Гражданский кодекс часть 1

МУ ЖКХ « Дирекция единого заказчика » обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании недействительным ( в части ) решения Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ульяновска от 03.07.06г. № 733 ДСП.

Ответчик предъявленные требования не признал.

Из материалов дела усматривается , 05.04.06г. МУ ЖКХ «ДЕЗ», являясь налогоплательщиком, представило в налоговый орган измененные декларации по НДС за период с января 2003 года по декабрь 2004г.

Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г.Ульяновска проведена камеральная налоговая проверка представленных МУ ЖКХ «Дирекция единого заказчика » измененных налоговых деклараций, по результатам которой налоговым органом 03.07.2006г. вынесено решение № 733ДСП, в соответствии с которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ в виде штрафа в размере 4844010 руб. , п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа в размере 2400 руб. Кроме того, указанным решением , предприятию предложено уплатить налог на добавленную стоимость за налоговые периоды январь - декабрь 2003г., январь - май, июль -август 2004 г. в общем размере 118 581 581,00 руб. и пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 37729561 руб. ; уменьшены налоговые вычеты в общей сумме 137 121 426 руб.

Не согласившись с решением налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 4 844 010,00 руб. , предложения уплатить налог на добавленную стоимость за налоговые периоды январь - декабрь 2003г., январь - май, июль -август 2004 г. в общем размере 118 581 581,00 руб. и пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 37729561 руб., уменьшения налоговых вычетов в общей сумме 137 121 426 руб., МУ ЖКХ « Дирекция единого заказчика» обратилось с заявлением в суд.

Оспаривая решение, заявитель указывает следующее :

1) Вывод об отсутствии раздельного учета противоречит письму ФНС от 07.02.05 №03-1-03/165/16, из которого усматривается, что специальным регистром налогового учета, в котором организуется раздельный учет сумм налога (п. 4 ст. 170 НК РФ), является книга покупок. При этом данный налогоплательщик в книге покупок отражал счета-фактуры (и, соответственно, суммы «входного» налога) только в части, относящейся к облагаемой НДС деятельности (реализация коммунальных услуг). Распределение стоимости товаров между облагаемыми и необлагаемыми НДС видами деятельности осуществлялось налогоплательщиком прямым методом (на основании данных первичных документов), а не посредством счетной пропорции, что позволяло ему пообъектная детализация объектов тепло- и водоснабжения в каждом счете-фактуре и прилагаемых к ним ведомостях. Так , вся стоимость тепловой энергии, потребленной на таких объектах, как многоквартирные (жилые) дома, относилась на облагаемые НДС коммунальные услуги, поскольку теплоснабжение мест общего пользования в многоквартирных домах в соответствии с решениями органов местного самоуправления г. Ульяновска в стоимости жилищных услуг по содержанию и ремонту жилья (в составе не облагаемых НДС оборотов) не содержится. Соответственно, вся стоимость тепловой энергии, потребленной на таких объектах, как производственные участки и цехи налогоплательщика отнесена к не облагаемым НДС оборотам (услугам по содержанию и ремонту жилья).

Конкретная методика раздельного учета выглядит следующим образом:

В соответствии с п.7 Постановления Правительства РФ от 02.12.00 №914 «Об утверждении правил ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) Покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в установленном порядке.

Согласно действующему законодательству основными документами для определения суммы налоговых вычетов являются счета-фактуры поставщиков, книги покупок.

Суммы налоговых вычетов, заявленные в уточненных налоговых декларациях, подтверждены предприятием книгой покупок за период 2003-2004 год, которая является налоговым регистром, определяющим сумму НДС, заявленную к вычету. Дополнительно к вышеуказанным регистрам бухгалтерского учета составлена «Дополнительная ведомость по счету 60.4 (поставщики энергоресурсов)», а также ведомость по счету 19 «НДС».

В дополнительной ведомости по счету 60.4 «Поставщики энергоресурсов» из расходов по облагаемой НДС деятельности (себестоимость коммунальных услуг), учтенных ранее по счету 86.7 с НДС, выделена сумма НДС, в доле, относящейся к облагаемой деятельности, на отдельный счет 19. Доля НДС, относящаяся к операциям необлагаемым налогом на добавленную стоимость, которая ранее бухгалтером уже была определена при формировании сводной ведомости к счету-фактуре и учтена по счету 20, 26 на счет 19 не выделялась.

Таким образом, в представленной для проверки ведомости по счету 19 отражены обороты по НДС только по товарам, закупленным для осуществления облагаемой НДС деятельности (оказание коммунальных услуг населению).

2) Как усматривается со страниц 15-19 описательной части обжалуемого решения (п. 1.3), а также 20 и 21(п. 1) налоговый орган приходит к выводу о необходимости включения в налоговую базу по НДС субсидий, полученных из местного бюджета с применением кода 130110 «Субсидии государственным организациям и организациям других форм собственности» экономической классификации расходов, установленной федеральным законом от 15.08.96 № 115-ФЗ «О бюджетной классификации»: в отношении налоговых периодов мая - декабря 2003 г. в общей сумме 260295595,49 руб. (в т.ч. НДС 43391275,76 руб.) и в отношении налоговых периодов 2004г. (кроме июня 2004 г.) - 324960594 руб. (в т.ч. НДС 49570260 руб.)

