Гражданский кодекс часть 1

Закрытое акционерное общество «Ульяновскнефтепродукт» обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области №51 от 30.09.2008г. в части доначисления единого налога на вмененный доход в сумме 389848 руб., пени - 88377 руб. 72 коп., единого социального налога в сумме 10133505 руб., пени - 2677382 руб. 32 коп.; пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 86388 руб. 94 коп., предложения уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 384711 руб., удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в сумме 1314297 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату единого налога на вмененный доход в виде штрафа в сумме 66416 руб., за неполную уплату единого социального налога в виде штрафа в сумме 1937533 руб. 47 коп., к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, в виде штрафа в сумме 262859 руб. 40 коп.

Налоговый орган с предъявленными требованиями не согласен.

Из материалов дела усматривается,

Межрайонной Инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления):

- налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога, водного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, законодательства о применении контрольно-кассовой техники за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2007 г.;

- единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г.;

- налога на доходы физических лиц, полноты представления справок о доходах физических лиц за период с 28.04.2006 г. по 14.05.2008 г.,

По результатам проверки налоговым органом составлен акт № 16-08-17/707 дсп от 22.08.2008 г., 30.09.2008г. вынесено решение №51.

Решением Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области № 51 от 30.09.2008 г. Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату транспортного налога в виде штрафа в сумме 884 руб., за неполную уплату ЕНВД в виде штрафа в сумме 66 416 руб., за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в сумме 1937533 руб. 47 коп., по ст.123 НК РФ в виде штрафа в сумме 262937 руб. 40 коп., доначислены:

- транспортный налог в сумме 4420 руб., пени – 912,70 руб.

- единый налог на вмененный доход в сумме 389 848 руб., пени – 88377,72 руб.;

- единый социальный налог в сумме 10133505 руб., пени – 2677382,32 руб.;

- пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 86388 руб. 94 коп.;

ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» предложено уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 384711 руб., удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 1314687 руб. и перечислить удержанную сумму налога в бюджет.

Не согласившись с решением Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области № 51 от 30.09.2008 г. в части доначисления единого налога на вмененный доход в сумме 389 848 руб., пени - 88 377 руб. 72 коп., единого социального налога в сумме 10133505 руб., пени - 2677382 руб. 32 коп.; пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 86388 руб. 94 коп., предложения уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 384711 руб., удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в сумме 1314297 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату единого налога на вмененный доход в виде штрафа в сумме 66416 руб., за неполную уплату единого социального налога в виде штрафа в сумме 1937533 руб. 47 коп., к ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ, в виде штрафа в сумме 262937 руб. 40 коп., ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» обратилось с заявлением в суд.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 15.12.2008г. Заявление Закрытого акционерного общества «Ульяновскнефтепродукт» удовлетворить частично, признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области №51 от 30.09.2008г. в части доначисления единого социального налога в сумме 10133505 руб., пеней в сумме 2677382 руб. 32 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 384711 руб., пеней в сумме 86388 руб. 94 коп., предложения удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в сумме 1314297 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа по ЕНВД в сумме 66416 руб., по единому социальному налогу в виде штрафа в сумме 1937533 руб. 47 коп., по ст.123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в сумме 262859 руб. 40 коп.

В остальной части заявление Закрытого акционерного общества «Ульяновскнефтепродукт» оставлены без удовлетворения.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.02.2009г. решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Федеральный Арбитражный Суд Поволжского округа постановлением от 26.05.2009г., с учетом определения об исправлении опечатки от 05.06.2009г., решение Арбитражного суда Ульяновской области от 15.12.2008 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.02.2009 по делу N А72-7061/2008 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области от 30.09.2008 N 51 по доначислению единого социального налога в сумме 10 133 505 рублей, пеней по нему в размере 2 677 382,32 рублей и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 937 533,47 рублей, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 384 711 рублей и пеней за просрочку их уплаты в размере 86 388,94 рублей, начислению штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 262 157,4 рублей, предложению удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в сумме 1 310 787 рублей отменил.

В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ульяновской области.

