Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи М.С. Сидоровой, при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания А.В. Коротковой, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью Концерн «Аксион» г. Ижевск о признании недействительным в части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Удмуртской Республике, г. Ижевск о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.09.2018 №13-46/15,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – Пыреговой О.К. по доверенности от 26.09.2018, Мукановой В.И. по доверенности от 26.09.2018, Кирпиковой Е.С. по доверенности от 15.03.2019, Воронцовой Е.А. по доверенности от 18.02.2019;

от ответчика – Сапожниковой О.Н. по доверенности от 20.12.2018, Пономаренко И.О. по доверенности от 10.01.2019, Поздеевой А.М. по доверенности от 18.06.2019,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью Концерн «Аксион» (далее - ООО Концерн «Аксион», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №10 по Удмуртской Республике (далее - Межрайонная ИФНС России № 10 по УР, налоговый орган, налоговая инспекция, ответчик) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.09.2018 №13-46/15 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2938349 руб. 80 коп. (с учетом уточнения требования, принятого судом на основании ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решение оспаривается заявителем по основаниям, изложенным в заявлении (т.1 л.д.4-9) и письменных пояснениях.

Ответчик требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление (т.4 л.д.2-17) и письменных пояснениях.

Из представленных по делу доказательств следует, что Межрайонной ИФНС России № 10 по УР проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО Концерн «Аксион» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016. По результатам проверки налоговым органом составлен акт проверки от 13.08.2018 № 13-45/14 (т.1 л.д. 11-75).

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки принято решение от 27.09.2018 № 13-46/15 о привлечении ООО Концерн «Аксион» за совершение налогового правонарушения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в сумме 209 руб. Заявителю предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 2942857 руб., в том числе по налогу на прибыль организаций в сумме 2940767 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 2090 руб., пени в сумме 470 руб. 07 коп. (т.1 л.д. 80-127).

Основанием для вынесения решения в обжалуемой части послужили выводы налоговой инспекции о неправомерном занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2015 год на сумму 8992637 руб. путем завышения расходов, связанных с реализацией имущественных прав.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 05.12.2018 №06-07/25414@ по апелляционной жалобе ООО Концерн «Аксион» решение Межрайонной ИФНС России № 10 по УР от 27.09.2018 №13-46/15 оставлено без изменения (т. 2 л.д. 1-3).

Несогласие заявителя с решением налогового органа в указанной части послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

В обоснование заявления общество указало, что ЗАО Концерн «Аксион» было создано 25.01.1999. Уставный капитал был сформирован учредителями ЗАО «Аксион-Инвест» и ОАО «Ижевский мотозавод «Аксион-холдинг» путем внесения обыкновенных акций. Согласно заключению ЗАО «Оценщик» о рыночной стоимости имущества, вносимого в оплату ценных бумаг ЗАО Концерн «Аксион» от 18.01.1999, рыночная стоимость имущества (акций) ЗАО «Аксион-Инвест», вносимого в ЗАО Концерн «Аксион», составила 381766480 руб., рыночная стоимость имущества (акции) ОАО «Ижевский мотозавод «Аксион-холдинг», вносимого в ЗАО Концерн «Аксион» - 120 557 835 руб. Общество, получив от своих учредителей ЗАО «Аксион-Инвест» и ОАО «Ижевский мотозавод «Аксион-холдинг» акции ОАО «Ижевский мотозавод», отразило их в учете по стоимости, согласованной учредителями, что соответствовало законодательству, действовавшему на дату передачи акций ОАО «Ижевский мотозавод» в уставный капитал ЗАО Концерн «Аксион» - январь 1999г. В 2006г. ОАО «Ижевский мотозавод» было переименовано в ОАО «Завод электронной техники», в 2013г. преобразовано в ООО «Завод электронной техники» (ООО «ЗЭТ»). В 2014г. ООО Концерн «Аксион», являясь участником и собственником доли ООО «ЗЭТ», в результате присоединения ООО «ЗЭТ» к ООО «Корпорация «Аксион» стало участником ООО «Корпорация «Аксион». В 2015г. по договорам купли-продажи ООО Концерн «Аксион» реализовало доли в уставном капитале ООО «Корпорация «Аксион». Доход от продажи доли в уставном капитале ООО Концерн «Аксион» уменьшило на стоимость доли, отраженной в учете. Полученный убыток был принят при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Заявитель отмечает, что в период осуществления вкладов в уставный капитал налоговым законодательством не был урегулирован порядок определения стоимости такого имущества, вносимого в качестве вклада в уставный капитал для целей налогообложения прибыли. Формирование уставного капитала происходило в 1999 г. (т.е. до 1 января 2005 г.), порядок определения первоначальной стоимости имущества (акций), вносимого в уставный капитал у принимающей стороны для целей налогообложения прибыли организаций в налоговом законодательстве отсутствовал.

