Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Хабаровского края в составе судьи Гавриш О.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Евдокимовой А.С.,

рассмотрев в судебном заседании арбитражного суда первой инстанции дело по заявлению Акционерного общества «Дальтрансуголь» (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 682860, Хабаровский край, Ванинский район, Межселенная территория Ванинского района в 1300 метрах на запад от мыса Мучукей-Дуа, корпус 1)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 5 по Хабаровскому краю (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 682860, <...>)

о признании недействительным решения от 17.04.2017 № 07-79/18 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части

третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, Управление Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Хабаровскому краю,

при участии в судебном заседании представителей:

от АО «Дальтрансуголь» - ФИО1 по доверенности от 24.08.2017 №17/35, ФИО2 по доверенности от 20.12.2017 №27АА 0970665, ФИО3 по доверенности от 20.12.2017 №27АА 0970663;

от Межрайонной ИФНС № 5 по Хабаровскому краю - ФИО4 по доверенности от 22.12.2017 №02-23/19626;

от УФНС России по Хабаровскому краю - ФИО4 по доверенности от 29.12.2017 №05-18/16635,

У С Т А Н О В И Л:

Акционерное общество «Дальтрансуголь» (далее – налогоплательщик, Общество, АО «Дальтрансуголь») обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 5 по Хабаровскому краю (далее - налоговый орган, Инспекция, Межрайонная ИФНС № 5 по Хабаровскому краю) в соответствии с требованиями которого, просит суд признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю от 17.04.2017 №07-79/18 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Хабаровскому краю (далее – УФНС России по Хабаровскому краю) от 25.07.2017 №13-10/15620 @ в части:

- доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 48 367 829 рублей, начисления соответствующей суммы пени;

- доначисления налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации за февраль и март 2014 года в общей сумме 206 588 рублей, исчисления соответствующей суммы пени.

Определением суда от 16.08.2017 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено УФНС России по Хабаровскому краю.

Определением суда от 29.12.2017 производство по делу № А73-12186/2017 приостанавливалось до рассмотрения Верховным Судом Российской Федерации кассационной жалобы Акционерного общества «СУЭК-Кузбасс» по делу № А27-25564/2015.

Определением суда от 15.03.2018 производство по делу возобновлено.

Представитель АО «Дальтрансуголь» в судебном заседании заявленные требования поддержал.

Представитель Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю и УФНС России по Хабаровскому краю возражал против удовлетворения заявленных требований.

В ходе судебного разбирательства по материалам дела и объяснениям представителей участвующих в деле лиц судом установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией с 28.12.2015 по 21.12.2016 проведена выездная налоговая проверка АО «Дальтрансуголь» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, в том числе, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц (за период с 01.09.2012 по 30.11.2015), налога на прибыль, налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, водного налога, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога, платежей за пользование недрами.

По результатам проверки, оформленной актом от 17.02.2017 № 07-34/04дсп, решением Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю от 17.04.2017 № 15-79/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения АО «Дальтрансуголь» доначислены к уплате в бюджет налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 34 115 677 рублей, пени в сумме 16 028 371 рубль, налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджеты субъектов Российской Федерации, в сумме 348 592 031 рубль, пени в сумме 159 458 139 рублей, налог на доходы, выплаченные иностранным организациям, в сумме 413 176 рублей, пени в сумме 145 195 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 643 рубля, начислен штраф на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 339 911 рублей.

Решением УФНС России по Хабаровскому краю от 25.07.2017 № 13-10/154/15620@ по апелляционной жалобе АО «Дальтрансуголь» решение Инспекции от 17.02.2017 № 07-34/04дсп изменено. АО «Дальтрансуголь» доначислены к уплате в бюджет налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 3 029 730 рублей, пени в сумме 991 446 рублей, налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджеты субъектов Российской Федерации, в сумме 68 818 508 рублей, пени в сумме 23 015 337 рублей, налог на доходы, выплаченные иностранным организациям, в сумме 413 176 рублей, пени в сумме 145 195 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 643 рубля, штраф на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшен до 42 489 рублей.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю от 17.04.2017 № 15-79/18, АО «Дальтрансуголь» в части доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 48 367 829 рублей, начисления соответствующей суммы пени и доначисления налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, за февраль и март 2014 года в общей сумме 206 588 рублей, исчисления соответствующей суммы пени обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением в порядке статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Рассмотрев доводы заявителя, исследовав материалы дела, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 статьи 201 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Законом Хабаровского края от 10.11.2005 № 308 «О региональных налогах и налоговых льготах в Хабаровском крае» (далее - Закон № 308) на территории Хабаровского края установлены налоговые льготы по налогу на прибыль.

