимость услуг по настоящему приложению составляет 8 437 500,0 руб., включая НДС 18%, в том числе стоимость услуг за каждый отчетный период в размере 937 500,0 руб., включая НДС 18%». 4. В отношении оказанных Исполнителем и оплаченных Заказчиком услуг за период с 01.06.2011 по 29.02.2012 Стороны взаимных возражений и претензий не имеют.

ООО «Крафт Фудс Рус» приняло и оплатило услуг по продвижению собственной продукции в рамках Приложения № 7038016/1 от 01.06.2011 к договору по организации и проведению мероприятий по продвижению продукции от 18.07.2010 в сумме 8 437 500 руб. в т.ч. НДС 1 287 076 руб. за период с 01.06.2011 по 28.02.2012 (937 500,0руб. *9 мес.).

Из показаний свидетелей Багишевой О.Г., Садыкова СВ., Крыловой Ю.В., Минникеевой А. Р. налоговым органом установлено, что приложение № 70038016/1 к договору расторгнуто досрочно 01.03.2012, так как ООО «Айкай» не в полном объеме, не в полном ассортименте стало закупать продукцию, торговые точки сети «Айкай» не стали соответствовать критериям для проведения мероприятий, в связи с чем услуги по продвижению продукции ООО «Крафт Фудс Рус» в сети «Айкай» на период с 01.03.2012 по 31.05.2012 не заказывались.

Таким образом, инспекцией установлено, что с 01.03.2012 ООО «Крафт Фудс Рус» отказалось от услуг по продвижению продукции в сети ООО «Айкай» в рамках Приложения от 01.06.2011; в период с 01.04.12 по 31.05.12 ООО «Айкай» услуги по стимулированию продаж товара и услуги информационного характера, содержащие сведения о товарах: жевательная резинка, кондитерские изделия ТМ «Дирол Кедберри», не выполняло, ИП Радионова И. А. данные услуги не принимала и не оплачивала; расчеты за оказанные ООО «Айкай» услуги по стимулированию продаж товара и услуги информационного характера, содержащих сведения о товарах: жевательная резинка, кондитерские изделия ТМ «Дирол Кедберри» за период с 01.06.11 по 31.03.12 произведены между ИП Радионовой И.А. и ООО «Айкай» посредством взаимозачета, услуги за март 2012 года оплачены взаимозачетом 24.12.2012.

Данные выводы инспекции материалами дела подтверждаются.

Учитывая, что с 01.03.2012 ООО «Крафт Фудс Рус» и ООО «Независимость» расторгли Приложение от 01.06.2011, при этом стороны договорились, что услуги за период с 01.03.2012 по 30.05.2012 оказываться Исполнителем и оплачиваться Заказчиком не будут, расходы налогоплательщика, связанные с оплатой услуг, предъявленных ИП Радионовой И.А. за период с 01.03.2012 по 31.05.2012, не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (соответственно экономически не оправданы), а также не связаны с осуществлением операций, признаваемых объектом обложения НДС.

Кроме того, в апреле-мае 2012 года услуги по стимулированию продаж товара и услуги информационного характера, содержащие сведения о товарах: жевательная резинка, кондитерские изделия ТМ «Дирол Кедберри», фактически не оказывались, следовательно, представленные налогоплательщиком документы по оплате услуг ИП Радионовой И.А. не могут служить основанием для применения вычетов по НДС и отнесения затрат в состав расходов по налогу на прибыль.

Отклоняются судом доводы заявителя о том, что из допросов свидетелей не усматривается ответа о неоказании услуг, а также доводы о том, что расторжение договора между ООО «Крафт Фудс Рус» и ООО «Независимость» не является основанием для прекращения взаимоотношений между ИП Радионовой и ООО «Айкай».

Судом учтено, что основанием для отказа в принятии спорных расходов и вычетов является не только факт неоказания спорных услуг, но отсутствие экономической оправданности (необходимости) спорных расходов. Бухгалтерский учет хозяйственных операций ООО «Независимость» и ИП Радионовой И.А. осуществлялся одним и тем же лицом - Минникеевой А.Р., следовательно, заявителю было известно о взаимоотношениях ИП Радионовой И.А. с ООО «Айкай» по продвижению продукции ООО «Крафт Фудс Рус». При указанных обстоятельствах являются неправомерными действия заявителя по включению в состав расходов и налоговых вычетов затрат по оплате ИП Радионовой И.А. услуг, экономическая оправданность которых отсутствовала в связи с расторжением договора с ООО «Крафт Фудс Рус».

