Гражданский кодекс часть 1

В судебном заседании 28 декабря 2016 года в соответствии со статьёй 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражным судом объявлялся перерыв до 15 час. 00 мин. 29 декабря 2016 года.

В судебном заседании принимали участие представители:

заявителя – ФИО1 на основании доверенности от 26.04.2016 (т.1 л.д.20) – до перерыва, ФИО2 на основании доверенности от 16.06.2016 ( т.28 л.д. 72) - до и после перерыва;

налоговой инспекции – ФИО3 на основании доверенности от 28.05.2016 (т.11 л.д.64); Бен К.А. на основании доверенности от 20.07.2016 ( т. 29 ) - до и после перерыва;

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия – ФИО4 на основании доверенности от 15.01.2016 № 04-16/1/0198 (т. 26 л.д. 80) – до и после перерыва..

Общество с ограниченной ответственностью «Кондитерский концерн Черногорский» (далее – общество, ООО «КК Черногорский») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Хакасия (далее – налоговый орган, инспекция) о признании незаконным и отмене решения от 28 декабря 2015 года № 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 429 097 руб. 80 коп., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 39 031 руб. 12 коп.

Определением арбитражного суда от 27.05.2016 к участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (далее – Управление).

В судебном заседании представитель заявителя поддержал заявленные требования по обстоятельствам, изложенным в заявлении.

Представители инспекции и Управления заявленные требования не признали на основании доводов, изложенных в отзывах на заявление.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, арбитражный суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Кондитерский концерн Черногорский» зарегистрировано в качестве юридического лица 4 мая 2006 года и состоит на налоговом учёте в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Хакасия (т. 1 л.д. 21-35).

На основании решения от 31.03.2015 № 11 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014 (т. 2 л.д. 105-110).

28 декабря 2015 года руководителем налогового органа рассмотрены материалы выездной налоговой проверки и принято решение № 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2 л.д. 1-82).

Указанным решением общество, в том числе, привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьёй 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде взыскания штрафа в сумме 429 097 руб. 80 коп. – за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ).

Обществу доначислены пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 57 397 руб. 68 коп.

Решение инспекции заявитель обжаловал в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением принято решение от 04.04.2016 №47, которым решение инспекции отменено в части доначисления пени по НДФЛ (налоговый агент) в сумме 18 366 руб. 56 коп., в остальной части оставлено без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения (т. 2 л.д. 89-95).

Не согласившись с выводами налогового органа и Управления, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Настоящий спор арбитражный суд рассмотрел в соответствии с положениями главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Частями 1, 4 статьи 198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трёх месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом.

Согласно статье 101.2 НК РФ в случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отменённой вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

Решение №47 по апелляционной жалобе принято Управлением 4 апреля 2016 года. С заявлением в арбитражный суд налогоплательщик обратился 26 апреля 2016 года. С учётом названных норм арбитражный суд считает, что установленный досудебный порядок обжалования решения налогового органа и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд налогоплательщиком соблюдены.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ определено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Обязанность доказывания законности совершения оспариваемых действий, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на совершение оспариваемых действий, а также обстоятельств, послуживших основанием для совершения оспариваемых действий, возлагается на орган или лицо, которые совершили действия (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 АПК РФ).

С учётом положений статей 89, 100, 101 НК РФ арбитражный суд считает, что оспариваемое решение принято уполномоченным государственным органом, процедура и сроки проведения выездной налоговой проверки и принятия налоговым органом решения соблюдены и обществом не оспариваются.

Проверив оспариваемое решение на предмет его соответствия требованиям налогового законодательства, оценив приведённые лицами, участвующими в деле, доводы и представленные в их обоснование доказательства, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

Как следует из материалов дела (акта выездной налоговой проверки и приложенных к нему документов, оспариваемого решения) основанием для привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьёй 123 НК РФ, и доначисления ему спорных сумм пеней, явился вывод налогового органа о несвоевременном перечислении налоговым агентом НДФЛ в сумме 8 581 956 руб., основанный на следующих обстоятельствах:

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ на ООО «КК Черногорский», являющегося налоговым агентом по НДФЛ, возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению указанного налога в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно данным сводов начислений и удержаний заработной платы за 2013-2014 годы, ведомостей начислений и удержаний, в ООО «КК Черногорский» фонд заработной платы составил в 2013 году – 131 960 112 руб. 37 коп., в 2014 году – 151 200 489 руб. 15 коп.

