Гражданский кодекс часть 1

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (ИНН <***>, ОРГН 1041901200021).

В судебном заседании присутствовали:

от заявителя – ФИО1 на основании доверенности от 21.03.2014 № 10/7, паспорт;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Хакасия – ФИО2 на основании доверенности от 09.01.2017, паспорт; ФИО3 на основании доверенности от 09.01.2017, паспорт;

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия – ФИО3 на основании доверенности от 10.01.2017 № 04/96, паспорт.

Коммерческий банк «Хакасский муниципальный банк» (далее - банк) обратился в арбитражный суд с заявлением, уточнённым в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 30 марта 2016 года № 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления:

- налога на прибыль организаций в сумме 168.996 руб., пени в сумме 55.545 руб., 58 коп, штрафа в сумме 4.464 руб.;

- налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 412.215 руб., пени в сумме 26.559 руб. 59 коп., штрафа в сумме 12.844 руб.;

- налога на имущество в сумме 8.703 руб., соответствующих пени в сумме 985 руб. 95 коп., штрафа в сумме 332 руб.

Определением арбитражного суда от 01.08.2016 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия

Представитель заявителя настаивал на заявленном требовании по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему. Пояснил, что спор по процедуре проведения проверки отсутствует (т4 л159; т7 л97-104, л121-122, л125-126, л136-138, л146-147, л154, л160-164, л181-182).

Представитель налогового органа возражал против удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на обстоятельства, указанные в отзыве на заявление (т4 л136-143; т7 л83-92).

Представитель Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия с заявленным требованием не согласился по основаниям, изложенным в отзыве (т4 л144-148, т7 л81-82)).

Заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, арбитражный суд установил следующее.

Коммерческий банк «Хакасский муниципальный банк» (общество с ограниченной ответственностью) зарегистрирован в качестве юридического лица 03.12.1990 Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Республике Хакасия.

На основании решения заместителя руководителя налогового органа от 24.11.2015№ 71 проведена выездная налоговая проверка банка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика налоговым органом 30.03.2016 вынесено решение № 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в размере 12.844 руб., налога на прибыль организаций в размере 4.804 руб., налога на имущество организаций в размере 26.768 руб. Общая сумма штрафов указана 18.966 руб.

Налогоплательщику доначислен НДС в размере 412.215 руб., налог на прибыль организаций в размере 300.482 руб., налогна имущество организаций в размере 1.318 руб., а также соответствующие пени по НДС в размере 26.559 руб. 59 коп., пени по налогу на прибыль организаций в размере 60.650 руб. 48 коп., пени по налогу на имущество организаций в размере 3.358 руб. 44 коп. Общая сумма недоимки по налогам указана 746.054 руб., пени – 90.568 руб. 51 коп.

Не согласившись с решением налогового органа от 30.03.2016 № 12, ООО «Хакасский муниципальный банк» обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия с жалобой на указанное решение.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия от 27.06.2016 № 821 решение от 30.03.2016 № 12 отменено в части:

- доначисления налога на имущество организаций за 2013 год в размере 1.530 руб., за 2014 год в размере 23.124 руб., начисления пени в размере 2.372 руб. 49 коп., а также взыскания штрафа, предусмотренного статьёй 122 НК РФ в размере 986 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в Федеральный бюджет за 2014 год в размере 1.667 руб., начисления пени в размере 151 руб. 63 коп., а также взыскания штрафа, предусмотренного статьёй 122 НК РФ в размере 65 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации за 2014 год в размере 15 004 руб., начисления пени в размере 1.259 руб. 48 коп., а также взыскания штрафа, предусмотренного статьёй 122 НКРФ в размере 275 руб. В остальной части решение от 30.03.2016 № 12 оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

В решении от 27.06.2016 № 821 Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия указало, что в резолютивной части обжалуемого решения по налогу на имущество организаций инспектором ошибочно в графе «штраф» указаны суммы доначисленного налога и наоборот. Учитывая, что данные ошибки носят технический характер, они не повлияли на итоговые суммы по решению, управление пришло к выводу, что указанные ошибки не могут являться основанием для отмены решения.

Полагая, что решение налогового органа от 30.03.2016 № 12 является частично незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Дело рассмотрено в соответствии с положениями главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК).

В силу частей 4, 5 статьи 200 АПК при рассмотрении дел об оспаривании решений органа, осуществляющего публичные полномочия, суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых решений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемые решения, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемые решения права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания законности принятия оспариваемых решений, наличия
у органа или лица надлежащих полномочий на их принятие, а также обстоятельств, послуживших основанием для его их принятия, возлагается на орган или лицо, которые
их приняли (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 АПК).

Проверив полномочия налогового органа по принятию оспариваемого решения, арбитражный суд установил, что указанное решение принято должностным лицом налогового органа в пределах предоставленных ему полномочий.

С учётом положений статей 89, 100, 101 НК РФ арбитражный суд считает, что обжалуемое решение принято уполномоченным государственным органом, процедура и сроки выездной налоговой проверки и принятия обжалуемого решения налоговым органом соблюдены. Процедура вынесения оспариваемого решения заявителем не оспаривается.

По вопросу о соответствии оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

Налоги на прибыль и на имущество.

Как следует из материалов дела, основанием для принятия решения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 173.783,0 руб. послужил вывод налогового органа о неправомерном включении в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, стоимости работ:

- по установке перегородок в офисах обслуживания клиентов на сумму 650.213 руб. (налог – 48.137 руб.);

- по установке на банкоматы охранно-пожарной сигнализации, системы видеонаблюдения и антискиммингов на сумму 1.317.156,66 руб. (2013 год – 604.759,66 руб., 2014 год – 712.397 руб.) (налог: охранно-пожарная сигнализация - 21.053 руб., системы видеонаблюдения – 28.855 руб. и антискимминги – 41.467 руб.);

- по ремонту теплосети в городе Саяногорске на сумму 184.318 руб. (налог – 34.271 руб.).

