Гражданский кодекс часть 1

от заявителя: ФИО1 зам. директора по доверенности от 03.08.2008г., ФИО2 нач. правового отдела по доверенности от 22.02.2008г., ФИО3 зам. нач. отдела по доверенности от 22.02.2008г.

от ответчика: ФИО4 зам.начальника юротдела по доверенности от 21.01.2008г., Андреевских Е.Н. гл. госналогинспектор по доверенности от 16.10.2007г.,

Открытое акционерное общество «Межрегиональная распределительная сетевая компания Центра и Приволжья», в лице филиала «Удмуртэнерго», г. Ижевск (далее по тексту Общество) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с требованием о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике, г. Ижевск (далее по тексту МРИ ФНС по КН по УР) «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» № 10-55/1 от 10 января 2008г. в части

1) доначисления налога на прибыль:

за 2004г. по п. 1.1, п. 1.2.5.1 решения в размере 4676385, 60 руб. и соответствующей суммы пени;

по п. 1.2.1, п. 1.2.5.1 решения в размере 8166508, 48 руб., в том числе за 2004г. - 1423728, 82 руб., за 2005г. – 6742779, 66 руб. и соответствующей суммы пени;

за 2004г. по п. 1.2.2, п. 1.2.5.1. решения в размере 5995440 руб. и соответствующей суммы пени;

2) доначисления единого социального налога в размере 54245, 43 руб., в том числе за 2004г. – 15580 руб., за 2005г. – 38665, 43 руб.;

3) доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005г. (в части финансирования страховой части трудовой пенсии) в размере 6194 руб. по п. 6.1 решения;

4) начисления пени по налогу на прибыль в размере 150549, 19 руб. по п. 2 резолютивной част решения.

В порядке ст. 49 АПК РФ заявитель отказался от заявленного требования в части признания незаконным решения налогового органа по начислению единого социального налога в размере 20683, 87 руб., пени в размере 1216, 85 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 6194 руб., пени в размере 216, 85 руб. за 2005г. Производство по делу в указанной части заявленного требования судом прекращено.

В судебном заседании 10 июня 2008. по окончании рабочего дня, судом в порядке ст. 163 АПК РФ объявлен перерыв до 11 июня 2008г. до 09 час. 00 мин.

11 июня 2008г. судебное заседание продолжено с участием тех же представителей сторон. Резолютивная часть решения объявлена судом 11 июня 2008г.

Ответчик – Межрайонная Инспекция ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по УР, г. Ижевска требования заявителя не признала по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и в письменных пояснениях.

Рассмотрев материалы дела, выслушав объяснения представителей сторон, арбитражный суд установил.

Межрайонной инспекцией ФНС № 8 по УР, г. Ижевск проведена выездная налоговая проверка ОАО «Удмуртэнерго» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 28.03.2004г. по 31.05.2006г.

По результатам проверки ответчиком составлен акт выездной налоговой проверки № 11от 06.11.2007г. По акту проверки налогоплательщиком были представлены возражения от 26.11.2007 № 08-11/7482.

После рассмотрения материалов проверки и возражений ОАО «Удмуртэнерго» налоговым органом вынесено решение № 10-55/1 от 10 января 2008г. (т. 1, л.д. 112-279) о привлечении ОАО «Удмуртэнерго» к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Указанным решением обществу доначислены налог на прибыль в общей сумме 18823109 руб. и пени за несвоевременную уплату налога в общей сумме 178018, 79 руб.; единый социальный налог за 2004-2005гг. в общей сумме 56715, 67 руб. и пени за несвоевременную уплату налога в общей сумме 5139, 66 руб.; страховые взносы на обязательное социальное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии в сумме 6194 руб. и пени за несвоевременную уплату взноса в сумме 12, 04 руб.

Несогласие налогоплательщика с решением Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по УР № 10-55/1от 10.01.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения послужило основанием для обращения в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике с апелляционной жалобой.

27 февраля 2008г. Управление ФНС по УР рассмотрев жалобу ОАО «Удмуртэнерго» на решение Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 8 по Удмуртской Республике № 10-55/1 от 10.01.2008г. «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» вынесло решение об изменении решения в части взыскания пени по налогу на прибыль в бюджет УР (т.3 л.д. 30-35).

По состоянию на 28.02.2008 года обществу налоговым органом выставлено требование № 14 уплате налога, сбора, пени и штрафа.

10 июня 2008г. Управление ФНС по УР рассмотрев решение Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 8 по Удмуртской Республике № 10-55/1 от 10.01.2008г. «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» вынесло решение об отмене решения от 10.01.2008г. № 10-55/1 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неуплату ЕСН в размере 4136, 74 руб., доначисления ЕСН в размере 20683, 87 руб., пени в размере 1216, 85 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, зачисляемых на выплату страховой части трудовой пенсии в размере 6194 руб., а также пени за их неуплату в размере 216, 85 руб. В остальной части решение Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по УР от 10.01.2008г. № 10-55/1 оставлено без изменений.

Во исполнение решения Совета директоров ОАО РАО «ЕЭС России» (протокол от 27.04.2007г. № 250 распоряжением от 22.06.2007г. № 193 р учреждено ОАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Центра и Приволжья» единственным учредителем которого является ОАО РАО «ЕЭС России» Согласно протокола общего собрания акционеров.

Согласно договора о присоединении от 29.10.2007г. ОАО «Удмуртэнерго», г. Ижевск реорганизовано в форме присоединения в ОАО «МРСК Центра и Приволжья», г. Нижний Новгород.

Несогласие налогоплательщика с решение Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по УР от 10.01.2008г. № 10-55/1 в оспариваемой части послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования заявлены обоснованно и подлежат удовлетворению в части по следующим основаниям.

1. Налог на прибыль

1.1 в части доначисления 4676385, 60 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пени - «коммерческие потери» (п. 1.1, 1.2.5.1 оспариваемого решения)

Согласно решению налоговым органом был сделан вывод о необоснованном занижении доходов от реализации в результате занижения в целях налогообложения показателя полезного отпуска электроэнергии на величину «коммерческих потерь», на сумму 19484940 руб., что повлекло неуплату в бюджет налога на прибыль за 2004 в сумме 4676385, 60 руб.

В обоснование заявленного требования, заявитель указал, что налоговым органом в оспариваемом решении налог доначислен в связи с дополнительным включением в состав выручки суммы сверхнормативных потерь. При этом не установлено, дошла ли электроэнергия до потребителя, т.е. имел ли место переход права собственности на электроэнергию (в т.ч. путем хищения электроэнергии, недоплат). Указанные факты не могут быть установлены свидетельскими показаниями должностных лиц ОАО «Удмуртэнерго». По мнению заявителя, протоколы допроса свидетелей ФИО5, ФИО6 указывают лишь на гипотетическую возможность наличия фактов хищений, недоплат, но не устанавливают сами факты. Именно с целью выявления фактов неучтённого потребления электроэнергии в ОАО «Удмуртэнерго» и проводятся организационные мероприятия, для выявления данных случаев и соответственно имеется положение о мотивации персонала, чтобы данная работа проводилась максимально качественно. До установления факта безучетного, бездоговорного потребления, и составления соответствующего акта о неучтённом потреблении, у ОАО «Удмуртэнерго» отсутствует возможность определить объем потребленной энергии с нарушением установленных требований нормативно-правовых актов, регулирующих отношения субъектов связанных с обращением электроэнергии. Как только подобный факт установлен, имеется возможность определить объем реализованной электроэнергии и предъявить к потребителю претензии об оплате. Именно в данный момент возникает реализация и, соответственно, налоговая база.

Данные баланса электрической энергии за 2004г. отражают сведения об объемах электроэнергии, фактически дошедшей до потребителей, фактов наличия реализации электроэнергии, не дошедшей до потребителя, не установлено. Следовательно, оснований для включения в выручку объема потерь (не дошедшей до потребителей электроэнергии) не имеется.

По мнению заявителя при рассмотрении вопроса о порядке определения выручки от реализации значение имеют исключительно данные о полезном отпуске электрической энергии; размер потерь при передаче электроэнергии, их состав, соответствие фактических потерь нормативному значению, установленному в целях тарифного регулирования значения не имеют. Только в случае включения спорных потерь в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, налогоплательщик обязан обосновать их размер, согласно требованиям ст. 252 НК РФ.

Налоговый орган увеличивает выручку от реализации на величину «коммерческих потерь», размер которых определяется путем уменьшения объема электроэнергии, отпущенной в сеть, на объем электроэнергии, отпущенной потребителям, электроэнергии для производственных нужд и величину потерь, норматив которых, по мнению налогового органа, определен РЭК УР при установлении тарифа на 2004г.

При этом налоговый орган не оспаривает включение в состав затрат стоимость приобретенной электроэнергии в полном объеме. Налоговым органом налог доначислен на основании предположительных данных, без обоснованных расчетов, а исключительно на основании данных об отпуске электрической энергии в сети, что противоречит и законодательству о налогах и сборах и отраслевому законодательству.

Фактический баланс электрической энергии за 2004г. (составная часть формы 46-ЭС) составлялся по методике, утвержденной приказом Минэнерго СССР №292 от 05.11.1990г. Расчет полезного отпуска электроэнергии за 2004г. (плановые показатели) составлялся в 2003г. в целях тарифного регулирования на 2004г. на основании Постановления Федеральной энергетической комиссии Российской Федерации от 31 июля 2002г. №49-э/8 «Об утверждении методических указаний по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке» (приложение 1, таблица №П1.2). Соответствие методик, применяемых при исчислении показателей форм, установленных указанными нормативными актами, налоговым органом не исследовалось.

Поскольку методики расчета для составления Расчета полезного отпуска и Баланса электрической энергии не являются тождественными, заявитель считает недоказанным занижение выручки от реализации электрической энергии.

Налоговый орган, возражая против заявленных требований, сослался на доводы изложенные в оспариваемом решении, отзыве и письменных пояснениях на заявление указав при этом, что решение, принятое в отношении заявителя, является законным и обоснованным. В соответствии с положениями статей 271, 272 НК РФ ОАО «Удмуртэнерго» использует метод начисления. При этом, в соответствии со статьями 271, 272 НК РФ, доходы и расходы (при использовании метода начисления) признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств. Таким образом, выручка ОАО «Удмуртэнерго» для исчисления налога на прибыль должна определятся исходя из объема реализованной продукции и утвержденного тарифа для соответствующей категории потребителей в налоговом периоде независимо от фактического поступления денежных средств.

Налогоплательщик, использующий метод начисления, определяет выручку исходя из объема всей реализованной продукции и в установленном порядке ведет работу с дебиторской задолженностью, по основаниям статей 252, 265, 266 и 272 НК РФ.

В соответствии с пунктом 31 «Основ ценообразования в отношении электрической и тепловой энергии в Российской Федерации», утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.04.2002 № 226, в случае если организации, осуществляющие регулируемую деятельность, в течение расчетного периода регулирования понесли экономически обоснованные расходы, не учтенные при установлении тарифов (цен) на расчетный период регулирования, в том числе расходы, связанные с объективным и незапланированным ростом цен на продукцию, потребляемую в течение расчетного периода регулирования, эти расходы учитываются регулирующими органами при установлении тарифов (цен) на последующий расчетный период регулирования (включая расходы, связанные с обслуживанием заемных средств, привлекаемых для покрытия недостатка средств).

Таким образом, при установлении тарифов на электрическую энергию на следующие за расчетным периоды регулирования соответствующими органами власти учитываются обоснованные расходы энергоснабжающих организаций на покрытие расходов от списания безнадежных долгов, в том числе задолженности от реализованной, но не оплаченной электроэнергии. То есть механизм возмещения таких расходов в случае их признания обоснованными существует и установлен нормативно-правовыми актами.

Согласно Расчета полезного отпуска электрической энергии, представленного ОАО «Удмуртэнерго», а также выписки из Протокола от 10.12.2003 № 18 заседания Правления РЭК УР, при формировании тарифов учтены потери энергии в сетях ОАО «Удмуртэнерго» в размере 603 700 000 кВт.ч. (8,47% к отпуску в сеть). Потери являются одной из составляющих тарифа на электроэнергию и рассчитываются согласно Постановления Федеральной энергетической комиссии Российской Федерации от 17.03.2000 № 14/10 «Об утверждении нормативов технологического расхода электрической энергии (мощности), принимаемых для целей расчета и регулирования тарифов на электрическую энергию (размера платы за услуги по ее передаче)» (в ред. Постановлений ФЭК РФ от 21.11.2002 N 80-э/9, от 19.03.2003 N 21-э/2). Процент потерь, рассчитанный с использованием метода экономически обоснованных расходов, утвержденный РЭК УР применим как для целей ценообразования, так и для целей налогообложения, так как применяемая РЭК УР методика соответствует и не противоречит главе 25 Налогового кодекса РФ.