Налоговым агентом на основании данных ведомостей и сводов начислений и удержаний заработной платы исчислен и удержан НДФЛ за 2013 год – в сумме 15 531 190 руб.; за 2014 год – в сумме 17 945 255 руб.

Согласно лицевому счёту налогового агента перечисление удержанного НДФЛ произведено в 2013 году – в сумме 15 535 813 руб., в 2014 году – в сумме 17 659 520 руб.

Обществом, по мнению налогового органа, допускалось несвоевременное перечисление удержанного НДФЛ с доходов, выплаченных работникам. Суммы ежемесячно исчисленного и удержанного НДФЛ с фактически выплаченного дохода за 2013 – 2014 год, а также суммы перечисленного в бюджет налога за проверяемый период приведены налоговым органом в таблице в акте проверки (т. 1 л.д. 117-119).

В результате выездной налоговой проверки налоговый орган пришёл к выводу о том, что ООО «КК Черногорский» в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ перечисление НДФЛ в бюджет производило один раз, одновременно в день перечисления заработной платы в банк на карточки работников. При этом обществом не перечислялся НДФЛ при выплате заработной платы за первую половину месяца, как из кассы, так и путём перечисления в банк, а также с выплат в натуральной форме.

Ссылаясь на положения пункта 2 статьи 223 НК Российской Федерации, согласно которым при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признаётся последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом), налоговая инспекция сделала вывод об уплате НДФЛ позже установленного срока уплаты.

По результатам проверки общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьёй 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление в установленный срок НДФЛ. Общая сумма налоговой санкции исчислена инспекцией в размере 1 716 391 руб. 20 коп. (8 581 956 руб. *20%); в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств размер налоговой санкций уменьшен в 4 раза до 429 097 руб. 80 коп.

В соответствии со статьёй 75 НК РФ налоговым органом начислены пени за несвоевременную уплату налога в сумме 57 397 руб. 68 коп., при этом началом периода расчёта пени был определён день, следующий за днём выплаты денежной суммы работнику (т. 26 л.д. 9-57).

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы на решение от 28 декабря 2015 года № 44 Управление признало произведённый инспекцией расчёт пени не соответствующим статье 226 НК Российской Федерации.

С учётом решения Управления сумма начисленных обществу пеней составила 39 031 руб. 12 коп., при этом начало расчёта пени было определено как 1-е число месяца, следующего за месяцем фактической выплаты дохода в пользу работников (т. 26 л.д. 58-79).

В ходе судебного разбирательства налоговым органом в обоснование своей позиции дополнительно приведены следующие доводы:

Правилами внутреннего трудового распорядка ООО «КК Черногорский» не предусмотрена выплата аванса. В Трудовом кодексе Российской Федерации понятие «аванс» не содержится.

Следовательно, производимые налоговым агентом выплаты фактически являются заработной платой.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц – при получении доходов в денежной форме.

До истечения месяца нельзя определить доход в виде оплаты труда за месяц и исчислить НДФЛ при выплате заработной платы за первую половину месяца. Поэтому пунктом 2 статьи 223 НК РФ предусмотрен специальный порядок определения даты фактического получения дохода в виде оплаты труда, согласно которому датой фактического получения налогоплательщиком дохода признаётся последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором.

Такое правовое регулирование объясняется тем, что в соответствии с частью 6 статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата выплачивается не реже, чем каждые полмесяца.

В то же время согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца.

Каких-либо объективных препятствий для перечисления налоговым агентом НДФЛ в соответствии с порядком, предусмотренным абзацем первым пункта 6 статьи 226 НК РФ, не имеется.