Заявитель полагает, что решение инспекции области от 30.09.2008 N 51 по доначислению единого социального налога в сумме 10 133 505 рублей, пеней по нему в размере 2 677 382,32 рублей и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 937 533,47 рублей, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 384 711 рублей и пеней за просрочку их уплаты в размере 86 388,94 рублей, начислению штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 262 157,4 рублей, предложению удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в сумме 1 310 787 рублей подлежит признанию недействительным в полном объеме на основании следующего.

Вывод суда кассационной инстанции о том, что предприниматели состояли в трудовых отношениях с ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» не соответствует действительности и имеющимся в деле доказательствам.

В отличие от ситуации, рассмотренной Президиумом ВАС РФ в постановлении от 25.02.2009г. № 12418/08, налогоплательщик заключал не договоры аутсорсинга, а договоры на оказание услуг предпринимателями. Доводы налогового органа о создании обществом схемы уклонения от уплаты ЕСН не соответствуют действительности. Целью передачи АЗС/АЗК в агентское управление позволило обществу принципиально иначе построить бизнес-процессы в сфере розничной реализации нефтепродуктов, обеспечить эффективное управление деятельностью АЗС/АЗК, в том числе оперативное решение производственных и кадровых вопросов, а также сократить численность административно-управленческого персонала общества.

Сам факт применения предпринимателями, оказывающими услуги обществу упрощенной системы налогообложения не может свидетельствовать о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, по мнению заявителя, налоговый орган, производя доначисление сумм ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, НДФЛ, и с выплат, произведенных предпринимателями своим работникам, исходил из того, что все работники индивидуальных предпринимателей, состояли в трудовых отношениях с ЗАО «Ульяновскнефтепродукт». Общество считает это обстоятельство не доказанным, поскольку не установлено наличие трудовых отношений между обществом и конкретным работником. Налогоплательщик полагает, что при доначисления налогов и страховых платежей с выплат в пользу работников предпринимателей, должны учитываться только выплаты, произведенные за счет дохода, полученного от ЗАО «Ульяновскнефтепродукт».

ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» наряду с деятельностью по реализации нефтепродуктов осуществляло деятельность по реализации товаров народного потребления, подпадающую под ЕНВД. Доля дохода от этого вида деятельности составила 5,28 %. Поскольку п. 4 ст. 346.26 предусмотрено, что уплата организациями единого налога освобождает их уплаты единого социального налога, то доначисление ЕСН возможно с учетом доли выручки от реализации товара народного потребления в общей сумме выручки.

Кроме того, по мнению заявителя, при вынесении спорного решения налоговым органом нарушена ст. 101 НК РФ. Налогоплательщик утверждает, что в акте, составленном по результатам проведения проверки, не содержится выводов о переквалификации трудовых договоров между предпринимателями и работниками, привлеченными ими для оказания возмездных услуг ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» в трудовые договора между названными работниками и самим обществом. Налогоплательщик указывает, что выводы в акте сделаны только в отношении индивидуальных предпринимателей и именно с сумм вознаграждения, выплаченного обществом предпринимателям, сделаны доначисления единого социального налога.

Вывод о необходимости доначислений с выплат в пользу работников предпринимателей сделан налоговым органом не в ходе проведения проверки, а лишь на стадии рассмотрения материалов проверки и вынесения оспариваемого решения. Тем самым ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» был лишен возможности представить объяснения по данному факту, чем нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов проверки. Кроме того, налогоплательщик полагает, что налоговый орган не располагал в ходе проверки сведениями о выплатах в пользу физических лиц и такие данные появились только по завершении проверки.

Налоговый орган доводы заявителя отклонил. Инспекция правомерно учитывала базу, указанную индивидуальными предпринимателями в декларациях и расчетах по страховым взносам на ОПС по работникам для начисления ЕСН на основании п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Налоговый орган считает, что все работники предпринимателей имели трудовые отношения с обществом, поскольку предприниматели вели деятельность только по договорам с обществом.

Не подлежит применению процент 5,28 (доля выручки от реализации товаров народного потребления в общей выручке), так как данный процент может быть применен только к заработной плате тех работников, которые заняты в деятельности, подпадающей под систему обложения ЕНВД, при это сведений о таких работниках не представлено.

Расчет сумм доначислений произведен в полном соответствии с Постановлением ФАС Поволжского округа от 26.05.2009г.