По мнению налогового органа, данные субсидии удовлетворяют признакам средств, связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), а именно относятся к финансированию на создание фондов специального назначения (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). Однако налоговый орган толкует статьи 154 (п. 2) и 162 (подп. 2 п. 1) НК РФ без учета сложившейся арбитражной судебной практики, в частности: постановлений Президиума ВАС РФ от 08.02.05 № 11708/04 и от 21.08.01 № 1414/01, а также постановлений ФАС Поволжского округа от 15.01.04 по делу № А72-241/03-Сп27 и от 13.09.05 № А72-6541/04-7/496 (в отношении того же налогоплательщика по другим налоговым периодам), от 16.12.03 по делу № А72-1005/03-Ш66 и от 21.02.05 по делу № А72-5260/04-6/488 (в отношении аналогичного налогоплательщика - Ульяновского МУП «Теплоком», ранее - МУП «Левый берег»).

В связи с тем, что выручка за коммунальные услуги по теплоснабжению населения, реализуемые по государственным регулируемым и льготным ценам, не полностью покрывает расходы по приобретению, реализации коммунальных услуг, налогоплательщик получал бюджетные субсидии на покрытие фактически полученных убытков.В соответствии со статьей 274 (п. 8) НК РФ убыток представляет собой сумму превышения расходов над доходами. Бюджетные ассигнования предоставлялись именно на покрытие данной разницы. Бюджетное законодательство не исключает возможности субсидирования на покрытие убытка с применением кода 130110 ЭКР. Так, в соответствии с указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными приказом Минфина РФ от 11.12.02 № 127н, именно с применением данного кода предоставляются «субсидии предприятиям, предоставляющим населению услуги в области жилищно-коммунального хозяйства». Также уместно отметить: 1) в соответствии с уточненной редакцией федерального закона «О бюджетной классификации», с 1.01.05 любые субсидии государственным и муниципальным организациям предоставляются по статье 241 ЭКР (без какой-либо дальнейшей дифференциации по кодам).

Из пункта 13 статьи 40 и пункта 2 (абз. 2) статьи 154 НК РФ следует, что налоговая база по НДС должна определяться исходя из государственной регулируемой цены с учетом всех предоставленных в соответствии с федеральным законодательством скидок (льгот), т.е. должна определяться исходя из фактической цены реализации. При этом в налоговую базу не включаются бюджетные дотации (субсидии), предоставленные как в связи с убыточностью общеустановленной государственной регулируемой цены, так и в связи с применением увеличивающих размер убытка дополнительных льгот отдельным категориям граждан.

3) Отсутствие расшифровки подписи представителей поставщика (подрядчика) не может быть вменено налогоплательщику, поскольку зависит не от него, а от практики документооборота, принятой в иных организациях, повлиять на которые налогоплательщик не имеет ни правовых, ни фактических возможностей.

Отсутствие расшифровки подписи не может затруднить налоговый контроль, поскольку сама достоверность личных подписей (факт подписания) налоговым органом не оспаривается. Налоговый орган лишь выдвигает дополнительные формальные требования, обуславливающие, по его мнению, исполнение пункта 6 статьи 169 НК РФ. Необходимо подчеркнуть, что КНП не опровергла достоверность счетов-фактур, факт выставления их конкретными организациями, реальность данных организаций и их хозяйственных связей с налогоплательщиком.

В соответствии с типовой формой счета-фактуры, содержащейся в приложении № 1 к правилам..., утвержденным постановлением Правительства РФ от 2.12.00 №914, в редакции постановлений Правительства РФ от 15.03.01 № 189 и от 27.07.02 № 575, действовавшей на начало спорных налоговых периодов, под табличной частью счета фактуры указываются места для подписи: «Руководитель организации» и «Главный бухгалтер». Никаких иных пометок (указаний на расшифровку подписи, «ф.и.о.») в типовой форме не было.

Изменения в типовую форму в данной части были внесены только постановлением Правительства РФ от 16.02.04 № 84: «Руководитель организации (подпись) (ф.и.о.)» и «Главный бухгалтер (подпись) (ф.и.о.)».

Даже если признать, что постановлением Правительства РФ от 16.02.04 № 84 было установлено (в скрытой форме) требование о расшифровке подписи, очевидно, что данное постановление не имеет обратной силы и не может применяться к счетам-фактурам, выставленным поставщиками (подрядчиками) до его вступления в силу. Данное постановление Правительства РФ было опубликовано в «Собрание законодательства РФ» от 23.02.04 (№ 8, ст. 669). В соответствии с пунктом 6 указа Президента РФ от 23.05.96 № 763 «О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента РФ, Правительства РФ и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти» «акты Правительства РФ, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, устанавливающие правовой статус федеральных органов исполнительной власти, а также организаций, вступают в силу одновременно на всей территории Российской Федерации по истечении семи дней после дня их первого официального опубликования». Т.о. данное постановление вступило в силу со 2.03.04 и может применяться к счетам-фактурам, выставленным не ранее следующего налогового периода, а именно апреля 2004 г. (п. 1 ст. 5 НК РФ).