По мнению налогового органа, стоимость этих работ имеет признаки модернизации, дооборудования, реконструкции, а также приобретение основных средств и должны списываться в дальнейшем посредством амортизации.

Исследовав представленные сторонами документы, по данному эпизоду арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подпунктом 2 пункта 1 статьей 253 НК РФ установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Понятие основного средства для целей налогообложения дано в пункте 1 статьи 257 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 №229-ФЗ), из которой следует, что под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость.

Согласно статье 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведённые налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит определения понятия ремонта. Однако в пункте 2 статьи 257 НК РФ предусмотрено, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Как следует из приведенных норм, амортизации подлежат не всякие вложения в форме неотделимых улучшений, а только капитальные вложения, которые увеличивают (изменяют) первоначальную стоимостью соответствующего основного средства.

Понятия "достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, техническое перевооружение" даны в статье 257 "Порядок определения стоимости амортизируемого имущества" главы 25 НК РФ.

В целях главы 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Из содержания приведенной нормы следует, что все иные виды работ, которые не приводят к появлению признаков достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, не увеличивают стоимости основных средств.

При этом расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (пункт 1 статьи 260 НК РФ).

При определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества (пункт 5 статьи 270 НК РФ).

Таким образом, из приведенных норм права следует, что отнесению на расходы но налогу на прибыль организаций подлежат только затраты на ремонтные работы. Затраты на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование, а также новое строительство учитываются в стоимости основных средств и списываются на расходы через амортизацию.

В Письме Минфина СССР от 29 мая 1984 года N 80 (в ред. от 11 февраля 1986 года) "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий" отражено, что к новому строительству относится строительство комплекса объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения вновь создаваемых предприятий, зданий и сооружений, а также филиалов и отдельных производств, которые после ввода в эксплуатацию будут находиться на самостоятельном балансе, осуществляемое на новых площадках в целях создания новой производственной мощности. К новому строительству относится также строительство на новой площадке предприятия такой же или большей мощности (производительности, пропускной способности, вместимости здания или сооружения) взамен ликвидируемого предприятия, дальнейшая эксплуатация которого по техническим и экономическим условиям признана нецелесообразной, а также в связи с необходимостью, вызываемой производственно-технологическими или санитарно-техническими требованиями.

При техническом перевооружении действующих предприятий могут осуществляться установка дополнительно на существующих производственных площадях оборудования и машин, внедрение автоматизированных систем управления и контроля, применение радио, телевидения и других современных средств в управлении производством, модернизация и техническое переустройство природоохранительных объектов, отопительных и вентиляционных систем, присоединение предприятий, цехов и установок к централизованным источникам тепло-и электроснабжения. При этом допускаются частичная перестройка и расширение существующих производственных зданий и сооружений, обусловленные габаритами размещаемого нового оборудования, и расширение существующих или строительство новых объектов подсобного и обслуживающего назначения (например, объектов складского хозяйства, компрессорных, котельных, кислородных и других объектов), если это связано с проводимыми мероприятиями по техническому перевооружению.

К частичной перестройке относится усиление несущих конструкций, замена перекрытий, изменение планировки существующих зданий и сооружений и другие мероприятия.

В пункте 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 года N 160, указано, что работы по осуществлению капитального строительства в форме реконструкции, расширения и технического перевооружения (кроме нового строительства) приводят к изменению сущности объектов, на которых они осуществляются, а затраты, производимые при этом, не являются издержками отчетного периода по их содержанию.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, срока полезного использования объектов основных средств, улучшения качества применения и так далее.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей объектов основных средств или его отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования и (или) программного обеспечения новым, более производительным.

Затраты на достройку, дооборудование, модернизацию, реконструкцию и техническое перевооружение объектов основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость объектов, если в их результате улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования объекта основных средств. Учет таких операций в процессе их осуществления ведется в порядке, установленном для капитальных вложений. После окончания указанных работ суммы затрат относятся на увеличение стоимости основных средств либо учитываются в качестве отдельных инвентарных объектов.

Вышеприведенное понятие реконструкции не противоречит указанному понятию, содержащемуся в пункте 14 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации, согласно которой под реконструкцией объектов капитального строительства понимается изменение параметров объекта капитального строительства, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема), в том числе надстройка, перестройка, расширение объекта капитального строительства.

Понятие реконструкции, содержащееся в пункте 1 статьи 754 Гражданского кодекса Российской Федерации, (обновление, перестройка, реставрация здания или сооружения) также согласуется с вышеприведенным понятием.

Из совокупного анализа перечисленных выше документов, следует, что признаками реконструкции, модернизации, технического перевооружения являются: изменение служебного назначения, изменение основных технико-экономических показателей в целях улучшения эксплуатационных качеств, изменение планировки.

Термин "неотделимые улучшения" употреблен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 256 НК РФ применительно к капитальным вложениям в предоставленные в аренду основные средства. Несмотря на отсутствие официального определения названных улучшений для целей налогообложения, фактически к ним относятся любые преобразования имущества, которые нельзя классифицировать как текущий или капитальный ремонт.

Министерство финансов Российской Федерации в письмах от 04.05.2005 N 03-03-01-04/2/74, от 08.10.2008 N 03-03-06/2/140 и от 18.11.2009 N 03-03-06/1/763 разъяснило, что к капитальным вложениям относятся только те неотделимые улучшения, которые связаны с реконструкцией, модернизацией и техническим перевооружением имущества. Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе прочих расходов как расходы на ремонт в соответствии со статьей 260 НК РФ.