Налоговым органом не нарушены положения ст. 101 НК РФ, в акте проверки установлены трудовые отношения между ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» и физическими лицами, числящимися у предпринимателей, о чем свидетельствует описание правонарушения, имеющееся в акте, в частности на стр.25-27 акта. Налоговое правонарушение нашло свое подтверждение доказательствами, поименованными в акте. Налоговый орган располагал всеми необходимыми данными для проведения расчетов, документы, на которые ссылается налогоплательщик, были получены налоговым органом повторно, в рамках судебного разбирательства в суде первой инстанции.

Кроме того, суммы начисленные по акту по отношению к сумам, отраженным в решении уменьшились (в связи с принятием доводов налогоплательщик о регрессии).

Налогоплательщик представил возражения на акт, участвовал в рассмотрении материалов проверки, давал свои пояснения в отношении начислений, в том числе по работникам предпринимателей, о чем свидетельствует протокол рассмотрения возражений налогоплательщика.

Заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела и оценив представленные доказательства, суд пришел к следующим выводам:

В соответствии с пунктом 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

Пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения при этом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 346.11 НК РФ, налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

Пунктом 1 ст. 346.12 НК РФ предусмотрено, что упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и единого социального налога в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц (п.2 ст. 346.11 НК РФ).

Как усматривается из материалов дела, ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" заключило договоры возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций с индивидуальными предпринимателями: ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, которые представляли отчетность по упрощенной системе налогообложения, объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с условиями указанных договоров возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций предприниматели исполняют следующие обязанности:

- оказание услуг по содержанию зданий, сооружений и оборудования в рабочем состоянии, соответствующим санитарно-техническим нормам, Правилам техники безопасности и иным нормам и Правилам, действующим в РФ;

- оказание услуг по обеспечению технического обслуживания оборудования автозаправочной станции (далее - АЗС);

- оказание услуг по эксплуатации зданий, сооружений и оборудования АЗС в соответствии с их назначением, инструкциями и руководством по эксплуатации силами обслуживающего персонала предпринимателя;

- оказание услуг на АЗС по приему нефтепродуктов и товаров народного потребления, принадлежащих ЗАО "Ульяновскнефтепродукт";

- оказание услуг на АЗС по отпуску нефтепродуктов и товаров народного потребления, принадлежащих ЗАО "Ульяновскнефтепродукт".

ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" в 2006 г. выплатило через отделения Сбербанка вознаграждения индивидуальным предпринимателям в сумме 45 590 734,90 руб.

Оплата услуг предпринимателей по договорам возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций производилась ежемесячно на основании актов об оказании услуг с приложением отчетов, оформленных и представленных в ЗАО "Ульяновскнефтепродукт".

При этом в ходе проверки установлено, что ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11 являлись территориальными управляющими ЗАО "Ульяновскнефтепродукт", в том числе и в тот период, когда с указанными лицами были заключены договоры на оказание услуг, по которым они выступали индивидуальными предпринимателями, то есть трудовые договоры были заключены не только после расторжения с ними договоров на оказание услуг, но и заключались в период действия данных договоров (доказательством служат приказы о приеме на работу в качестве территориальных управляющих, справки отдела кадров).

Налоговым органом установлено, что указанные лица до предпринимательской деятельности, в период предпринимательской деятельности и после расторжения договоров возмездного оказания услуг являлись работниками ЗАО "Ульяновскнефтепродукт", о чем свидетельствует выписка о трудовой деятельности территориальных управляющих (предпринимателей) от 02.05.2006г.

Функциональные обязанности территориальных управляющих и обязанности предпринимателей в рамках заключенных договоров сходятся. Указанные выводы подтверждаются также протоколами допросов вышеназванных предпринимателей.

Индивидуальные предприниматели эксплуатировали здания, сооружения, производственное оборудование ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» без арендной платы, контрольно-кассовые машины, используемые предпринимателями, были зарегистрированы в инспекциях ЗАО «Ульяновскнефтепродукт».

После расторжения договоров на оказание возмездных услуг приказом Генерального директора ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» № 168 от 15.11.2006г. «Об изменении организационной структуры и штатного расписания» утверждено штатное расписание, в котором предусмотрены 564 штатные единицы АЗС, приказами ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» приняты на работу в общество операторы, операторы-кассиры, менеджеры, администраторы, численность общества увеличилась на 171 человека.