Сумма «входного» налога, предъявленного налогоплательщику его поставщиками (подрядчиками) счетами-фактурами без расшифровки подписей руководителя и (или) главного бухгалтера, начиная с апреля 2004 г., и принятого налогоплательщиком к вычету в налоговых периодах, начиная с апреля 2004 г., составляет 1 121 707,23 руб.

4) Со страниц 8-14 описательной части решения (подп. 5 пункта 1.2) усматривается, что налоговый орган уменьшает сумму налоговых вычетов за налоговые периоды 2003 г. в связи с неподтверждением факта оплаты налога поставщикам (ст. 171, 172 НК РФ).Так, налоговым органом не принимается к вычету «входной» налог, оплаченный поставщикам УГУП ЖКХ «Правый берег» (или по его поручению третьими лицами в счет расчетов с ним).Однако налоговый орган не учитывает, что МУП ЖКХ «Правый берег» был образован в результате выделения из МУ ЖКХ «ДЕЗ». При этом распоряжение мэрии г. Ульяновска № 855-р от 30.11.01 г. о ) регистрации МУП ЖКХ «Правый берег» в качестве юридического лица признано недействительным следующими арбитражными судебными актами: постановление ФАС Поволжского округа от 09.10.2002 года по делу № А-72-3703/02-3 179.Следовательно, все сделки, заключенные МУП ЖКХ «Правый берег» как правопреемником МУ ЖКХ «ДЕЗ», создание которого в установленном законом порядке не было завершено, следует рассматривать как сделки, совершенные от имени самого МУ ЖКХ «ДЕЗ» (ст. 48, 49, 51, 58, 153, 154, 420 ГКРФ, статьи 11, 15 и п. 4 ст. 16 федерального закона от 8.08.01 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).

Кроме того, в отношении доводов, изложенных налоговым органом в подпункте 5 пункта 1.2 описательной части решения, необходимо отметить следующее:

1) в отношении счетов-фактур поставщика - ЗАО «УКСМ» (стр. 8 решения) оплату производит за МУП ЖКХ «Правый берег» по письму последнего от 9.01.03 № 01-06-41 организация МУП «ГУК ЖКХ», действующая в качестве агента МУП ЖКХ «Правый берег» по сбору и перечислению платежей граждан за жилищные и коммунальные услуги (договор от 01.10.03 № 196д).В аналогичном порядке осуществлялись платежи поставщикам: «Дистанция гражданских сооружений» (НГЧ-9) ГУП «Куйбышевская ЖД», УМУП «Городской теплосервис» (стр. 8 - 9);

2)на странице 9 налоговым органом утверждается не соответствие федеральному закону «О бухгалтерском учете» (ст. 7, п. 3) акта погашения взаимной задолженности от 31.07.03 между МУП ЖКХ «Правый берег», УМУП «ГУК» и МУП «Городской теплосервис» на 4 980 000 руб. Данный акт является взаимным заявлением о зачете встречных требований, т.е. соответствует статье 410 ГК РФ: «Обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны». При зачете встречные обязательства прекращаются без исполнения. Данный акт не противоречит данным первичной документации, представленной налоговому органу. Налоговым органом не представлено доказательств несоответствия первичной документации об отпущенных налогоплательщику тепловой энергии и ее оплате требованиям закона.

Утверждение налогового органа о том, что представленные в ходе проверки ксерокопии актов зачета не были заверены ненадлежащим образом, не имеет правового значения, т.к. в ходе КНП налоговому органу, наряду с ксерокопиями, были представлены также подлинники указанных актов. Ксерокопии полностью соответствуют по своему содержанию оригиналу.

По аналогичным основаниям налогоплательщик не согласен с выводами налогового органа, высказанными в отношении: соглашения о проведении взаимозачета от 30.10.03 № 289 между теми же организациями на сумму 1800000 руб. (стр. 10); соглашения о проведении взаимозачета № 363 от 28.11.03 г. между теми же организациями на сумму 5000000 руб. (стр. 11); акта погашения взаимной задолженности от 30.09.03 на сумму 2 800 000 руб. между МУП ЖКХ «Правый берег» и МУП «Городская теплосеть» (стр. 12); соглашения о проведении взаимозачета за оказанные услуги за теплоэнергию от П.10.03 на сумму 1 900 000 руб. и на сумму 6 600 000 руб. (стр. 13);

3) со страниц 9 и 10 решения усматривается, что платежные поручения (от № 454 от 28.08.03 в сумме 100 000 руб. до № 2514 от 28.08.03 в сумме 500 000 руб.; общее количество п/поруч. - 27) не рассматриваются налоговым органом в качестве доказательства оплаты «входного» налога, поскольку плательщиком в указанных платежных поручениях указывается Финансовое управление мэрии г. Ульяновска (назначение платежа «за энергоснабжение», «возмещение разницы в тарифах»).