Учитывая изложенное, оспариваемое решение в данной части соответствует НК РФ, не нарушает права заявителя, следовательно, оснований для его признания незаконным в данной части не имеется, требование заявителя в данной части удовлетворению не подлежит.

Эпизод по расходам на оплату погрузочно-разгрузочных работ и услуг по аренде транспортных средств с экипажем.

Оспариваемым решением (п.1.2.2) установлено, что в нарушение ст. 252, ст. 264 НК РФ заявителем неправомерно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затраты по погрузочно-разгрузочным услугам и услугам по аренде транспортного средства с экипажем по актам ООО «Снабжение» по товарам, поступившим на склад в рамках агентских договоров и реализуемых ИП Радионовой И.А. третьим лицам, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сумме 9 065 075 руб.

Указанные доначисления обоснованы выводами инспекции о том, что спорные расходы связаны с оплатой погрузочно-разгрузочных работ по товарам, переданным налогоплательщиком в рамках агентского договора ИП Радионовой И.А., и являются расходами данного предпринимателя, а не ООО «Независимость».

Заявитель в обоснование требования о признании решения незаконным в данной части указал, что в соответствии с условиями заключенного договора об оказании погрузочно-разгрузочных услуг от 01.10.2009, ООО «Снабжение» оказывало заявителю погрузо-разгрузочные услуги в соответствии с ценой этих услуг, определенных договором. Ежеквартально ООО «Снабжение» выставляло счета на оплату оказанных услуг в соответствии с подписанными сторонами актами, подтверждающими оказание услуг, а заявитель в свою очередь оплачивал данные услуги. Также на основании заключенного с заявителем договора аренды транспортных средств с экипажем от 01.10.2009 ООО «Снабжение» оказывало заявителю услуги по предоставлению транспортных средств с экипажем. Вменяя заявителю нарушение норм НК РФ в части занижении налоговой базы по налогу на прибыль на общую сумму 9 065 075,00 руб. (по погрузо-разгрузочным услугам и аренды транспортных средств с экипажем), налоговый орган ошибочно ссылается на формальность взаимоотношений между ООО «Снабжение» и ООО «Независимость». Ни о какой формальности взаимоотношений не может идти речь, потому как фактически совершались действия по оказанию услуг и их оплате в соответствии с нормами ГК РФ, НК РФ.

Оценив доказательства по делу, суд пришел к следующим выводам.

Согласно заключенным с ИП Радионовой И.А. договорам от 23.10.2007 и от 01.07.2010 № 964 Агент (ООО «Независимость») в интересах и за счет Принципала (ИП Радионова И.А) принимает на себя обязанности по выполнению функций: полномочного и постоянного представителя Принципала по заключению дистрибьюторского договора с поставщиком: ООО «Крафт Фудс Рус», ООО «Марс», ООО «ПепсиКоХолдинг», ООО «Дирол Кэдбери», ООО «Объединенные Кондитеры», ООО «Большевик», ООО «Юнилевер Русь», а также будут справедливы для всех вновь заключаемых Агентом дистрибьюторских соглашений и/или договоров поставки; по передаче поставленного товара от поставщиков на склад Принципала, а так же по возврату некачественного товара и его недовозу.

Принципал обязуется выплачивать Агенту вознаграждение и возмещать все расходы, в том числе оплату за поставку товара, за минусом возврата товара, а также прочие расходы, связанные с выполнением поручения.

Между заявителем и ООО «Снабжение» заключен договор б/н от 01.10.2009, согласно которому ООО «Снабжение» осуществляет для заявителя погрузочно-разгрузочные работы, в т.ч. распаллетизация товара, подготовка товара к отгрузке Покупателям Заказчика; ротация товара в соответствии со сроками годности; формирование заказов покупателей заказчика в коробки; выбраковка товара; проведение ревизии на складе с участием представителей Заказчика; содержание склада в санитарном состоянии, соответствующем требованиям Законодательства РФ; соблюдение условий хранения товара; консалтинговые услуги по разработке логистических схем, схем расстановки товара.

