Гражданский кодекс часть 1

заявителя – ФИО2 на основании доверенности от 15 ноября 2018 года № 40
(в здании Арбитражного суда Тульской области), ФИО3 на основании доверенности от 3 октября 2018 года 19 АА 0527343;

налогового органа – ФИО4 на основании доверенности от 9 января 2019 года.

Общество с ограниченной ответственностью «Южно-Сибирская теплосетевая компания» (далее – общество, ООО «ЮСТК») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия (далее – налоговая инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 29 марта 2018 года № 9.

От налоговой инспекции 11 января 2019 года в электронном виде поступили возражения на отзыв заявителя с приложенным пересчётом начисления по эпизодам.

В судебном заседании представители общества поддержали заявленные требования, сослались на доводы, изложенные в заявлении, письменных пояснениях, и на доказательства, представленные в материалы дела.

Представитель налогового органа представил дополнительные документы, возражал против заявленных требований по доводам, изложенным в возражениях, с учётом дополнительных документов.

При рассмотрении дела арбитражный суд установил следующее.

ООО «ЮСТК» зарегистрировано в качестве юридического лица 02.12.2013 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №1 по Республике Хакасия.

На основании решения заместителя начальника налоговой инспекции от 30.06.2017
№ 21 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016,по результатам которой составлен акт от 26.02.2018 № 9.

27.03.2018 обществом представлены возражения на акт проверки.

29.03.2018 налоговой инспекцией принято решение № 9 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения,предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде взыскания штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в сумме 20 730 руб. (в том числе в ФБ - 2 273 руб., в бюджет субъектов РФ - 20 457 руб.). Также обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 227 294 руб. (в ФБ - 22 729 руб.,
в бюджет субъектов РФ - 204 565 руб.), пени по налогу на прибыль организаций в сумме 62 942 руб. 09 коп. (в ФБ - 3 027 руб. 48 коп., в бюджет субъектов РФ - 59 914 руб. 61 коп.).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (далее – управление) от 06.07.2018 № 66 решение налоговой инспекции от 29.03.2018 № 9 оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением налоговой инспекции от 29.03.2018 № 9, заявитель оспорил решение в арбитражном суде.

Дело рассмотрено в соответствии с правилами главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Исследовав и оценив в совокупности и взаимосвязи по правилам статей 71, 162 и 168 АПК РФ представленные сторонами в материалы дела доказательства, заслушав пояснения представителей сторон, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

В силу положений статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании решения органа, осуществляющего публичные полномочия, суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого решения и устанавливает его соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемое решение, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемое решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на его принятие, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые его приняли (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 АПК РФ).

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания решения незаконным необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие решения закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов конкретного субъекта в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Досудебный порядок обжалования решения налогового органа и срок для обращения
с заявлением в арбитражный суд налогоплательщиком соблюдены.

При проверке соблюдения установленного НК РФ порядка проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения её результатов, а также полномочий налогового органа на принятие решения от 29.03.2018 № 9, суд каких-либо нарушений не установил.

В соответствии с частью 4 статьи 200 и частью 2 статьи 201 АПК РФ проверка законности оспариваемого решения производится арбитражным судом применительно
к основаниям принятия оспариваемого решения, в нём указанным.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлены факты завышения обществом расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Основанием для принятия оспариваемого решения и доначисления налога на прибыль организаций послужил вывод налоговой инспекции о необоснованном единовременном признании обществом расходов на приобретение неисключительных прав пользования программным обеспечением.

Заявитель оспаривает со ссылкой на сложившуюся правоприменительную практику вывод налогового органа о необоснованности единовременного признания расходов на приобретение неисключительных прав пользования программным обеспечением.

Оценив приведённые участвующими в деле лицами доводы и представленные в их обоснование доказательства, арбитражный суд считает выводы налоговой инспекции и управления обоснованными, а доводы заявителя – ошибочными, по следующим основаниям.

В статье 57 Конституции Российской Федерации определено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны своевременно и в полном размере уплачивать налоги, представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения.

В соответствии с положениями статьи 246 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

В силу положений статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обществом в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2014 год, включено 85 920 445 руб. косвенных расходов.