ООО Концерн «Аксион» ссылается на то, что законодательство в области бухгалтерского учета не предусматривает необходимость переоценки долей в уставном капитале другой организации, принятых к учету в составе финансовых вложений.

Общество считает, что в данном случае передача имущества учредителем в уставный капитал не является безвозмездной сделкой. При внесении имущества в уставный капитал учредитель взамен приобретает право на участие в управлении обществом, а также на получение дивидендов, также учредитель вправе продать свою долю, возместив при этом вложенные средства, либо при ликвидации общества получить часть распределяемого имущества пропорционально доле в уставном капитале.

Заявитель пояснил, что ООО Концерн «Аксион» отражало в учете операции, связанные с выбытием долей ООО «ЗЭТ», а не акций, что соответствовало фактическим обстоятельствам дела.

Общество также обращает внимание на то, что, устанавливая факт взаимозависимости лиц, от которых получены акции и участников сделок, налоговый орган не указывает, какие последствия по настоящему спору это влечет.

В части списания доли в уставном капитале ООО «Рион» после ликвидации заявитель указал, что в 2000 году ЗАО Концерн «Аксион» вошло учредителем в ООО «Рион» путем внесения акций ОАО «Строитель» на сумму 5700000 руб. 09.08.2007 ООО «Рион» преобразовано в ЗАО «Рион». 26.08.2014 ЗАО «Рион» ликвидировано вследствие банкротства по решению Арбитражного суда УР, в связи с чем ООО Концерн «Аксион» списало на расходы стоимость акций в уставном капитале ликвидированного ЗАО «Рион». Вклад в уставный капитал ООО «Рион» общество отражало в учете по рыночной стоимости согласно произведенной оценке, что согласуется со ст. 15 ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», а затем и нормами ст. 34 ФЗ «Об акционерных обществах № 208-ФЗ» (в редакции от 13.06.1996).

Заявитель ссылается на то, что налоговое законодательство не содержит указания на то, что убыток, причиненный обществу списанием акций, ранее внесенных в качестве вклада в его уставный капитал, в связи с банкротством общества, не может быть учтен при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Возражая против заявления, налоговый орган указал на то, что передача акций в качестве вклада в уставной капитал носит безвозмездный характер, в результате чего у лица, осуществляющего передачу, и у организации, принимающей ценные бумаги, не возникает доходов, и расходов таковые не несут.

Налоговая инспекция отмечает, что в налоговом учёте первоначальная стоимость ценных бумаг не учитывается, она формируется только в бухгалтерском учете. Расходы на приобретение ценных бумаг учитываются при формировании налоговой базы в момент их реализации (прочего выбытия) (п. 2 ст. 280 НК РФ). Организацией разрабатывается специальный регистр налогового учёта, в котором аккумулируется информация обо всех расходах, связанных с приобретением ценных бумаг. При выбытии ценных бумаг расходная часть налоговой базы будет формироваться на основании данных этого регистра. Согласно правилам ПБУ 19/02 разрешает формировать первоначальную стоимость ценных бумаг исходя только из цены их приобретения, относя все дополнительные затраты в состав прочих расходов (дебет счёта 91) (п. 11 ПБУ 19/02).

Исходя из вышеизложенного, Межрайонная ИФНС России № 10 по УР считает, что общество не вправе учитывать стоимость реализуемых ценных бумаг, ввиду того, что указанные акции получены им без несения расходов.

Также налоговый орган обращает внимание на то, что согласно абз. 3 пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Это следует из пункта 3 раздела 5.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС Российской Федерации от 20 декабря 2002 года №БГ-3-02/729 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации». При этом законодатель не указывает на равнозначность оценки, проведённой в отношении имущества передаваемого в уставной капитал, и налогового учёта налогоплательщика.

Обществом не представлено подтверждений стоимости полученных ценных бумаг, по которой они учитывались передающей стороной, в связи с чем налоговая инспекция не может принять как надлежащее доказательства, стоимость, указываемую проверяемой организацией.

Налоговая инспекция полагает, что, несмотря на то, что законодатель обязывает хранить оценщика и заказчика отчёты об оценке в течение 3 лет, указанный срок не распространяется на образуемое акционерное общество, которое обязано документально подтвердить стоимость передаваемых в качестве вклада в уставной капитал ценных бумаг. Данное документальное подтверждение налогоплательщиком ни в рамках проведённой проверки, ни в рамках судебного разбирательства не представлено.

Также ответчик указал, что поскольку расходы на приобретение ценных бумаг учитываются при формировании налоговой базы в момент их реализации (прочего выбытия), а срок хранения сторонами договора отчёта об оценке акций составляет 3 года, ООО Концерн «Аксион» продажа акций, ранее внесённых в уставной капитал, намеренно была осуществлена по истечении указанного срока, ввиду невозможности налоговой инспекциейпровести анализ оценки, исследовать объективность деятельности оценщика и отсутствие аффилированности такового с группой компаний проверяемого лица.