Понятие "ремонт основных средств" также содержится в главе 25 НК РФ. В подпункте 2 пункта 1 статьи 253 данного Кодекса указано на отнесение расходов по ремонту основных средств и иного имущества (без уточнения вида ремонта - текущий или капитальный), а также по поддержанию их в исправном (актуальном) состоянии, к расходам, связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Причем согласно статье 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, учитываются при исчислении налога на прибыль в размере фактических затрат в том отчетном периоде, в котором осуществлены. Это правило распространено и в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено (пункт 2 статьи 260 Кодекса).

Понятие текущего и капитального ремонта содержится в ведомственных строительных нормах ВСН 58-88 (р) «Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения», утверждённых приказом Госкомархитектуры Российской Федерации при Госстрое СССР от 23.11.1988 (далее - Нормы ВСН 58-88 (р)).

В Нормах определено, что ремонт здания - это комплекс строительных работ и организационно-технических мероприятий по устранению физического и морального износа, не связанных с изменением основных технико-экономических показателей здания.

Капитальный ремонт здания - ремонт здания с целью восстановления его ресурса с заменой при необходимости конструктивных элементов и систем инженерного оборудования, а также улучшения эксплуатационных показателей.

Пунктом 5.1 вышеуказанных норм установлено, что капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий. При этом может осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта: улучшение планировки, увеличение количества и качества услуг, оснащение недостающими видами инженерного оборудования, благоустройство окружающей территории.

Таким образом, капитальный ремонт здания предполагает восстановление его ресурса с заменой при необходимости конструктивных элементов и систем инженерного оборудования, а также улучшения эксплуатационных показателей.

Пунктом 5.3 Норм (ВСН 58-88 (р)) установлено, что при реконструкции зданий (объектов) исходя из сложившихся градостроительных условий и действующих норм проектирования помимо работ, выполняемых при капитальном ремонте, могут осуществляться:

- изменение планировки помещений, возведение надстроек, встроек, пристроек, а при наличии необходимых обоснований - их частичная разборка;

- повышение уровня инженерного оборудования, включая реконструкцию наружных сетей (кроме магистральных);

- улучшение архитектурной выразительности зданий (объектов), а также благоустройство прилегающих территорий.

Из вышеизложенного следует, что налоговое законодательство разделяет понятие ремонт, который может быть, как текущим, так и капитальным, который необходим для поддержания имущества в рабочем состоянии, и понятие капитальные вложения, которые осуществляются в форме достройки (дооборудования), реконструкции, модернизации, технического перевооружения (повышают его качественные характеристики и ценность) и относятся к амортизации имущества, а не к его содержанию.

Исследовав и оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, сопоставив эти доказательства с соответствующими нормами законодательства, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

1)Перегородки.

Налоговый орган в ходе проверки пришёл к выводу о том, что спорные перегородки следует учитывать в качестве отдельных объектов основных средств, а расходы по их установке должны учитываться в расходах при исчислении налога на прибыль организаций в сумме начисленной амортизации. Следовательно, банком завышены суммы расходов, уменьшающих налоговую базу в сумме 650.213,0 руб., из них: 2012 год – 234.980,0 руб.; 2013 год - 52.249,0 руб.; 2014 год – 362.984 руб.

Данные работы налоговым органом определены как реконструкция, в результате которой произошло изменение технико-экономических показателей здания и качество его применения.

В ходе налоговой проверки налоговым органом установлено, что в состав расходов в целях налогообложения банком включены расходы по установке перегородок:

- запись 21.12.2012 счет 70606 симв. 26305 «Расходы по списанию стоимости
материальных запасов» списаны перегородки по требованию 2693 от 21.12.2012 на сумму 234.980 руб. (<...>);

- запись 22.11.2013 счет 70606 симв. 26305 «Расходы по списанию стоимости материальных запасов» ИП ФИО4. - расходы по установке перегородки из А1 в ДО «Преображенский» (акт от 17.10.2013 за 18.10.2013) 52.249 руб.;

- запись 27.10.2014 счет 70606 симв. 26301 «Расходы по ремонту основных ср-в и другого имущества» ИП ФИО4 расходы по установке перегородок и дверей из алюмин.сплавов (<...>, акт 1 от 11.10.2014) 65.077 руб.;

В результате проведённых работ по установке перегородок созданы кабинки для клиентов банка возле рабочих мест кассиров.

Налоговый орган, ссылаясь на протокол допроса от 09.02.2016 ФИО5., инженера по эксплуатации зданий и сооружений ООО «Хакасский муниципальный банк», констатировал, что данные перегородки могут быть демонтированы и установлены в других помещениях. В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на положения статей 253, 256, 257 НК РФ, Положения о Правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утверждённых Центральным Банком Российской Федерации № 302-П от 26.03.2007 и № 385-П от 16.07.2012.

Как указывает налоговый орган, установка перегородок не удовлетворяет перечню работ, производимых при текущем или капитальном ремонте перегородок, понятие которых содержится в Нормы ВСН 58-88 (р) и в постановлении Госстроя СССР от 29.12.1973 № 279 "Об утверждении Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений" (далее - Положение). Согласно данному Положению ремонт производственных зданий и сооружений представляет собой комплекс технических мероприятий, направленных на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как здания и сооружения в целом, так и их отдельных конструкций.

Установленные перегородки, по мнению налогового органа, соответствуют определению «инвентарный объект», приведённому в пункте 2.9 приложения 9 к Положению о правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утверждённому Банком России 16.07.2012 № 385-П, согласно которому единицей учёта основных средств является инвентарный объект, под которым понимается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определённых самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно-сочленённых предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определённой работы. Комплекс конструктивно-сочленённых предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Согласно пункту 1.6 приложения 9 первоначальной стоимостью имущества (за исключением нематериальных активов), приобретённого за плату, в том числе бывшего в эксплуатации, признается сумма фактических затрат кредитной организации на сооружение (строительство), создание (изготовление), приобретение, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

По данным ведомостей начисления амортизации основных средств в налоговом учёте срок полезного использования зданий, в которых установлены перегородки, составляет от 20 до 100 лет.