Тарифы на продажу и передачу электроэнергии для ОАО «Удмуртэнерго» в адрес потребителей устанавливались РЭК УР. При расчете размера процента потерь электроэнергии из величины отпуска электроэнергии в сеть Инспекцией вычитается размер электроэнергии, поставленной с оптового рынка независимыми энергосбытовыми организациями (НЭСО):

Согласно выписке из протокола № 18 заседания Правления Региональной энергетической комиссии Удмуртской Республики от 10.12.2003г., среднеотпускной тариф по ОАО «Удмуртэнерго» составляет 78.6 коп./кВт.час.

В соответствии с положениями Федерального Закона РФ от 14.04.1995г. № 41-ФЗ «О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации» органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации в области государственного регулирования тарифов устанавливают тарифы на электрическую и тепловую энергию, поставляемую энергоснабжающими организациями потребителям, в том числе населению, на очередной финансовый год в рамках указанных предельных уровней до принятия закона субъекта Российской Федерации о бюджете субъекта Российской Федерации.

Согласно выписки из протокола № 18 заседания Правления Региональной энергетической комиссии Удмуртской Республики от 10.12.2003г. при формировании тарифа учтены потери энергии в сетях ОАО «Удмуртэнерго» в размере 603.7 млн. кВт.ч.

Из анализа, расчета полезного отпуска электроэнергии по ОАО «Удмуртэнерго», представленного на утверждение в РЭК, установлено, что доля потерь, учтенная при формировании тарифа на электроэнергию, от отпуска электроэнергии в сеть составляет 8.47%.

По данным баланса электрической энергии ОАО «Удмуртэнерго» за 2004г., представленного в РЭК, потери в сетях ОАО «Удмуртэнерго» составили 8.81 %.

Таким образом, налогоплательщиком при расчете показателя полезного отпуска электроэнергии за 2004г. учтен процент потерь, на 0.37 % (8.81%-8.47%) превышающий долю потерь, учтенную РЭК при формировании экономически обоснованного тарифа.

В нарушение статей 39, 247, 249, 271, 272, 274 и 313 Налогового кодекса РФ, вследствие нарушения порядка учета электроэнергии, нарушения правил учета доходов (расходов) и объектов налогообложения, ОАО «Удмуртэнерго» занизило в целях налогообложения показатель полезного отпуска электроэнергии на величину потерь в размере 24 790 000 кВт.ч., что повлекло за собой занижение доходов от реализации электроэнергии в 2004 году на сумму на 19 484 940,00 руб. (24 790 000 кВт.ч.*78,6коп./кВт.ч.).

Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования заявителя заявлены обоснованно и подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях применения главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета, и определяются в порядке, установленном ст. 249 НК РФ.

Доходы из положений ст. 249 НК РФ, доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

На основании п. 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и 9или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком методап признания доходов и расходов, поступления, связанные с расчетами за реализованные товары 9работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со ст. 271 или ст. 273 НК РФ.

В п. 1 раздела 2 Положения об учетной политике ОАО «Удмуртэнерго» в целях налогового учета на 2004г, порядок признания доходов и расходов для целей налогообложения прибыли принят по методу начисления.

Порядок признания расходов при методе начислении установлен статьей 271 Налогового кодекса РФ, согласно которому в целях налогообложения прибыли доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

В статье 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Таким образом, поскольку каких либо специальных норм для определения даты реализации электроэнергии налоговым законодательством не предусмотрено, доходы от реализации электроэнергии признаются в периоде фактической реализации электроэнергии, т.е. в момент перехода права собственности на поставленную потребителям электроэнергию.

Правовое регулирование реализации электроэнергии осуществлется на основании норм параграфа 6 главы 30 ГК РФ и Федерального закона «О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в РФ».

Договор снабжения энергией - разновидность договора купли-продажи, на который распространяются общие положения договора купли-продажи и нормы, специфические для энергоснабжения.

В соответствии со ст. 539 ГК РФ по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии.

Абонент использует электроэнергию по мере необходимости, и при этом электроэнергия переходит в его сеть. С момента перехода электроэнергии из сети энергоснабжающей организации в сеть абонента она считается переданной абоненту. Момент перехода энергии в сеть абонента фиксируется приборами учета.

Из системного толкования вышеуказанных норм следует, что выручкой от реализации электроэнергии признается объем поданной абонентам по договору электроснабжения электроэнергии на дату фактической отгрузки через присоединенную сеть.

Согласно п. 1 ст. 541 ГК РФ количество поданной электроснабжающей организацией и использованной абонентом электроэнергии определяется в соответствии с данными учета о фактическом потреблении.

В соответствии с нормами ст.544 ГК РФ и ФЗ от 14.04.1995г. №41-ФЗ «О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в РФ» оплата электрической энергии производится за фактически принятое потребителем количество электроэнергии в соответствии с данными учета, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон. Законодательством иных правил определения количества проданной энергии не установлено.

Налоговым органом не представлены доказательства того, что иные правила определения количества и распределение потерь установлены соглашениями сторон. Между тем, налоговый орган при проведении проверки налогоплательщика вправе провести встречную налоговую проверку его контрагентов для установления их действительных правоотношений и согласования цен, однако не воспользовался таковым.

Количество переданной потребителям электроэнергии определены по показаниям приборов учета, установленных у потребителей, а выручка от реализации – как произведение количества электроэнергии, реально переданной потребителям, и тарифа, установленного РЭК УР. При расчете выручки заявитель применял именно этот порядок.

Передача права собственности на электрическую энергию от одного лица к другому для применения положений ст.39 НК РФ, происходит на границе балансовой принадлежности электроустановок энергоснабжающей организации и абонента, где установлены приборы учета.

Вместе с тем, налоговым органом указывается на обязанность учитывать в качестве реализованной электроэнергию, отпущенную в электрические сети и недошедшую до потребителя (т.е. до границы балансовой принадлежности электроустановок энергоснабжающей организации и абонента), что не предусмотрено ни гражданским, ни налоговым законодательством.

Довод налогового органа о том, что объемы технологических потерь были реализованы потребителям и включаются в выручку от реализации, судом не принимается поскольку в этом случае необходимо определить должника, который принял объемы технологических потерь. Налоговым органом в ходе проверки не выявлено ни отпуска энергии сторонним потребителям, ни должников, которые эту энергию приняли, но не оплатили, следовательно, указанные в решении инспекции объемы в виде разницы между выработанным объемом и полезным отпуском могут являться технологическими, а также связанными с транспортировкой энергии и погрешностями приборов учета, соответственно, выручка рассчитывается исходя из полезного отпуска, а не величины отпуска в сеть.

Налоговый орган ссылается на то, что электроэнергия не всегда оплачивается покупателем и не всегда может быть учтена. В связи с этим у ОАО «Удмуртэнерго» отсутствует возможность определить объем потребленной энергии до тех пор, пока факт потребления не установлен. Как только подобный факт установлен, имеется возможность определить объем реализованной электроэнергии исходя из мощности электрооборудования и предъявить к потребителю претензии об оплате. Именно в данный момент возникает реализация и налоговая база.

Согласно п.12 ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете только при условии, что организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом, право собственность на продукцию перешло от организации к покупателю. Таким образом, стоимость потерь электрической энергии, должники по оплате которой не выявлены, не должна включаться в выручку, т.к. не соответствует критериям, установленным законодательством о налогах и сборах и бухгалтерском учете: не имеет конкретного дебитора, не вытекает из конкретного договора и не имеется права на ее получение. Учитывая, что хищения электроэнергии в сетях ОАО «Удмуртэнерго» не зафиксированы, налогоплательщик не может определить дату получения дохода, сумму дохода и лицо, которому электроэнергия реализована, поскольку отсутствуют сведения о том, имело ли место хищение электроэнергии либо имели место иные (технологические) причины. Следовательно, отсутствует объект налогообложения, поскольку отсутствуют основания считать всю сумму потерь хищением электроэнергии.

У ОАО «Удмуртэнерго» отсутствуют также основания считать потери электроэнергии дебиторской задолженностью. Под дебиторской задолженностью понимается задолженность юридических и физических лиц перед организацией. К дебиторской задолженности относится числящаяся на отчетную дату в бухгалтерском учете задолженность покупателей и заказчиков сумме согласно условиям договора за проданные товары, выполненные услуги. Договорные отношения с дебитором отсутствуют, сумму задолженности и срок ее погашения определить невозможно.

В соответствии со ст.313 НК РФ налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

В данном случае информация об источниках формирования дохода (дебиторах), сроках осуществления операции и количественном измерителе хозяйственных операций (сумме задолженности) отсутствует. Вся информация носит предположительный и недостоверный характер и ее использование нарушает требования ст. 313 НК РФ.

Налоговый орган отождествляет данные учета электроэнергии и данные налогового и бухгалтерского учета, делая вывод о занижении выручки на основе анализа данных баланса электроэнергии.

Данные выводы необоснованны, поскольку учет электроэнергии осуществляется для управления режимами электропотребления, определения и прогнозирования всех составляющих баланса электроэнергии, определения и прогнозирования удельных расходов топлива на электростанциях, определения стоимости и себестоимости производства, передачи распределения электрической мощности, контроля технического состояния и соответствия требованиям нормативно-технических документов систем учета электроэнергии в электроустановках.

Для обеспечения всех этих целей данные обо всех перетоках электроэнергии автоматически фиксируются приборами контроля и учета и впоследствии ежемесячно сводятся в баланс электроэнергии предприятия. При этом данные фиксируются в энергобалансе вне зависимости от факта оплаты за поставленную электроэнергию, расчеты за которую производятся согласно договорам с потребителями.

В бухгалтерском и налоговом учете (с учетом требований ст.313 НК РФ, Закона «Об электроэнергетике», ГК РФ) отражаются операции на основании данных о полезном отпуске электроэнергии, т.е. приборов учета потребителей.

Таким образом, налоговый орган ошибочно использовал при принятии решения данные баланса электроэнергии без учета данных бухгалтерского и налогового учета.

Согласно подп.3 п.7 ст.254 НК РФ технологические потери при производстве и (или) транспортировке являются материальными расходами и подлежат включению в себестоимость товаров, работ, услуг). При этом положения данной нормы права не содержат указаний на то, что такие расходы принимаются в пределах каких-либо норм.

Расчетные показатели потерь на передачу электрической и тепловой энергии до потребителя применены для целей ценообразования, что установлено действовавшим в 2004г. Постановлением Правительства РФ от 02.04.2002 №226 «О ценообразовании в отношении электрической и тепловой энергии», и не могут быть применены в целях налогообложения.

Следовательно, нормирование технологических потерь с целью включения их размера в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, необоснованно. Налогоплательщик вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на стоимость потерь электроэнергии в фактически сложившихся размерах и включение в состав выручки размера технологических потерь в части разницы между фактическим их размером и нормативом технологическим потерь, принятым РЭК УР в целях тарифного регулирования, является неправомерным.

Для определения суммы занижаемого дохода налоговый орган сравнивает фактические потери в сетях ОАО «Удмуртэнерго» с потерями, принятыми РЭК в целях тарифного регулирования на 2004г.

При этом налоговым органом не учтено, что с одной стороны, в соответствии с Расчетом полезного отпуска электрической энергии по ОАО «Удмуртэнерго», письмом РЭК УР №01-15/987 от 19.11.2007г. при формировании тарифов на электрическую энергию на 2004г. РЭК УР была учтена поставка с оптового рынка в размере 4042,5 млн.кВтч., в т.ч. потери от транзитного перетока в соседние регионы 46 млн. кВтч. Потери электрической энергии 603,69 млн.кВтч учтены при расчете расходов на компенсацию потерь в электрических сетях, которые оплачиваются потребителями республики. Потери от транзита электрической энергии 46 млн.кВтч не учтены в составе данного расчета.

Так, объем отпуска электроэнергии в сеть ЭСО (7131,5 млн.кВтч) равен сумме объема потерь электроэнергии в сетях (603,69 млн.кВтч), объема расхода электроэнергии на производственные и хозяйственные нужды (7,0 млн.кВтч), объема транзита в сети энергосбытовых организаций (771,3 млн.кВтч), объема полезного отпуска электроэнергии (5703,5 млн.кВтч) и не выделенного отдельной строкой в расчете объема транзитных потерь (46 млн.кВтч).