Пунктом 1 статьи 11 Закона № 308 установлена налоговая ставка налога на прибыль организаций в размере 13,5 процентов в части сумм, зачисляемых в краевой бюджет, для субъектов инвестиционной деятельности, реализующих инвестиционные проекты по созданию на территории края производственных объектов. Одним из условий предоставления налоговой льготы по налогу на прибыль является наличие инвестиционного проекта, прошедшего отбор и признанного приоритетным Правительством Хабаровского края.

1) если денежные средства в сумме, равной не менее 15 процентов средств, высвобожденных от уплаты налога, в течение налогового периода фактически использованы на финансирование краевых и муниципальных программ (мероприятий, проектов, объектов) в социальной сфере, сфере здравоохранения, физической культуры и спорта, образования, культуры, в области науки и инноваций, а также в сфере охраны окружающей среды и экологической безопасности;

2) наличия инвестиционного проекта (инновационной программы), отвечающего условиям, указанным в пункте 2 статьи 14 Закона № 308, согласованного с уполномоченным Правительством края органом и признанного приоритетным;

3) ведения раздельного учета показателей и операций, осуществляемых в процессе инвестиционной (инновационной) деятельности по реализации на
территории края инвестиционного проекта (инновационной программы).

В соответствии с пунктом 3 статьи 13 Закона № 308, в случае если установленные настоящим законом порядок и условия применения льготы налогоплательщиком не соблюдаются, право на применение льготы у налогоплательщика не возникает, а налог исчисляется на общих основаниях в порядке, установленном законодательством о налогах.

В документах, подтверждающих направление средств на цели, указанные в пункте 6 статьи 14 Закона № 308, должна содержаться ссылка на соответствующие подпункты пункта 6 статьи 14 Закона № 308, наименование получателя и период использования средств.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком в проверяемом периоде применялась льгота по налогу на прибыль организаций в части применения пониженной налоговой ставки в размере 13,5 процентов при исчислении налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, в связи с признанием Инвестиционным советом при Правительстве Хабаровского края инвестиционного проекта АО «Дальтрансуголь» приоритетным.

По данным налогоплательщика налогооблагаемая база по налогу на прибыль организаций за 2012 год составила 923 354 138 рублей, от уплаты налога высвобождено 41 550 936 рублей (923 354 138 рублей х (18% - 13,5%)).

В соответствии с вышеуказанными нормами налогоплательщиком на цели, указанные в Законе № 308, должно быть направлено не менее 15 процентов или 6 232 640 рублей (41 550 936 рублей х 15%).

АО «Дальтрансуголь» в рамках налоговой проверки представлены документы, подтверждающие финансирование, указанных в пункте 6 статьи 14 Закона № 308, программ в размере 6 933 494 рублей, т.е. более 15 процентов.

Налоговым органом установлено неправомерное занижение Обществам налоговой базы проверяемого периода, в связи с чем, Инспекцией произведено соответствующее доначисление налога на прибыль организаций за 2012 год.

Таким образом, увеличился минимальный размер обязательных к уплате сумм денежных средств на цели, определенные в Законе № 308, для реализации возможности применения льготной налоговой ставки.

Так, по расчету налогового органа налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2012 год составила 2 629 138 001 рублей, следовательно, от уплаты налога высвобождается 118 311 210 рублей (2 629 138 001 рублей х (18%-13,5%)), на цели, определенные в Законе № 308, должно быть направлено не менее 17 746 681 рублей (118 311 210 руб. х15%).

При этом денежные средства, направленные заявителем на финансирование указанных в пункте 6 статьи 14 Закона № 308 программ в 2012 году, составили 6 933 494 рублей, т. е. менее 15 процентов, средств, высвобожденных от уплаты налога.