О формальности оценки и дальнейшей передачи акций в уставной капитал, а также о фактическом отсутствии несения налогоплательщиком расходов по указанным ценным бумагам, по мнению налогового органа, является тот факт, что обществом не представлено доказательств проведения их переоценки.

Так, финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчётности на конец отчётного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки оценки на предыдущую отчетную дату. Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчётную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты (прочие доходы или расходы) коммерческой организации или увеличение доходов или расходов некоммерческой организации в корреспонденции со счетом 58 «Финансовые вложения». Если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчётную дату текущая рыночная стоимость не определяется, то такой объект отражается в бухгалтерской отчётности по стоимости его последней оценки (п. 20 ПБУ 19/2002). Стоимость акции определяется исходя из стоимости чистых активов, данная позиция подтверждена письмом Минфина России от 04.03.2004 № 02-4-12/792. Формула определения расчётной цены акции исходя из стоимости чистых активов следующая: стоимость чистых активов эмитента делится на количество выпущенных акций. При этом под чистыми активами понимается это реальная стоимость имущества, имеющегося у общества.

Со ссылкой на письмо Минфина России от 20.03.2006 № 03-03-04/1/260 налоговая инспекция указала, что при расчёте чистых активов акционерных обществ, страховых и кредитных организаций необходимо учитывать положения Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным совместным Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 № 10н/03-6/пз; Порядка оценки стоимости чистых активов страховых организаций, созданных в форме акционерных обществ, утвержденным совместным Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 12.09.2003 № 83н/03-158/пз; Положения о методике определения собственных средств (капитала) кредитных организаций, утвержденным ЦБ РФ от 10.02.2003 № 215-11.

Кроме того налоговый орган отмечает, что заявителем реализованы акции, полученные им от взаимозависимых лиц.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

В силу ч. 1 ст. 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со ст. 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ возлагается на этот орган.

Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (ч. 2 ст. 71 АПК РФ).

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого акта действующему законодательству и нарушение в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Обязанность доказывания обоснованности вынесенного решения возложена на налоговые органы.

В силу положений статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пунктом 3 ст. 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество, в инвестиционное товарищество.

В силу п. 1 ст. 277 НК РФ при размещении эмитированных акций (долей, паев) доходы и расходы налогоплательщика-эмитента и доходы и расходы налогоплательщика, приобретающего такие акции (доли, паи) (далее в настоящей статье - акционер (участник, пайщик)), определяются с учетом следующих особенностей:

1) у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи);

2) у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).

При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей настоящей главы признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку (далее в настоящей статье - имущественные права)), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

При этом имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю.

Согласно п. 3 ст. 280 НК РФ расходы налогоплательщика при реализации или ином выбытии (в том числе при погашении или частичном погашении номинальной стоимости) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), если иное не предусмотрено пунктом 10 статьи 309.1 или пунктом 2.2 статьи 277 настоящего Кодекса, затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Как следует из материалов дела, в налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 2015г. заявителем отражена сделка по реализации имущественных прав, а именно продажа доли в уставном капитале ООО «Корпорация «Аксион». Доходы от реализации имущественных прав заявлены в размере 130000000 руб., расходы в размере 315497123 руб. В результате данной сделки обществом получен убыток в размере 185497123 руб.

В бухгалтерском учете операции по реализации доли отражены следующими проводками: Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 76.18 «Договоры на продажу ценных бумаг» и кредит счета 91.01 «Прочие доходы» на сумму 130000000 руб. Дебет счета 91.02 «Прочие расходы» и кредит счета 58.01 «Финансовые вложения. Паи и акции» на сумму 315 437122,50 руб.

Согласно договору учредителей о создании ЗАО Концерн «Аксион» от 20.01.1999 №209-5/9-99 учредителями являются: ЗАО «Аксион-Инвест» и ОАО «Ижевский мотозавод «Аксион-Холдинг». Уставный капитал - 502324315 руб. разделен на 502324315 обыкновенных именных акций номинальной стоимостью 1 рубль. ЗАО «Аксион-Инвест» внесло 381766480 штук обыкновенных акций, ОАО «Ижевский мотозавод «Аксион-Холдинг» - 120557835 штук.

Согласно заключению независимого оценщика - ЗАО «Оценщик» о рыночной стоимости имущества, вносимого в оплату ценных бумаг ЗАО Концерн «Аксион» от 18.01.1999, рыночная стоимость имущества (акций) ЗАО «Аксион-Инвест», вносимого в ЗАО Концерн «Аксион» составила 381766480 руб., рыночная стоимость имущества (акции) ОАО «Ижевский мотозавод «Аксион-холдинг», вносимого в ЗАО Концерн «Аксион» - 120557835 руб. (т. 2 л.д. 23-30).