С другой стороны, согласно Баланса электрической энергии ОАО «Удмуртэнерго» за 2004г. при расчете объема электроэнергии, отпущенного в сеть (7225088 тыс.кВтч), объем транзитных потерь (43513 тыс.кВтч) вошел в указанный объем, как и в объем потерь в сетях (636394 тыс.кВтч).

Потери от транзитного перетока в соседние регионы (транзитные потери) являются составной частью технологических потерь, т.к. обусловлены физическими процессами, происходящими при передаче электроэнергии в соответствии с техническими характеристика и режимами работы линий и оборудования (технические потери).

Таким образом, при расчете нормативного и фактического значения потерь использовались разные методики, поэтому сравнение указанных показателей является некорректным.

Учитывая изложенное, налоговый орган необоснованно не учел при определении нормативного размера потерь объем потерь от транзита в размере 46,0 млн.кВтч. В целях унификации расчета значения плановых и фактических потерь потери электроэнергии в сетях должны быть увеличены на значение потерь от транзита. При расчете нормативного размера потерь с учетом потерь от транзита в размере 46,0 млн.кВтч его значение составит не 8,47%, а 9,11%:

Сравнение нормативного размера потерь на 2004г. с учетом транзитных потерь (9,11%), и размера фактических потерь ОАО «Удмуртэнерго» за 2004г. по Балансу электрической энергии с учетом транзитных потерь (8,81%) показывает, что налогоплательщик не превысил нормативного значения потерь.

Согласно ст.ст. 65, 200 АПК РФ обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли решение.

Налоговым органом не представлено надлежащих доказательств тому, что заявителем необоснованно занижен в целях налогообложения показатель полезного отпуска электроэнергии в размере 24 790 000 кВтч, и, соответственно, занижены доходы от реализации в 2004г. на сумму 19 484 940,00 руб.

Таким образом, суд считает решение Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике № 10-55/1 от 10.01.2008г. в части доначисления налога на прибыль в размере 4676385, 60 руб., соответствующих сумм пени незаконным, несоответствующими Налоговому Кодексу РФ.

При изложенных обстоятельствах, требование ОАО «МРСК Центра и Приволжья» лице филиала «Удмуртэнерго» о признании незаконными решения налогового органа от 10.01.2008г. № 10-55/1 в указанной части подлежат удовлетворению.

Довод налогового органа о том, том, что объем полезного отпуска электроэнергии по категории потребителей «Население» в ОАО «Удмуртэнерго» определялся расчетным путем, исходя из оплаченной населением электроэнергии, а не по фактическим показаниям приборов учета, вследствие чего происходило искажение показателей полезного отпуска электроэнергии, фактических, технических и коммерческих потерь, судом не принимается, поскольку действующее гражданское законодательство презюмирует добросовестность участников гражданских правоотношений (п.3 ст.10 ГК РФ). Исходя из этого принципа, ОАО «Удмуртэнерго» считает добросовестными своих потребителей, в т.ч. категории «Население». Иное устанавливалось в результате мероприятий по контролю количества потребленной электроэнергии путем снятия показаний приборов учета, в результате которых выявлялись факты недоплаты (показания ФИО5, протокол допроса от 06.09.2007г. №79). Такие мероприятия проводились налогоплательщиком постоянно, объем потребления по соответствующим фактам включался в объем полезного отпуска электроэнергии (и, как следствие, выручки).

Между тем налоговым органом не представлено доказательств того, что объем оплаченной населением электроэнергии не соответствует объему отпущенной электроэнергии. Не представлено доказательств тому, отрицательное или положительное значение имела сумма такой разницы (если она имела место быть). Не установлено ни одного случая оплаты электроэнергии не по показаниям приборов учета электроэнергии. Не представлена методика расчета объема недоплаченной населением электроэнергии. Выводы налогового органа о недоплате населением, занижении выручки носят предположительный характер и не могут быть положены в основу решения о доначислении налога на прибыль.

В обоснование довода о безучетном потреблении электроэнергии налоговым органом не предоставлено доказательств, подтверждающих факты безучетного потребления электроэнергии, не включенных в состав выручки налогоплательщика и не отраженных в его балансе; не выявлено должников, которые приняли, но не оплатили электроэнергию. Как и в предыдущем пункте, выводы налогового органа о занижении выручки в результате безучетного потребления электроэнергии носят предположительный характер, обстоятельства, послужившие основанием принятия решения о доначисления налога на прибыль, не доказаны.

Учитывая изложенное, в действиях ОАО «Удмуртэнерго» отсутствует занижение в целях налогообложения показателя полезного отпуска электроэнергии в размере 24 790 000 кВтч, и, соответственно, занижение доходов от реализации в 2004г. на сумму 19 484 940,00 руб. Начисление штрафа и пени по данному факту являются необоснованными.

1.2 в части доначисления налога на прибыль в размере 8166508, 48 руб., в т.ч. за 2004г. – 1423728, 82 руб., за 2005г. - 6742779, 66 руб. соответствующих сумм пени (п.1.2.1, 1.2.5.1 решения)

Согласно решению налоговым органом был сделан вывод о недобросовестности налогоплательщика, направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды. В ходе проверки установлено, что расходы ОАО «Удмуртэнерго» по дополнительному соглашению №5 от 10.06.2004 г. к договору генерального подряда №2636 от 02.07.2003 г. на выполнение комплекса работ по межеванию земель и постановке на кадастровый учет земельных участков, занятых магистрально-электросетевыми объектами, документально не подтверждены и экономически необоснованны. В связи с чем на сумму затрат в размере 34027118, 65 руб. по дополнительному соглашению № 5 от 10.06.2004г. к договору генерального подряда № 2636 от 02.07.2003г. с ФГУП «ФКЦ Земля» налогоплательщиком занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль путем необоснованного завышения расходов, что повлекло неуплату в бюджет налога на прибыль за 2004 в сумме 1423728, 82 руб., за 2005г – 6742779, 66 руб.

В обоснование заявленного требования заявитель указал, что все работы, предусмотренные договором генерального подряда №2636 от 02.07.2003г., дополнительным соглашением №5 от 10.06.2004г., фактически выполнены, ОАО «Удмуртэнерго» оплачены и являлись необходимыми для основной производственной деятельности налогоплательщика, что подтверждается имеющимися в материалах налоговой проверки документами. Документы, подтверждающие затраты налогоплательщика, оформлены надлежащим образом и представлены инспекции в полном объеме. В первичных документах приведено конкретное описание выполненных работ (выполнение комплекса работ по межеванию земель и постановке на кадастровый учет земельных участков, занятых магистрально - электросетевыми объектами ОАО «Удмуртэнерго») со ссылкой на договор, включающий в себя техническое задание, календарный план и протокол соглашения о договорной цене). На основании совокупности указанных документов можно получить полную информацию о характере и предмете работ в каждом конкретном периоде, стоимости каждого этапа, перечне выходных документов.

Результатом выполненных работ, использованным налогоплательщиком при осуществлении предпринимательской деятельности, являются землеустроительные дела и постановка на кадастровый учет земельных участков, занятых электросетевыми объектами ОАО «Удмуртэнерго», в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Документами, подтверждающими факт выполнения работ по договору №2636 от 02.07.2003г. и дополнительному соглашению №5 от 10.06.2006г., являются акты выполненных работ, землеустроительные дела и кадастровые планы.

При выездной налоговой проверке в распоряжение налогового органа были предоставлены все необходимые документы - землеустроительные дела.

В соответствии со ст.252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Затраты налогоплательщика должны быть направлены на получение экономической выгоды - дохода, что согласно ст.2 ГК РФ является основной целью предпринимательской деятельности.

В 2003-2005гг. основными видами деятельности ОАО «Удмуртэнерго» являлись в том числе: поставка (продажа) электрической и тепловой энергии по установленным тарифам; производство электрической и тепловой энергии; передача электрической и тепловой энергии; деятельность по эксплуатации электрических и тепловых сетей.

Для осуществления указанных выше видов деятельности налогоплательщика предназначено находившееся в собственности недвижимое имущество (сети электрическое и тепловые, объекты ТЭЦ и т.д.). Режим нахождения имущества во владении Общества и порядок его использования определяется действующим законодательством.

С принятием Земельного Кодекса РФ от 25.10.2001г. № 136-ФЗ права на земельные участки, расположенные под объектами недвижимости юридических лиц, подлежали переоформлению и государственной регистрации в соответствии с ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (ст.25,26,36 ЗК РФ). Статьей 3 ФЗ от 25.10.2001г. № 137-ФЗ (в редакции ФЗ от 08.12.2003г. № 160-ФЗ) «О введение в действие Земельного кодекса РФ» было предусмотрено, что « юридические лица… обязаны переоформить право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками на право аренды земельных участков или приобрести земельные участки в собственность по своему желанию до 1 января 2006года в соответствии с правилами статьи 36 ЗК РФ.» Порядок предоставления земельного участка, закрепление его на местности и оформление прав на него осуществляется на основании Федеральных законов «О землеустройстве», «О государственном земельном кадастре» и «О государственной регистрации прав на недвижимое имуществ и сделок с ним».

Согласно указанным законам и для осуществления предпринимательской деятельности на законных основаниях ОАО «Удмуртэнерго» обязано было переоформить свои права постоянного (бессрочного) пользования земельными участкам на права аренды.

На выполнение комплекса землеустроительных работ и постановке на кадастровый учет земельных участков занятых электросетевыми линейными объектами напряжением 220кВ ,110 кВ , 35кВ, 10 кВ и площадными объектами ОАО «Удмуртэнерго» был заключен договор генерального подряда с ФГУП «ФКЦ «Земля» № 2636 от 02.07.2003г. Поскольку в объем работ данного договора не вошли земельные участки под ВЛ-0,4 кВ, ЗТП, ОАО «Удмуртэнерго» было принято решение о проведении закупки услуг на дополнительный объем работ у того же подрядчика и заключении дополнительного соглашения к договору.

Дополнительным соглашением №5 от 10.06.2004г. к договору №2636 от 02.07.2003г. Заказчик поручил Генеральном подрядчику выполнение дополнительного объема работ согласно перечня за дополнительную оплату. Договорная цена за дополнительный объем составила 42 203 389,83 руб. (без НДС). Общая сумма договора составила 113 307 554,52 руб. (без НДС).

Затраты на землеустройство произведены в целях осуществления уставной деятельности ОАО «Удмуртэнерго», направленной на получение дохода, что является основным критерием признания затрат обоснованными или экономически оправданными согласно пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Статья 421 ГК РФ закрепляет принцип свободы договора. Федеральный Закон от 06.05.1999г. №97-ФЗ «О конкурсах на размещение заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных нужд», Указ Президента РФ от 08.04.1997г.№ 305 «О первоочередных мерах по предотвращению коррупции и сокращению расходов при организации закупки продукции для государственных нужд» распространяется только на организацию закупок для государственных нужд, и неприменимо к деятельности ОАО «Удмуртэнерго», т.к. общество не является государственной организацией. Действующее законодательство, применительно к нашей ситуации, не содержит обязанности коммерческой организации заключать договоры подряда путем проведения конкурса. Порядок заключения договоров в 2004г. определен локальным нормативным актом (приказом) ОАО «Удмуртэнерго» (№ 244от 10.06.2007г.). Несоблюдение порядка заключения договоров, предусмотренного внутренними документами ОАО «Удмуртэнерго», не влечет никаких правовых последствий для контрагента по договору и не влияет на порядок исполнения условий договора сторонами, не влечет недействительности договора, не влечет невозможность принятия затрат по договору в целях налогообложения прибыли.

Положение о закупочной деятельности, действующее в ОАО «Удмуртэнерго», основано на нормах гражданского законодательства. В соответствии с п.3 ст.2 ГК РФ к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется. Гражданское законодательство не регулирует последствия недействительности сделок, наступающие в области налоговых правонарушений.

На основании Положения о закупочной деятельности ОАО «Удмуртэнерго» в 2003 году был проведен конкурс на право заключения Договора генерального подряда на выполнение комплекса работ по межеванию земель и постановке земельных участков на кадастровый учет. Заявки на участки в конкурсе были поданы, в том числе, ОАО «Удмуртгипрозем», Удмуртским филиалом ФГУП «Уралаэрогеодезия». Наиболее приемлемые условия и наименьшая цена были предложены ФГУП ФКЦ «Земля», с которым и был заключен договор генерального подряда № 2636 от 02.07.2003г. с первоначальной ценой договора 68 325 000руб.(без НДС ).