Учитывая, что Законом № 308 (в редакции, действующей в 2012 году) не предусмотрена возможность в рамках выполнения условия применения льготы, дополнительного перечисления средств на установленные краевым законом цели после завершения соответствующего налогового периода, то условия для применения пониженной ставки 13,5 процентов, по мнению налогового органа, налогоплательщиком не выполнены.

Пунктом 1 статьи 285 НК РФ установлено, что налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год.

Следовательно, данный налог исчисляется за налоговый период -календарный год и при исчислении налога используется налоговая ставка, действующая в отношении всего налогового периода, за который исчисляются данные налоги.

Одновременное применение классической и пониженной ставки при налогообложении прибыли в одном налоговом периоде НК РФ не предусмотрено.

Инспекция пришла к выводу, что направление дополнительных сумм на благотворительные цели по истечении налогового периода в соответствии с законодательством не может учитываться при исчислении налога на прибыль организаций за 2012 год.

Вместе с тем, в ходе рассмотрения апелляционной жалобы АО «Дальтрансуголь» УФНС по Хабаровскому краю произведен пересчет размера налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 год, в соответствии с которым налоговая база составила 1 074 840 648 рублей.

Учитывая изложенное, от уплаты налога высвобождается 48 367 829 рублей (1 074 840 648 рублей х (18% - 13,5%)). В таком случае на цели, определенные в Законе № 308, должно быть направлено не менее 7 255 174 рублей (48 367 829 рублей х 15 %).

Инспекцией установлено, что размер денежных средств, направленных Обществом на финансирование указанных в пункте 6 статьи 14 Закона № 308 программ в 2012 году, составил 6 933 494 рублей, т. е. менее 15 процентов, средств, высвобожденных от уплаты налога, в связи с чем, налогоплательщику доначислен налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджеты субъектов Российской Федерации, в сумме 48 367 829 рублей и соответствующие суммы пени.

При рассмотрении апелляционной жалобы АО «Дальтрансуголь» УФНС по Хабаровскому краю довод налогоплательщика о необходимости применения налоговой льготы по налогу на прибыль организаций в 2012 году признало несостоятельным и не подлежащим удовлетворению.

По мнению АО «Дальтрансуголь», Общество на цели, определенные в Законе № 308, направило сумму 7 333 494 рубля, т.е. большую, чем расчетные 7 255 174 рублей, поскольку Инспекцией не обоснованно при расчете суммы, направленной налогоплательщиком на финансирование указанных в пункте 6 статьи 14 Закона № 308 программ в 2012 году, не принята сумма 400 000 рублей, перечисленная по платежному поручению от 09.01.2013 № 23.

Судом установлено, что 07.12.2012 между АО «Дальтрансуголь» (благотворитель) и Краевым государственным казенным образовательным учреждением для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, «Детский дом № 16» (далее – КГКОУ Детский дом 16) заключен договор на осуществление безвозмездной благотворительной деятельности № ДТУ-955 (далее – договор).

Согласно пункту 1.1 договора благотворитель обязуется за свой счет безвозмездно в целях пожертвования (благотворительности), а также во исполнение подпункта «а» пункта 1 части 6 статьи 14 Закона № 308 за 2012 год оказать финансовую помощь КГКОУ Детский дом 16 с целью финансирования образовательного учреждения в социальной сфере в сумме 800 000 рублей, без НДС.

В соответствии с пунктом 1.2 договора перечисление финансовой помощи осуществляется двумя равными платежами (по 400 000 рублей каждый платеж).

Платежными поручениями № 817 от 24.12.2012, № 23 от 09.01.2013 Общество перечислило КГКОУ Детский дом 16 800 000 рублей.

Согласно пункту 6 статьи 14 Закона № 308 (в редакции, действовавшей на момент предоставления льготы) налоговые льготы для субъектов инвестиционной (инновационной) деятельности предоставляются при условии фактического финансирования краевых и муниципальных программ (мероприятий, проектов, объектов) в социальной сфере, сфере здравоохранения, физической культуры и спорта, образования, культуры, в области науки и инноваций, а также в сфере охраны окружающей среды и экологической безопасности, в течение налогового периода.

В платежном поручении № 23 от 09.01.2013 АО «Дальтрансуголь» указало, что платеж представляет собой спонсорскую помощь для КГКОУ Детский дом во исполнение подпункта «а» пункта 1 части 6 статьи 14 Закона № 308 по договору № 995 за 2012 год.