Согласно акту №1 приема-передачи ценных бумаг ЗАО «Аксион-Инвест» передает ценные бумаги общей стоимостью 354593914 руб., в том числе обыкновенные именные акции ОАО «Ижевский мотозавод» номинальной стоимостью 1000 рублей в количестве 10951223 штук на сумму 10951223 руб.Согласно акту №2 приема-передачи ценных бумаг от АО «Ижевский мотозавод «Аксион-Холдинг» передает ценные бумаги общей стоимостью 90639035 руб. Часть этих акций в 2001г. были внесены в уставный капитал ЗАО «Корпорация «Аксион» в количестве 56357621 шт. и руб., а часть внесена в уставный капитал ОАО «Аксион-Техмаш» в количестве 36240000 шт. и руб.

У организации ОАО Концерн «Аксион» на балансе осталось в наличии 8992637 штук акций ОАО «Ижевский мотозавод» №l-01-30067-D от 25.12.1997 номиналом 1 руб.

Согласно данным налогоплательщика, организация ООО Концерн «Аксион» понесла расходы по приобретению обыкновенных именных акций ОАО «Ижевский мотозавод» (правопреемник ОАО «ЗЭТ») в сумме 386364907 руб. (состоят из 8992637 руб. - акции в качестве вклада в уставный капитал, 91172270,50 руб.- покупка акций; 286200000 руб. - покупка акций).

Согласно данным налогоплательщика организация ООО Концерн «Аксион» понесла расходы по приобретению обыкновенных именных акций ОАО «Ижевский мотозавод» (правопреемник ОАО «ЗЭТ») в количестве 302178059 штук (состоят из 899237 шт. - акции в качестве вклада в уставный капитал, 45476124 шт.- покупка акций; 247709298 шт. - покупка акций).

ОАО «Ижевский мотозавод» переименовано 12.12.2006 в ОАО «ЗЭТ». ОАО «ЗЭТ» преобразовано 01.08.2013 в ООО «ЗЭТ», в связи с чем акции в количестве 302178059 шт. были переданы в долю в уставном капитале ООО «ЗЭТ» (39,72%).

ООО «ЗЭТ» было реорганизовано 01.09.2014 путем присоединения к ООО «Корпорация «Аксион», в результате чего доля в уставном капитале ООО «ЗЭТ» была переведена в долю в уставном капитале ООО Корпорация «Аксион» в размере 4,84% номинальной стоимостью 31165583 руб.

01.09.2014 произошла реорганизация в форме преобразования ОАО Концерн «Аксион» в ООО Концерн «Аксион». ООО Концерн «Аксион» стало правопреемником всех прав и обязанностей ОАО Концерн «Аксион» и, соответственно, владельцем доли в размере 4,84% номиналом 31165583 руб.

В сентябре 2015г. по договору купли-продажи доли в уставном капитале ООО Корпорация «Аксион» выкупило долю в размере 1,2% в своем уставном капитале у ООО Концерн «Аксион» за 32200000 руб.

Согласно договору купли-продажи доли от 22.09.2015 ООО Концерн «Аксион» (продавец) продает, а ООО Корпорация «Аксион» (покупатель) приобретает долю в уставном капитале ООО Корпорация «Аксион» в размере 1,2% уставного капитала ООО Корпорация «Аксион» номинальной стоимостью 7727004 рублей. Согласно п. 1.2 договора продавец, являющийся участником ООО Корпорация «Аксион», в соответствии с решением Наблюдательного совета ООО Концерн «Аксион» от 22.09.2015, продает свою долю в уставном капитале ООО Корпорация «Аксион» покупателю в связи с исполнением ООО Корпорация «Аксион» на основании решения Наблюдательного совета ООО Корпорация «Аксион» от 21.09.2015 и закрепленного ст. 11 Устава ООО Корпорация «Аксион», преимущественного права приобретения доли, продаваемой участником общества третьему лицу, так как все участники ООО Корпорация «Аксион» в сроки, установленные п. 11.10 ст. 11 Устава ООО Корпорация «Аксион», не воспользовались своим преимущественным правом приобретения доли, продаваемой участником общества третьему лицу. Согласно п.2.1 договора общая сумма продажи доли составляет 32200000 рублей. Цена продажи определена с учетом рыночной стоимости доли, определенной независимым оценщиком - ООО «Оценщик» (отчет № 113 от 21.08.2015).

В октябре 2015г. по договору купли-продажи доли в уставном капитале ООО «Корпорация «Аксион» выкупило долю в размере 3,64% в своем уставном капитале у ООО Концерн «Аксион» за 97800000 руб.