Уместно отметить, что данными платежными поручениями были перечислены дотации (субсидии) на покрытие убытка, предоставленные налогоплательщику в связи с применением государственных регулируемых и льготных цен на оказываемые им населению коммунальные услуги. При этом перечисление данных субсидий осуществлялось финансовым органом с открытого по единому счету местного бюджета лицевого счета налогоплательщика (что соответствует статьям 162 и 215 Бюджетного кодекса РФ, предусматривающим казначейскую систему кассового исполнения бюджетов), минуя банковские счета налогоплательщика, на банковские счета его кредиторов (поставщиков и подрядчиков) налогоплательщика с целью ужесточения контроля за целевым использованием бюджетных средств (ст. 38 БК РФ). Поставщики налогоплательщика выступали при этом получателем оплаты по предъявленным налогоплательщику счетам-фактурам, а не получателями бюджетных средств, субсидий (ст. 161 БК РФ).

Субсидии на покрытие убытка являются собственными средствами налогоплательщика, их назначениеI не изменяется в зависимости от порядка перечисления субсидий (на счета кредиторов налогоплательщика).Весь спорный оплаченный «входной» налог относится к облагаемым у налогоплательщика операциям по реализации коммунальных услуг гражданам.

4) при этом в отношении некоторых платежных поручений налоговый орган выдвигает дополнительный довод: в графе «Назначение платежа» НДС не выделен отдельной строкой.

Пункт 4 статьи 168 НК РФ, действительно, устанавливает следующее: «В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой».

Однако статья 168 НК РФ в целом, в т.ч. и ее пункт 4, регулирует порядок предъявления налога: «При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога» (п. 1). Входящий налог предъявляется налогоплательщику его поставщиками и подрядчиками, а не самим налогоплательщиком.

В пункте 4 статьи 168 НК РФ говорится о «расчетных документах». Платежные поручения самого налогоплательщика являются платежными, а не расчетными документами. Как видно, например, из статьи 165 НК РФ законодатель последовательно разграничивает понятия «платежные» и «расчетные документы».

Налогоплательщик не рассчитывался со своими поставщиками и подрядчиками в какой-либо особой форме: наличными деньгами, чеками, с использованием аккредитива и т.д. Следовательно, обязанность его поставщиков (подрядчиков) по оформлению предъявляемой («соответствующей») суммы налога по смыслу пункта 4 статьи 168 НК РФ следует рассматривать выполненной, поскольку данная сумма выделена в счетах-фактурах, предъявленных налогоплательщику.

«Входной» НДС предъявляется налогоплательщику в соответствии со статьями 168 и 169 НК РФ Одновременно с ценой приобретаемых товаров (работ, услуг). Действующее законодательство не предусматривает ни порядка, ни самой возможности раздельной оплаты цены и «входного» НДС, начисленного на нее. Следовательно, налогоплательщик не мог оплачивать и не оплачивал фактически счета-фактуры поставщиков (подрядчиков) без НДС.

5) в отношении некоторых из указанных выше платежных поручений налоговый орган в качестве дополнительного довода указывает также на то, что, якобы, получатель платежа (ОАО «Ульяновскэнерго», МУП «Спецстрой») не соответствует поставщику по счету-фактуре (УМУП «Городской теплосервис»), оплаченному данными платежными поручениями (стр. 11 и др.)

Однако обстоятельства дела изложены в обжалуемом решении не полно. Так, при расчетах с УМУП «Городской теплосервис» с лицевого счета налогоплательщика платежным поручением № 149 от 27.11.03 в графе «Назначение платежа» указано: «Предоплата за теплоэнергию» за ноябрь 2003 г. по счет - фактуре № 320 от 26.11.2003 г. по догов. № 320 от 01.10.2003 г. В т.ч. НДС 60000 - 00 (для расчетов с МУП «Спецремстрой» Гл. 133, разд. 1202, цел. Ст. 311, вид. 440, Кл.130110» и т.д. Т.е. в данной графе был не только указан конкретный счет-фактура УМУП «Городской теплосервис» (что является достаточным для принятия данного платежного поручения в качестве доказательства оплаты данного счета-фактуры), но и была описана вся цепочка движения денежных средств (от кредитора (поставщика) самого налогоплательщика, в свою очередь, кредитору этого поставщика - МУП «Спецремстрой»). Данная особенность оформления счета-фактуры при расчетах с лицевого счета налогоплательщика по единому счету местного бюджета не препятствует правильному установлению факта оплаты конкретного счета-фактуры.

Налоговый орган предъявленные требования не признал по следующим основаниям:

- Налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

На момент проверки приказ об учетной политике на 2003г представлен, в п.5.2 в приказе от 31.12.02г. № 820 закреплено, что выручка от реализации определяется по отгрузке, на 2004г. не представлен (отсутствует).

Применяемая налогоплательщиком методика раздельного учета затрат должна обеспечивать возможность исчисления на основании данных бухгалтерского учета и объективных критериев (выбираемых налогоплательщиком самостоятельно) уплаченной части налога на добавленную стоимость, приходящейся на сумму материальных затрат,фактически использованных при производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость.

В целях обеспечения выполнения требований налогового законодательства поведению раздельного учета «входного» НДС МУ ЖКХ ДЕЗ представленадополнительная ведомость по счету 60.4 (поставщики энергоресурсов), из данной ведомости невозможно определить ведение раздельного учета НДС, т.к разделяются только операции. Раздельный учет налога на добавленную стоимость обозначен в целом пооперациям. Таким образом, доводы налогоплательщика о том, что им велся раздельный учет операций, облагаемых и необлагаемых НДС несостоятельны.