Перегородки необходимо включить в четвертую амортизационную группу со сроком полезного использования от 5 до 7 лет включительно. Определение амортизационной группы не оспаривается банком.

Таким образом, с учётом вышеперечисленных положений и возможностью демонтажа и установки перегородок в иных помещениях, налоговым органом сделан вывод о том, что спорные перегородки следует включить в состав амортизируемого имущества и учитывать их в качестве отдельных объектов основных средств.

Банк не согласен с выводами налогового органа, полагает, что работы по установке перегородок являются проведением некапитальной перепланировки этих помещений.

Согласно подстатье 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утверждённых приказами Минфина РФ от 28.12.2010 № 190Н, от 21.12.2011 № 180н, Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов, утверждённых приказом Минфина РФ от 21.12.2012 № 171Н, к расходам по ремонту нефинансовых активов относятся расходы по проведению некапитальной перепланировки помещений.

Временные перегородки, установленные банком, не крепятся на постоянном фундаменте, они в любой момент могут быть демонтированы из помещений, в которых установлены, их возведение не изменило назначение помещений, общую площадь помещений, установка перегородок не привела к росту производственных мощностей или появлению новых отделов и подразделений банка; помещения, в которых установлены перегородки, используются для производственных нужд банка, как и ранее. Работы по установке перегородок выполнены для текущей эксплуатации помещений банка, направлено на внешнее изменение, не влияющее на качество выполнения объектом своих функций и являются не чем иным, как проведением некапитальной перепланировки этих помещений.

В силу вышеперечисленных нормативных актов и писем Минфина России, данные работы относятся к ремонту.

Оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон в соответствии со статьями 71, 162 и 168 АПК РФ, арбитражный суд считает неправомерной позицию налогового органа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) амортизируемым имуществом признаются, в том числе, имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Как следует из договора подряда №Перег/1 от 01.10.2014 (т3 л81) с приложением локального сметного расчёта (т3 л82), договора подряда №П/Щ22Т32ДН23 от 05.08.2013 (т5 л39) с приложением локального сметного расчёта (т5 л47), стоимость 7 перегородок составляет: две перегородки по 16.915 руб., одна – 2.991,48 руб., одна – 2.797,09 руб., одна – 10.886 руб., одна – 29.292 руб., одна 31.733,19 руб.

Согласно договору подряда №69 от 13.08.2012 (т5 л13) с приложением спецификации и рабочего проекта (т5 л17), дополнительному соглашению от 12.10.2012 к договору подряда №69 от 13.08.2012 (т5 л18-24), требованию на отпуск материальных ценностей со склада №2693 от 21.12.2012 (т5 л9), акту от 21.12.2012 о выдаче стеклянных бескаркасных перегородок для установки между кассами офиса (т5 л10), требованию №2693 от 21.12.2012 - банком приняты 16 единиц стеклянных бескаркасных перегородок стоимостью по 13 566 руб. 97 коп. и 1 единица стоимостью 13 567 руб., установленных в офисе банка по адресу: <...>.

В связи с изложенным арбитражный суд полагает обоснованным довод банка о невозможности отнесения перегородок к основным средствам в силу пункта 1 статьи 257 НК РФ и к амортизируемому имуществу в силу пункта 1 статьи 256 НК РФ, поскольку стоимость перегородок составляет менее 40.000 руб.

Как следует из материалов дела и не оспаривается налоговым органом, перегородки, установленные банком по адресам: <...> д, 32, пр. Др. ФИО6, д.23; <...>, являются временными, при необходимости легко разбираются, изготовлены из алюминия или пластика, установлены для отделения рабочих мест друг от друга, а также для отделения зон обслуживания клиентов.

Поскольку перегородки не имеют отношения к конкретному зданию, в котором они используются, не составляют единое целое, поскольку могут собираться и разбираться, переноситься в другие помещения или другое здание, не привели ни к изменению (улучшению) технико-экономических показателей здания (ни к увеличению производственных мощностей, ни к улучшению качества, ни к изменению номенклатуры продукции), арбитражный суд пришёл к выводу, что указанные перегородки не являются самостоятельными объектами основных средств, работы по их изготовлению и монтажу также не являются работами по реконструкции или достройке имеющегося здания, в котором они были установлены, поэтому стоимость этих работ правомерно списана единовременно в состав расходов по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьёй 260 НК РФ.

В связи с изложенным и на основании статей 75, 122 НК РФ по данному эпизоду решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 48.137,0 руб. пени в сумме 16.306,90 руб., штрафа в сумме 590,0 руб. подлежит признанию незаконным.

Как следует из материалов проверки, налоговым органом доначислен налог на имущество по объектам основных средств – перегородкам.

Арбитражный суд исходит из того, что по основаниям, изложенным выше, нельзя признать обоснованным начисление налоговым органом налога на имущество, соответствующих пени и штрафа в связи с тем, что банк не учёл в составе основных средств перегородки.

В связи с изложенным и на основании статей 75, 122 НК РФ по данному эпизоду решение налогового органа в части доначисления налога на имущество в сумме 8.703,0 руб. пени в сумме 985,95 руб., штрафа в сумме 332,0 руб. также подлежит признанию незаконным.

2)Охранно-пожарная сигнализация, система видеонаблюдения и антискимминги.

Налоговый орган в ходе проверки пришёл к выводу о том, что стоимость банкоматов следует увеличить на стоимость охранно-пожарной сигнализации, системы видеонаблюдения и антискиммингов и включить спорные затраты в расходы путём начисления амортизации, поскольку в результате оборудования банкоматов охранно-пожарной сигнализацией, системой видеонаблюдения, антискиммингами повысилась безопасность банкоматов от попыток взлома банкоматов, повысилась защищённость клиентов, их денежных средств и операций, то есть произошла модернизация банкоматов. В связи с этим спорные затраты необходимо включить в расходы путём начисления амортизации.