Комплекс работ по договору генерального подряда в соответствии с календарным планом (приложение № 2 к договору), предусматривал межевание и постановку на кадастровый учет земельных участков занятых электросетевыми линейными объектами напряжением 220кВ (пункт 1 плана),110 кВ (пункт 2 плана), 35кВ (пункт3 плана), 10 кВ (пункт 5плана) и площадными объектами (п.4 плана).

Выбор закупки дополнительных услуг (работ) был проведен в соответствии требованиями приказа ОАО «Удмуртэнерго» № 244 от 10.06.2004г., которым разрешена закупка у того же контрагента по основному договору, как у «единственного источника» по соображениям единообразия методологии, обеспечения совместимости, наработанных специфических связей, при проведении дополнительной закупки работ (услуг). Вся конкурсная документация представлена к возражения на акт налоговой проверки (том № 15).

Согласно ст.450 ГК РФ стороны имеют право по взаимному соглашению внести изменения в договор, либо подписать дополнительное соглашение о дополнительных объемах и цене договора. При заключении договоров стороны вправе сами определять цену работ, изменять цену договора (ст.424 ГК РФ).

Из договора подряда, из закона не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств субподрядчиков. Учитывая сложность, разноплановый характер работ (подготовительные работы, инвентаризация земель, разработка проекта территориального землеустройства, межевание объектов землеустройства, формирование и утверждение землеустроительных дел, подготовка описаний земельных участков, сопровождение подготовленных документов при постановке на государственный кадастровый учет) отсутствие специалистов для выполнения всего комплекса работ в одной организации изначально предполагали выполнение работ различными специализированными организациями, что не противоречит ни ст.706 ГК РФ, ни пункту 2.2 генерального договора подряда.

Выбор субподрядчиков для выполнения работ по договору генерального подряда проводился ФГУП ФКЦ «Земля» по рекомендации Заказчика и исходя из экономической целесообразности, что подтверждается свидетельскими показаниями директора ФГУП «ФКЦ «Земля» Гладкого В.И.

ФГУП «ФКЦ Земля» частично выполняло работы своими силами (все задания на межевание, землеустроительные дела утверждены генеральным подрядчиком) и осуществлял функции координатора работ. Факт выполнения работ ген.подрядчиком подтверждается и показаниями свидетелей. Так, ФИО7 подтвердила, что «землеустроительные дела…(по межеванию земельных участков ОАО «Удмуртэнерго»)…утверждались руководителем НРКЦ «Земля» Гладким В.И.». Свидетель ФИО8 (директор ООО «БАРС-ГЕО») показала, что ФКЦ «Земля» заключила с ООО «БАС-ГЕО» договор для проведения полевого контроля в целях устранения нестыковки координат при выполнении работ «Уралгеодезия» и ФКЦ «Земля».

Конечный результат работ предполагал последовательное и правильное выполнение работ каждого предыдущего этапа. Выполнение каждого вида работ в отдельности, без единообразного подхода и контроля не гарантировало получения конечного результата. В штатном расписании ОАО «Удмуртэнерго» нет специалистов-землеустроителей. Поэтому по экономическим и производственным причинам целесообразно было заключить договор с генеральным подрядчиком, который гарантировал конечный результат работ и нес ответственность за все действия (бездействия) субподрядчиков.

Избранный вариант заключения хозяйственного договора (генподряд), приведший, по мнению налогового органа, к уменьшению налоговой базы на большую сумму, чем заключение договоров с непосредственными исполнителями работ, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Данный вывод подтвержден Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г.№ 53.

Таким образом, заявитель считает обоснованным включение в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2004-2005гг., затраты по оплате услуг ФГУП ФКЦ «Земля» за 2004-2005гг. в размере 34 027 118,65 руб. Доначисление налога на прибыль, штрафа и пени по данному факту является неправомерным.

Налоговый орган требования заявителя не признал, по основаниям, изложенным в отзыве и письменных пояснениях на заявление. В обоснование своих возражений указал, что календарным планом к договору №2636 от 02.07.2003 г. предусмотрено выполнение следующих работ:

1. Проведение землеустроительных работ на земельные участки, занятые электросетевыми линейными и площадными объектами напряжением 220 кВ.(п.1 плана);

2. Проведение землеустроительных на земельные участки, занятые электросетевыми линейными и площадными объектами напряжением 110 кВ.(п.2 плана);

3. Проведение землеустроительных на земельные участки, занятые электросетевыми линейными и площадными объектами напряжением 35 кВ. (п.3 плана);

4. Проведение землеустроительных на земельные участки, под площадными объектами ОАО «Удмуртэнерго» (п.4 плана);

5. Проведение землеустроительных работ на части земельных участков, образованные под электросетевыми линейными объектами напряжением 10 кВ (п.5 плана).

Дополнительным соглашением №5 от 10.06.2004 г. стороны договорились о выполнении в рамках договора генерального подряда №2636 от 052.07.2003 г. дополнительного объема работ по теме: «Выполнение комплекса работ по межеванию земель и постановке на кадастровый учет земельных участков, занятых электросетевыми объектами ОАО «Удмуртэнерго» согласно перечня земельных участков».

В результате календарный план дополнен следующими пунктами:

6. Подготовительные работы и инвентаризация земель, занятых объектами согласно Перечня (п.6 плана);

7. Проведение землеустроительных работ по объектам землеустройства, занятых объектами согласно Перечня (п.7 плана);

8. Подготовка Описаний объектов землеустройства для постановки на государственный кадастровый учет (п.8 плана);

9. Сопровождение документов при постановке на государственный кадастровый учет объектов землеустройства согласно Перечня (п.9 плана).

Перечень документов по пп. 6-9 в налоговый орган не представлен.

Документы, представленные налогоплательщиком подтверждают факт выполнения работ по договору генерального подряда №2636 от 02.07.2003 г. и не относятся к работам, выполненным по дополнительному соглашению №5 от 10.06.2004 г. Целью заключения договора генерального подряда являлось выполнение комплекса землеустроительных работ и постановка на кадастровый учет земельных участков занятых электросетевыми линейными объектами напряжением 220 кВ, 110 кВ, 35 кВ, 10 кВ и площадными объектами ОАО Удмуртэнерго». Указанные работы имеют конечный результат, что и подтверждается полученными в ходе проверки документами.

Вместе с тем, из дополнительного соглашения №5 от 10.06.2004 г. не следует, что он заключен с целью выполнения дополнительного объема комплекса землеустроительных работ и постановки на кадастровый учет земельных участков занятых электросетевыми линейными объектами напряжением 0,4 кВ.

Решение о проведении закупки услуг на дополнительный объем работ было принято 27.07.2004 года, о чем составлен Протокол № 2. Дополнительное соглашение № 5 на выполнение дополнительного объема работ было заключено 10.06.2004 года, т.е. на полтора месяца ранее, чем приняла такое решение комиссия по Протоколу № 2 от 27.07.2004 года. Таким образом, на момент издания Протокола № 2, дополнительное соглашение № 5 уже было заключено.

Кроме того, дополнительное соглашение на выполнение дополнительного объема работ № 5 от 10.06.2004, устанавливающее новые сроки выполнения и стоимость таких работ предполагает новые условия, которые не были установлены конкурсной документацией.

Договор № 2636 заключен 02.06.2003, осуществление закупок должно производиться в соответствии с Приказом РАО «ЕЭС России» от 28.01.2002 № 45 «Об утверждении Положения о порядке подготовки и проведения в РАО «ЕЭС России» конкурсных и регламентированных внеконкурсных закупок товаров, работ, услуг».

Согласно п. 2.1 Положения, конкурс (торги) – способ закупки продукции по заранее объявленным в конкурсной документации условиям, которые предполагают привлечение к определенному сроку на принципах состязательности предложений от нескольких участников конкурса с целью обеспечения наиболее выгодных условий сделки для заказчика.

Согласно дополнительных соглашений №№ 5,6 договора 2636 от 02.07.2003г. стоимость работ увеличилась на 57 464 581 руб. В соответствии с пунктом «д» приказа РАО «ЕЭС России» сумма дополнительных соглашений превышает половины стоимости первоначальной закупки (142 789 581-85 325 000, половина стоимости по основному договору с учетом доп. соглашений 1, 2, 3, 4 – 84 729 583,33/2). Согласование с Центральной конкурсной комиссией документально не подтверждено. Иными словами, налогоплательщик не представил доказательств, что ФГУП «ФКЦ «Земля» является единственным источником по оказанию данных услуг, по сравнению с условиями иных потенциальных участников, имевших возможность оказать те же услуги.

Следовательно ОАО «Удмуртэнерго» должно было провести конкурс на выполнение дополнительных работ по межеванию земель.

Правила организации закупок любых товаров, работ, услуг, приобретаемых предприятиями электроэнергетики и иными ДЗО РАО «ЕЭС России» для собственных нужд определяются гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 435 ГК РФ), Федеральным законом от 06.05.1999 № 97-ФЗ «О конкурсах на размещение заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных нужд», Указом Президента РФ от 08.04.1997 № 305 «О первоочередных мерах по предотвращению коррупции и сокращению бюджетных расходов при организации закупки продукции для государственных нужд» и Директивой Совета ЕЭС 93/38/ЕЕС от 14.06.1993 «О координации процедур закупок, проводимых организациями, действующими в секторах водоснабжения, электроснабжения, транспорта и связи». В соответствии с указанными нормативно-правовыми актами, необходимым условием при заключении оспариваемого соглашения является проведение конкурса.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что конкурс на проведение дополнительного объема работ не проводился, налогоплательщиком не представлено экономическое обоснование установленной в размере 49 800 000 руб. оплаты (расхода) за выполнение данного объема работ. Налогоплательщиком не представлены доказательства, что условия ФГУП «ФКЦ «Земля» были наиболее выгодными по сравнению с условиями иных потенциальных участников, имевших возможность оказать те же услуги.

В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. № 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 3 вышеназванного Постановления, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами.

Как указано выше, в ходе проверки установлено, что сведения, содержащиеся в документах, представленных организацией в качестве подтверждения расходов, связанных с заключением договора с ФГУП ФКЦ «Земля», являются недостоверными и противоречат фактическим обстоятельствам.

Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования заявителя в данной части заявлены обоснованно и подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с главой 21НК РФ заявитель является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемые в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, в том числе, отнесены расходы, связанные с приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, в том числе ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, являющимися первичными учетными документами, содержащими достоверную информацию, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы, в первую очередь, должны отвечать требованиям, предъявляемым в целом к бухгалтерскому учету, т.е. должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией, а также отражать целесообразность этих хозяйственных операций.

Следовательно, право на включение затрат в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения им данных требований по реальным хозяйственным операциям и сделкам.

В постановлении Конституционного Суда РФ от 20.02.2001 г. № 3-П указано, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

Если произведенные налогоплательщиком расходы на оплату начисленных сумм налога не обладают характером реальных затрат, не возникают и объективные условия для признания таких сумм фактически уплаченными поставщикам, поскольку, не осуществив реальные затраты на оплату начисленных сумм налога, налогоплательщик не может обладать правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налога, начисленную ему поставщиками.

Из представленных по делу доказательств, следует, в 2003-2005гг. основными видами деятельности ОАО «Удмуртэнерго» являлись в том числе: поставка (продажа) электрической и тепловой энергии по установленным тарифам; производство электрической и тепловой энергии; передача электрической и тепловой энергии; деятельность по эксплуатации электрических и тепловых сетей.

На выполнение комплекса землеустроительных работ и постановке на кадастровый учет земельных участков занятых электросетевыми линейными объектами напряжением 220кВ ,110 кВ , 35кВ, 10 кВ и площадными объектами ОАО «Удмуртэнерго» был заключен договор генерального подряда с ФГУП «ФКЦ «Земля» № 2636 от 02.07.2003г. на выполнение комплекса работ по межеванию земель и постановке на кадастровый учет земельных участков, занятых магистрально – электросетевыми объектами ОАО «Удмуртэнерго».

Согласно п.1.1. договора генеральный подрядчик (ФГУП «Федеральный кадастровый центр «Земля») выполняет собственными силами и силами субподрядных организаций, обеспечивающих постановку на кадастровый учет земельных участков, занятых электросетевыми объектами ОАО «Удмуртэнерго», в том числе: уточнение и определение местоположения и границ объектов землеустройства, геодезические и картографические работы, составление карт (планов) объектов землеустройства на бумажных и электронных носителях в масштабе и системе координат, предусмотренных действующими нормативными актами РФ для кадастрового учета; определение, согласование со смежными землепользователями и закрепление границ обхектоов землеустройства на местности; подготовка и утверждение землеустроительного дела; оформление и представление в ФГУ «ЗКП» документов для постановки на кадастровый учет с соблюдением требований приказа Росземкадастра РФ от 02.11.2002г. 3 П/327 и других нормативных документов; поручение и предоставление заказчику кадастровых планов при условии наличия у заказчика правоустанавливающих и правоудостоверяющих документов на земельные участки, а заказчик предоставляет генеральному подрядчику исходную документацию, принимает и оплачивает выполненные работы.