В ходе камеральной проверки установлено, что в нарушении установленногопорядка п.6 ст. 169 НК РФ в счетах-фактурах отсутствует расшифровка подписейруководителя и главного бухгалтера.Требование к расшифровке подписиподтверждается рядом нормативных и рекомендательных документов, том числе методическим указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Росси от 13.10.2003г. №91н (зарегистрирован в Минюсте Росси 21.11.2003г. №5252) и разработанных на основе Федерального закона от 21.11.96г. «О бухгалтерском учете», а так же ГОСТом Р 6.30-2003 «Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно- распорядительной документации. Требования к оформлению документов», принятым постановлением Госстандарта России от 03.03.2003г. №65-ст. Согласно п.2 ст.169 НК РФ счет- фактуры составленные и выставленные с нарушением порядка установленного указанными п.5и п.6 ст. 169 НК, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю сумм НДС к вычету или возмещению. Данная позиция подтверждается сложившейся судебной практикой ( Определение Конституционного суда РФ от 15.02.2005г. №93-о)

- В ходе камеральной проверки установлено, что МУ ЖКХ «ДЕЗ» получало денежные средства (бюджетные ассигнования в соответствии с бюджетной классификацией, утвержденного ФЗ от 15.08.1996г. №115-ФЗ «О бюджетной классификации РФ») из местного бюджета на покрытие разницы между государственной регулируемой ценой и отпускной (льготной) ценой в связи с предоставлением отдельным категориям потребителей услуг по сниженным ценам. Эта разница возникает у предприятия, если цена услуги установлена органами местного самоуправления в размере экономически обоснованного тарифа, а население при этом платит только долю от нее. В этом случае бюджетные ассигнования облагаются НДС в соответствии с п.1 ст. 162 НК РФ и п.36.2 методических рекомендаций по применению главы 21 НК РФ, как средства, полученные за реализованные товары (работы, услуг) в виде финансовой помощи, в счет увеличения доходов. Денежные средства, получаемые из бюджета в связи с реализацией товаров по льготным ценам и тарифам, выделенным не на компенсацию расходов организации по оплате приобретаемых ими материальных ресурсов или на покрытие убытков, а на оплату подлежащих налогообложению НДС товаров (работ, услуг), реализуемых отдельным категориям граждан, то такие денежные средства включаются в налоговую базу по НДС.

Кроме того, представленные в подтверждении оплаты соглашения о проведении взаимозачета за оказанные услуги населению по теплоэнергии содержат нарушения п.1 ст.93 НК РФ, а именно ксерокопии не заверены должным образом и с нарушением требований гражданского законодательства, а именно, задолженность сторон отраженная в акте должна сопровождаться ссылками на подтверждающие документы: договоры, накладные, счета- фактуры, акты выполненных работ, платежные документы. В акте отражается задолженность сторон по каждой операции с выделением сумм НДС, должен содержать все обязательные реквизиты, перечисленные в п.2 ст.9 ФЗ №129-ФЗ. Только при соблюдении названных требований суммы НДС по приобретенным и оприходованным товарам подлежат отнесению на налоговые вычеты.

Изучив представленные документы, выслушав представителей сторон, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии со ст.143 НК РФ заявитель является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Судом установлено, что заявитель осуществляет виды деятельности, как облагаемые НДС, так и освобожденные от налогообложения операции, а именно:

- реализацию коммунальных услуг пользователям помещений в многоквартирных домах, (централизованные тепло-, водоснабжение, канализация, вывоз бытовых отходов и т.д.) –облагаемую НДС;

-реализацию услуг по содержанию и ремонту жилья, освобожденную от НДС.

Согласно п.4 ст.170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

По мнению налогового органа МУ ЖКХ «ДЕЗ» не обеспечило ведение раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам при приобретении их через счет 60 « расчеты с поставщиками и подрядчиками по материальным ресурсам». В оспариваемом решении (стр.5 ) указано, что «входной» НДС по приобретенным товарам, работам, услугам учитывается на счете 19 «НДС по приобретенным материалам» без отсутствия аналитического учета. На этом основании налоговый орган отказал в предоставлении налоговых вычетов по НДС по измененным декларациям за 2003-2004 года в полном объеме.

В судебном заседании заявитель пояснил, что в первоначально поданных налоговых декларациях по НДС за 2003-2004 года налоговые вычеты по облагаемым НДС операциям не заявлялись, суммы НДС учитывались в стоимости товаров (работ,услуг) и соответственно раздельный учет не велся.

При подаче измененных налоговых деклараций бухгалтерский и налоговый учет был приведен в соответствие с заявленной суммой налоговых вычетов. Были сделаны исправительные бухгалтерские проводки за 2002-2004 года, о чем составлена бухгалтерская справка ( том 8 листы 55-57).

Налогоплательщиком дополнительно к имеющимся регистрам бухгалтерского учета (журнал -ордер и ведомости по счету 60.4 «Расчеты с поставщиками») составлена «дополнительная ведомость по счету 60.4 «поставщики энергоресурсов» (том 9 листы 1-7), а также «дополнительная ведомость по счету 19 «НДС» ( том 8 листы 147-151).