Согласно договору купли-продажи доли от 13.10.2015 ООО Концерн «Аксион» (продавец) продает, а ООО Корпорация «Аксион» (покупатель) приобретает долю в уставном капитале ООО Корпорация «Аксион» в размере 3,64% уставного капитала ООО Корпорация «Аксион» номинальной стоимостью 23438579 рублей. Согласно п. 1.2 договора продавец, являющийся участником ООО Корпорация «Аксион», в соответствии с решением Наблюдательного совета ООО Концерн «Аксион» от 22.09.2015, продает свою долю в уставном капитале ООО Корпорация «Аксион» покупателю в связи с исполнением ООО Корпорация «Аксион» на основании решения решением Наблюдательного совета ООО Корпорация «Аксион» от 21.09.2015 и закрепленного ст. 11 Устава ООО Корпорация «Аксион», преимущественного права приобретения доли, продаваемой участником общества третьему лицу, так как все участники ООО Корпорация «Аксион» в сроки, установленные п. 11.10 ст. 11 Устава ООО Корпорация «Аксион», не воспользовались своим преимущественным правом приобретения
доли, продаваемой участником общества третьему лицу. Согласно п.2.1. общая сумма продажи доли по настоящему договору составляет 97800000 рублей. Цена продажи определена с учетом рыночной стоимости доли, определенной независимым оценщиком - ООО «Оценщик» (отчет № 115 от 15.09.2015).

По итогам двух сделок убыток на сумму 185497122 руб. 50 коп. от данной операции отражен в учете ООО Концерн «Аксион» по итогам 2015г.

В бухгалтерском учете отражены проводки на 31.12.2015: реализация акций ООО «Корпорация «Аксион» Дт 76.18, Кт 91.01/118 на сумму 130000 000,00 руб.; реализация доли - 4,84% УК ООО «Корпорация «Аксион» Дт 91.02/118, Кт 58.01 на сумму 315437122,50 руб.; услуги оценщика Дт 91.02/118, Кт 60.01 на сумму 60000,00 руб. Сальдо прочих доходов и расходов Дт 99, Кт 91.09 на сумму 185497122,50 руб.

Также 14.10.2015 между ООО Корпорация «Аксион» и ООО Концерн «Аксион» заключен договор, в соответствии с которым ООО Корпорация «Аксион» (продавец) продает, а ООО Концерн «Аксион» (покупатель) приобретает долю в уставном капитале ООО Концерн «Аксион» в размере 15,89% уставного капитала ООО Концерн «Аксион» номинальной стоимостью 80000000 рублей.

Согласно п. 1.2 договора продавец, являющийся участником ООО Концерн «Аксион», в соответствиис решением Наблюдательного совета ООО Корпорация «Аксион» от 13.10.2015 продает часть своей доли в уставном капитале ООО Концерн «Аксион» самому обществу - покупателю в связи с исполнением ООО Концерн «Аксион» на основании решения Наблюдательного совета ООО Концерн «Аксион» от 12.10.2015 и закрепленного ст. 11 Устава ООО Корпорация «Аксион», преимущественного права приобретения доли, продаваемой участником общества третьему лицу, так как все участники ООО Концерн «Аксион» в сроки, установленные п. 11.10 ст. 11 Устава ООО Концерн «Аксион», не воспользовались своим преимущественным правом приобретения доли, - продаваемой участником общества третьему лицу. Согласно п.2.1 договора общая сумма продажи доли по данному договору составляет 130000000 рублей. Цена продажи определена с учетом рыночной стоимости доли, определенной независимым оценщиком - ООО «Оценщик» (отчет № 116 от 15.09.2015).

В бухгалтерском учете операция по покупке доли отражена следующим образом: Дебет счета 81 «Собственные акции (доли), кредит счета 75.01 «Расчеты по вкладам в уставный капитал на сумму 130000 тыс. руб. (29.10.2015). Дебет счета 91.02 «Прочие расходы», кредит счета 81 «Собственные акции (доли) на сумму 50000 тыс. руб. (31.12.2015) Списание выкупленных долей и формирование отложенных налоговых активов. Дебет счета 80 «Уставный капитал», кредит счета 81 «Собственные акции (доли), кредит счета на сумму 80000 тыс. руб. - Уменьшение уставного капитала.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что при создании ЗАО Концерн «Аксион» учредителями были внесены ценные бумаги в виде обыкновенных именных акции ОАО «Ижевский мотозавод» №l-01-30067-D от 25.12.1997 в количестве 101590258 шт. и на сумму 101590258 руб. Часть этих акций ОАО Концерн «Аксион» внесло в качестве вклада в уставные капиталы других организаций в количестве 92597621 шт. и в сумме 92597621 руб. Остальная часть обыкновенных именных акции ОАО «Ижевский мотозавод» №l-01-30067-Dот 15.12.1997 осталась в количестве 8992637 шт. на сумму 8992637 руб.

По состоянию на 2015г. часть доли в уставном капитале ООО «ЗЭТ», сформированная за счет вклада в уставный капитал ООО Концерн «Аксион», составила 7354644 руб. Расчет доли приведен заявителем в материалах дела, налоговая инспекция правильность расчета в судебном заседании признала (т. 4 л.д. 86).