Таким образом, банком завышены суммы расходов, уменьшающих налоговую базу:

- 2013 год - 604.759,66 руб. (114.357+183.623+306.779,66),

- 2014 год - 712.397 руб. (542.985+169.412).

Система видеонаблюдения.

Как следует из обстоятельств дела, по указанному эпизоду заявителю вменяется неуплата налога на прибыль в сумме 28.855,0 руб., пени в сумме 12.925,98 руб., штрафа, предусмотренного пунктом статьи 122 НК РФ, в размере 1.304 руб.

В ходе налоговой проверки налоговым органом установлено, что монтаж системы видеонаблюдения в банкоматах произведён по договору подряда № 617 от 10.10.2013, заключённому с ООО «Спектр-Сервис».

Согласно данному договору подряда, дополнительным соглашениям к нему с приложенными локальными сметными расчётами стоимость установки оборудования видеонаблюдения составляет менее 40 000 руб. (т7 л7-72).

В 2013 году система видеонаблюдения установлена в трёх банкоматах на сумму 114.357 руб., в 2014 году - в 14 банкоматах на сумму 542.985 руб. Данные суммы отражены в регистрах налогового учёта № Р-1 «Расходы, связанные с реализацией» за 2013 и 2014 годы, символ 26305 – расходы по списанию стоимости материальных запасов (т3 л168,170).

Система видеонаблюдения состоит из портретной камеры, установленной в банкомате и фиксирующей лицо клиента; миниатюрной камеры, направленной на руки и фиксирующей выдачу денежных средств; видеорегистратора, обеспечивающего запись видеоизображения на встроенный электронный носитель (жёсткий диск), камеры наружного обзора.

Система видеонаблюдения имеет выход в локальную компьютерную сеть банка, что позволяет осуществлять удалённый контроль за работой банкоматов.

Свидетель ФИО7 (в 2013-2014 гг. работник ООО «Спектр-Сервис», занимался монтажом систем видеонаблюдения в банкоматах) в протоколе допроса от 03.02.2016 показал, что в банкоматах до начала проведения работ отсутствовали камеры видеонаблюдения, оборудование системы видеонаблюдения установлено внутри банкомата в верхней его части (т4 л126).

Охранно-пожарная сигнализация.

Как следует из обстоятельств дела, по указанному эпизоду заявителю вменяется неуплата налога на прибыль в сумме 21.053,0 руб., пени в сумме 10.155,23 руб., штрафа, предусмотренного пунктом статьи 122 НК РФ, в размере 912 руб.

Монтаж охранно-пожарной сигнализации в банкоматах в 2013 году произведён по договору подряда № 1 от 27.08.2013, заключённому с ООО ЧОО «Страж 2» (т4 л1).

Согласно указанному договору подряда, дополнительным соглашениям к нему, локальным сметным расчётам стоимость каждой установки охранно-пожарной сигнализации составляет менее 11 000 руб. (т5 л 87-167).

Охранно-пожарная сигнализация установлена в 2013 году в 18 банкоматах на сумму 183.623 руб., в 2014 году - в 16 банкоматах на сумму 169.412 руб. Данные суммы отражены в регистрах налогового учёта № Р-1 «Расходы, связанные с реализацией» за 2013 и 2014 годы, символ 26305 – расходы по списанию стоимости материальных запасов.

Свидетель ФИО8 (директор ООО ЧОО «Страж 2») в протоколе допроса от 26.01.2016 показал, что в банкоматах до начала проведения работ отсутствовала охранно-пожарная сигнализация, оборудование сигнализации установлено внутри банкомата.

Монтаж охранно-пожарной сигнализации в банкоматах в 2014 году произведён по договорам подряда №34.04/13 от 24.04.2014 и №07.05/14 от 24.05.2014, заключёнными с ООО «Набат» (т3 л129, 134).

Антискимминги.

Как следует из обстоятельств дела, по указанному эпизоду заявителю вменяется неуплата налога на прибыль в сумме 41.467,0 руб., пени в сумме 8.081,85 руб., штрафа, предусмотренного пунктом статьи 122 НК РФ, в размере 1.659 руб.

В соответствии с договором №8/13 от 01.10.2013 между налогоплательщиком и ООО «ЭС АЙ ВИ ГРУПП» банком приобретены 10 устройств активного антискимминга по цене 36.200 руб. за каждое (т7 л74-77).

В 2013 году на 10 банкоматов установлены антискимминги на сумму 306.779,66 руб. (треб.7051 от 31.12.2013). Данная сумма отражена в регистре налогового учёта № Р-1 «Расходы, связанные с реализацией» за 2013 год, символ 26305- расходы по списанию стоимости материальных запасов (т3 л168, 170).

ФИО9 модуль представляет собой пластиковую накладку на картридер, он позволяет моментально выявить несанкционированную установку посторонних устройств на банкомат (скимминг). Антискимминговое устройство устанавливается внутри банкомата и совершенно незаметно снаружи. ФИО9 модуль оснащён специальными датчиками, которые немедленно останавливают работу машины в случае повреждения слота картридера или в случае взлома банкомата.

Таким образом, в результате оборудования банкоматов охранно-пожарной сигнализацией, системой видеонаблюдения и антискиммингами, по мнению налогового органа, спорные основные средства приобрели новые свойства и характеристики - повысилась безопасность банкоматов, появилась возможность использовать видеозапись в целях разрешения конфликтных ситуаций с клиентами банка (что улучшило качество обслуживания и предоставление банком услуг), возможность просматривать видео с мест установки банкоматов в целях разрешения других спорных вопросов. Следовательно, установка вышеуказанного оборудования привела к изменению (появлению новых) качественных характеристик объектов основных средств и её следует квалифицировать как работы по дооборудованию банкоматов.