Согласно пункту 1 статьи 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год.

В соответствии с пунктом 1 статьи 55 НК РФ, под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма, подлежащая к уплате.

Согласно пункту 1 статьи 287 НК РФ налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период статьей 289 Кодекса.

В силу пункта 4 статьи 289 НК РФ налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками-(налоговыми агентами) непозднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

По мнению Общества, поскольку нормы налогового законодательства предоставляют налогоплательщику право на подведение итогов налогового периода в течение почти трех месяцев по окончании периода, т.е. после подведения итогов формируется корректная налогооблагаемая база по налогу на прибыль, рассчитывается и уплачивается налог, соответственно до этого момента налогоплательщик не может знать точной суммы налога на прибыль за налоговый период, соответственно и точный размер 15 процентов от высвобожденных от уплаты налога средств налогоплательщику не может быть известен.

В связи с этим Общество полагает, что факт перечисления 400 000 рублей на благотворительные цели по платежному поручению от 09.01.2013 № 23 не является основанием считать, что указанная сумма не относится к платежам в обеспечение льготы за 2012 год.

Кроме этого АО «Дальтрансуголь», руководствуясь положениями пункта 7 статьи 6.1 НК РФ, Постановлением Правительства Российской Федерации от 20.07.2011 № 581 «О переносе выходных дней в 2012 году», полагает, что поскольку последний день налогового периода приходится на 31.12.2012, являющимся выходным днем, а первый следующий за ним рабочий день – 09.01.2013, то уплаченные 09.01.2013 денежные средства а размере 400 рублей по платежному поручению № 23 следует признать фактически уплаченными в 2012 году.

Согласно пункту 6 статьи 14 Закона № 308 (в редакции, действовавшей на момент предоставления льготы) налоговые льготы для субъектов инвестиционной (инновационной) деятельности предоставляются при условии, если денежные средства в сумме, равной не менее 15 процентов средств, высвобожденных от уплаты налога, в течение налогового периода фактически использованы на финансирование краевых и муниципальных программ (мероприятий, проектов, объектов) в социальной сфере, сфере здравоохранения, физической культуры и спорта, образования, культуры, в области науки и инноваций, а также в сфере охраны окружающей среды и экологической безопасности.

Таким образом, наличие финансирования указанных мероприятий в течение налогового периода является обязательным условием применения льготы по налогу на прибыль.

Согласно письму Министерства финансов Хабаровского края от 11.04.2017 № 03-25-1145 «О порядке применения положений Закона Хабаровского края от 10.11.2005 № 308» Законом № 308 (в редакции, действовавшей в 2012 году) не предусмотрена возможность в рамках выполнения условия применения средств на установленные краевым законом цели после завершения соответствующего налогового периода.

При таких обстоятельствах, изложенные выше доводы Общества о том, что денежные средства, уплаченные по платежному поручению от 09.01.2013 № 23, следует признать фактически понесенными в 2012 году судом отклоняются как несостоятельные.

Однако суд учитывает, что причиной того, что финансирование налогоплательщиком указанных в пункте 6 статьи 14 Закона № 308 программ в 2012 году составило менее 15 процентов, явился произведенный налоговым органом в результате выездной налоговой проверки в 2017 году пересчет размера налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 год, в соответствии с которым налоговая база выросла. С произведенным перерасчетом налогооблагаемой базы Общество согласилось.

При таких обстоятельствах, налогоплательщик, направляя в 2012 году денежные средства на финансирование указанных в пункте 6 статьи 14 Закона № 308 программ, не знал о том, что спустя пять лет Инспекцией будет пересчитана налогооблагаемая база, в результате чего высвобожденных денежных средств от уплаты налога будет недостаточно для применения налоговой льготы.

Тем более, перечисление Обществом денежных средств в размере 400 рублей по договору № ДТУ-955 от 07.12.2012 на осуществление безвозмездной благотворительной деятельности платежным поручением № 23 от 09.01.2013 не имело целью искусственно создать условия для получения льготы по налогу на прибыль.

Кроме этого, суд учитывает положения пункта 3 статьи 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.