Как следует из представленного обществом сводного регистра налогового учета косвенных расходов (РНУ 1.10.1) за период с 01.01.2014 по 31.12.2014, в состав косвенных расходов общества за 2014 год включено 3 411 122 руб. 70 коп. расходов на приобретение и сопровождение программного обеспечения (далее – ПО), строка 50 регистра. Как следует из представленной обществом расшифровки РНУ 1.10.1 за 2014 год, в указанную сумму входят суммы 381 780 руб. расходов на право пользования ПО, учтенных 30.11.2014, а также
3 006 287 руб. расходов на право пользования ПО, учтенных 24.12.2014.

Указанные суммы включены в состав расходов в связи с приобретением заявителем неисключительных прав пользования ПО на основании сублицензионных договоров с
ООО «Сибирская генерируюшая компания» и ООО «Компарекс»

Обществом по требованию налогового органа представлены следующие документы:

- сублицензионный договор от 11.11.2014 № ГО-14/Г24, заключенный с
ООО «Сибирская генерирующая компания» на приобретение программного обеспечения SAP Professional User, использования программного обеспечения SAP Anolieation Limited
Pofessional User на сумму 381 780 руб.;

- счет-фактура от 11.11.2014 № 91078784/3000014548 на приобретение программного
обеспечения SAP Professional User, использования программного обеспечения SAP
Anolieation Limited Pofessional User на сумму 381 780 руб.;

-акт предоставления прав использования программного обеспечения SAP от 11.11.2014;

-акт учета программного обеспечения от 28.11.2014, которым срок полезного использования программного обеспечения SAP установлен как 60 месяцев;

-сублицензионный договор от 11.12.2014 № 1211/14НП, заключенный
с ООО «Компарекс» на передачу неисключительных прав на программы для ЭВМ;

-акт от 24.12.2014 № 14001508VR о состоявшемся переходе прав пользования программного обеспечения стоимостью 3 006 287 руб.;

-акт учета программного обеспечения от 30.12.2014, которым срок полезного использования программного обеспечения установлен как 12 месяцев.

На основании положений пунктов 1 и 4 статьи 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах. Если в лицензионном договоре срок его действия не определен, договор считается заключенным на пять лет, если иное не предусмотрено ГК РФ.

При письменном согласии лицензиара лицензиат может по договору предоставить право использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации другому лицу (сублицензиоиный договор). К сублицензионному договору применяются правила ГК РФ о лицензионном договоре.

В соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям), относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Статьёй 272 НК РФ установлено, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Таким образом, если в договоре о приобретении неисключительных прав нельзя определить конкретный срок использования программы для ЭВМ, налогоплательщик, применяющий метод начисления, должен распределить произведённые расходы с учётом принципа равномерности признания доходов и расходов в следующем порядке:

- если по условиям договора на приобретение неисключительных прав установлен
срок использования программ для ЭВМ, то расходы, относящиеся к нескольким отчётным
(налоговым) периодам, учитываются при исчислении налоговой базы равномерно в течение
этих периодов;

- если из условий договора на приобретение неисключительных прав нельзя
определить срок использования программ для ЭВМ, то произведённые расходы
распределяются с учётом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом
налогоплательщик в налоговом учёте вправе самостоятельно определить период, в течение
которого указанные расходы подлежат учёту для целей налогообложения прибыли.

Таким образом, при наличии в договоре о приобретении неисключительной лицензии на использование программного обеспечения указания на срок, в течение которого могут быть использованы полученные по ней неисключительные права, налогоплательщик должен признать расходы, осуществленные по такому договору, равными долями в течение срока действия лицензии.

Сублицензионным договором от 11.11.2014 № ГО-14/134 не установлен срок использования приобретённого программного обеспечения. При принятии его на учет срок полезного использования определен обществом самостоятельно. В соответствии с актом учета программного обеспечения от 28.11.2014 данный срок установлен как 60 месяцев.

Сублицензионным договором от 11.12.2014 № 1211/14НП срок действия установлен сторонами в договоре и составляет один год (пункт 1.4 договора). Соответственно,
при принятии его на учет срок полезного использования установлен налогоплательщиком
как 12 месяцев (акт учета программного обеспечения от 30.12.2014).

При таких обстоятельствах суд соглашается с выводом налоговой инспекции о том, что в связи с тем, что налогоплательщиком самостоятельно определен срок использования программ для ЭВМ, расходы по их внедрению следовало списывать пропорционально в течение установленного срока полезного использования, 60 месяцев и 12 месяцев соответственно, с момента начала пользования данными программами.