Кроме того, в ходе исследования расчётных ведомостей ООО «КК Черногорский» за январь-февраль 2013 года установлены факты злоупотребления правом на выплату аванса.

Под видом аванса обществом выплачивались доходы в виде отпускных, пособий по временной нетрудоспособности, выплаты заработной платы и компенсации при увольнении, удержания из заработной платы.

Как указано в письме Министерства финансов Российской Федерации от 10.04.2015 №03-04-06/20406, при определении дохода в виде оплаты отпуска, вознаграждений, выплаты пособий по временной нетрудоспособности с целью исчисления налога на доходы физических лиц не имеет значения размер других доходов, полученных в течение соответствующего месяца.

Следовательно, налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

При этом если выплата указанных доходов в виде оплаты отпуска, вознаграждений, выплаты пособий по временной нетрудоспособности производится из выручки организации, полученной в виде наличных денежных средств, то исчисленный и удержанный налог на доходы физических лиц должен быть перечислен налоговым агентом в бюджет не позднее дня, следующего за днём фактического получения налогоплательщиком дохода, то есть в порядке, установленном абзацем вторым пункта 6 статьи 226 Кодекса.

Заявитель, не соглашаясь с позицией налогового органа, ссылается на разъяснения Федеральной налоговой службы (письмо от 24.03.2016 №БС-4-11/4999), Министерства финансов Российской Федерации (письма от 27.10.2015 №03-04-07/61550, от 22.07.2015 №03-04-06/42063, от 10.04.2015 №03-04-06/20406, от 10.07.2014 №03-04-06/33737, от 18.04.2013 №03-04-06/13294, от 09.08.2012 №03-04-06/8-232, от 17.07.2008 №03-04-06-01/214) и приводит следующие доводы (т. 1 л.д. 7-12, т. 27 л.д. 2, 7-8):

Срок выплаты заработной платы в ООО «КК Черногорский» - до 15-го числа месяца, следующего за начислением; аванса – до 25-го числа текущего месяца.

Аванс (выплата в счёт будущего труда работника) не является окончательным доходом, поэтому к выплате авансов не применяется положение пункта 6 статьи 226 НК РФ, согласно которому перечисление налога производится на следующий день после получения дохода.

Согласно правилам внутреннего трудового распорядка общества с 6 по 15 число месяца, следующего за расчётным, бухгалтерией на основании представленных структурными подразделениями отчётов, табелей, нарядов производится окончательный расчёт заработной платы работников с учётом выплаченных авансов. Следовательно, определить окончательный доход работников и исчислить НДФЛ можно не ранее 15-го числа месяца, следующего за расчётным.

Следовательно, общество не обязано удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ с аванса ни на дату перечисления аванса, ни на первое число следующего месяца.

Доход налогоплательщика отражается в учёте на последнее число отчётного месяца, но фактически выплачивается (за вычетом авансов и удержаний) не позднее 15-го числа месяца, следующего за расчётным, путём перечисления на расчётный счёт работника или из кассы. В тот же день налоговым агентом перечисляется НДФЛ в бюджет, что соответствует требованию пункта 6 статьи 226 НК РФ («не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках»).

Пунктом 4 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Поскольку выплата налогоплательщику дохода не имеет конкретной даты и производится до 15-го числа месяца, следующего за расчётным, перечисление НДФЛ в бюджет 1-го числа месяца, следующего за расчётным, не представляется возможным.

Со стороны общества не допущено злоупотреблений правом на выплату аванса.

Трудовым кодексом Российской Федерации не определено, в каком размере должны выплачиваться работнику заработная плата за половину месяца, и не ограничивается количество авансовых выплат.

При начислении аванса обществом учитываются данные о фактически отработанном рабочем времени (при сдельной оплате – о фактически произведённом объёме работы), которые подаются в бухгалтерию руководителями структурных подразделений.

В обществе заработная плата часто выплачивается в течение месяца в качестве аванса мелкими выплатами, что связано со срочной потребностью в денежных средствах сотрудников ООО «КК Черногорский».