ООО Концерн «Аксион» в 2015г. списывает в расходы, уменьшающие доходы от реализации, стоимость данной доли. Таким образом, доход от продажи доли в уставном капитале ООО Концерн «Аксион» уменьшило на стоимость доли, отраженной в учете. Полученный убыток был принят при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Также ООО Концерн «Аксион» в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2014г. в проверяемом периоде в состав внереализационных расходов включило списание доли в уставном капитале ООО «РИОН» после его ликвидации

Из представленных в дело доказательств следует, что ООО «РИОН» зарегистрировано 04.07.2000. ЗАО Концерн «Аксион» являлось одним из учредителей данной организации с размером вклада в уставный капитал 5700000 руб. В качестве вклада в уставной капитал внесены акции ОАО «Строитель» на сумму 5700000 руб. Итого балансовая стоимость доли составила 5701200 руб. (с учетом услуг по оценке).

Согласно учредительному договору от 26.06.2000 о создании ООО «Рион» уставный капитал организации составляется из номинальной стоимости долей от участников. Его размер составляет 7500000 рублей. Доли распределяются между участниками общества следующим образом: ОАО «Ижевский мотозавод «Аксион-холдинг» - оборудование на сумму 1200000 рублей, что составляет 16,0%; ОАО «Инструментальный завод» - оборудование на сумму 100000 рублей, что составляет 1,3%; ОАО; «Ижевский мотозавод» - оборудование на сумму 500000 рублей, что составляет 6,6%; ЗАО Концерн «Аксион» - ценные бумаги на сумму 5700000 рублей, что составляет 76,00%. Согласно передаточному акту ценных бумаг от ЗАО Концерн «Аксион» предприятию ООО «РИОН» установлена передача обыкновенных именных акций ОАО «Строитель» номинальной стоимостью 1 рубль регистрационный номер №13-1-292 от 02.06.1997 в количестве 5700000 штук на сумму 5700000 руб.

09.08.2007 ООО «РИОН» реорганизовано в ЗАО «РИОН».

Согласно выписке из реестра акционеров ЗАО «РИОН» от 09.08.2007 ОАО Концерн «Аксион» является владельцем акций номинальной стоимостью 1 руб. в количестве 3563317 шт., что составляет 50,74 % от уставного капитала ЗАО «РИОН». Уставный капитал ЗАО «РИОН» с 09.08.2007 стал 7023097 руб.

Согласно выписке из протокола внеочередного общего собрания участников ЗАО «РИОН» от 29.05.2008 вынесено решение о ликвидации ЗАО «РИОН».

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 07.08.2013 ЗАО «РИОН» признано несостоятельным (банкротом) и открыто конкурсное производство. Определением арбитражного суда 31.07.2014 по делу №А71-7065/2013 в отношении ЗАО «РИОН» завершено конкурсное производство, ЗАО «РИОН» признано банкротом.

ЗАО «РИОН» ликвидировано 26.08.2014 вследствие банкротства по решению арбитражного суда, в связи с чем ООО Концерн «Аксион» списало на расходы стоимость акций в уставном капитале ликвидированного ЗАО «Рион» в размере 5701200 руб.

Вклад в уставный капитал ООО «РИОН» общество отражало в учете по рыночной стоимости согласно произведенной оценке.

Налоговая инспекция, не принимая расходы по стоимости долей от продажи доли в уставном капитале ООО Концерн «Аксион» и при ликвидации ООО «РИОН», считает, что передача акций в качестве вклада в уставной капитал носит безвозмездный характер, и расходы на приобретение акций заявителем в данном случае документально не подтверждены.

Между тем, судом установлено и подтверждается материалами дела, чтоспорные акции являлись вкладами участников в уставный капитал заявителя, не могли считаться безвозмездно полученными, поскольку отношения по формированию уставного капитала заявителя носили возмездный характер; пропорционально долям в уставном капитале распределялась прибыль, что соответствует статьям 93, 94 ГК РФ, пункту 2 статьи 28 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Согласно нормам статей 87, 90, 93, 94 Гражданского кодекса Российской Федерации участники общества с ограниченной ответственностью имеют свою долю в уставном капитале.

Отношения по формированию уставного капитала носят возмездный характер. Имущество, переданное в качестве вклада в уставный капитал, является собственностью общества. Учтенная при его создании информация о состоянии и движении уставного капитала трансформируется в учет обществом материальных ценностей, за счет которых он сформирован.

Поскольку при получении имущества в виде взноса в уставный капитал встречным обязательством принимающей стороны является обязательство предоставить учредителю соответствующую долю в уставном капитале, то полученные заявителем акции не являются безвозмездно переданными.

Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). При этом при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить исключительно из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Также суд не принимает ссылки налогового органа на ст. 277 НК РФ, согласно которой имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав).

Как следует из наименования ст. 277 НК РФ, положения этой статьи направлены на определение финансового результата, который потенциально может иметь место в том случае, когда номинальная цена размещаемых акций отличается от стоимости имущества, передаваемого в их оплату.