В соответствии с п. 2.1.2 договора по итогам выполнения каждого из этапов работ, предусмотренных календарным планом, генеральный подрядчик обязан передать заказчику оформленные и утвержденные в установленном порядке землеустроительные дела и кадастровые планы на объекты землеустройства.

Поскольку в объем работ данного договора не вошли земельные участки под ВЛ-0,4 кВ, ЗТП, ОАО «Удмуртэнерго» было принято решение о проведении закупки услуг на дополнительный объем работ у того же подрядчика и заключении дополнительного соглашения к договору.

Общая сумма договора составила 113 307 554,52 руб. (без НДС).

В подтверждение расходов по данному договору и дополнительному соглашению заявителем представлены акт сдачи – приемки работ, платежные документы, счета – фактуры, карточки счета 60, 70 по операциям с контрагентом филиалом ФГУП «ФКЦ «Земля».

При выездной налоговой проверке в распоряжение налогового органа были предоставлены землеустроительные дела. Копии титульных листов и кадастровых планов землеустроительных дел на ВЛ-110,-35,-10,-0,4 кВ, подстанции предоставлены налоговому органу с возражениями на акт налоговой проверки (приложение № 2).

Факт выполнения работ по дополнительному соглашению № 5 к договору генерального подряда подтверждается свидетельскими показаниями ФИО9 «…появились объекты не вошедшие в перечень по основному договору… .Выполняли те же работы, но по другим объектам таким как подъездные дороги по подстанциям…, линия связи… другие линии..».

Дополнительным требованием налогового органа от 07.12.2007г.№ 11-39/20364 запрошены документы, указанные в пунктах 6 и 7 (включая подпункты) измененного календарного плана.

Пункт 6 измененного календарного плана установил следующий этап работ: «подготовительные работы и инвентаризация земель, занятых объектами согласно перечня», состоящий из видов работ, определенных подпунктами 6.1-6.4. Результатом указанных работ являлись материалы кадастрового деления территории, выписки из ГЗК, информационный отчет, землеустроительное дело по инвентаризации.

Указанные виды работ предшествуют землеустроительным работам. Выходные документы используются для составления землеустроительных дел и на промежуточном этапе Заказчику выдаваться не должны. Фактом, подтверждающим выполнение указанных работ и наличие выходных документов, является землеустроительное дело. Землеустроительное дело включает в себя землеустроительную документацию в отношении каждого объекта землеустройства (ст.22 ФЗ №78-ФЗ от 04.12.2006г. «О землеустройстве»). Землеустроительная документация представляет собой единую систему взаимосвязанных проектных документов, предусматривающую обязательность учета ранее утвержденной документации более высокого уровня при разработке последующей.

Материалы кадастрового деления территории и выписки из государственного земельного кадастра (далее – «ГЗК») предоставляются органами Росземкадастра.

Материалы кадастрового деления территории использовались для определения кадастровых номеров, кадастровых кварталов, необходимых для получения выписок из ГЗК. Выписки из ГЗК использовались при разработки проектов землеустройства для определения границ земельных участков, занятых опорами и другими объектами ВЛ, с целью избежания наложений или пересечений их границ со смежными землепользователями. Документы, подтверждающие получение сведений кадастрового деления территории и выписок из ГЗК землеустроителями, содержатся в землеустроительных делах и представлены налоговому органу с письмом от 19.12.2007г. № 08-11/8289 (том № 16 л.5-9 , в ЗУД)

Сведения из государственного земельного кадастра использованы для составления карты (плана) объекта землеустройства. Карта (план) является одним из основных видов землеустроительной документации (ст.20 ФЗ № 78-ФЗ от 04.12.2006г. «О землеустройстве»), содержится в каждом землеустроительном деле, представлены налоговому органу частично для образца с письмом от 19.12.2007г. № 08-11/8289 (приложение том № 16).

При инвентаризации земель проводилось обследование местоположения опор ВЛ и других объектов, составлялись рабочие схемы. Схемы расположения объектов согласованы с Заказчиком и включены в состав каждого землеустроительного дела, поэтому в отдельное дело не формировались, представлены налоговому органу с землеустроительными делами для образца частично с письмом от 19.12.2007г. № 08-11/8289 (приложение том № 16).

Пункт 7 плана устанавливает следующий этап работ: «проведение землеустроительных работ по объектам землеустройства, занятых объектами согласно перечня», состоящий из видов работ, определенных п.п.7.1-7.3. Результатом указанного вида работ являлись проекты территориального землеустройства, технические задания на межевание объектов землеустройства, землеустроительные дела на земельные участки. Проекты территориального землеустройства в связи с особой конструкцией объектов (столб), их однотипностью и другими особенностями разрабатывались в условных координатах их местоположения. Поэтому проект не был привязан к местности и использовался в качестве документа, подтверждающего конфигурацию границ земельных участков для контроля межевания и постановки на кадастровый учет. Все проекты территориального землеустройства подрядчик передал ФГУ «Земельно-кадастровая палата по УР» для обеспечения контроля отмежеванных границ земельных участков по их конфигурации.

Все проектные данные границ отражены в координатном описании отмежеванных земельных участков. Кадастровый учет объектов совершен, что подтверждено выдачей кадастровых планов на объекты. Копии кадастровых планов, акты приема-передачи землеустроительных дел представлены налоговому органу (приложение № 2 к возражениям по акту). Технические задания на межевание объектов землеустройства ген.подрядчиком выданы и содержатся в каждом землеустроительном деле, налоговому органу представлены с письмом от 19.12.2007г. № 08-11/8289 (том № 16 л.1-4, ЗУД ).

Документы, предусмотренные пунктом 8 и 9 измененного календарного плана, налоговым органом не запрашивались. Пункт 8 плана устанавливает следующий этап работ: «подготовка описаний объектов землеустройства для постановки на государственный кадастровый учет». Результат работ - описания объектов землеустройства.

В соответствии со ст.14 ФЗ №28-ФЗ от 02.01.2000г. «О государственном земельном кадастре» в едином государственном реестре земель содержаться следующие сведения о земельных участках: кадастровые номера, местоположение, площадь, категория земель и разрешенное использование, описание границ земельных участков, экономические и качественные характеристики земель, наличие объектов недвижимого имущества». Указанные сведения заносятся при постановке на кадастровый учет на основании документов о межевании.

Документы должны быть оформлены в соответствии с Требованиями к оформлению документов о межевании, представляемых для постановки земельных участков на государственный кадастровый учет, утвержденными приказом Росземкадастра от 02.11.2002г.№ П/327. Документы о межевании, представляемые для постановки земельных участков на государственный кадастровый учет, оформляются в виде Описаний земельных участков (п.3 Требований к оформлению). Описание должно содержать сведения о местоположении, площади, категории земель и разрешенном использовании земельных участков, а также описание границ земельных участков (п.6 Требований к оформлению). Все описания находятся в ФГУ «Земельно-кадастровая палата по УР» для постановки участков на кадастровый учет. Описания после совершения кадастрового учета не возвращаются.

При отсутствии описаний постановка на кадастровый учет не производится (ст.ст.19, 20 ФЗ №28-ФЗ от 02.01.2000г. «О государственном земельном кадастре») Земельные участки ОАО «Удмуртэнерго» на кадастровый учет поставлены, выданы кадастровые планы, содержащие вышеперечисленные сведения.

Пункт 9 календарного плана предусматривал сопровождение документов при постановке на государственный кадастровый учет объектов землеустройства. Результат работ - кадастровые планы земельных участков. Кадастровые планы, акты приема-передачи налоговому органу представлены (приложение № 2 к возражениям по акту налоговой проверки).

Перечни объектов и информационные отчеты также представлены налоговому органу с письмом от 19.12.2007г. № 08-11/8289 (приложение том 17). Также налоговому органу представлены акты приема передачи землеустроительных дел и кадастровых планов с возражениями на акт налоговой проверки (приложение № 2). Отчеты к актам выполненных работ не составлялись, т.к. не предусмотрены ни действующим законодательством, ни договором.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2007г. № 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно п. 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды» налоговая выгода может быть признана необоснованной, когда хозяйственные операции учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, эти операции не обусловлены целями делового характера. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии со статьей 65 и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по представлению доказательств законности принятого решения лежит на налоговом органе. В данном случае налоговая инспекция не представила доказательств отсутствия затрат по услугам ФГУП «ФКЦ «Земля».

На основании изложенного, налоговым органом сделан необоснованный вывод о неправомерном отнесении заявителем в целях налогообложения на расходы, уменьшающие доходы от реализации, указанных затрат и, соответственно, о неуплате налога на прибыль. Решение о доначислении налога на прибыль, пени за несвоевременную уплату налога принято налоговым органом в указанной части незаконно и необоснованно. При изложенных обстоятельствах, требования ОАО «МРСК Центра и Приволжья» лице филиала «Удмуртэнерго» о признании незаконным решения налогового органа от 10.01.2008г. № 10-55/1 в указанной части подлежат удовлетворению.

Доводы налогового органа судом отклоняются по следующим основаниям.

В налоговых спорах действует презумпция добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны (п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006г. № 53).

Заявителем представлены документы, подтверждающие реальное осуществление хозяйственной операции по приобретению услуг ФГУП «ФКЦ «Земля». Налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в документах налогоплательщика неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговым органом не доказано, что для целей налогообложения налогоплательщиком учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Экономическая обоснованность произведенных налогоплательщиком затрат налоговым органом не опровергнута.

Ссылка налогового органа на то, что налогоплательщиком не представлены сведения (расчет) экономической обоснованности размера оплаты дополнительных работ неоснователен, т.к. экономическая обоснованность затрат налогоплательщика означает их соотносимость с его деятельностью, осуществляемой в целях получения дохода, а не расчет размера оплаты, кроме того, такой расчет налоговым органом не запрашивался.

Согласно Определению Конституционного суда РФ от 04.06.2007г.№320-О-П налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч.1 ст.8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Статья 421 ГК РФ закрепляет принцип свободы договора.

Федеральный Закон от 06.05.1999г. № 97-ФЗ «О конкурсах на размещение заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных нужд», Указ Президента РФ от 08.04.1997г.№ 305 «О первоочередных мерах по предотвращению коррупции и сокращению расходов при организации закупки продукции для государственных нужд» распространяется только на организацию закупок для государственных нужд, и неприменимо к деятельности ОАО «Удмуртэнерго», т.к. общество не является государственной организацией.

Действующее законодательство, применительно к данной ситуации, не содержит обязанности коммерческой организации заключать договоры подряда путем проведения конкурса. Порядок заключения договоров в 2004г. определен локальным нормативным актом (приказом) ОАО «Удмуртэнерго» (№ 244от 10.06.2007г.). Несоблюдение порядка заключения договоров, предусмотренного внутренними документами ОАО «Удмуртэнерго», не влечет никаких правовых последствий для контрагента по договору и не влияет на порядок исполнения условий договора сторонами, не влечет недействительности договора, не влечет невозможность принятия затрат по договору в целях налогообложения прибыли.

Комплекс работ по договору генерального подряда в соответствии с календарным планом (приложение № 2 к договору), предусматривал межевание и постановку на кадастровый учет земельных участков занятых электросетевыми линейными объектами напряжением 220кВ (пункт 1 плана),110 кВ (пункт 2 плана), 35кВ (пункт 3 плана), 10 кВ (пункт 5 плана) и площадными объектами (п.4 плана).

ФГУП «ФКЦ Земля» частично выполняло работы своими силами (все задания на межевание, землеустроительные дела утверждены генеральным подрядчиком) и осуществлял функции координатора работ. Факт выполнения работ генеральным подрядчиком подтверждается и показаниями свидетелей. Так, ФИО7 подтвердила, что «землеустроительные дела…(по межеванию земельных участков ОАО «Удмуртэнерго»)…утверждались руководителем НРКЦ «Земля» Гладким В.И.». Свидетель ФИО8 (директор ООО «БАРС-ГЕО») показала, что ФКЦ «Земля» заключила с ООО «БАС-ГЕО» договор для проведения полевого контроля в целях устранения нестыковки координат при выполнении работ «Уралгеодезия» и ФКЦ «Земля».