Таким образом, обществом завышены расходы, подлежащие признанию в 2014 году.

Арбитражный суд отклоняет как несостоятельные доводы заявителя со ссылкой на то, что неисключительные права пользования программным обеспечением не могут быть признаны амортизируемым имуществом либо нематериальными активами, а также на то, что положениями НК РФ не установлен запрет на единовременное признание указанных расходов вне зависимости от установленного срока их использования.

В оспариваемом решении отсутствует вывод о необходимости признания спорных расходов расходами на создание основного средства либо нематериального актива. Как следует из материалов дела, вывод о необоснованности единовременного признания спорных расходов основан на анализе положений статьи 272 НК РФ, устанавливающей обязательность учета принципа равномерности признания доходов и расходов в отношении любых расходов, учитываемых при использовании метода начисления. При этом ссылка на установление порядка признания спорных расходов учетной политикой общества не может быть признана обоснованной, поскольку учетная политика налогоплательщика не может противоречить положениям законодательства о налогах и сборах.

Довод заявителя о наличии у Министерства финансов России различных точек зрения по вопросу учёта расходов на приобретение программ для ЭВМ подлежит отклонению.

Так, в письме Министерства финансов России от 18.03.2014 № 03-03-06/1/11743 разъяснено, что если исходя из условий договора на приобретение неисключительных прав нельзя определить срок использования программы для ЭВМ, налогоплательщик, применяющий метод начисления, распределяет произведённые расходы с учётом принципа равномерности признания доходов и расходов. Аналогичный порядок действует и в отношении затрат на последующую модификацию соответствующей программы для ЭВМ.

При этом налогоплательщик в налоговом учёте вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учёту.

Таким образом, в настоящее время официальная позиция Министерства финансов Российской Федерации является определённой, соответствует положениям НК РФ, заключается в необходимости равномерного распределения налогоплательщиком расходов на приобретение программ для ЭВМ и не содержит разъяснений о возможности учёта налогоплательщиками таких расходов единовременно.

Указанная позиция также выражена в письмах Министерства финансов России от 18.03.2013 № 03-03-06/1/8161, от 23.04.2013 № 03-03-06/1/14039, от 13.02.2012 № 03-03-06/2/19.

Вместе с тем суд учитывает, что указанные разъяснения даны Министерством финансов Российской Федерации на основании статьи 34.2 НК РФ по конкретным вопросам на основании обращений налогоплательщиков и не являются нормативными правовыми актами, не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм.

При этом в Определении ВАС РФ от 10.04.2014 № ВАС-4279/14 по делу № А27-9551/2012 указано на правомерность позиции налогового органа по рассматриваемому вопросу.

Как установлено судом в деле № А27-9551/2012, ООО «СУЭК-Кузбасс» в соответствии со статьей 272 НК РФ о признании расходов и в соответствии с принятой учетной политикой для целей налогообложения, а также утвержденным приказом, налогоплательщиком самостоятельно определен срок использования полнофункциональной интегрированной системы управления предприятиями на платформе SAP Business Suite (ERP-система), в связи с чем расходы по внедрению указанной системы следовало списывать пропорционально
в течение 60 месяцев с момента пользования данной программы.

Доводы заявителя о несоответствии позиции ВАС РФ в Определении от 10.04.2014
№ ВАС-4279/14 по делу № А27-9551/2012 фактическим обстоятельствам по настоящему делу подлежат отклонению как ошибочные.

Довод заявителя о необходимости единовременного учёта расходов со ссылкой на принятую учётную политику общества отклоняется судом по следующим основаниям.

В силу положений статьи 11 НК РФ под учётной политикой понимается выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности.

В соответствии с пунктом 5.6.1 учетной политики общества № П-ЮСТК-В14-02 доходы при исчислении налога на прибыль определяются налогоплательщиком по методу начисления.Согласно пункту 5.7.1.9 расходы на приобретение программ для ЭВМ, а также расходы, связанные с доведением их до состояния, пригодного для использования, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или реализацией), в следующем порядке:

В части расходов, осуществляемых до 01.01.2011:

- если по условиям договора на приобретение неисключительных прав установлен срок использования программ для ЭВМ, расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитываются при исчислении налоговой базы равномерно в течение этого срока;

- если из условий договора на приобретение неисключительных прав нельзя определить срок использования программ для ЭВМ, к которому относятся произведенные расходы, то такие расходы признаются равномерно в течение срока, указанного в экспертном заключении уполномоченной службы.