Анализ положений названной статьи свидетельствует о том, что номинальная стоимость акций не имеет правового значения в целях налогового учета и потому финансовый результат в указанном выше случае равен нулю.

До 01.01.2005 года нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации не был определен порядок оценки имущества, передаваемого в уставный капитал.

Норма о том, что первоначальной стоимостью имущества у приобретающей стороны признается остаточная стоимость этого имущества по данным налогового учета у передающей стороны, сложившаяся на дату перехода права собственности, была введена законодателем Федеральным законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ. В соответствии с указанным законом данный порядок распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2005, то есть не действовала в период внесения имущества в уставный капитал заявителя в 1999 г. Также не действовала она и при внесении вклада ЗАО Концерн «Аксион» в уставный капитал ООО «РИОН» в 2000г.

При этом в данном случае нельзя говорить и том, что положения указанного Федерального закона улучшают положение налогоплательщика и поэтому должны распространяться на возникшие ранее отношения, так как именно положения ст. 277 НК РФ положены инспекцией в основание доначисления заявителю налога на прибыль. В связи с этим применение ст. 277 НК РФ к отношениям, возникшим ранее 01.01.2005, неправомерно.

Согласно п. 3 ст. 34 ФЗ «Об акционерных обществах № 208-ФЗ» (в редакции, действующей на дату учреждения ЗАО Концерн «Аксион») денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по соглашению между учредителями.

Также согласно п.8 ПБУ 5/98 первоначальная стоимость основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, а также фактическая себестоимость материально - производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный капитал организации, определяются исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Таким образом, действия налогоплательщика соответствуют положениям законодательства о бухгалтерском учете и нормам Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

Рыночная стоимость акций на момент внесения в уставной капитал ЗАО Концерн «Аксион» подтверждена независимой оценкой – заключением ЗАО «Оценщик» от 18.01.1999, представленным в материалы дела.

Доказательств, опровергающих результаты такой оценки, налоговым органом в материалы дела не представлено.

С учетом изложенного суд приходит к выводу о том, что обществом не допущено занижения внереализационных доходов за 2015 год по эпизоду списания убытка от продажи доли ООО «ЗЭТ».

Доводы налогового органа о том, что заявителем продажа акций, ранее внесённых в уставной капитал, была намеренно осуществлена по истечении трёхлетнего срокахранения сторонами договора отчёта об оценке, в целях невозможности налоговой инспекцией провести анализ оценки, исследовать объективность деятельности оценщика и отсутствие аффилированности такового с группой, судом отклоняются, поскольку носят предположительный характер, являются необоснованными и документально не подтвержденными.

Указание ответчика на то, что заявителем реализованы акции, полученные им от взаимозависимых лиц, судом во внимание не принимается, поскольку, констатируя данный факт, Межрайонная ИФНС России № 10 по УР, при этом не делает из него каких-либо выводов, касающихся получения обществом необоснованной налоговой выгоды.

Не принимаются доводы налогового органа о том, что обществом не представлено доказательств проведения переоценки акций, внесенных в уставной капитал.

В данном случае имело место выбытие долей ООО «ЗЭТ», а не акций, как считает налоговая инспекция.

Законодательство в области бухгалтерского учета не предусматривает необходимость переоценки долей в уставном капитале другой организации, принятых к учету в составе финансовых вложений. Их необходимо отражать в учете на отчетную дату по первоначальной стоимости (п.21 ПБУ 19/2002). В дальнейшем стоимость приобретенной доли в уставном капитале организации не изменяется.

Ссылка налогового органа на п. 20 ПБУ 19/2002 отклоняется, так как в данной норме речь идет о финансовых вложениях, по которым можно определить текущую рыночную стоимость. При этом согласно п. 13 ПБУ 19/2002 под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг. Доля ООО «ЗЭТ» не относилась к финансовым вложениям, по которым можно было определить текущую рыночную стоимость.

Налоговым законодательством не предусматривается переоценка первоначальной стоимости финансовых вложений (как акций, так и долей), принятых к налоговому учету.

Рыночная стоимость имущества (акций), вносимого в уставный капитал была согласована учредителями, подтверждена заключением независимого оценщика от 18.01.1999. Достоверность величины рыночной оценки передаваемых в уставный капитал акций налоговым органом не оспорена, заключение оценщика в установленном законом порядке недействительным не признано.

В части решения, связанной со списанием доли в уставном капитале ООО «РИОН» после ликвидации, суд считает, что в данном случае внесение ЗАО Концерн «Аксион» в качестве учредителя в уставной капитал указанной организации акций ОАО «Строитель» также нельзя считать безвомездной сделкой по аналогичным основаниям, приведенным выше по эпизоду с ООО «ЗЭТ».

Также не принимаются и ссылки налоговой инспекции на то, что обществом не были представлены документы, связанные с оценкой стоимости акций, вносимых в уставный капитал ООО «РИОН».