Таким образом, суд считает обоснованным включение в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2004-2005гг., затраты по оплате услуг ФГУП ФКЦ «Земля» за 2004-2005гг. в размере 34 027 118,65 руб. Решение о доначислении налога на прибыль за 2004-2005гг. в размере 8166508, 48 руб., пени за несвоевременную уплату налога принято налоговым органом в указанной части незаконно и необоснованно. При изложенных обстоятельствах, требования ОАО «МРСК Центра и Приволжья» лице филиала «Удмуртэнерго» о признании незаконным решения налогового органа от 10.01.2008г. № 10-55/1 в указанной части подлежат удовлетворению.

1.3 в части доначисления налога на прибыль за 2004г. в размере 5995440 руб., соответствующей сумм пени (п.1.2.2, 1.2.5.1 решения)

Согласно решению налоговым органом был сделан вывод о недобросовестности налогоплательщика, направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды. В связи с чем на сумму затрат в размере 24981000 руб. по договору на оказание консультационных услуг у ЗАО «Евроменеджмент» налогоплательщиком неправомерно уменьшена налогооблагаемая база по налогу на прибыль, что повлекло неуплату в бюджет налога на прибыль за 2004 в сумме 5995440 руб.

В обоснование заявления ОАО «МРСК Центра и Приволжья» указало, что обществом обоснованно и с соблюдением условий, установленных НК РФ, включены в состав расходов суммы, уплаченные за оказанные консультационные услуги по договору № 31/К/969 от 24.05.2002г. с ЗАО «Евроменеджмент». Документы, подтверждающие затраты налогоплательщика, оформлены надлежащим образом и представлены инспекции в полном объеме. Необходимость заключение договора на оказание консультационных услуг, была обусловлена программой реформирования электроэнергетики, утвержденной Постановлением Правительства РФ №526 от 11.07.2001г., принятым во исполнение указанного постановления распоряжение Правительства РФ от 03.08.01 № 1040-р, в соответствии с которыми в субъектах федерации АО-энерго должны быть реорганизованы с созданием генерирующих и энергосбытовых компаний, а также компаний, оказывающих услуги по диспетчерскому управлению и передаче электрической энергии по магистральным электрическим сетям. За АО-энерго были оставлены функции по передаче электрической энергии по распределительным сетям. Доказательств направленности действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды налоговым органом не представлено. Затраты налогоплательщика подтверждены надлежаще оформленными первичными документами, связаны с производственной деятельностью и являются экономически обоснованными, у налогового органа не имелось правовых оснований для непринятия в состав затрат указанных расходов и доначисления налога на прибыль.

Возражая против заявления, налоговый орган сослался на то, что расходы по хозяйственной операции с ЗАО «Евроменеджмент» не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ, документально не подтверждены. Из анализа представленных документов следует, что ОАО «Удмуртэнерго» в целях реализации основных принципов и положений Постановления Правительства Российской Федерации №526 от 11.07.2001 г., распоряжения правительства Российской Федерации от 03.08.2001 г. №1040-р, приказов РАО «ЕЭС России» №563 от 17.10.2001 г., №200 от 05.04.2002 г., ОАО «Удмуртэнерго» заключен договор на представление консультационных услуг №31/К/969 от 24.05.2002 г. с ЗАО «Евромененджмент».

Предметом указанного договора является предоставление консалтинговых услуг по формированию централизованной системы управления группы компаний, создаваемых в результате преобразований ОАО «Удмуртэнерго».

Реорганизация — один из способов образования новых и прекращения деятельности действующих юридических лиц. Решение о реорганизации принимают учредители либо уполномоченные органы юридического лица (ст. 57 ГК РФ). Реорганизация может проходить в форме слияния, присоединения, разделения, выделения и преобразования.

Порядок отражения в бухгалтерской отчетности информации о реорганизации юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, установлен в Методических указаниях по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций. Документ утвержден приказом Минфина России от 20.05.2003 № 44н.

Реформирование ОАО «Удмуртэнерго» осуществлялось согласно решениям Совета директоров ОАО «Удмуртэнерго» и общим собранием акционеров ОАО «Удмуртэнерго» в форме выделения.

Выделением признается создание одного или нескольких юридических лиц с передачей ему (им) части прав и обязанностей реорганизуемого юридического лица (в соответствии с разделительным балансом) без прекращения последнего (ст. 58 ГК РФ).

При реорганизации в форме выделения у реорганизуемой фирмы меняется только объем имущества и обязательств. Текущий отчетный год для нее не прерывается, счет учета прибылей и убытков она не закрывает и заключительную бухгалтерскую отчетность не формирует (п. 33 Методических указаний).

При составлении разделительного баланса числовые показатели бухгалтерской отчетности реорганизуемой фирмы разделяются.

Возникшая организация составляет вступительную бухгалтерскую отчетность на основании разделительного баланса с учетом всех изменений, которые реорганизуемая фирма должна отразить в бухгалтерской отчетности на дату государственной регистрации новой организации.

Расходы, связанные с реорганизацией, признаются фирмами, участвующими в реорганизации, в качестве внереализационных расходов соответствующего периода.

Таким образом, в силу положений ст.247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик не вправе учитывать в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль затраты, связанные с деятельностью других организаций и не связанных осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

Консультационные услуги по оформлению документов при реорганизации предприятия не связаны с деятельностью, по которой будут получены доходы данным налогоплательщиком. ОАО «Удмуртэнерго» не представило доказательств, показывающих, как результаты выполненных привлеченной организацией работ, использованы в деятельности, приносящей доход. Поэтому выводы заявителя об экономической обоснованности нельзя признать подтвержденными.

Указанные документы не подтверждают правомерность расходов ОАО «Удмуртэнерго» поскольку не указывает на связь этих услуг с получением налогоплательщиком дохода, а связана с деятельностью другого лица.

В соответствии с главой 21НК РФ заявитель является плательщиком налога на прибыль.

Из представленных по делу доказательств следует, что для разработки и реализации проекта реформирования системы электроэнергетики на территории Удмуртской Республики - создания региональной отрасли, соответствующей принципам реформирования электроэнергетики, при сохранении устойчивости и надежности функционирования региональной системы энергоснабжения, ОАО «Удмуртэнерго» был заключен договор на оказание консультационных услуг №31/К/969 от 24.05.2002 г. с ЗАО «Евроменеджмент».

Необходимость заключение договора на оказание консультационных услуг, была обусловлена программой реформирования электроэнергетики, утвержденной Постановлением Правительства РФ №526 от 11.07.2001г., принятым во исполнение указанного постановления распоряжение Правительства РФ от 03.08.01 № 1040-р, в соответствии с которыми в субъектах федерации АО-энерго должны быть реорганизованы с созданием генерирующих и энергосбытовых компаний, а также компаний, оказывающих услуги по диспетчерскому управлению и передаче электрической энергии по магистральным электрическим сетям. За АО-энерго были оставлены функции по передаче электрической энергии по распределительным сетям.

ОАО «Удмуртэнерго» должно было разработать собственный проект реформирования.

Реформирование ОАО «Удмуртэнерго» осуществлялось согласно решениям Совета директоров ОАО «Удмуртэнерго» (протокол № 122 от 29.12.2003 г. вопрос №1 «Об определении приоритетных направлений деятельности Общества: о начале реформирования Общества в части разделения по видам деятельности путем реорганизации в форме выделения») и общем собраниям акционеров ОАО «Удмуртэнерго» (протокол № 14 от 5.07.2004 г.) в соответствии с планом-графиком проведения работ по реформированию ОАО «Удмуртэнерго».

Должностные обязанности работников общества, а также функции служб, отделов, подразделений ОАО «Удмуртэнерго» направлены на осуществление текущей деятельности общества. Привлечение консультанта на стадии реформирования была вызвана сложностью процесса реформирования, требующего специальных знаний в областях корпоративного управления, логистики, организации производства, юриспруденции и т.д. Налоговое законодательство не связывает возможность отнесения консультационных услуг к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу, с наличием в штатном расписании налогоплательщика служб и должностных лиц, выполняющих аналогичные функции (в т.ч. функции единоличного исполнительного органа), и не исключает необходимости (возможности) оказания услуг аналогичного характера другими организациями. Квалификационный справочник должностей руководителей, специалистов и других служащих организаций электроэнергетики является документом рекомендательного характера, определяющим общие должностные обязанности и требования к должности, а не конкретные функции, задачи и способы их выполнения.

В соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 №320-О-П, глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Высший Арбитражный Суд РФ в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. № 53 указал, что налоговая выгода (уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета) может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2007г. № 53).

На основании изложенного, налоговым органом сделан необоснованный вывод о неправомерном отнесении заявителем в целях налогообложения на расходы, уменьшающие доходы от реализации, указанных затрат и, соответственно, о неуплате налога на прибыль. Решение о доначислении налога на прибыль за 2004г. в размере 5995440 руб., пени за несвоевременную уплату налога принято налоговым органом в указанной части незаконно и необоснованно. При изложенных обстоятельствах, требования ОАО «МРСК Центра и Приволжья» лице филиала «Удмуртэнерго» о признании незаконным решения налогового органа от 10.01.2008г. № 10-55/1 в указанной части подлежат удовлетворению.

Доводы налогового органа судом отклоняются по следующим основаниям.

Доводы налогового органа о дублировании этапов оказания консультационных услуг, а также об обезличенном характере результата оказанных услуг, судом не принимается.

В календарном плане к дополнительным соглашениям №4 от 25.12.2003г. и №5 от 28.06.2004г., указывались укрупнено работы, предполагаемые к выполнению по договору. Однако результат работ опосредован не в календарных планах, как указывает налоговый орган, а в актах выполненных работ и приложениях к ним (аннотационных отчетах). Аннотационные отчеты находились в распоряжении налогового органа с 13.03.2006г., когда они были предоставлены в рамках проведения камеральной налоговой проверки. (реестр отчетов по оказанию консультационных услуг по реформированию ОАО «Удмуртэнерго» за 2002-2004гг. ЗАО «Евроменеджмент» прилагается). Однако налоговый орган при составлении акта налоговой проверки не обращался к содержанию указанных аннотационных отчетов и не осуществил анализ характера оказанных консультационных услуг. Между тем, содержание аннотационных отчетов свидетельствует о том, что консультационные услуги напрямую связаны с деятельностью ОАО «Удмуртэнерго», направленной на реформирование электроэнергетики Удмуртской Республики, в т.ч. разработкой проекта реформирования ОАО «Удмуртэнерго», работой с персональным составом налогоплательщика (проведение оценки персонала, формирование кадрового состава вновь организуемых обществ, составление программ развития и планов обучения персонала состоящего в резерве для работы во вновь выделяемые общества, проведение мероприятий по развитию профессионально важных качеств персонала), выбор структуры управления вновь организуемых общества и самого ОАО «Удмуртэнерго», разработка бизнес стратегий выделяемых обществ, разработка проектов организационно-функциональных моделей выделяемых Обществ в результате разделения по видам бизнеса, разработка проектов концепций межрегиональной интеграции и формирование межрегиональных генерирующих и сетевых компаний, в том числе разработка и системы планово-бюджетного управления, бизнес-процесса материально-технического обеспечения.

Этапы оказания консультационных услуг не являются дублирующими, т.к. они представлены в развитии, и каждый из этапов является логическим продолжением предыдущего этапа оказания услуг. Сходными являются наименования частей этапа, однако содержание каждой из частей индивидуально. Так, часть 1 этапов 1,2.3 по дополнительному соглашению №4 от 25.12.2003г. имеет наименование «Консультационное сопровождение мероприятий по реализации проекта реформирования ОАО «Удмуртэнерго». Анализ содержания части первой этапов 1,2,3 по дополнительному соглашению №4 от 25.12.2003г. подтверждает, что сущность оказываемых услуг на разных этапах не идентична. Аналогичная ситуация имеет место быть со всеми частями этапов выполнения работ по дополнительному соглашению №4 от 25.12.2003г. и дополнительному соглашению №5 от 28.06.2004г. Доводы общества подтверждаются данными таблиц №1,2 акта проверки, в которых отображено, помимо наименования, и содержание каждого из этапа работ согласно календарным планам к дополнительным соглашениям.

Довод налогового органа о том, что оказанные услуги относятся к деятельности созданных в результате реорганизации компаний, а не к деятельности налогоплательщика, судом не принимается, поскольку в 2004г. в состав ОАО «Удмуртэнерго» входили филиалы: «Энергосбыт», «Генерация», «Распределительные сети», «Магистральные сети».