В части расходов, осуществлённых после 01.01.2011 - указанные расходы признаются единовременно в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были произведены.

Как указывалось ранее, выбранный налогоплательщиком в учетной политике способ определения и распределения расходов на приобретение программ для ЭВМ после 01.01.2011
не соответствует положениям НК РФ о порядке признания расходов при методе начисления,
а именно пункту 1 статьи 272 НК РФ.

Кроме того, из пункта 5.7.1.9 учетной политики невозможно однозначно установить порядок учёта расходов на приобретение программ для ЭВМ, поскольку в данном пункте установлено два различных способа учета таких расходов, действующих как до, так и после 01.01.2011.

Вместе с тем определение даты окончания и начала применения обществом двух различных способов учета расходов в зависимости от установленной даты (01.01.2011) является ошибочным, поскольку общество создано и зарегистрировано только 02.12.2013.

В части имеющейся ошибки в дате (01.01.2011) представители общества пояснили, что возможно, в основу учётной политики налогоплательщика положена учетная политика материнской организации.

Данные пояснения общества носят предположительный характер, не подкреплены соответствующими доказательствами. Кроме этого, указанные пояснения не имеют правового значения и не соответствуют действительности, поскольку согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, причиной внесения ООО «ЮСТК» записи в ЕГРЮЛ является создание юридического лица на основании решения от 21.11.2013 о создании,
а не реорганизация юридического лица путем слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования.

Таким образом, установленный налогоплательщиком в пункте 5.7.1.9 учетной политики способ определения и распределения расходов на приобретение программ для ЭВМ после 01.01.2011 единовременно в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были произведены, не соответствует нормам НК РФ о порядке признания расходов при методе начисления (статья 272 НК РФ).

Ссылки общества на правоприменительную практику арбитражных судов подлежат отклонению, поскольку приведенные обществом судебные акты приняты по конкретным делам с иными фактическими обстоятельствами.

С учётом изложенного, налоговый орган в оспариваемом решении правомерно признал необоснованным единовременное списание заявителем расходов на приобретение неисключительных прав пользования программным обеспечением.

Решением от 29.03.2018 № 9 обществу правомерно доначислен налог на прибыль организаций, начислены пени за несвоевременную уплату налога, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа.

Порядок привлечения к налоговой ответственности, в том числе в части применения пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ, налоговой инспекцией соблюдён.

Основания для дополнительного уменьшения размера штрафных санкций из материалов дела не следуют. Обществом заявлен довод о неверной оценке налоговым органом обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, и дополнительном снижении штрафной санкции, однако правовые основания для такого снижения арбитражным судом не установлены.

Таким образом, привлечение общества к налоговой ответственности в пределах, установленных решением налоговой инспекции от 29.03.2018 № 9, является обоснованным.

С учётом изложенного, суд полагает, что решение налоговой инспекции от 29.03.2018 № 9 соответствует положениям НК РФ, не нарушает права и законные интересы заявителя, не возлагает на общество незаконно какие-либо обязанности, не создаёт иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности, что в силу положений части 3 статьи 201 АПК РФ является основанием для отказа в удовлетворении требований общества.

Государственная пошлина по настоящему делу составляет 3 000 руб., по правилам статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит отнесению на заявителя, уплачена заявителем при обращении в арбитражный суд платежным поручением от 19.09.2018 № 2673.

При изготовлении резолютивной части решения по делу № А74-16385/2018 15.01.2019 арбитражным судом допущена опечатка, которая выразилась в не указании в резолютивной части государственного органа, принявшего оспариваемое решение - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия.

В соответствии с частью 3 статьи 179 АПК РФ опечатка, допущенная судом при изготовлении резолютивной части решения от 15.01.2019, подлежит исправлению.

В связи с этим арбитражный суд в соответствии со статьёй 179 АПК РФ определил исправить опечатку, допущенную в резолютивной части решения от 15.01.2019 по делу
№ А74-16385/2018, и считать указанным в качестве государственного органа, принявшего оспариваемое решение, Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Отказать в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Южно-Сибирская теплосетевая компания» о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 29 марта
2018 года № 9о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в связи с его соответствием положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Третий арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня его принятия.

Апелляционная жалоба подаётся через Арбитражный суд Республики Хакасия.

Судья Л.В. Бова