Заключение оценщика не было представлено ООО Концерн «Аксион» ввиду их уничтожения в связи с истечением предусмотренного подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ срока.

Не соответствует закону утверждение налоговой инспекции о том, что налогоплательщик, хранивший документы в течение сроков, установленных подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ, ст. 17 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996, не вправе подтвердить расходы, понесенные в качестве вклада в уставный капитал ООО «РИОН» обыкновенных именных акций ООО «Строитель», документами, косвенно подтверждающими произведенные затраты.

Так, в материалах дела имеется письмо ООО «Удмуртская оценочная компания» от 20.09.2018 № 117-2018, согласно которому архивные копии отчета об оценке ценных бумаг ОАО «Строитель», а также документы, касающиеся данной сделки, не могут быть предоставлены по причине истекшего срока хранения (т.2 л.д. 98). Также представлена копия платежного поручения от 30.06.2000 № 495 по оплате заявителем услуг в адрес ООО «Удмуртская оценочная компания» за услуги по оценке на сумму 1200 руб. (т. 2 л.д. 102). Из ответа ООО «Оценщик» от 10.05.2018 № 06-04/3005 на требование налоговой инспекции следует, что отчет об оценке рыночной стоимости акций ОАО «Строитель» и соответствующие документы за период с 01.01.1999 по 31.12.2000 не могут быть представлены в связи с тем, что запрашиваемые документы превышают установленные сроки хранения документов.

Достоверность стоимости доли заявителя в уставной капитал ООО «РИОН» путем внесения в качестве вклада акций ОАО «Строитель» в размере 5701200 руб. налоговым органом не опровергнута.

Таким образом, суд пришел к выводу о том, что стоимость долей подтверждается представленными в дело доказательствами, а налоговый орган не доказал, что общество завысило их стоимость и, как следствие, завысило расходы, учтенные для целей налогообложения.

Следует отметить, что налоговое законодательство не содержит указания на то, что убыток, причиненный обществу с ограниченной ответственностью списанием акций, ранее внесенных в качестве вклада в его уставный капитал, в связи с банкротством акционерного общества, не может быть учтен при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Неполучение имущества при ликвидации организации, в уставный капитал которой внесен вклад, не лишает налогоплательщика права на учет понесенных расходов по приобретению доли в уставном капитале, поскольку такие расходы соответствуют признакам затрат, определенным ст. 252 НК РФ. Отношения по формированию уставного капитала носят возмездный характер.

Иной правовой подход ставит возможность учета расходов участника общества при ликвидации организации в зависимость от того обстоятельства, будет ли получено имущество при такой ликвидации и будет ли доход при оценке имущества превышать размер расходов по приобретению долей, что нельзя признать допустимым.

Кроме того, данные расходы не упомянуты в перечне не учитываемых при налогообложении прибыли расходов (ст. 270 НК РФ). В нем упомянут только вклад в уставный капитал (п.3 ст.270 НК РФ). Следует отметить, что указанная норма регулирует порядок налогообложения при внесении взноса в уставный капитал, а не при ликвидации организации. Также не применимы положения ст. 280 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, тогда как в данном случае не произошло ни реализации, ни иного выбытия акций.

Согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

Поскольку налоговое законодательство, действовавшее в проверяемом периоде (1999г. – 2000г.), не устанавливало правила определения стоимости имущества, полученного от учредителей в качестве вклада в уставный капитал, то по данному вопросу имеются неустранимые сомнения и неясности.

С учетом изложенного суд считает, что в данном случае указанные неустранимые сомнения и неясности должны толковаться в пользу заявителя.

Ссылки налоговой инспекции на положения писем Минфина РФ не могут быть приняты во внимание, поскольку нормативные акты Минфина РФ в силу ст. 4 НК РФ к актам законодательства о налогах и сборах не относятся и не порождают для налогоплательщика правовых последствий.

На основании изложенного, суд считает, что законность принятого решения налоговым органом в порядке ст. 200 АПК РФ в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2938349 руб. 80 коп. не доказана, решение в указанной части признается судом незаконным.

В целях восстановления нарушенных прав и законных интересов заявителя в порядке ст. 201 АПК РФ ответчик обязан устранить нарушения прав и законных интересов заявителя.

С учетом принятого решения согласно ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на ответчика и подлежат взысканию в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики

РЕШИЛ:

1. Заявление удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №10 по Удмуртской Республике от 27.09.2018 № 13-46/15, вынесенное в отношении Общества с ограниченной ответственностью Концерн «Аксион» г.Ижевск, в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2938349 руб. 80 коп.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №10 по Удмуртской Республике г. Ижевск устранить нарушение прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью Концерн «Аксион» г.Ижевск.

2. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №10 по Удмуртской Республике в пользу Общества с ограниченной ответственностью Концерн «Аксион» г.Ижевск 3000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Судья М.С. Сидорова