Законом Хабаровского края от 30.09.2015 № 122 «О внесении изменений в Закон Хабаровского края «О региональных налогах и налоговых льготах в Хабаровском крае» (далее – Закон № 122) внесены изменения в пункт 6 статьи 14 Закона № 308.

В соответствии с подпунктом «б» пункта 6 статьи 14 Закона № 308 (в редакции Закона № 122) если денежные средства в сумме, равной не менее 15 процентов средств, высвобожденных от уплаты налога, не позднее установленного Налоговым кодексом срока предоставления налоговой декларации по соответствующему налогу по итогам налогового периода, в котором применяется налоговая льгота, фактически направлены на оказание безвозмездной помощи некоммерческим организациям, созданным в целях развития и популяризации физической культуры и спорта, учредителями которых являются край и (или) муниципальные образования края, для осуществления их уставной деятельности.

Согласно статье 3 Закона № 122 закон вступает в силу с 1 января 2016 года, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования настоящего закона и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

По сравнению с редакцией Закона № 308, действовавшей в спорный период, увеличен период, в течение которого налогоплательщик вправе направить денежные средства на оказание безвозмездной помощи некоммерческим организациям, созданным в целях развития и популяризации физической культуры и спорта, учредителями которых являются край и (или) муниципальные образования края, для осуществления их уставной деятельности с целью получения льготы, тем самым законодатель установил дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщика.

При этом АО «Дальтрансуголь», являясь добросовестным налогоплательщиком, вместе с возражениями на акт проверки представило Инспекции документы, подтверждающие уплату Обществом дополнительной суммы благотворительности за 2012 год в размере 10 413 188 рублей.

Суд приходит к выводу, что Общество за 2012 год правомерно применило пониженную ставку, подлежащую зачислению в бюджет субъекта Российской Федерации, в размере 13,5 процентов, поскольку налогоплательщиком в 2012 году на цели, указанные в Законе № 308, направлено более 15 процентов средств, высвобожденных от уплаты налога.

При таких обстоятельствах, решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 48 367 829 рублей, начисления соответствующей суммы пени подлежит признанию недействительным.

Иные доводы АО «Дальтрансуголь», приведенные в заявлении относительно указанной оспариваемой части решения налогового органа, доводы Межрайонной ИФНС № 5 по Хабаровскому краю и УФНС по Хабаровскому краю рассмотрены и отклонены судом как не имеющие правового значения для разрешения спора.

Как следует из материалов дела, между АО «Дальтрансуголь» и компанией SUEK PLS (Кипр) заключен договор займа от 15.04.2013 № ДТУ-409, по условиям которого компания SUEK PLS (займодавец) обязуется перечислить АО «Дальтрансуголь» (заемщик) в собственность денежные средства в размере 240 000 000 долларов США.

Сумма выплаченных SUEK PLS процентов составила 26 917 402, 73 доллара США (991 171 229 рублей).

В соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 статьи 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 НК РФ.

Задолженность АО «Дальтрансуголь», образовавшаяся по кредитному договору с SUEK PLC от 15.04.2013 № ДТУ-409, признана налоговым органом контролируемой задолженностью.

Сумма начисленных сверхнормативных процентов (положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами), рассчитанная в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, за 2014 год составила: за январь 2014 года - 2 193 560 рублей; за февраль - 1 966 229 рублей.

Фактически выплаченная сумма сверхнормативных процентов (с учётом курса доллара на даты выплаты) составила: за январь 2014 года - 2 161 439 рублей; за февраль – 1 970 320 рублей.

Таким образом, по результатам выездной проверки установлено, что Общество за 2013 - 2014 годы выплатило: процентов, приравненных к дивидендам, в размере 4 131 759 рублей; процентов по долговым обязательствам в размере 987 039 470 рублей.

По мнению Инспекции, в нарушение пункта 4 статьи 269 НК РФ налогоплательщик не приравнял положительную разницу между начисленными и предельными процентами в целях налогообложения в сумме 4 131 759 рублей к дивидендам и не исчислил налог с доходов, выплаченных иностранной организации SUEK PLC.

Установив положительную разницу между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 статьи 269 НК РФ, Инспекция в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 269 НК РФ квалифицировала данную разницу в качестве дохода иностранной организации в виде дивидендов и, признав Общество налоговым агентом, доначислила подлежащий уплате налог на прибыль по ставке 10 процентов от общей суммы дивидендов, установленной подпунктом «b» пункта 2 статьи 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал».