ОАО «Удмуртская энергосбытовая компании», ОАО «Удмуртская территориальная генерирующая компания» создавались в результате реформирования ОАО «Удмуртэнерго» путем выделения на основе имущества филиалов общества «Энергосбыт», «Генерация». Как указывалось выше, реформирование вызвано изменениями действующего законодательства, а именно принятием программы реформирования электроэнергетики, утвержденной Постановлением Правительства РФ №526 от 11.07.2001г., распоряжение Правительства РФ от 03.08.01 № 1040-р. Следовательно, расходы, связанные с реформированием, являются неизбежными и необходимыми для выполнения указанных нормативных актов.

Как указано налоговым органом и не оспаривается налогоплательщиком, по дополнительным соглашениям №4 от 25.12.2003 г. и № 5 от 28.06.2004г. к договору ЗАО «Евроменеджмент» проведены работы по проекту функционирования ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания», ОАО «Удмуртская территориальная генерирующая компания», Межрегиональная распределительная сетевая компания Урала и средней Волги, формированию основных бюджетов указанных компаний, положений о системе планово-бюджетного управления. При этом налоговым органом не указано, что работы проведены не только по анализу и принятию решений по основным аспектам функционирования указанных компаний, но также по вопросам дальнейшей деятельность самого ОАО «Удмуртэнерго», т.к. его деятельность после реформирования не прекращена. Консультации, связанные с деятельностью ОАО «Удмуртэнерго», наряду с консультациями по деятельности выделенных компаний, а также по вопросам взаимодействия всех указанных компаний давались на всех этапах дополнительных соглашений №4 от 25.12.2003 г. и № 5 от 28.06.2004г., что подтверждается содержанием аннотационных отчетов.

В силу специфики осуществляемой ОАО «Удмуртэнерго» деятельности процессы производства, транспортировки электроэнергии, электроснабжения являются непрерывными. В связи с этим невозможно и приостановление деятельности выделенных в процессе реформирования из ОАО «Удмуртэнерго» компаний для решения вопросов организационного, управленческого, сбытового, кадрового и иного характера. Для обеспечения непрерывности производственных процессов указанные вопросы должны быть решены до, а не после даты выделения обществ из ОАО «Удмуртэнерго». Таким образом, несмотря на то, что ЗАО «Евроменеджмент» оказывало услуги по организационному и иному проектированию в том числе и компаний, которые будут выделены из состава ОАО «Удмуртэнерго», такие услуги могли и должны были быть оказаны ОАО «Удмуртэнерго», т.к. реформированию подлежала деятельность именно ОАО «Удмуртэнерго», а не выделенных компаний.

Учитывая изложенное, ОАО «Удмуртэнерго» правомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2004г., расходы по оплате консультационных услуг ЗАО «Евроменеджмент» в размере 24 981 000,00 руб. Решение о доначислении налога на прибыль за 2004г. в размере 5995440 руб., пени за несвоевременную уплату налога принято налоговым органом в указанной части незаконно и необоснованно. При изложенных обстоятельствах, требования ОАО «МРСК Центра и Приволжья» лице филиала «Удмуртэнерго» о признании незаконным решения налогового органа от 10.01.2008г. № 10-55/1 в указанной части подлежат удовлетворению.

1.4. в части доначисления пени по налогу на прибыль в размере 150549, 19 руб. (п. 2 резолютивной части решения)

В обоснование заявленного требования заявитель указал, что с 01.01.2006г. ОАО «Удмуртэнерго» воспользовалось правом не производить распределение прибыли в доле бюджета УР по каждому из обособленных подразделений и платит налог на прибыль централизованно, через налоговый орган по месту постановки на учет налогоплательщика (головной организации). Разъяснения о порядке представления уточненных налоговых деклараций приведены в Письме ФНС России от 30.06.2006 N ГВ-6-02/664@, в соответствии с которыми 31 августа 2006 года обществом представлены уточненные налоговые декларации о суммах налога к уменьшению за 2003, 2004, 2005 годы в межрайонную инспекцию ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по УР. В карточке лицевого счета налогоплательщика с кодом ОКАТО 94440100 налог отражен общей суммой без распределения по каждому из обособленных подразделений.

В письме Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по УР от 28.02.2008 г. N 10-49/01983 «О направлении пересчета пени к Решению по апелляционной жалобе ОАО «Удмуртэнерго» повторно допущены ошибки при расчете пени по налогу на прибыль в бюджет УР и местный бюджет, т. к. не учтены уточненные декларации от 31.08.2006 г. за 2003 год, на возврат налога из бюджета УР в сумме 30 499 597 руб., из местного бюджета 3 812 499 руб. Данные суммы значительно превышают начисление налога на прибыль по Решению выездной налоговой проверки Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по УР, которые соответственно равны 13 473 242 руб. и 1 007 770 руб., следовательно, для начисления пени оснований не имеется.

Налоговый орган требование заявителя не признал, по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и письменных пояснениях. В обоснование своих возражений налоговый орган указал, что 31.08.2006 г. ОАО «Удмуртэнерго» были сданы уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2003, 2004 г.г. на уменьшение суммы налога к уплате:

- уточненная декларация за 2003 г. – 45 749 396 руб. ( в т.ч. УР-бюджет – 30 499 598 руб., М-бюджет – 3 812 449 руб.);

- уточненная декларация за 2004 г. – 16 827 849 руб. (в т.ч. УР-бюджет – 11 919 723 руб. и М-бюджет – 1 402 324 руб.).

Учитывая данные КЛС по налогу на прибыль в местный бюджет, разнесены соответственно суммы на уменьшение по уточненным декларациям:

- по сроку уплаты 29.03.2004 г.- 2 059 681 руб.;

- по сроку уплаты 28.03.2005 г. – 758 189 руб.

Указанные суммы разнесены в части Исполнительной дирекции (г. Ижевск) ОАО «Удмуртэнерго» с учетом разбивки по подразделениям ОАО «Удмуртэнерго». Суммы, приходящиеся на остальные 29 подразделений, были переданы для учета в КЛС в Межрайонные ИФНС России №№ 2, 3, 4, 5, 6, 7, 9 по УР.

До 29.02.2008 г. с налогоплательщиком неоднократно производилась сверка расчетов, однако ни при подписании актов сверок ни к акту выездной налоговой проверки налогоплательщиком возражений в части правильности отражения соответствующих сумм налога и правильности расчета пени не заявлялось.

Учитывая данные КЛС по налогу на прибыль в республиканский бюджет, разнесены соответственно суммы на уменьшение по уточненным декларациям:

- по сроку уплаты 29.03.2004 г.- 30 499 598 руб.;

- по сроку уплаты 28.03.2005 г. – 11 919 723 руб.

Указанные суммы разнесены в целом по ОАО «Удмуртэнерго» без учета разбивки по подразделениям ОАО «Удмуртэнерго» без учета разбивки по подразделениям ОАО «Удмуртэнерго». Суммы приходящиеся на остальные 29 подразделений не были переданы для учета в КЛС в Межрайонные ИФНС России №№ 2, 3, 4, 5, 6, 7, 9 по УР, так как указанные Инспекции передали КЛС в части республиканского бюджета по состоянию на 01.01.2006 г. в Межрайонную Инспекцию ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике для создания консолидированной КЛС. (бюджет УР).

Таким образом, начисление пени по результатам выездной налоговой проверки произведено правомерно.

Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования заявителя в данной части заявлены не обоснованно и не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 11 НК РФ недоимкой признается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

При уплате налога с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных НК РФ.

Согласно п.1 ст.75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (п.3 ст.75 НК РФ).

Начисление пени на доначисленную сумму налога производится с установленного срока уплаты налога (даты первоначального срока уплаты налога, по которому произведено доначисление) до момента уплаты налога с учетом имеющихся переплат в соответствующие налоговые периоды по этому же налогу.

Согласно ст. 288 НК РФ налогоплательщики - российские организации, имеющие обособленные подразделения, исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей, а также сумм налога, исчисленного по итогам налогового периода, производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям.

Если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта Российской Федерации, в таком случае определяется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта Российской Федерации. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации, уведомив о принятом решении до 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, налоговые органы, в которых налогоплательщик состоит на налоговом учете по месту нахождения своих обособленных подразделений.

Согласно письма ФНС России от 30.06.2006г. № ГВ-6-02/644@ при представлении корректирующих (уточненных) налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за прошедшие отчетные (налоговые) периоды до 1 января 2006 года организациями, перешедшими с 1 января 2006 года на уплату налога на прибыль организаций в бюджеты субъектов Российской Федерации в соответствии со вторым абзацем пункта 2 статьи 288 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, применяемой с 01.01.2006), необходимо учитывать следующее.

Поскольку указанными налогоплательщиками с 1 января 2006 года уплата налога на прибыль организаций в бюджеты субъектов Российской Федерации производится по месту нахождения ответственных обособленных подразделений организации, то уточненные налоговые декларации по обособленным подразделениям, находящимся на территории соответствующих субъектов Российской Федерации, представляются в налоговый орган по месту нахождения ответственного обособленного подразделения.

Если налогоплательщик принял решение, что он сам будет уплачивать налог на прибыль за все свои обособленные подразделения, расположенные в том же субъекте Российской Федерации, что и головная организация, то уточненные налоговые декларации по обособленным подразделениям, находящимся на территории этого же субъекта Российской Федерации, представляются в налоговый орган по месту постановки на учет налогоплательщика (головной организации).

Если в уточненных налоговых декларациях производится также перерасчет налоговых обязательств в отношении местных бюджетов, то налоговый орган по месту нахождения ответственного обособленного подразделения (головной организации) не позднее пяти рабочих дней с даты регистрации налоговых деклараций направляет налоговым органам по месту нахождения обособленных подразделений, по которым производится перерасчет, данные уточненных налоговых деклараций о суммах налога на прибыль организаций в местные бюджеты: из Приложения N 5 и N 5а к Листу 02 налоговых деклараций за 2002 - 2003 годы, из подразделов 1.1 и 1.2 Раздела 1 налоговых деклараций, начиная с 2004 года. Данные уточненных налоговых деклараций о суммах налога к доплате (уменьшению) в местный бюджет отражаются в соответствующей карточке "РСБ". Уплата налога на прибыль, зачисляемого в местный бюджет, по уточненной налоговой декларации к доплате осуществляется по месту нахождения соответствующих обособленных подразделений. В расчетном документе на перечисление налога указываются те же ИНН, КПП и код ОКАТО, что и в уточненной налоговой декларации.

С 01.01.2006г. ОАО «Удмуртэнерго» воспользовалось правом не производить распределение прибыли в доле бюджета УР по каждому из обособленных подразделений и платит налог на прибыль централизованно, через налоговый орган по месту постановки на учет налогоплательщика (головной организации).

На основании разъяснения о порядке представления уточненных налоговых деклараций приведены в Письме ФНС России от 30.06.2006 N ГВ-6-02/664@, 31 августа 2006 года обществом представлены в Межрайонную инспекцию ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по УР уточненные налоговые декларации о суммах налога к уменьшению за 2003, 2004, 2005 годы., согласно которым на возврат из бюджета УР указана сумма 30499597 руб., из местного бюджета УР – 3812499 руб. В карточке лицевого счета налогоплательщика с кодом ОКАТО 94440100 налог отражен общей суммой без распределения по каждому из обособленных подразделений.

Однако решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 20 апреля 2007г. по делу № А71-1279/2007-А28 по заявлению ОАО «Удмуртэнерго» к Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по УР о признании незаконным бездействия налогового органа по принятию решения о проведении зачета (возврата) излишне уплаченного налога на прибыль за 2003г. в размере 45749396 руб., за 2004г. в размере 16827850 руб., за 2005г. в размере 48410281 руб. требования заявителя удовлетворены в части признания незаконным, как несоответствующим Налоговому Кодексу РФ бездействие МРИ ФНС по КН по КР по принятию решения о возврате Обществу налога на прибыль в части местного бюджета в размере 1632865, 81 руб. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

Таким образом, решением суда по делу № А71-1279/2007-А28 установлено, что налоговым органом на дату рассмотрения дела в арбитражном суде приняты решения о зачете излишне уплаченного налога на прибыль в части федерального бюджета в сумме 28054269 руб. и в части бюджета УР в сумме 77718481 руб., т.е. в полном объеме. Требования общества в указанной части заявлены необоснованно и удовлетворению не подлежат.

В апелляционном и кассационном порядке решение суда первой инстанции не обжаловалось.

Указанное решение по делу № А71-1279/2007-А28 в порядке п. 2 ст. 69 АПК РФ имеет преюдициальное значение при рассмотрении судом настоящего дела.