В дополнительной ведомости по счету 60.4 «Поставщики энергоресурсов» из расходов по облагаемой НДС деятельности (себестоимость коммунальных услуг), учтенных ранее по счету 86.7 с НДС, выделена сумма НДС, в доле, относящейся к облагаемой деятельности, на отдельный счет 19. Доля НДС, относящаяся к операциям, необлагаемым налогом на добавленную стоимость, на счет 19 не выделялась.

На основании дополнительных ведомостей по счету 60.4 «Поставщики энергоресурсов», а также ведомости по счету 19, сформированы записи в книге покупок.

В соответствии со ст.2 Федерального Закона от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» аналитический учет - учет, который ведется в лицевых, материальных и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета.

Следовательно, представленные ведомости являются документами аналитического учета, подтверждающие ведение раздельного учета сумм НДС по облагаемым и необлагаемым операциям.

Налоговый орган не представил суду обоснованных возражений, почему данные документы не могут быть приняты в подтверждение раздельного учета. На камеральную проверку необходимые документы были представлены, данный факт инспекция не отрицает ( сопроводительные письма от 22.06.06г. № 01-05-616,от 03.07.06г. № 01-05-660,от 26.05.06г. № 01-05-532).

Налоговый орган ссылается на отсутствие методики раздельного учета в приказе об учетной политике. Судом установлено, что налогоплательщик определял сумму налоговых вычетов не путем пропорции, а прямым методом, на основании оплаченных счетов-фактур. Данный порядок предусмотрен Налоговым Кодексом РФ, и не отражение его в приказе об учетной политике не влияет на предоставление налоговых вычетов по НДС.

При таких обстоятельствах отказ налогового органа в предоставлении налоговых вычетов по НДС за проверяемый период по основанию отсутствия раздельного учета является необоснованным.

В ходе камеральной проверки налоговым органом было выявлено, что заявитель получал денежные средства из местного бюджета (код 130110) на покрытие разницы между государственной регулируемой ценой и отпускной (льготной) ценой в связи с предоставлением отдельным категориям потребителей услуг по сниженным ценам. Налоговый орган считает, что полученные денежные средства должны включаться в налогооблагаемую базу по НДС, в связи с чем доначислен НДС за 2003г.в сумме 43391275,76 руб., за 2004г. в сумме 49570260 руб.

В соответствии со статьей 424 ГК РФ, статьями 2 и 5 Федерального закона от 14.04.95 № 41-ФЗ «О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в РФ» (в редакции, действовавшей в спорные периоды), а также постановлениями Правительства РФ от 7.03.95 № 239 «О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)» и от 02.08.99 № 887 «О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения» цены на коммунальные услуги, в т.ч. по теплоснабжению населения, относятся к государственным регулируемым ценам и устанавливаются органами местного самоуправления.

Кроме того, отдельным категориям населения коммунальные услуги реализовывались по льготным ценам, установленным в соответствии с федеральными законами от 24.11.95 № 181-ФЗ «О социальной защите инвалидов», от 12.01.95 № 5-ФЗ «О ветеранах», от 18.10.91 № 1761-1 «О реабилитации жертв политических репрессий», от 15.05.91 № 1244-1 «О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС», от 15.01.93 № 4301-1 «О статусе Героев Советского Союза, Героев Российской Федерации и полных кавалеров ордена Славы», от 9.01.97 № 5-ФЗ «О предоставлении социальных гарантий Героям социалистического труда и полным кавалерам ордена Трудовой Славы», а также указом Президента РФ «О мерах по социальной поддержке многодетных семей».

В соответствии с п.13 ст.40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством РФ, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

Согласно п. 2 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных реализуемых цен, или с учетом льгот, представляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Применительно к спорным правоотношениям налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется исходя из государственных регулируемых цен реализации коммунальных услуг без включения в нее суммы дотации (субсидий), полученной для покрытия разницы сумм.

Методическими рекомендациями по применению гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на добавленную стоимость", утвержденными Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447, предусмотрено, что суммы дотации, предоставляемые из бюджетов всех уровней на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Возникшая разница подлежит возмещению (зачету) из бюджета в установленном порядке (п. 33.2 Методических рекомендаций).

Следовательно, доначисление налога в сумме 92961535,76 руб. является неправомерным.

Оспариваемое решение содержит дополнительные основания для отказа в предоставлении налоговых вычетов в 2003 году на сумму 65351196,31 руб., в 2004г. на сумму 28203776 руб.- нарушение ст.169 НК РФ при оформлении счетов-фактур и не подтверждение оплаты счетов-фактур.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров на территории Российской Федерации. Пунктом 1 статьи 172 Кодекса предусмотрено, что вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), а также документов, подтверждающих фактическую уплату им сумм налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. При этом пунктом 2 указанной статьи предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 этой статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В силу пункта 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Требования статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающей порядок оформления счетов-фактур, имеют императивный характер, несоблюдение которых влечет за собой определенные последствия в виде отказа в принятии к налоговому вычету или возмещению сумм НДС, предъявленных продавцом.