Согласно договору от 01.10.2009 стоимость услуг, оказываемых ООО «Снабжение», определяется из расчета количества кубических метров (кубов) товара, полученных на склад заказчика, подлежащих разгрузке и дальнейшей погрузке для клиентов Заказчика.

Из показаний главного бухгалтера ООО «Независимость» Минникеевой А. Р. налоговым органом установлено, что расчет велся от доли куб. метров погрузочно-разгрузочных работ товаров конкретного поставщика к общему кол-ву кубов погрузочно-разгрузочных услуг. От этой доли распределялись расходы для определения суммы для предъявления Заказчику за аренду транспортных услуг. От какой организации – Заказчика осуществлялась реализация товаров клиентам, тем и предъявлялись акты от ООО «Снабжение». Отчеты для Заказчиков составлялись сотрудниками ООО «Снабжение», на основании данных складского учета, который велся в разрезе всех товаров, находящихся на складе. Расчет услуг проводился из расчета установленного договором тарифа. Калькуляция на погрузочно-разгрузочные услуги ООО «Независимость» не составлялась. ООО «Независимость» не проконтролировало, что в расчет услуг включены все виды товаров, в том числе, которые переданы ИП Радионовой И.А в рамках агентского договора – товары ООО «Марс», ООО «Дирол Кэдбери», ООО «Объединенные Кондитеры», ООО «Крафт Фудс Рус», ООО «Юнилевер Русь», «Ферреро Руссия» ЗАО, «Золотой ключик». Стоимость погрузочно-разгрузочных услуг, предъявленных ООО «Снабжение» в 2010 году по товарам, поступившим на склад в рамках агентского договора, принята на расходы, ИП Радионовой И.А. не перепредъявлялась.

Из анализа сводной таблицы количественного учета прихода товара от поставщиков налоговым органом установлено, что ООО «Снабжение» в расчет услуг по погрузочно-разгрузочным работам за 2010 год включены все товары, поступившие на склад, включая товары в рамках агентских договоров, и не реализуемых ООО «Независимость» клиентам, а переданных ИП Радионовой И.А. в рамках агентского договора, и реализуемых ИП Радионовой И.А. третьим лицам, а именно по товарам: ООО «Марс», ООО «Золотой ключик», ООО «Дирол Кэдбери», ООО «Объединенные Кондитеры», ООО «Крафт Фудс Рус», ООО «Юнилевер Русь», ЗАО «Ферреро Руссия», ООО «Конфетный двор».

Данные обстоятельства заявителем не оспорены и не опровергнуты.

Кроме того, между заявителем и ООО «Снабжение» заключен договор аренды транспортного средства с экипажем б/н от 01.10.2009.

Свидетель Минникеева А.Р. пояснила при допросе, что расходы для определения суммы предъявления Заказчику за аренду транспортных услуг распределялись от доли куб. метров погрузочно-разгрузочных работ товаров конкретного поставщика к общему кол-ву кубов погрузочно-разгрузочных услуг.

В связи с установлением неправомерного включения в состав расходов затрат на погрузочно-разгрузочные услуги по товарам, переданным налогоплательщиком в рамках агентского договора ИП Радионовой И.А. и реализуемых ею третьим лицам, инспекцией определены расходы по аренде транспортных средств с экипажем соответственно доле куб. метров погрузочно-разгрузочных работ товаров ИП Радионовой И.А.

Таким образом, заявителем неправомерно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затраты по погрузочно-разгрузочным услугам и услугам по аренде транспортного средства с экипажем по актам ООО «Снабжение» по товарам, поступившим на склад в рамках агентских договоров и реализуемых ИП Радионовой И.А. третьим лицам, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сумме 9 065 075 руб.

Судом отклоняются доводы заявителя о том, что спорные расходы учтены на основании подписанных с ООО «Снабжение» актов выполненных работ, т. е. услуги оказаны, стороны претензий друг к другу не имели, услуги оплачены ООО «Независимость», следовательно, данные затраты правомерно учтены в составе расходов, уменьшающих доходы.