Физические лица, работавшие у предпринимателей были приняты в общество в ноябре 2006г., а также работали в ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» 2002г., что подтверждается приказами общества, протоколами опроса свидетелей. Полный перечень лиц отражен на стр. 25 оспариваемого решения.

Трудовые функции и фактическое место осуществления трудовой деятельности работников как до перевода к индивидуальным предпринимателям, во время работы у них, так и после расторжения договоров возмездного оказания услуг не изменились, они продолжали работать на прежних рабочих местах, на том же оборудовании, принадлежащем обществу, то есть в фактическом подчинении налогоплательщика. Работники соблюдали трудовую дисциплину и распорядок дня, установленный ЗАО «Ульяновскнефтепровдукт». Согласно указанных договоров, предприниматели согласовывали с обществом форму и размеры оплаты труда, вопросы приема, перемещения, увольнения работников, графики отпусков персонала. Работники обязаны были соблюдать все регламенты и предписания общества.

Следовательно, перевод работников общества к вышеперечисленным предпринимателям носил формальный характер, не был вызван производственной необходимостью.

Кроме того, осуществление торговли горюче-смазочными материалами и товарами народного потребления изначально предполагает наличие необходимого персонала: операторов, кассиров, менеджеров, администраторов и других. Ведение предпринимательской деятельности в сфере торговли и реализации ГСМ без работников невозможно.

Из указанного следует, что общество заключало с этими лицами не гражданско-правовые а трудовые договоры, поэтому с сумм выплат в пользу работников должны уплачиваться единый социальный налог и налог на доходы физических лиц.

Индивидуальные предприниматели не имели договорных отношений с иными контрагентами, весь доход был получен ими в рамках договоров возмездного оказания услуг, о чем свидетельствуют выписки банка по счетам предпринимателей, имеющиеся в материалах дела.

Как указано в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004г. № 168-О, применение недобросовестными налогоплательщикам инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, в целях создания схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств приводило бы к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности.

Учитывая установленные при проведении проверки обстоятельства, налоговая инспекция пришла к правильному выводу о применении обществом данной схемы с целью уклонения от уплаты единого социального налога.

В соответствии с п. 1 ст. 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено.

Пунктом 2 ст. 289 АПК РФ установлено, что в постановлении арбитражного суда кассационной инстанции должны быть указаны действия, которые должны быть выполнены лицами, участвующими в деле, и арбитражным судом первой или апелляционной инстанции, если дело передается на новое рассмотрение.

Указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

В постановлении от 26.05.2009г. указаны действия, которые должны быть выполнены арбитражным судом первой инстанции при новом рассмотрении дела:

- обязать налоговый орган дать расшифровку доначисленных сумм ЕСН за вычетом сумм страховых взносов, начисленных индивидуальным предпринимателям.

- истребовать объяснения у налогового органа относительно расхождения суммы выявленной неуплаты страховых взносов на ОПС, содержащемуся в мотивировочной и резолютивной частях решения налогового органа: на 19 странице решения общая сумма составляет 5 009 255,54 рублей, а на странице 23 решения - 384 711 рублей, и дать им надлежащую оценку.

- дать оценку возможности реального удержания НДФЛ в сумме 1 314 297 рублей у ФИО7, ФИО11, ФИО10, ФИО9, ФИО8, ФИО5, ФИО6 с учетом того, работают ли они в настоящее время в ЗАО "Ульяновскнефтепродукт", уплачен ли ими НДФЛ самостоятельно.

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией была выявлена схема уклонения от налогообложения по ЕСН путем заключения договоров возмездного оказания услуг с предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения.

В связи с этим Общество обязано уплатить ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование по указанным эпизодам деятельности.

Довод налогоплательщика о том, что доначисление ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, произведенных предпринимателями в пользу своих работников неправомерно, в связи с недоказанностью наличия трудовых отношений между конкретными работниками, привлеченными предпринимателями для оказания услуг ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» не принимается судом.

Пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" предусмотрено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу.