Постановлением Правительства РФ от 16.02.04 N 84 "О внесении изменений в Постановление Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 91" внесены изменения в форму счета-фактуры и состав показателей счета-фактуры, приведенные в Приложении N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, которое вступило в законную силу с 02.03.04.

Согласно абз. 2 п. 12 Постановления Правительства РФ от 16.02.04 N 84 в строке счетов-фактур после слов "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер" включены слова "(подпись) (ф.и.о.)", то есть вводятся дополнительные требования - расшифровка подписей руководителя и главного бухгалтера организации.

Постановление Правительства РФ N 84 вступило в силу со 2 марта 2004 г.

Таким образом, доводы налогового органа о нарушении налогоплательщиком положений ст.169 НК РФ, являющихся основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов, обоснованны только в части счетов-фактур, оформленных после 02.03.04г.

В судебное заседании заявитель представил письма от поставщиков с подтверждением полномочий лиц, подписавших счета-фактуры. Данные письма не являются надлежащими доказательствами. В силу ст.169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, является счет-фактура. Кроме того, надлежаще оформленные счета-фактуры налогоплательщик должен представить в налоговый орган, поскольку именно он осуществляет налоговый контроль.

Таким образом, налоговый орган обоснованно отказал в налоговых вычетах по счетам-фактурам № от 31.03.2004г. , 160 от 30.04.2004г., поставщик МУП «Городская теплосеть» в пределах сумм, заявленных к вычету по книге покупок: по счету-фактуре № 3 от 31.03.04г. в апреле 2004г.- 658679,51 руб., в мае – 1097809,17 руб., по счету-фактуре № 160 от 30.04.04г. в мае- 36665,92 руб. В других налоговых периодах инспекция нарушений по данному основанию не установила. Счета-фактуры № 129/1 от 05.04.04г., № 7 от 30.05.04г.в книге покупок не зарегистрированы, вычеты по ним не заявлялись.

Данное нарушение привело к доначислению НДС в мае месяце в размере 1134475,09 руб., и отказу в возмещении НДС из бюджета за апрель в сумме 658679,51 руб.

Кроме того, налоговый орган уменьшает сумму налоговых вычетов за налоговые периоды 2003 г. в связи с не подтверждением факта оплаты налога поставщикам.

Согласно ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов.

Таким образом, оплата налога поставщикам является обязательным условием для предъявления налогового вычета по НДС

В судебном заседании налоговый орган пояснил, что в вычетах отказано на том основании, что в представленных платежных поручениях не конкретизировано назначение платежа, нет ссылок на счета-фактуры, а в тех, где они есть, ссылки не соответствуют действительности, представленные акты и соглашения о взаимозачетах оформлены с нарушением Закона «О бухгалтерском учете» и гражданского законодательства , НДС в них не указан.

Заявитель не оспаривает тот факт, что в платежных поручениях оплата не привязана к конкретным счетам-фактурам.

Изучив представленные документы, суд пришел к следующему выводу: недостатки в оформлении платежных поручений и соглашений о взаимозачетах не могут повлечь отказ в предоставлении налоговых вычетов.

В соответствии с Положением Центрального банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" (приложение 4 "Описание полей платежного поручения") в поле "Назначение платежа" указываются собственно назначение платежа, наименования товаров, выполненных работ, оказанных услуг, номера и даты товарных документов, договоров, налог, а также может быть указана другая необходимая информация.

Нормы законодательства о налогах и сборах не содержат требования об обязательном указании реквизитов счетов-фактур в платежных документах и не содержат запрета применять налоговые вычеты в случае отсутствия такой информации в платежных документах.

Согласно Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914 , счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты (в том числе за наличный расчет) и принятия на учет приобретаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг)( п.8) .

Из материалов дела следует, что в книге покупок за 2003-2004 г.г. (которая представлялась налоговому органу на проверку) указана дата оплаты каждого счета-фактуры. Реестр платежных документов к книге покупок за 2002-2004 г.г. и реестр счетов-фактур к книге покупок за 2002-2004 г.г. ( том 4 листы 12-35) также представлялись налоговому органу на камеральную проверку сопроводительным письмом от 05.04.06г. ( том 2 листы 71-72). Кроме того, реквизиты платежных документов об оплате товара поставщику содержат оборотные ведомости по счету 60/4, которые также имелись у налогового органа.

Таким образом, имеющиеся у налогового органа документы позволяли связать оплату счетов-фактур с конкретными платежными документами. Учитывая, что камеральная налоговая проверка проведена за 2003 и 2004 г.г., инспекция не выявила за данный период фактов неоплаты конкретных счетов-фактур или оплаты разных счетов-фактур одним платежным документом при недостаточности суммы.

Доводы инспекции о том, что в платежных поручениях ( указанных на стр.11 решения) в назначении платежа указано «для расчетов с МУП «Спецремстрой» или для расчетов с ОАО «Ульяновскэнерно» , не приняты судом. Указание кредитора поставщика в платежном документе не изменяет содержание финансовой операции, которое можно установить по назначению платежа, где имеются ссылки на счета-фактуры и договор № 320 с 01.10.03г. с УМУП «Городской теплосервис» ( том 8 листы 30,32,34- 38).