При этом Инспекция при вынесении оспариваемого решения посчитала, что положения Соглашения в целях применения ставки 5 процентов при налогообложении дивидендов предполагают наличие прямого вложения в капитал организации, и как следствие, прямого владения акциями Общества, а не косвенное участие в его капитале через владение акциями иного взаимозависимого с Обществом лица - открытого акционерного общества «СУЭК» (далее – ОАО «СУЭК»). Поскольку прямое участие SUEK PLC в капитале налогоплательщика отсутствует, Общество при выплате процентов, переквалифицированных в соответствии со статьей 269 НК РФ в дивиденды, не вправе применять налоговую ставку 5 процентов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В силу статей 246 и 247 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в Российской Федерации в отношении тех видов доходов, которые поименованы в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

Согласно пункту 1 статья 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

Как установлено пунктом 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежащим обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, в частности, относятся дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций.

В силу пункта 1 статьи 310, подпункта 3 пункта 3 статьи 284 НК РФ налог с указанного вида доходов исчисляется по ставке 15 процентов.

Налогообложение дохода и капитала по сделкам между российскими и кипрскими организациями урегулировано Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 «Об избежании двойного налогообложения налогов на доходы и капитал» (далее - Соглашение).

В силу пункта 1 статьи 31 Венской конвенции о праве международных договоров (далее - Венская конвенция) международный договор должен толковаться добросовестно в соответствии с обычным значением, которое следует придавать терминам договора в их контексте, а также в свете объекта и целей договора.

Посредством заключения соглашений об избежании двойного налогообложения договаривающиеся государства взаимно ограничивают свои требования в отношении взимания налогов с дохода, источник которого расположен на территории одного государства, а получателем является налоговый резидент другого государства. В частности, в целях поощрения прямых иностранных инвестиций (вложений в дочерние предприятия) международными договорами может быть предусмотрено применение пониженной налоговой ставки к доходам в виде трансграничных дивидендов, выплачиваемых внутри одной группы компаний.

Компания SUEK PLS является резидентом Республики Кипр.

В рассматриваемом случае, в соответствии с подпунктом «a» пункта 2 статьи 10 Соглашения пониженная налоговая ставка 5 процентов применяется к доходу в форме дивидендов, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в капитал компании, выплачивающей дивиденды, сумму эквивалентную не менее 100 000 евро (до 01.01.2013 - не менее 100 000 долларов США).

Согласно пункту 3 статьи 10 Соглашения (в редакции Протокола, действовавшей на момент выплаты дохода) термин «дивиденды» означает доход от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающих право на участие в прибыли, а также доходы - даже выплачиваемые в форме процентов, которые подлежат такому же налогообложению, как доходы от акций в соответствии с налоговым законодательством государства, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды.

Исходя из пункта 2 статьи 3 Соглашения, в той мере, в какой это не противоречит терминам данного международного договора, положения статьи 10 Соглашения применяются к юридическим фактам, которые установлены в соответствии с нормами национального налогового права. Это означает, что для применения пониженной налоговой ставки 5 процентов при взимании налога у источника в Российской Федерации необходимо, чтобы в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах выплачиваемые резиденту Республики Кипр суммы квалифицировались как доход от участия в капитале (вложения в капитал) российской организации.

Законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (пункты 2 и 4 статьи 269 НК РФ в редакции, действовавшей на момент выплаты дохода) предусмотрено, что проценты, выплаченные иностранному лицу по контролируемой задолженности, приравниваются в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации. При этом задолженность перед иностранной компанией, не участвующей непосредственно в капитале налогоплательщика, тем не менее, признается контролируемой, что влечет за собой переквалификацию процентов в дивиденды, если доля косвенного участия этой компании превышает 20 процентов.

Таким образом, выплачиваемые компании SUEK PLC проценты в соответствующем размере рассматриваются для целей налогообложения в качестве дивидендов, полученных данным иностранным лицом от российской организации, то есть как доход от участия в ее капитале. Соответственно, к данным выплатам положения статьи 10 Соглашения применяются как к доходу от прямого вложения в капитал, несмотря на то, что с точки зрения гражданского (корпоративного) законодательства компания SUEK PLC не признается участником Общества и не вправе получать дивиденды.