Оценив доводы сторон по данному эпизоду, представленные ими доказательства, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена Налоговым кодексом Российской Федерации на налогового агента, то согласно подпункту 5 пункта 3 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня удержания сумм налога налоговым агентом.

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

На основании пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В силу пункта 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 224 НК РФ, с учётом особенностей, предусмотренных статьёй 226 НК РФ.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) определено, что, если иное не предусмотрено пунктами 2 - 4 названной статьи, при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.

В соответствии с пунктом 2 статьи 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признаётся последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Статьёй 129 Трудового кодекса Российской Федерации установлено, что заработная плата (оплата труда работника) – это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы.

Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором (статья 136 Трудового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачётом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Таким образом, по смыслу вышеприведенных норм исчисление налога налоговым агентом производится с исчисленного и выплаченного работнику дохода.

До истечения месяца нельзя определить полученный доход в виде оплаты труда за месяц, а следовательно, невозможно правильно исчислить налог, подлежащий удержанию и перечислению в бюджет, при выплате заработной платы за первую половину месяца.

Данный вывод арбитражного суда соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 07.02.2012 № 11709/11 по делу № А68-14429/2009.

Пунктом 4 статьи 226 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счёт любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Согласно абзацу первому пункта 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В абзаце 2 пункта 6 статьи 226 НК РФ указано, что в иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днём фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днём фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В отношении того, нужно ли организации как налоговому агенту перечислять в бюджет НДФЛ с части заработной платы за первую половину месяца, то есть с аванса, в момент выплаты, Федеральная налоговая служба в письме от 24.03.2016 №БС-4-11/4999 и Министерство финансов Российской Федерации в письмах от 10.04.2015 №03-04-06/20406, от 18.04.2013 №03-04-06/13294, от 09.08.2012 №03-04-06/8-232, от 17.07.2008 №03-04-06-01/214, от 16.07.2008 №03-04-06-01/209 разъяснили, что налоговый агент производит перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц с заработной платы один раз в месяц при окончательном расчёте дохода работника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, в сроки, установленные пунктом 6 статьи 226 НК РФ.

Как указано в письме Министерства финансов Российской Федерации от 10.07.2014 №03-04-06/33737, при выплате организацией заработной платы 15-го числа текущего месяца за вторую половину предшествующего месяца путём перечисления денежных средств с расчётного счёта организации на счета работников необходимо удержать исчисленный за предшествующий месяц налог и перечислить его в бюджет в этот же день, то есть в день фактического перечисления дохода со счета налогового агента в банке на счета налогоплательщиков, а именно 15-го числа.

Согласно письму Министерства финансов Российской Федерации от 27.10.2015 №03-04-07/61550 удержание у налогоплательщика исчисленной по окончании месяца суммы налога производится налоговым агентом из доходов при их выплате по завершении месяца, в котором были получены доходы, учитываемые при определении налоговой базы нарастающим итогом, то есть в последний день месяца или в следующем месяце. Перечисление сумм исчисленного и удержанного налога должно производиться налоговыми агентами в срок, установленный пунктом 6 статьи 226 НК РФ.

Верховный Суд Российской Федерации в определении от 11 мая 2016 года №309-КГ16-1804 по делу №А76-589/2015 также указал, что удержание у налогоплательщика исчисленной по окончании месяца суммы налога производится налоговым агентом из доходов только при их фактической выплате после окончания месяца, за который эта сумма налога была исчислена.

В названном определении Верховный Суд Российской Федерации на основании вышеприведённых норм права признал обоснованными выводы арбитражных судов первой, апелляционной и кассационной инстанции о том, что при выплате аванса 30-го числа текущего месяца (то есть при выплате дохода в последний день месяца) у налогового агента возникает обязанность исчислить и удержать суммы НДФЛ.

С учётом изложенного, если фактическая выплата заработной платы в организации не совпадает с последним днём месяца, за который она начисляется, обязанность по перечислению НДФЛ в этот день не возникает (сроком перечисления налога будет являться дата фактической выплаты работнику его дохода за месяц).