Следовательно, инспекция правомерно учитывала базу, указанную индивидуальными предпринимателями в декларациях и расчетах по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Как усматривается из банковских выписок, индивидуальные предприниматели осуществляли хозяйственную деятельность только по договорам с ЗАО «Ульяновскнефтепродукт». Кроме того, по данным администраций районов Ленинского и Засвияжского районов г. Ульяновска, Инзенского, Майнского, Ульяновского районов Ульяновской области, у предпринимателей были зарегистрированы договоры с физическими лицами, на представление работы в АЗК, АЗС (операторы, заправщики, менеджеры). То есть все работники предпринимателей исполняли трудовые обязанности в рамках правоотношений с обществом, и фактически являлись работниками ЗАО «Ульяновскнефтепродукт», что в силу ст. 236, 237 НК РФ служит основанием для исчисления и уплаты ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии со ст. 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Заявитель, в нарушение положений названной статьи не доказал, что работники предпринимателей осуществляли иную деятельность, чем с контрагентом предпринимателей - ЗАО «Ульяновскнефтепродукт».

То обстоятельство, что доходы по декларациям, представленным предпринимателями по упрощенной системе налогообложения выше, чем доход, полученный от ЗАО «Ульяновскнефтепродукт», не опровергает вышеназванный факт.

Предприниматели, ведя самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли, могли извлекать доход не только от реализации нефтепродуктов, и не привлекать для ее осуществления наемных работников.

Статьей 243 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей порядок исчисления, порядок и сроки уплаты единого социального налога, налогоплательщикам предоставлено право уменьшать его сумму, подлежащую уплате в федеральный бюджет, на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, и предусмотрено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы единого социального налога; данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных за тот же период страховых взносов отражаются в расчете, представляемом им в налоговый орган.

Налоговым органом направлено заявление о разъяснении постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 26.05.2009 по настоящему делу. Инспекция просит разъяснить, по каким конкретно доначислениям необходимо дать расшифровку налоговому органу при новом рассмотрении дела в суде первой инстанции.

Определением от 25 июня 2009 г. Федеральный арбитражный суд Поволжского округа разъяснил, чтоМежрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области необходимо представить расшифровки и по доначисленным суммам единого социального налога работникам за вычетом сумм страховых взносов, начисленных индивидуальными предпринимателями за этих работников и уплаченных ими, и по доначисленным суммам единого социального налога индивидуальным предпринимателям за вычетом сумм страховых взносов, начисленных налоговым органом этим индивидуальным предпринимателям и уплаченных за них закрытым акционерным обществом "Ульяновскнефтепродукт".

В соответствии с разъяснением налоговым органом были представлен расчет, где сумма ЕСН в ФБ, начисленная работникам, уменьшена на авансовые платежи по страховым взносам на ОПС, уплаченными предпринимателями за всех работников.

ЕСН в ФБ, начисленный по индивидуальным предпринимателям, не уменьшен налоговым органом на авансовые платежи по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, так как названные авансовые платежи обществом по индивидуальным предпринимателям не уплачивались.

Согласно представленного расчета подлежит доначислению ЕСН в ФБ в сумме 2 824 310 руб., ЕСН в ФСС в сумме 1 114 203 руб., ЕСН в ФФОМС в сумме 427 570 руб., ЕСН в ТФОМС в сумме 764 167 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на страховую часть пенсии в сумме 352 964 руб., на накопительную часть пенсии в сумме 31 747 руб.

Указанный расчет соответствует разъяснениям, данным в определении от 25 июня 2009 г.

В части доначисления ЕСН в сумме 5 003 255 руб., соответствующих сумм пени и санкций решение следует признать недействительным.

Довод налогоплательщика о том, что доначисление ЕСН возможно с учетом доли выручки от реализации товара народного потребления в общей сумме выручки не основан на нормах закона.

Ссылка налогоплательщика на п. 1 ст. 272 НК РФ является безосновательной, поскольку названная норма регулирует порядок признания расходов при методе начисления в целях исчисления налога на прибыль.

Уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате единого социального налога только в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом (п. 4 ст. 346.26 НК РФ), то есть по конкретным физическим лицам. Аналогичные выводы содержатся и в письме Минфина РФ от 22.02.2007г. № 03-11-04/3/55, на которое ссылается налогоплательщик.

Сведений о лицах, занятых в деятельности, облагаемой ЕНВД, налогоплательщиком не представлено.