Системы видеонаблюдения, охранно-пожарная сигнализация и антискимминги не могут функционировать самостоятельно и использоваться в качестве средства труда. Установленное оборудование, как и банкоматы, имеет выход в локальную компьютерную сеть банка. Срок полезного использования установленного на банкоматы оборудования и срок полезного использования банкоматов существенно не различаются.

С учётом вышеизложенного налоговый орган пришёл к выводу о необходимости включения в состав косвенных расходов амортизационной премии и амортизационных отчислений по расходам на капитальные вложения в основные средства – банкоматы.

Оспаривая доначисление по налогу на прибыль организаций в отношении модернизации банкоматов, банк не соглашается с выводом налогового органа о том, что стоимость банкоматов следует увеличить на стоимость охранно-пожарной сигнализации, видеонаблюдения и антискиммингов и включить спорные затраты в расходы путём начисления амортизации.

Охранно-пожарная сигнализация, видеонаблюдение, антискимминговый модуль не входят в комплектацию банкомата и не служат улучшению технических (эксплуатационных) характеристик банкомата. Банкомат пригоден для использования без охранно-пожарной сигнализации, без видеонаблюдения, без антискиммингового модуля, следовательно, первоначальная стоимость банкомата подлежит учёту без включения в неё затрат на проведение монтажных работ охранно-пожарной сигнализации, видеонаблюдения, антискиммингового модуля.

Установка охранно-пожарной сигнализации, видеонаблюдения и антискиммингового модуля не является дооборудованием или модернизацией банкомата, следовательно, расходы по ним банк вправе отнести к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль в том отчётном периоде, в котором они понесены.

Поломка охранно-пожарной сигнализации, видеонаблюдения или антискимминга либо демонтаж этого оборудования никак не скажется на работоспособности банкомата. Аналогично неисправность (неработоспособность) банкомата не скажется на работе указанного оборудования. Выход из строя банкомата позволит банку без труда переустановить средства охранно-пожарной сигнализации, видеонаблюдения или антискимминга на другой банкомат, либо в какое-нибудь помещение (видеонаблюдение и ОПС).

Видеонаблюдение, охранно-пожарная сигнализация, антискимминг представляют собой самостоятельное электронное оборудование, которое не имеет единого с банкоматом управления.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде расходов по приобретению или созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществлённых в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств (пункт 5 статьи 270 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Как следует из пункта 7.4 главы 7 «Восстановление основных средств» приложения 9 Положения о правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утверждённого Банком России 16.07.2012 № 385-П (в редакции, действовавшей в спорный период) затраты на достройку, дооборудование, модернизацию, реконструкцию и техническое перевооружение объектов основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость объектов, если в их результате улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования объекта основных средств. Учёт таких операций в процессе их осуществления ведётся в порядке, установленном для капитальных вложений. После окончания указанных работ суммы затрат относятся на увеличение стоимости основных средств либо в соответствии с пунктом 2.9 настоящего Порядка учитываются в качестве отдельных инвентарных объектов.

В соответствии с пунктом 2.9. главы 2 приложения 9 единицей учёта основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определённых самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно-сочленённых предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определённой работы. Комплекс конструктивно-сочленённых предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов, утверждённым постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359, банкоматы квалифицируются по коду ОКОФ 14 3699000: Машины и оборудование прочие, не включённые в другие группировки (включая электрифицированные рекламные конструкции различных форматов; детекторы валют, умные упаковщики денег и прочие устройства для операций с валютой; счётно-денежные машины "Урал-2") и включаются в пятую амортизационную группу как имущество со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет включительно.

Приборы и аппаратура систем автоматического пожаротушения и пожарной сигнализации (код 14 3319020), а также приборы и аппаратура для систем охранной сигнализации (код 14 3319290) относятся к четвертой амортизационной группе со сроком полезного использования от пяти до семи лет включительно. Систему видеонаблюдения и антискимминги можно отнести к пятой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше семи лет и до десяти лет (код 14 3322162 "Аппаратура полигонная наблюдения, слежения, фото- и кинорегистрации").

Арбитражный суд полагает обоснованным довод банка о том, что охранно-пожарная сигнализация, видеонаблюдение, антискимминговый модуль не входят в комплектацию банкомата и не служат улучшению технических (эксплуатационных) характеристик банкомата; банкомат пригоден для использования без охранно-пожарной сигнализации, без видеонаблюдения, без антискиммингового модуля. Обратного налоговым органом не представлено.

Поскольку системы видеонаблюдения, охранно-пожарная сигнализации, антискимминг являются съёмным оборудованием, пригодны для монтажа в различной комплектации, легко заменяются и могут функционировать друг от друга в зависимости от способа подключения, каждый из объектов имеют отличающиеся друг от друга сроки полезного использования, арбитражный суд полагает, что установка указанного оборудования не может рассматриваться как модернизация банкоматов и не может увеличивать первоначальную стоимость амортизируемого имущества.

Таким образом, перечисленное оборудование не может быть включено в стоимость банкоматов по указанным выше причинам, и не может рассматриваться как самостоятельный объект основных средств.

Поскольку стоимость каждого объекта в отдельности составляет менее суммы основного средства, предусмотренного для основного средства, налогоплательщик правомерно единовременно отнёс их стоимость, а также стоимость работ по монтажу оборудования на расходы по налогу на прибыль единовременно.

Следовательно, включение налоговым органом в оспариваемом решении расходов по установке перечисленного оборудования в стоимость банкоматов для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль является незаконным, а также в части включения в состав косвенных расходов амортизационной премии и амортизационных отчислений по расходам на капитальные вложения.