Иной подход, приводит к тому, что иностранная компания, фактически осуществившая инвестиции в капитал российской организации, оказывается лишена права на применение пониженной ставки налога только в связи с тем, что финансовые отношения между данной компанией и обществом не были оформлены как корпоративные (акционерные) отношения.

Однако выявление необоснованной налоговой выгоды предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик (налоговый агент) не злоупотреблял правом, а не применение дополнительной санкции в виде отказа в использовании надлежащей ставки налога (использования более высокой ставки).

Налоговым органом в материалы дела не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что квалификация прямого вложения в капитал по правилам пунктов 2 и 4 статьи 269 НК РФ в рассматриваемой ситуации несовместима с терминологией, объектом и целями Соглашения и не отвечает воле сторон данного международного договора.

Напротив, как следует из содержания подпункта «a» пункта 2 статьи 10 Соглашения, эта норма соответствует аналогичному положению Типовой модели конвенции по налогам на доход и капитал, разработанной Организацией экономического сотрудничества и развития (далее - Модельная конвенция) с тем отличием, что применение пониженной ставки налога в Соглашении обусловлено абсолютной величиной вложения в капитал, а не относительным размером доли участия в капитале.

Комментарии Организации экономического сотрудничества и развития к Модельной конвенции (далее - Комментарии ОЭСР) как акт международной организации, согласно статье 32 Венской конвенции являются одним из средств толкования международных соглашений об устранении двойного налогообложения, заключенных в соответствии с Модельной конвенцией, что нашло отражение в судебной практике арбитражных судов Российской Федерации (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 № 8654/11).

Согласно подпункту «a» пункта 15 Комментариев ОЭСР к параграфу 2 статьи 10 Модельной налоговой конвенции понятие «капитал», указанное в подпункте «a» пункта 2 статьи 10 Модельной конвенции, должно пониматься так, как оно толкуется в законодательстве о компаниях (корпоративном законодательстве).

Однако в подпункте «d» пункта 15 Комментариев ОЭСР к параграфу 2 статьи 10 Модельной налоговой конвенции также отмечено, что если заем или иной вклад в компанию не является капиталом в соответствии с корпоративным правом, но на основании национального права или практики (недостаточная капитализация или приравнивание займа к уставному капиталу) доход, полученный применительно к займу, рассматривается в качестве дивидендов в соответствии со статьей 10 Модельной конвенции, величина данного займа или вклада также должна приниматься в качестве капитала по смыслу подпункта «a».

Следовательно, применительно к налогообложению трансграничных дивидендов понятие «капитал» включает в себя все, что относится к капиталу в соответствии с гражданским (корпоративным) законодательством и, дополнительно, ряд элементов, прямо не охватываемых гражданским (корпоративным) законодательством, в том числе, предоставленные российской организации займы, проценты по которым переквалифицированы в дивиденды на основании пунктов 2 и 4 статьи 269 НК РФ.

Из такого общепринятого толкования понятия «капитал» при применении международных соглашений об избежании двойного налогообложения исходил Президиум Верховного Суда Российской Федерации при утверждении пункта 14 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 НК РФ от 12.07.2017, указав, что если выплачиваемый иностранному лицу доход признается дивидендами в результате изменения квалификации этого платежа на основании пункта 4 статьи 269 НК РФ, такое изменение учитывается при определении права иностранного лица (налогового агента) на применение пониженной налоговой ставки для дивидендов, предусмотренной международным соглашением об избежании двойного налогообложения.

Вместе с тем, как следует из содержания подпункта «a» пункта 2 статьи 10 Соглашения, право на применение пониженной ставки налога зависит не только от достигнутого размера вложения в капитал, но также - от осуществления указанного вложения лицом, имеющим фактическое право на доходы в виде дивидендов.

Согласно Комментариям ОЭСР к статье 10 Модельной конвенции термин «фактический получатель (бенефициарный собственник) дохода» применяется не в узком техническом смысле, а должен пониматься, исходя из целей и задач международных договоров об избежании двойного налогообложения, и с учетом таких основных принципов, как предотвращение злоупотребления положениями договора и преобладание сущности над формой. В частности, с целями и задачами Модельной конвенции несовместимо предоставление освобождения от уплаты налога у источника выплаты дохода в случае, когда получающий доход резидент другого государства выступает в качестве подставного лица для другого субъекта, который фактически является бенефициаром рассматриваемого дохода.