ООО «Независимость», выступающее в роли агента, в бухгалтерском учете должно было обеспечить раздельный учет собственных доходов (расходов) и доходов (расходов) принципала. Бухгалтерский учет хозяйственных операций ООО «Независимость» и ИП Радионовой И.А. осуществлялся одним и тем же лицом – Минникеевой А. Р. При указанных обстоятельствах, погрузочно-разгрузочные работы по товарам, переданным налогоплательщиком в рамках агентского договора ИП Радионовой И.А., являются расходами в интересах третьего лица - ИП Радионовой И.А., для заявителя данные расходы не отвечают требованию экономической обоснованности (оправданности), предусмотренному ст.252 НК РФ.

Эпизод по расходам на ремонт арендованного помещения.

Оспариваемым решением (п.1.3.1) установлено, что заявителем неправомерно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2010 год, затраты на ремонт арендованного имущества, осуществленные в 2008 году в размере 1 237 840,66 руб.

Заявитель в обоснование требования о признании решения незаконным в данной части указал, что ООО «ДИК» (правопредшественник заявителя), будучи Арендатором, с согласия Арендодателя помещения, на основании заключенных договоров подряда с третьими лицами за свой счет произвел работы по капитальному ремонту арендуемого помещения площадью 827,1 кв.м., а именно по монтажу шлюзов (установка подъемно-поворотных ворот) для грузовых автомобилей, утепление склада, ремонт и окраска стен, устройство наливного пола, устройство системы освещения, демонтаж металлических конструкций (антресолей) склада, а также иные работы, направленные на улучшение арендуемого помещения на общую сумму 1 593 438,50 руб. в т.ч. НДС. В 2008 г. ООО «ДИК» ошибочно учтены затраты на капитальный ремонт склада на счете 01 «Основные средства организации», тогда как в соответствии с Письмом Минфина России от 08.06.2010 № 03-03-06/1/394 расходы Арендатора на ремонт амортизируемых основных средств, если договором аренды не предусмотрено возмещение этих расходов Арендатору со стороны Арендодателя, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Таким образом, ООО «ДИК» все строительно-монтажные работы по капитальному ремонту арендуемого помещения склада должно было отнести на расходы в 2008 г., а не отражать их на счете 01 «Основные средства». Обнаружив данную ошибку, ООО «Независимость» исправило ее в 2010 г., включив затраты по капитальному ремонту арендованного помещения склада 2008г. в расходы за 1 квартал 2010 г., что не является нарушением положений НК РФ. Действительно, с учетом положений ст. 272 НК РФ расходы при методе начисления должны быть учтены налогоплательщиком в том налогом периоде, в котором они были произведены. Однако ООО «Независимость» обнаружило ошибку и устранило ее в 2010 г., что соответствует абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам.

Оценив доказательства по делу, суд пришел к следующим выводам.

Между ОАО «Удмуртагроснаб» (Арендодатель) и ООО «ДИК» (Арендатор) заключен договор аренды недвижимого имущества № 01/030/2008-520 от 01.10.2008 о передаче в аренду нежилых помещений, расположенных в здании, находящемся по адресу: Удмуртская Республика, г. Ижевск, ул. Пойма,79 общей площадью 852,2 кв.м. Срок действия договора с 01.02.2009 по 31.01.2014.

Согласно п. 2.1.9 договора № 01/030/2008-520 по мере наступления сроков проведения капитального ремонта, Арендодатель осуществляет капитальный ремонт переданного в аренду недвижимого имущества, о чем письменно сообщает Арендатору, не позднее чем за 30 дней, с указанием сроков проведения капитального ремонта и его отдельных этапов.

Пунктом 2.2.8 договора № 01/030/2008-520 установлено, что Арендатор обязуется за свой счет произвести в арендуемом имуществе перестройки, улучшения на сумму не более 1500 тыс. руб. без последующего возмещения стоимости неотделимых улучшений со стороны Арендодателя. В зачет указанной суммы включаются так же работы произведенные Арендатором в 2008 году.