В связи с изложенным и на основании статей 75, 122 НК РФ по данным эпизодам решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 91.375,0 руб. (28.855+21.053+41.467), пени в сумме 31.163,06 руб. (12.925,98+10.155,23+8.081,85), штрафа в сумме 3.875,0 руб. (1.034+912+1.659) подлежит признанию незаконным.

3)Ремонт теплового узла в г. Саяногорске.

Налоговый орган в ходе проверки пришёл к выводу о том, что банком неправомерно завышены расходы в сумме 184.318 руб., уменьшающие налогооблагаемую базу, по ремонту теплосети в г. Саяногорске – объекта основных средств, не принадлежащего банку.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что между банком (заказчик) и ООО «Рябченко и Ко» (подрядчик) заключён договор от 11.08.2012 № 08-31 (т2 л34), в соответствии с которым подрядчик принял на себя обязательство произвести работы по ремонту теплосети для заказчика в г. Саяногорске по адресу Енисейский микрорайон, д.38.

Согласно справке о стоимости выполненных работ от 10.09.2012, акту о приёмке выполненных работ за сентябрь 2012 года от 10.09.2012 № 1 по форме №КС-2 (т2 л36), стоимость выполненных работ составила 184.318 руб.(т5 л51).

Данная сумма отражена в регистре налогового учёта № Р-1 «Расходы, связанные с реализацией» за 2012 год, символ 26301 – «Расходы по ремонту основных средств и другого имущества».

Отремонтированный участок теплосети не расположен на территории, прилегающей к офису банка по адресу: <...>. Данное обстоятельство подтверждается техническим паспортом нежилого здания (часть корпуса электросвязи) по состоянию на 11.03.2013 (т2 л44), а также протоколом допроса от 09.02.2016 ФИО10, инженера по эксплуатации зданий и сооружений банка (т4 л130). По данным ведомости начисления амортизации основных средств участок теплосети не числится на балансе банка.

Оспаривая исключение из расходов банка затрат на ремонт теплового узла в г. Саяногорске, банк указывает, что ремонт сети был необходим для нормального функционирования офиса банка.

Банк считает противоречащим пункту 1 статьи 252 НК РФ вывод налогового органа о неправомерности включения по ремонту теплосети, являющейся единственной веткой, снабжающей теплом здание банка по адресу: <...> (дополнительный офис «Енисейский»).

Как пояснил банк в заявлении, поводом для ремонта послужил износ узла теплосети, которая является единственным теплопроводом для снабжения здания банка по указанному выше адресу и здания Ростелекома (<...>) теплом. Затраты на ремонт 184.318 руб. были понесены в складчину с ОАО «Ростелеком».

Теплоснабжающая организация отказала бы в подаче тепла, поскольку тепловой узел, нуждавшийся в ремонте, не выдержал бы нагрузку из-за значительного износа.

При таких обстоятельствах, несмотря на то, что сеть не является собственностью банка, и является бесхозяйной, тем не менее, её ремонт был вынужденным и необходимым для обеспечения непрерывного производственного процесса дополнительного офиса банка, расположенного в здании <...>. В противном случае банк вынужден был бы закрыть дополнительный офис с наступлением холодов и отсутствием теплоснабжения, что повлекло бы несоизмеримые убытки по сравнению с затратами на ремонт теплосети.

По мнению банка, ссылка налоговых органов на пункт 16 статьи 270 НК РФ в данном случае является несостоятельной, поскольку банк не передавал кому-либо свои работы, услуги по ремонту теплосети, так как тепловая сеть является бесхозяйной и не имеет правообладателя, вследствие потери собственника после развала СССР.

Между тем, по мнению налогового органа, указанное обстоятельство не является основанием для включения в расходы затрат на ремонт чужого имущества.

Арбитражный суд считает правильным вывод налогового органа о неправомерном учёте банком в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, расходы на ремонт теплосети г. Саяногорска в сумме 184.318 руб.

Налоговые обязательства возникают и прекращаются вследствие гражданско-правовых обязательств. Как указал Конституционный Суд РФ в определении от 02.11.2006 №444-О, налогообложение выступает следствием осуществления субъективного гражданского права собственности, поскольку правомочие распоряжения его объектом (определенным имуществом), в том числе путем отчуждения, составляет элемент юридического содержания соответствующего гражданско-правового отношения, а обязанность уплачивать налоги и сборы, обусловленная наличием объекта налогообложения (дохода, полученного от реализации этого имущества), возникает и исполняется в рамках налогового правоотношения.

Расходами, согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходы на ремонт основных средств, произведённые налогоплательщиком, рассматриваются в соответствии с пунктом 1 статьи 260 НК РФ как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

В аналогичном порядке учитываются расходы арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов не предусмотрено (пункт 2 статьи 260 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ, под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40.000 руб. (в редакции 2012 года).

Под амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ понимается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не установлено НК РФ), используются им для извлечения дохода.

Согласно пункту 16 статьи 270 НК РФ в целях налогообложения прибыли не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Кроме этого, участок теплосети, по данным ведомости начисления амортизации основных средств, не числится на балансе банка. Расходы на ремонт участка теплосети не перепредъявлялись собственнику.

Под расходами налогоплательщика, которые признаются обоснованными и могут быть учтены при исчислении налога на прибыль согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ, при этом понимаются экономически оправданные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии признаются расходами, связанными с производством и реализацией, учитываются в составе прочих расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ при условии соблюдения критериев, установленных пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведённые налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Пунктом 2 данной статьи установлено, что положения этой статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если между арендатором и арендодателем отсутствует соглашение о возмещении арендодателем указанных расходов.

Как подтверждается проверкой и не оспаривается банком, банк понёс затраты на ремонт теплосети, не относящейся к территории офиса банка в г. Саяногорске и не являющейся его собственностью. Кроме этого, участок теплосети, по данным ведомости начисления амортизации основных средств, не числится на балансе банка.