Таким образом, статья 10 Соглашения не может применяться в ситуациях, когда стоящие за предоставлением финансирования и выплатой дохода отношения не связаны с привлечением иностранного капитала в российскую экономику, а действия участников этих отношений направлены лишь на создание удобного (льготного) налогового режима. В такой ситуации налогообложение производится с учетом налогового резидентства действительного получателя дохода.

В рассматриваемом случае, в ходе налоговой проверки было установлено, что АО «Дальтрансуголь» создано 24.04.2009 в результате реорганизации ООО «Дальтрансуголь» в форме преобразования, единственным акционером, владеющим 100% акций Общества, является АО «СУЭК». Единственным акционером АО «СУЭК» владеющим 100% акций Общества, является SUEK PLC.

Полагая, что положения Соглашения в целях применения ставки 5 процентов при налогообложении дивидендов предполагают наличие именно прямого вложения в капитал организации, то есть осуществление инвестиции самим бенефициаром, налоговый орган при доначислении налога применил ставку 10 процентов.

Каких-либо иных оснований для доначисления налога за 2014 год в сумме 413 176 рублей, в том числе за январь 2014 года – в сумме 216 144 рубля, за февраль 2014 года – в сумме 197 032 рубля в оспариваемой части решения налоговым органом не приведено.

При этом, как установлено судом, размер вложения компании SUEK PLС превышает 100 000 евро, что налоговым органом не оспаривается, при этом как было указано выше форма вложения значения не имеет. Кроме того, в ходе налоговой проверки Инспекцией и не оспаривалась реальность займов и исполнение договоров сторонами.

В оспариваемом решении Инспекции не приведено доводов и доказательств того, что получающая доход компания SUEK PLC - резидент другого государства не является фактическим получателем дохода, а является кондуитной компанией, которая, не выполняя никаких функций и не неся никаких рисков, транслирует доход другому юридическому лицу.

Напротив, налоговый орган по результатам проверки самостоятельно применил ставку налога на доходы в размере 10 процентов, установленную Соглашением, которая в любом случае применима исключительно к лицам, признающимся фактическим получателем дохода для целей применения Соглашения. Положения подпункта «а» пункта 2 статьи 10 Соглашения для применения ставки 5 процентов в отличие от положений подпункта «b» пункта 2 этой же статьи Соглашения для применения ставки 10 процентов предполагают наличие прямого вложения в капитал компании.

Доказательств того, что стоящие за предоставлением финансирования и выплатой дохода отношения не связаны с привлечением иностранного капитала в российскую экономику, а действия участников этих отношений направлены лишь на создание удобного (льготного) налогового режима в решении налогового органа также не имеется.

При изложенных обстоятельствах, применение заявителем пониженной ставки 5 процентов налога на прибыль к доходам иностранной компании в виде процентов по договорам займа является правомерным, оспариваемое решение Инспекции в части доначисления налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации за февраль и март 2014 года в общей сумме 206 588 рублей, соответствующей суммы пени является недействительным.

С учетом изложенного, требования АО «Дальтрансуголь» подлежат удовлетворению.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ с Межрайонной ИФНС № 5 по Хабаровскому краю в пользу Общества подлежат взысканию судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 рублей.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 198-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Требование Акционерного общества «Дальтрансуголь» удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 5 по Хабаровскому краю от 17.04.2017 № 07-79/18 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 48 367 829 рублей, соответствующей суммы пени, доначисления налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации за февраль и март 2014 года в общей сумме 206 588 рублей, соответствующей суммы пени.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 5 по Хабаровскому краю в пользу Акционерного общества «Дальтрансуголь» судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 рублей.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия (изготовления его в полном объёме), если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Шестой арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения, а также в кассационном порядке в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев с даты вступления решения в законную силу, если решение было предметом рассмотрения в арбитражном суде апелляционной инстанции или если арбитражный суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражный суд апелляционной и кассационной инстанции через Арбитражный суд Хабаровского края.

Судья О.А.Гавриш