Не принимается судом довод налогоплательщика о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры проведения проверки. Утверждение заявителя, что в акте отсутствует вывод о наличии трудовых отношений между работниками предпринимателей и ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» бездоказательно.

Напротив, в акте на страницах 25-27 подробно проанализированы правоотношения, связывающие ЗАО «Ульяновскнефтепродукт», индивидуальных предпринимателей, и их работников, привлеченных для оказания возмездных услуг, сделаны ссылки на документы, подтверждающие налоговое правонарушение, в также выводы о создании налогоплательщиком схемы уклонения от налогообложения единым социальным налогом.

Правомерность указанного вывода оценена судом, на основании исследования доказательств, установления обстоятельств дела и применения закона, что отражено в мотивировочной части настоящего решения выше.

На странице 27 акта, абзац 4, прямо указано, что «общество поручало физическим лицам выполнение работ по конкретным специальностям и гарантировало оплату труда на длительный период времени, эти договоры были заключены в пределах уставной деятельности, следовательно, оно заключало с этими лицами не гражданско-правовые а трудовые договоры, поэтому с сумм выплат работникам по договорам возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций должны уплачиваться единый социальный налог и налог на доходы физических лиц».

Более того, из раздела акта по НДФЛ следует, что налог на доход физических лиц не удержан со всей суммы выплат, поскольку предприниматели уплачивали в бюджет НДФЛ, удержанный у работников, что лишний раз подтверждает тот факт, что общество знало об установлении инспекцией трудовых отношений между ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» и физическими лицами, числящимися у предпринимателей.

Довод общества, что при расчете налога инспекцией использованы материалы, полученные за рамками выездной налоговой проверки не основан на материалах дела. Как установлено судом и следует их представленных доказательств, при доначислении налогов и сборов налоговым органом использованы документы, предоставленные самим налогоплательщиком, а также материалы полученные по запросам из инспекций Ульяновской области. Так, в деле имеются декларации предпринимателей по УСНО за 2006г., декларации и налоговые расчеты по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, реестры о доходах физических лиц – работников предпринимателей, представленные 16.07.2008г. Межрайонной ИФНС № 3 по Ульяновской области, исх.16-08-30553; от 16.07.2008г., Межрайонной ИФНС № 4 по Ульяновской области , исх. 08-18/18462; от 29.07.2008г. ИФНС по Ленинскому району г. Ульяновска, исх. 16-02.01-15/28602; документы ИФНС по Засвияжскому району г. Ульяновска, присланные электронной почтой, дата документов-11.07.2009г., 03.06.2008г., от 17.07.2008г. № 16-12-17/16920., Межрайонной ИФНС № 2 по Ульяновской области; справки по форме -2НДФЛ; иные документы.

Доначисленные суммы налога по индивидуальным предпринимателям и их работникам отражены в акте в общей сумме, что неправомерно, поскольку налоговая база по каждому работнику нарастающим итогам с начала года не превышала 280 000 руб. При исчислении ЕСН и страховых платежей с сумм вознаграждения, оставшегося в распоряжении каждого индивидуального предпринимателя, подлежала применению регрессивная ставка.

Налогоплательщиком были заявлены соответствующие возражения по акту.

Налоговым органом возражения приняты, сумма доначисленного налога была решением уменьшена по сравнению с актом на 1 720 085,06 руб. Таким образом, никаких новых нарушений, не описанных в акте, в решении установлено не было, дополнительных обязанностей по уплате налога на заявителя не возложено, права налогоплательщика не нарушены.

Суд также учитывает, что налогоплательщик принимал участие в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и участвовал при вынесении решения, давал пояснения, которые счел необходимыми. Следовательно, налогоплательщику было обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить объяснения, предусмотренная ст. 101 НК РФ.

Что касается расхождения суммы выявленной неуплаты страховых взносов на ОПС, содержащемуся в мотивировочной и резолютивной частях решения налогового органа. На странице 20 в мотивировочной части решения налогового органа отражено, что поскольку предприниматели осуществляли перечисление страховых взносов на обязательное страхование за работников, сумма страховых взносов на обязательное страхование составит 384 711 руб. Эта сумма начислена самим предпринимателям, что соответствует данным, отраженным в таблице на стр. 19 решения и резолютивной части решения. Сумма 5 009 255,54 является общей суммой по страховым взносам, не предложенной налоговым органом к уплате закрытым акционерным обществом "Ульяновскнефтепродукт".