В соответствии с п. 2 ст. 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица. Таким образом, факты установленные вступившим в законную силу решением Арбитражного суда УР от 20.04.2007 г. по делу № А71-1279/2007-А28 не доказываются вновь и имеют преюдициальное значение при рассмотрении судом настоящего дела.

Таким образом, на момент вынесения оспариваемого решения у налогоплательщика не имелось переплаты по налогу на прибыль, поскольку согласно решениям налогового органа суммы имеющейся переплаты были зачтены и возвращены налогоплательщику

Учитывая изложенное, у налогового органа имелись основания для начисления пени по налогу на прибыль в размере 150549, 19 руб. Решение налоговым органом в указанной части принято законно и обоснованно. При изложенных обстоятельствах, требования ОАО «МРСК Центра и Приволжья» в лице филиала «Удмуртэнерго» о признании незаконным решения налогового органа от 10.01.2008г. № 10-55/1 в указанной части не подлежат удовлетворению.

2. По Единому социальному налогу п. 6.1 оспариваемого решения с учетом уточнения оспариваемых сумм по налогу

Основанием для доначисления 33561, 56 руб. (54245, 43руб. – 20683, 87руб.) единого социального налога, соответствующих сумм пени стали выводы налогового органа, о том что, налогоплательщиком неправомерно не включены в объект налогообложения единым социальным налогом суммы представительских расходов, выплаченных сотрудникам общества.

В обоснование заявленных требований, заявитель сослался на следующие обстоятельства. В соответствии с п.3 ст.236 НК РФ любые выплаты в пользу физических лиц не признаются объектом налогообложения по единому социальному налогу, если они в установленном главой 25 НК РФ порядке отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном налоговом периоде. Решениями Совета директоров ОАО «Удмуртэнерго» от 13.02.2004г., (протокол №124), от 20.07.2005г. (протокол №164) были утверждены бизнес-планы ОАО «Удмуртэнерго» на 2004г., 2005г. соответственно. К числу расходов, разрешенных Советом директоров к расходованию из прибыли, относятся также представительские расходы. Таким образом, для возмещения затрат по оплате представительских расходов Советом директоров была выделена отдельная статья расходов, т.е. установлено их целевое расходование. Поскольку источником выплат являлись средства специального назначения, ОАО «Удмуртэнерго» не включало указанные выплаты в состав расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

При расчете пени налоговым органом допущены ошибки. В листе 1 «Протокол расчета пени с 16.02.2004 по 06.11.2007» в части ЕСН в ФБ расчет пени произведен не на сумму недоимки по налогу за 2004 и 2005 года, а на всю налогооблагаемую базу по каждому году включительно, что является принципиально неверным. Довод налогового органа о том, что расчет пени к акту проверки произведен на неуплаченные суммы налога без учета сумм задолженности необоснован. При расчете пени необходимо учитывать суммы переплаты, имеющейся у налогоплательщика в расчетный период.

Налоговый орган, возражая против заявленных требований, сослался на доводы, изложенные в оспариваемом решении, отзыве и письменных пояснениях на заявление, указав при этом что, решение, принятое в отношении заявителя, является законным и обоснованным. В ходе проверки установлено, что в нарушение п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237 НК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001г. № 167-ФЗ не включены в объект налогообложения единым социальным налогом и взносов на обязательное пенсионное страхование суммы денежных выплат высшим менеджерам за 2004-2005 г.г. в размере 1694571,42 руб., что привело к неуплате ЕСН в сумме 54245, 43 руб. Указанные выплаты производились ежемесячно в размере 0,5 должностного оклада на основании п.6.8.трудовых договоров, заключенных с указанными работниками. Однако заявителем не учтено, что в соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН признаются выплаты и вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым договорам. В ходе проверки установлено, что учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН и страховых взносов на ОПС, а также сумм налогового вычета по каждому физическому лицу в 2005 году велся в индивидуальной карточке по форме, установленной МНС России и утвержденной Приказом № САЭ-3-05/443 от 27.07.2004г.

Кроме того, согласно показаниям главного бухгалтера ОАО «Удмуртэнерго» ФИО10, заместителя директора по экономике (в 2004 г.; в 2005 г. – директора по экономике) ФИО11, бухгалтера ФИО12, суммы, выдаваемые на представительские расходы, подотчетными не являлись, оправдательные документы по целевому расходованию указанных денежных средств в бухгалтерию не предоставлялись, ежемесячно начислялись и выплачивались вместе с заработной платой, что подтверждается также копиями лицевых счетов работников. Кроме того, как пояснил представитель налогоплательщика в судебном заседании и это подтверждается материалами проверки (справки о доходах физических лиц), с вышеуказанных выплат удерживался налог на доходы физических лиц.

Данные расходы по своей сути являются выплатами в пользу физических лиц, увеличивающими заработную плату и регулярно выплачиваемыми на основании трудового договора. Таким образом, налогоплательщик неправомерно исключил указанные суммы выплат из налогооблагаемой базы по ЕСН.

Доводы заявителя, о том, что при расчете пени по ЕСН ФБ расчет пени произведен не на сумму недоимки по налогу за 2004-2005г.г., а на всю налоговую базу по каждому году включительно без учета сумм переплаты, не обоснованы, поскольку в приложении № 27 к акту проверки имеются протоколы расчета пени с учетом начислений по выездной налоговой проверке и без учета начислений по выездной налоговой проверке. Разница сумм начисленных пени по протоколам составляет суммы начисленных пени по акту выездной налоговой проверке без учета текущих пени по лицевой карточке 4 976.25 руб. (помесячный расчет доначисленного ЕСН за 2004-2005г.г. прилагается). Расчет пени составлен с учетом имеющейся недоимки (переплаты).

Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования заявителя в данной части заявлены необоснованно и удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.

В силу ст. 235 НК РФ ОАО «МРСК Центра и Приволжья» является плательщиком единого социального налога.

В соответствии со статьей 234 НК РФ налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ).

В соответствии с п.1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).

Налоговая база по ЕСН на основании п. 1 ст. 237 НК РФ определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиком за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения, вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

В соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ любые выплаты в пользу физических лиц не признаются объектом налогообложения по единому социальному налогу, если они в установленном главой 25 порядке отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном налоговом периоду (произведены за счет средств чистой прибыли). При определении налоговой базы не учитываются следующие расходы: согласно пп. 21 и 22 ст. 270 НК РФ в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов); в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений;

Согласно ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Так, согласно п. п. 2 и 3 ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, а в п. 25 этой статьи указано, что к таким расходам относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

В ходе проверки установлено, что учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН и страховых взносов на ОПС, а также сумм налогового вычета по каждому физическому лицу в 2005 году велся в индивидуальной карточке по форме, установленной МНС России и утвержденной Приказом № САЭ-3-05/443 от 27.07.2004г.

В соответствие с п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий. Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 процента от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

На основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно показаниям главного бухгалтера ОАО «Удмуртэнерго» ФИО10, заместителя директора по экономике (в 2004 г.; в 2005 г. – директора по экономике) ФИО11, бухгалтера ФИО12, а также ответу ОАО «Удмуртэнерго» на требование № 11-39/15356-26 от 07.09.2007 о предоставлении копий оправдательных документов, суммы, выдаваемые на представительские расходы, подотчетными не являлись, оправдательные документы по целевому расходованию указанных денежных средств в бухгалтерию не предоставлялись, ежемесячно начислялись и выплачивались вместе с заработной платой, что подтверждается также копиями лицевых счетов работников. Кроме того, как пояснил представитель налогоплательщика в судебном заседании и это подтверждается материалами проверки (справки о доходах физических лиц), с вышеуказанных выплат удерживался налог на доходы физических лиц.

Данные расходы по своей сути являются выплатами в пользу физических лиц, увеличивающими заработную плату и регулярно выплачиваемыми на основании трудового договора.

Таким образом, налогоплательщик неправомерно исключил указанные суммы выплат из налогооблагаемой базы по ЕСН.

С учетом изложенного, решение о доначислении единого социального налога в размере 33561, 56 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в размере 163, 41 руб. принято налоговым органом в оспариваемой части законно и обоснованно. Вина заявителя в совершении налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, налоговым органом доказана, подтверждена представленными по делу доказательствами. Решение налогового органа в указанной части признается судом законным.

В части начисления пени по единому социальному налогу в размер 3759, 40 руб. решение налоговым органом принято не законно и необоснованно, требование заявителя в указанной части подлежит удовлетворению.

По уточненным расчетам налогоплательщика "к уменьшению" производится сложение ранее начисленных пеней за предыдущие периоды по данному налогу, если за эти периоды в карточке лицевого счета числилась недоимка. Проведение в лицевой счет плательщика сумм пени, подлежащих сложению, производится в порядке, установленном настоящим письмом для расчетов к доплате.

Сальдо расчетов с бюджетом по состоянию на 1 января текущего года изменению не подлежит.

Порядок проведения сверки расчетов налогоплательщика по налогам, сборам и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и особенности его применения, информирование налогоплательщиков о состоянии расчетов по налогам, сборам и взносам установлены Регламентом организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами утв. Приказом ФНС РФ от 09.09.2005 г. №САЭ-3-01/444.

Согласно п.3 указанного Регламента, сверка расчетов налогоплательщика проводится налоговым органом в обязательном порядке в следующих случаях: ежеквартально с крупнейшими налогоплательщиками; при процедуре снятия налогоплательщика с учета при переходе из одной налоговой инспекции в другую; при процедуре снятия налогоплательщика с учета при ликвидации (реорганизации) организации; по инициативе налогоплательщика; в иных случаях, установленных законодательством о налогах и сборах.

В декабре 2005 г. в Межрайонную Инспекцию ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике передано сальдо по филиалу Южные электрические сети ОАО «Удмуртэнерго», закрытого 01.01.2005 г. При снятии налогоплательщика с налогового учета производится сверка расчетов.

Совместная сверка расчетов с ОАО «Удмуртэнерго» до даты снятия с учета осуществлялась ежеквартально. Последняя сверка проводилась на дату снятия организации с учета – 29.02.2006 г.

19.07.2006 г. письмом №07-26/14055 Межрайонная Инспекция ФНС России № 9 по Удмуртской Республике сообщила ответчику о допущенной ошибке при разноске уточненного расчета по ЕСН в части зачисляемой в Пенсионный фонд по Южным электрическим сетям ОАО «Удмуртэнерго» и просит произвести соответствующие доначисления ЕСН в размере 800 000 руб. Указанные суммы не нашли отражение при проведении сверок с налогоплательщиком.

Учитывая изложенное, решение о доначислении пени по единому социальному налогу в размере 3759, 40 руб. принято налоговым органом незаконно и необоснованно. При изложенных обстоятельствах, требования ОАО «МРСК Центра и Приволжья» лице филиала «Удмуртэнерго» о признании незаконным решения налогового органа от 10.01.2008г. № 10-55/1 в указанной части подлежат удовлетворению.

Согласно ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. С учетом принятого решения согласно ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя и ответчика пропорционально размеру удовлетворенных требований.

Руководствуясь ст.ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики

Р Е Ш И Л:

1. Принять отказ Открытого акционерного общества «Межрегиональная распределительная сетевая компания Центра и Приволжья» в лице филиала «Удмуртэнерго», г. Ижевскот заявленных требований в части признания незаконным решения налогового органа по начислению единого социального налога в размере 20683, 87 руб., пени в размере 1216, 85 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 6194 руб., пени в размере 216, 85 руб. за 2005г. и производство по делу в указанной части прекратить.

2. Признать решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике № 10-55/1 от 10.01.2008г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, принятое в отношении Открытого акционерного общества «Межрегиональная распределительная сетевая компания Центра и Приволжья» в лице филиала «Удмуртэнерго», г. Ижевск в части доначисления налога на прибыль в сумме 18838334, 08 руб., соответствующей суммы пени, в части начисления пени по единому социальному налогу в размере 3759, 40 руб. как несоответствующее Налоговому Кодексу РФ.

3. В удовлетворении остальной части заявленного требования Открытому акционерному обществу «Межрегиональная распределительная сетевая компания Центра и Приволжья» в лице филиала «Удмуртэнерго», г. Ижевск, отказать.

4. Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по удмуртской <...> «б», основной государственный регистрационный номер 1041804000116 согласно ЕГРЮЛ, за счет средств федерального бюджета 1000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины в пользу Открытого акционерного общества «Межрегиональная распределительная сетевая компания Центра и Приволжья» в лице филиала «Удмуртэнерго, расположенного по адресу: <...>, основной государственный регистрационный номер 1075260020043.

5. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на интернет-сайтах Семнадцатого арбитражного апелляционного суда www.17aas.arbitr.ru или Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Судья Г.П.Буторина