Как следует из материалов дела, в том числе карточек счёта 70 за 2013 и 2014 годы, расчёты ООО «КК Черногорский» с физическими лицами по заработной плате и иным доходам в проверяемом периоде производились путём выплаты денежных средств из кассы организации по расходным кассовым ордерам, а также путём перечисления денежных средств с расчётного счёта на счета банковских карт (т. 3 л.д. 39-74, т. 5 л.д. 82-121).

Согласно пункту 6.2 Правил внутреннего трудового распорядка работников общества днями выплаты заработной платы работникам являются 15-е и 25-е число каждого месяца; при совпадении дня выплаты с выходным или нерабочим праздничным днём выплата заработной платы производится накануне этого дня (т. 28 л.д. 68).

Из пояснений общества и представленных в материалы дела документов следует, что в ООО «КК Черногорский» выплата работникам заработной платы за первую половину месяца (аванса) производилась до 25-го числа текущего (расчётного) месяца; выплата заработной платы за вторую половину месяца - до 15-го числа месяца, следующего за расчётным.

Следовательно, обязанность по перечислению НДФЛ общество должно было исполнить не в последний день расчётного месяца, а в день фактической выплаты работнику его дохода за месяц.

Налоговым органом не приведено фактов злоупотребления со стороны общества при авансировании заработной платы, в том числе выплаты всей суммы заработной платы под видом авансовых платежей, в связи с чем оснований для вывода о наличии у общества обязанности перечислять НДФЛ в последний день месяца, в котором были выплачены авансовые платежи, не имеется.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу статьи 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечёт взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Поскольку обязанность по перечислению НДФЛ возникает со дня выплаты заработной платы, налоговыми органами ошибочно определён момент наступления у налогового агента обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ как последний день месяца, в котором сложился доход, начисление пени со дня, следующего за днём окончания расчётного месяца, является неправомерным.

Расчёты, выполненные налоговыми органами по результатам налоговой проверки и рассмотрения апелляционной жалобы, являются неверными и не могут быть применены для взыскания пеней и штрафа за несвоевременное удержание и перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц.

В ходе судебного разбирательства налоговым инспектором представлены уточненные расчеты, в соответствии с которыми пени и налоговые санкции начислены на суммы налога, исчисленного с выплаченных работникам сумм заработной платы и компенсаций при увольнении, отпускных, пособия по временной нетрудоспособности.

Как было пояснено представителями налоговой инспекции в ходе судебного разбирательства, общество не всегда производило перечисление налога одновременно с получением денежных средств в банке на указанные цели, либо на следующий день после выплаты денежных средств через кассу организации.

Следовательно, обществом в отношении указанных выплат не соблюдались положения пункта 6 статьи 226 НК РФ.

Довод общества о том, что задолженность по перечислению отсутствовала в связи с ежемесячным перечислением аванса по налогу в размере 30 000 руб., был проверен арбитражным судом и не нашел подтверждения в полной мере.

Согласно представленному налоговой инспекцией расчету в ряде случаев авансового платежа по налогу было недостаточно для полного закрытия задолженности по налогу.

Расчет налоговой инспекции основан на представленных в дело первичных документах и не опровергнут обществом. Согласно данному расчету сумма недоимки, на которую начислен штраф и пеня составляет 701 022 руб., сумма штрафа составляет 35 051 руб. 10 коп.(с учетом уменьшения штрафа в 4 раза), пеня – 2 434 руб. 88 коп.

Допущенные в расчете арифметические и технические ошибки, о которых было заявлено обществом в судебных заседаниях 20 и 28 декабря 2016 года, налоговой инспекцией исправлены, возражений относительности расчета, представленного в судебное заседание 29 декабря 2016 года, обществом не приведено.

Вместе с тем при анализе расчета арбитражным судом установлено, что штраф за несвоевременное перечисление налога начислен, в том числе, на недоимку по налогу в сумме 3 241 руб. в связи с тем, что налог не был перечислен в бюджет 13 декабря 2013 года.

Однако, из расчета усматривается, что 13 декабря 2013 года обществом был перечислен НДФЛ в сумме 70 000 руб. Названной суммы было достаточно для погашения задолженности в сумме 3 241 руб.