Налоговым органом был также доначислен НДФЛ по предпринимателям, поскольку они фактически являлись работниками ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» в размере 1 310 787 руб. В судебное заседание налоговым органом представлен уточненный расчет, в соответствии с которым неудержанный НДФЛ с доходов индивидуальных предпринимателей составил 445 867 руб. С этой суммы, как указывает налоговый орган, подлежит исчислению штраф по ст. 123 НК РФ, за Неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

При расчете сумм НДФЛ по предпринимателям сумма дохода, полученная от общества в размере 45 590 737,9 руб. была уменьшена на общую сумму совокупного дохода, полученного работниками от предпринимателей, а также на сумме страховых взносов на ОПС, перечисленных за предпринимателями за работников. Оставшаяся в распоряжении предпринимателя сумма вознаграждения подлежит обложению НДФЛ по ставку 13%.

Заявитель утверждает, что действия инспекции повлекли двойное налогообложение, поскольку предприниматели с сумм вознаграждения уплатили единый налог, уплачиваемый при применении УСНО. Кроме того, суммы доходов не уменьшены на понесенные расходы предпринимателей: канцелярские, услуги банка, и прочие, связанные с предпринимательской деятельностью. Доводы заявителя являются ошибочными.

В рассматриваемом случае установлено, что доходы по договорам с ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» получены в рамках трудовых правоотношений, что согласно ст. 209, 210 НК РФ служит основанием для исчисления и уплаты НДФЛ. По доходам, полученным предпринимателям от предпринимательской деятельности налог инспекцией не начислялся.

Для того чтобы уменьшить свои доходы на суммы расходов, необходимо, чтобы они относились к деятельности индивидуального предпринимателя.

Согласно статье 24 Кодекса налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Вместе с тем инспекция необоснованно предложила удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с уже уволенных работников. Согласно справки налогового органа, представленной в судебном заседании, сумма начисленного налога по работникам, состоящим в настоящий момент в трудовых отношениях с ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» составила 253 352 руб.

Согласно пункту 7 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ, налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Вместе с тем в соответствии с пунктом 2 статьи 231 Кодекса суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном статьей 45 настоящего Кодекса.

Судом установлено, что работники общества ФИО10 ФИО9, ФИО8, ФИО6, уволены, о чем свидетельствуют приказы ЗАО «Ульяновскнефтепродукт», значит общество было лишено возможности удержать с них налог.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.

В силу пункта 5 статьи 228 Кодекса налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

При указанных обстоятельствах инспекция не имела права возлагать на налогового агента обязанность уплатить за счет своих средств налог, подлежащий удержанию с лиц, не состоящего с ним в трудовых отношениях.

Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ 26.06.2006г. № 4047/06.

При таких обстоятельствах, налоговый орган неправомерно доначислил обществу НДФЛ в сумме 1 057 435 руб. (1 310 787 руб. - 253 352 руб.).

Статья 123 Налогового кодекса предусматривает, что неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от сумм, подлежащих перечислению.

Начисление санкций обоснованно на сумму 445 867 руб. и составит 89 173,4 руб. Начисление штрафных санкций по п. 1 ст. 123 НК РФ в сумме 172 984 руб. необоснованно.

На основании вышеизложенного, заявленные требования подлежат частичному удовлетворению.

Оснований для возложения расходов по госпошлине на налогоплательщика суд не усматривает.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 110, 167-170, 197-199, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования удовлетворить частично. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области №51 от 30.09.2008г. в части ЕСН в сумме 5 003 255 руб., соответствующих сумм пени и санкций, предложения удержать и уплатить в бюджет НДФЛ в сумме 1 057 435 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 172 984 руб.

В остальной части заявленные требования оставить без удовлетворения.

Закрытому акционерному обществу «Ульяновскнефтепродукт» выдать справку на возврат из федерального бюджета госпошлины в сумме 5 000 (Пять тысяч) руб. после вступления решения суда в законную силу.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия.

Решение арбитражного суда, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции.

Решение арбитражного суда, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.

Судья О.К.Малкина