В соответствии с п. 2.2.9 договора № 01/030/2008-520 за счет Арендатора планируется проведение следующих работ: монтаж шлюзов для грузовых автомобилей; утепление склада, ремонт и окраска стен современными материалами светлых тонов; реконструкция пола складских помещений с применением специальных материалов; реконструкция системы освещения склада; подготовка проезда для погрузки/выгрузки грузовых автомобилей; демонтаж металлических конструкций склада; прочие работы, предварительно согласованные с Арендатором.

22.04.2009 подписано дополнительное соглашение № 1 к договору № 01/030/2008-520 с дополнением пункта 5.3: «Договор считается расторгнутым с момента обращения взыскания ОАО «Россельхозбанк» на нежилые помещения, указанные в п.1.1 Договора».

В связи с реорганизацией ООО «ДИК» в форме присоединения к ООО «Независимость» между ОАО «Удмуртагроснаб» и ООО «Независимость» заключено дополнительное соглашение б/н от 16.06.2009 к договору № 01/030/2008-520 о смене преамбулы договора, в соответствии с которой вместо ООО «ДИК» Арендатором является ООО «Независимость».

Дополнительным соглашением от 01.07.2009 к договору № 01/030/2008-520 внесен пункт 4.7 следующего содержания: «При досрочном расторжении договора аренды недвижимого имущества № 01/030/2008-520 от 01.10.2008г. по основаниям, предусмотренным пунктом 5.3 Договора, Арендодатель обязуется в полном объеме компенсировать Арендатору стоимость произведенных в соответствии с пунктами 2.2.8, 2.2.9, 2.2.10 Договора неотделимых улучшений, согласованных Арендодателем, в течение трех дней с момента расторжения договора и направлении в адрес Арендодателя соответствующего уведомления. Стоимость произведенных неотделимых улучшений согласованных Арендодателем не может превышать 1 500 000,0 руб. Стоимость неотделимых улучшений возмещаемых в случае расторжения договора определяется с учетом износа, равного 1,67% в месяц. Износ считается с месяца приемки работ, определяемого по Акту выполненных работ».

Согласно представленным первичным бухгалтерским документам ООО «ДИК» в 2008 году произведены расходы на демонтаж и монтаж металлоконструкций, монтаж ворот подъемно-поворотных и другие работы в арендованном помещении склада по адресу: г. Ижевск, ул. Пойма, 79, на общую сумму 1 593 438,50 руб.

В соответствии с актом приема-передачи прав и обязанностей при реорганизации в форме присоединения ООО «ДИК» к ООО «Независимость» на 13.04.2009 г. ООО «ДИК» передало, а ООО «Независимость» приняло права и обязанности в размере 2 385 925,67 руб., в том числе 1 350 371,61 руб. - капитальные вложения по ремонту арендуемого склада, и 243 066,9 руб. - НДС по капитальным вложениям по ремонту арендуемого склада.

Дополнительным соглашением от 01.07.2009 к договору от 01.10.2008 № 01/030/2008-520 предусмотрено полное компенсирование произведенных расходов при расторжении договора в случае обращения взыскания ОАО «Россельхозбанк». Фактически договор расторгнут на основании уведомления ООО «Независимость» от 21.06.2012, соответственно, условия дополнительного соглашения от 01.07.2009 в части компенсации расходов не применимы. В связи с чем, ОАО «Удмуртагроснаб» сумму понесенных расходов не компенсировало на основании п. 2.2.8 договора № 01/030/2008-520 от 01.10.2008.

Согласно п.1, п. 2 ст. 260 НК РФ, расходы арендатора на ремонт амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

На основании п.п. 2.6 учетной политики ООО «Независимость» затраты на ремонт основных средств списываются в бухгалтерском учете на себестоимость продукции (работ, услуг) по мере возникновения без создания ремонтного фонда.

Между тем, ООО «Независимость» затраты 2008 года в целях налогообложения прибыли включены во внереализационные расходы по ремонту арендованного помещения за 2010 год.

Таким образом, расходы по ремонту арендованного имущества, осуществленные в 2008 году, учтены в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде (п.п.1 п.2 ст. 265 НК РФ).