Согласно пояснениям налогового инспектора указанная сумма налога была исчислена с дохода, выплаченного работникам через кассу организации 12 декабря 2013 года. С учетом данного обстоятельства и положений абзаца 2 пункта 6 статьи 226 НК РФ срок для перечисления НДФЛ в бюджет – 13 декабря 2016 года.

Поскольку обязанность по перечислению налога была обществом исполнена своевременно, оснований для начисления штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации не имеется.

Указанная ошибка в расчете была признана налоговым инспектором в ходе судебного заседания 29 декабря 2016 года.

С учетом изложенного сумма штрафа за неперечисление НДФЛ в бюджет с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза составляет 34 889 руб.05 коп. (701 022 руб. - 3 241 руб. х20%/4).

Таким образом, обществу неправомерно начислена пеня в сумме 36 596 руб. 24 коп. (39 031 руб. 12 коп.) и штраф в сумме 394 208 руб. 75 коп. (429 097 руб. 80 – 34 889 руб. 05 коп.)

Решение налогового органа в указанной части не соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности, поскольку незаконно возлагает на него обязанность по уплате в бюджет денежных средств, в связи с чем с учётом положений части 2 статьи 201 АПК РФ подлежит признанию незаконным.

Учитывая положения части 5 статьи 201 АПК РФ, арбитражный суд полагает необходимым обязать инспекцию устранить нарушение прав и законных интересов заявителя путём уменьшения налоговых обязательств, доначисление которых признано судом незаконным.

Государственная пошлина по делу в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации составляет 3000 рублей, уплачена заявителем в указанной сумме платёжным поручением от 25.04.2016 № 1574 при обращении с заявлением в арбитражный суд.

В соответствии с положениями статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесённые лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

По результатам рассмотрения дела расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб. относятся на инспекцию и подлежат взысканию с неё в пользу заявителя.

Определением от 28.04.2016 арбитражным судом по ходатайству заявителя приняты обеспечительные меры в виде запрета Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Республике Хакасия принимать меры по исполнению решения от 28 декабря 2015 года № 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в части привлечения к налоговой ответственности на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 429 097 руб. 80 коп., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 39 031 руб. 12 коп.) до вступления в законную силу судебного акта, который будет принят по результатам рассмотрения дела № А74-4520/2016.

Принятые судом обеспечительные меры в части запрета исполнять оспариваемое решение в части, признанной арбитражным судом незаконным, согласно части 4 статьи 96 АПК РФ сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу.

В части отказа в удовлетворении требований обеспечительные меры в силу положений части 5 статьи 96 АПК РФ подлежат отмене после вступления решения в законную силу.

Руководствуясь частью 5 статьи 96, статьями 110, 167-170, 176, 201, 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

1. Удовлетворить требования общества с ограниченной ответственностью «Кондитерский концерн Черногорский» частично.

Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Хакасия от 28 декабря 2015 года № 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 394 208 руб. 75 коп., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 36596 руб. 24 коп.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

2. Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Хакасия устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Кондитерский концерн Черногорский» путём уменьшения его налоговых обязательств по штрафу за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 394 208 руб. 75 коп., по пеням по налогу на доходы физических лиц в сумме 36 596 руб. 24 коп., начисленных на основании решения от 28 декабря 2015 года № 44.

3. Отменить после вступления в силу решения обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 28 апреля 2016 года, в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Хакасия от 28 декабря 2015 года № 44 до вступления в силу судебного акта по делу, в части привлечения к налоговой ответственности на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 34 889 руб. 05 коп., начисления пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 2 434 рубля 88 коп.

4. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Хакасия в пользу общества с ограниченной ответственностью «Кондитерский концерн Черногорский» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.

Решение подлежит немедленному исполнению. На решение может быть подана апелляционная жалоба в Третий арбитражный апелляционный суд в месячный срок с момента его принятия.

Апелляционная жалоба подаётся через Арбитражный суд Республики Хакасия.

Судья Н.В. Гигель