Суд также не принимает во внимание доводы налогового органа о том, что в некоторых счетах-фактурах ( стр.11,13 решения) сумма НДС не выделена отдельной строкой. Оплата приобретенных товаров (работ, услуг) платежными поручениями, в которых сумма налога на добавленную стоимость не выделена отдельной строкой, не является безусловным основанием для непринятия вычета по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено, каким именно документом должен быть подтвержден факт оплаты товаров (работ, услуг), в том числе налог на добавленную стоимость. Следовательно, это может быть любой документ, на основании которого можно сделать вывод об оплате товаров (работ, услуг), в том числе налог на добавленную стоимость, включая платежное поручение, независимо от того, выделена в нем сумма налога на добавленную стоимость отдельной строкой или нет.

Как установлено судом и следует из представленных налогоплательщиком счетов-фактур, платежных поручений, соглашений о взаимозачетах, книги покупок, бухгалтерских регистров налоговые вычеты заявлены налогоплательщиком только по оплаченным счетам-фактурам, в том числе НДС.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, высказанной в п. 2.2 постановления от 14.07.2003 N 12-П, при рассмотрении дела необходимо исследование по существу фактических обстоятельств дела и недопустимо установление только формальных условий применения нормы права. Данная правовая позиция имеет общий характер и касается любых правоприменителей, включая налоговые органы.

По мнению суда, недопустимо отказывать налогоплательщику в вычете НДС по формальным основаниям ( недостатки в оформлении платежных документов), не принимая во внимание фактическую уплату суммы налога поставщику.

В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания законности оспариваемого ненормативного акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возложена на орган, принявший этот акт. Вопреки указанной норме налоговый орган не представил в материалы дела безусловных доказательств, подтверждающих отсутствие оплаты конкретных счетов-фактур.

В судебном заседании заявитель также высказал несогласие с отказом в предоставлении налоговых вычетов по счетам-фактурам № 320 от 31.12.03г., 320 от 30.11.03г.,320 от 30.11.03г., выставленных МУП «Городская теплосеть». На стр.13-14 решения налоговым органом указано нарушение: заявленная сумма налоговых вычетов больше суммы налога, указанной в счетах-фактурах. Заявитель пояснил, что поставщиком допущена ошибка в бухгалтерской программе и НДС указан в тыс.руб., а остальные показатели в счете-фактуре в рублях. Письмом от 24.07.06г. № 33-11/1901 МУП «Городская теплосеть» представил в адрес заявителя счета-фактуры с правильно выделенной суммой НДС.

В данной части требования заявителя необоснованны. Исправленные счета-фактуры представлены заявителем только в судебное заседание. Следовательно, исправленные счета-фактуры не являлись предметом налоговой проверки, по результатам которой налоговая инспекция приняла оспариваемое решение, поэтому они не могут служить основанием для признания ненормативного правового акта недействительным на момент его принятия.Данное основание, послужившее для принятия решения об отказе в предоставлении налоговых вычетов по НДС, является устранимым и не препятствует представлению в налоговую инспекцию исправленных счетов-фактур. Таким образом, обоснованным является отказ в предоставлении налоговых вычетов по счету-фактуре № 320 от 31.12.2003г. за декабрь 2003г.в сумме 1194284,81 руб., по счету-фактуре № 320 от 30.11.03г. за декабрь 2003г. в сумме 89392,14 руб., за ноябрь 2003г. в сумме 1877207,08 руб.

Таким образом, допущенные налогоплательщиком нарушения в части заявленных налоговых вычетов ( с учетом не оспоренных сумм ) привели к доначислению НДС в апреле 2003г. в сумме 8702,05 руб. и отказу в возмещении НДС из бюджета в сумме 3325162,97 руб. , в том числе за февраль 2003г. в сумме 8459,86 руб., за март -110833,33 руб., за июнь- 26912,78 руб., за октябрь – 3495,92 руб., за ноябрь- 1884487,13 руб., за декабрь- 1290973,95 руб. Налоговым органом неправомерно доначислен НДС за 2003-2004 года в сумме 117438403,86 руб. и необоснованно отказано в возмещении НДС из бюджета в сумме 133137583,52 руб.

Учитывая изложенное, требования заявителя подлежат частичному удовлетворению. Расходы по госпошлине в соответствии со ст.110 АПК РФ следует отнести на стороны пропорционально суммам удовлетворенных требований.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167,170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л :

Заявление Муниципального учреждения жилищно-коммунального хозяйства «Дирекция единого заказчика» удовлетворить частично.

Признать недействительным решение ИФНС России по Ленинскому району г.Ульяновска № 733дсп от 03.07.06г. в части доначисления НДС в сумме 117438403,86 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, а также в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 133137583,52 руб.

В остальной части заявление МУ ЖКХ «ДЕЗ» оставить без удовлетворения.

Взыскать с МУ ЖКХ «Дирекция единого заказчика», ИНН <***>, (<...>) госпошлину в сумме 200 руб. в доход федерального бюджета. Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия и может быть обжаловано в апелляционную и кассационную инстанции.

Судья Г.Б.Рождествина