Доводы заявителя о том, что спорные расходы правомерно учтены им в 2010 году в силу абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, судом отклоняются, как основанные на неверном толковании норм НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу ст. 272 НК РФ расходы, произведенные налогоплательщиком, в целях исчисления налога на прибыль, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ, при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Невозможность определения периода совершения ошибки (искажения) в данном случае отсутствует. Доказательств того, что допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога за 2008 год, в материалах дела не имеется. Следовательно, правовых оснований для учета спорных расходов в 2010г. не имеется.

Эпизод по расходам от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товаров сверх норм естественной убыли.

Оспариваемым решением (п.1.3.2) установлено, что заявителем в нарушение ст. 252, подпункта 2 пункта 7 ст. 254. ст. 265 НК РФ занижена налоговая база по налогу на прибыль в связи с неправомерным включением в состав расходов потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товаров сверх норм естественной убыли, что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций за 2010-2012 годы в сумме 43 7 120 руб., в том числе, за 2010 г. - 53 868 руб., за 2011г. - 47 520 руб., за 2012г. - 315 732 руб.

Заявитель в обоснование требования о признании решения незаконным в данной части указал, что в соответствии с подп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся потери от брака. Основным видом деятельности ООО «Независимость» является оптовая торговля продуктами питания, закупаемыми в больших объемах по дистрибьюторским договорам у крупнейших производителей для их дальнейшем продажи сетевым магазинам «Айкай», «Иж-трейдинг», «Столичный», «Вкусный дом», а также иным, более мелким покупателям. Во время транспортировки, хранения и перемещения товара у заявителя появляется продукция с истекшим сроком реализации, которая образуется на складе самого налогоплательщика (бой, лом, потеря товарного вида), а также в процессе ее продажи покупателям, осуществляющим розничную продажу продуктов питания. Товар с не истекшим сроком реализации, но с утраченным товарным видом (мятая, сломанная упаковка), как и товар с истекшим сроком реализации, выявленный как на складе при хранении, так и его при транспортировке, возврате от контрагентов - подлежит уничтожению (утилизации), т.к. дистрибьюторскими соглашениями не предусмотрено право налогоплательщика вернуть «бракованный товар» поставщику. Выводы налогового органа о возможности включения в состав расходов потерь исходя из норм естественной убыли и необходимости возврата бракованной продукции производителю являются ошибочными. НК РФ не установлено ограничений (нормативов) в отношении учета данных расходов. Нормы естественной убыли, утвержденные Постановлением Правительства РФ № 814, не являются единственным основанием для возможности включения в состав прочих расходов потерь от недостачи и (или) порчи товара при их хранении и транспортировке.

Оценив доказательства по делу, суд пришел к следующим выводам.

Статья 264 НК РФ содержит перечень расходов налогоплательщика, которые относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

В соответствии с подп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются расходы в виде потерь от брака при условии, что указанные расходы обоснованы и документально подтверждены.

Все хозяйственные операции, осуществляемые организацией, должны оформляться оправдательными документами, как установлено ст. 9 Закона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», следовательно, потери от брака могут быть списаны на расходы при надлежащем оформлении.

Акт о несоответствии товара по качеству и количеству по сравнению с данными сопроводительных документов поставщика оформляется по форме № ТОРГ-2 (утверждена Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132). Этот документ служит юридическим основанием для предъявления претензии поставщику.

В обоснование спорных расходов ООО «Независимость» в ходе проверки представлен Приказ от 09.01.2009 № 2 «О списании брака», реестры списания за 2010-2012 год, сгруппированные помесячно, регистр «Списание товаров» в разрезе наименование товара, кол-во, цена и сумма по каждому документу. Представлены пояснения, что отдельные соглашения с покупателями о возврате брака не составлялись, все действия осуществляются в рамках договоров поставки и по согласованию сторон. Также частично представлены Акты о списании товаров формы Торг-16 за 2012 год, расчет списания товаров по установленной норме естественной убыли с пояснениями.

На основании аналитической карточки счета 91 «Прочие доходы и расходы»: субконто «Брак списание товара», налоговым органом установлено, что за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 расходы заявителя по списанию бракованных товаров составили 2 600 563 руб., при этом налоговым органом сделаны выводы о завышении заявителем допустимой величины расходов по потерям товара за 2010-2012 (превышении нормы естественной убыли, установленной законодательством) на сумму 2 085 598,41 руб.

Анализ представленных налогоплательщиком реестров документов по возврату товаров от покупателей за 2010-2012г.г. показал, что в реестры включены документы по возврату товара от покупателей в целом по организации, без выделения возврата товаров с истекшим сроком годности либо по другим основаниям.

Распорядительные и (или) другие документы на списание потерь, документы по установлению брака (боя), механических повреждений, деформации упаковки, производственного брака (заводских дефектов), истечения срока годности, хищения, недостачи при приемке продукции, по обнаружению на складе хранения и др., налогоплательщиком не представлены.

Представленные ООО «Независимость» акты о списании товаров формы Торг-16 утверждены руководителем, содержат единственную подпись члена комиссии ревизора Ивановой И.Н., отметку ООО «Чистый город» Нылгинский полигон. В представленных документах отсутствует информация о причинах списания товара, в связи с чем, они не могут являться документами, подтверждающими списание бракованного товара.

Таким образом, налогоплательщиком не представлено документов, подтверждающих соблюдение им процедуры отнесения товаров к браку, а представленные в обоснование расходов документы не позволяют определить, какие конкретно обстоятельства послужили основанием для списания товаров. Также налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие факт вывоза списанного товара на полигоны и уничтожение (утилизацию) отходов (договоры, приказы, ТТН, путевые листы и др.).

Доводы заявителя о том, что подп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ не установлено каких-либо ограничений (нормативов) в отношении учета данных расходов, не свидетельствуют о неправомерности выводов налогового органа.

Согласно под. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам приравниваются, в том числе потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.11.2002 № 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов» установлен порядок утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов.

Согласно п. 1 Постановления № 814 нормы естественной убыли, применяемые для определения допустимой величины безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов, разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль, и подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в 5 лет.

Пунктом 2 Постановления № 814 установлено, что разработка и утверждение норм естественной убыли по продовольственным товарам в сфере торговли и общественного питания осуществляются Министерством промышленности и торговли Российской Федерации.

Во исполнение Постановления Приказом Минэкономразвития от 27.09.2007 № 304 «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания» утверждены нормы естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания согласно приложениям № 1 - 52.

В ходе проверки ООО «Независимость» представлен расчет списания товаров по установленной норме естественной убыли с пояснениями, согласно которым в соответствии с приложением № 39 к Приказу № 304 минимальная норма естественной убыли на реализуемый налогоплательщиком товар утверждена в размере 0,04%.

Однако, представленный налогоплательщиком расчет произведен не в процентном соотношении. Инспекцией для определения налоговых обязательств ООО «Независимость» применена средняя расчетная норма естественной убыли при хранении и отпуске на мелкооптовых базах кондитерских товаров, для второй климатической группы, которая составила 0,08375%, т.е. выше, чем указано в расчете налогоплательщика.

На основании ч. 5 ст. 96 АПК РФ с момента вступления в законную силу настоящего решения следует отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 20.02.2015 по делу № А71-1884/2015.

На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 рублей, понесенные заявителем при подаче заявления в арбитражный суд, относятся на заявителя. Излишне уплаченная заявителем пошлина в сумме 1000руб. на основании ст.ст.333.21, 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит возврату заявителю.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики

РЕШИЛ:

1. Отказать в удовлетворении требования о признании в оспариваемой части незаконным, несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.11.2014 № 29, принятого Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 9 по Удмуртской Республике в отношении Общества с ограниченной ответственностью «Независимость» г.Ижевск.

2. С момента вступления в законную силу настоящего решения отменить обеспечительные меры, принятые определением суда от 20.02.2015 по делу № А71-1884/2015.

3. Выдать Обществу с ограниченной ответственностью «Независимость» г.Ижевск справку на возврат из федерального бюджета 1000руб. государственной пошлины, излишне уплаченной платежным поручением от 19.02.2015 № 8012.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Судья Бушуева Е.А.