В данном случае банк понёс расходы по ремонту имущества (теплосети), которое в силу норм действующего гражданского законодательства должны нести другие лица (собственники и арендаторы (субарендаторы), в связи с чем данные расходы не могут быть признаны экономически оправданными и их отнесение в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, не соответствует требованиям статьи 252 НК РФ.

В связи с изложенным и на основании статьи 75 НК РФ решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2012 год в сумме 34.271 руб. и пени в сумме 8.075,62 руб. обоснованно.

НДС.

Налоговый орган в ходе проверки пришёл к выводу о том, что банком не исчислен НДС с сумм оплаты за оказанные услуги: предоставление согласия на изменение назначения находящихся в залоге у банка помещений; за составление договора купли-продажи жилого дома и земельного участка, приобретённого за счёт ипотечного кредита банка и поступившего в залог банку; за внесение изменений в условия кредитных договоров, договоров залога; за осмотр залога; за предоставление справок о ссудной задолженности, справок о кредитной истории, справок о начисленных и уплаченных процентах по кредиту, за предоставление информации о состоянии расчётного счета - смс-информирование.

Свой вывод налоговый орган основывает на том, что в соответствии со статьёй 819 ГК РФ перечисленные выше услуги могут не включаться в условия кредитного договора, они не являются неотъемлемой частью банковской операции, освобождаемой от налогообложения НДС.

Выдача справок о ссудной задолженности, о кредитной истории, о начисленных и уплаченных процентах осуществляется банком на основании заявлений клиентов, то есть по личной инициативе клиента банка. Следовательно, по мнению налогового органа, оказанные услуги не являются неотъемлемой частью банковской операции, не могут быть отнесены к плате за пользование кредитом, и подлежат включению в налоговую базу по НДС.

Что касается услуг по осмотру залога, по составлению договора купли-продажи недвижимости, то данные операции не осуществляются в рамках операций, не освобождаемых от НДС, следовательно, данные услуги также подлежит обложению НДС.

Услуги банка по внесению изменений в договор залога, по выдаче согласия на действия с залоговым имуществом к банковским операциям, не подлежащим налогообложению НДС, также не относятся. В связи с этим комиссия, получаемая банком от заёмщиков, за указанные услуги подлежит налогообложению НДС.

Банк, оспаривая решение налогового органа со ссылкой на письма Минфина России от 13.01.2015 № 03-0714/69497, от 21.12.2015 № 03-07-14/74802, от 05.05.2009 № 03-07-05/19, от 12.09.2005 № 03-04-11/225, от 13.09.2005 № 03-04-11/229, считает, что данные операции в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ являются банковскими и не подлежат налогообложению НДС.

В ходе судебного разбирательства представитель банка пояснил, что оспариваемые операции (предоставление согласия на изменение назначения находящихся в залоге у банка помещений; за составление договора купли-продажи жилого дома и земельного участка, приобретённого за счёт ипотечного кредита банка и поступившего в залог банку; за внесение изменений в условия кредитных договоров, договоров залога; за осмотр залога; за предоставление справок о ссудной задолженности, справок о кредитной истории, справок о начисленных и уплаченных процентах по кредиту) соответствуют указанной в подпункте 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ банковской операции - размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет, а другая оспариваемая операция - предоставление информации о состоянии расчётного счета: смс-информирование, соответствует банковской операции - открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц.

Таким образом, по настоящему делу спорными банковскими операциями являются 2:

- размещение привлечённых денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счёт,

- открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц.

Оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон в соответствии со статьями 71, 162 и 168 АПК РФ, арбитражный суд не соглашается с выводами налогового органа.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации), в том числе размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет, открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц.

Поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации понятия банковской операции не содержит, то в силу статьи 11 НК РФ данное понятие применяется в том значении, в каком оно используется в других отраслях законодательства Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее – Закон о банках и банковской деятельности) к банковским операциям относятся, в том числе, размещение привлечённых денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счёт, открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц.

При этом под размещением (предоставлением) банком денежных средств понимается заключение между банком и клиентом банка договора, составленного с учетом требований Гражданского кодекса РФ, в соответствии с которым банк передает денежные средства на условиях платности, срочности и возвратности, а клиент банка осуществляет возврат полученных денежных средств в соответствии с условиями договора (п. 1.2 Положения о порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения), утвержденного Банком России 31.08.1998 N 54-П).

Указанное положение соответствует положениям статьи 30 Закона о банках и банковской деятельности, предусматривающей, что отношения между Банком России, кредитными организациями и их клиентами осуществляются на основе договоров, если иное не предусмотрено федеральным законом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 819 ГК РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

Таким образом, банковской операцией по размещению привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков, не подлежащей налогообложению НДС, является предоставление банком заемщику (клиенту банка) денежных средств (кредитование) на условиях возвратности, срочности и платности (уплата процентов).

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). При этом пунктом 2 данной статьи НК РФ предусмотрено, что в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению НДС, указанное положение не применяется.

Довод налогового органа о том, что услуги по внесению изменений в договор залога, осмотр залога, за выдачу согласия на действия с залоговым имуществом, не относятся к банковским операциям, поскольку данные услуги не предусмотрены условиями кредитных договоров, суд отклоняет в силу следующих обстоятельств.

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 ГК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 334 ГК РФ в силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества (предмета залога) преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит заложенное имущество (залогодателя).

В силу пункта 1 статьи 352 ГК РФ залог прекращается с прекращением обеспеченного залогом обязательства.

Из изложенного следует, что обеспеченные залогом права требования представляют собой обязательства, возникшие из банковского кредитного договора, залог не является самостоятельным обязательством и действует до того момента, пока не погашен кредит, то есть является полностью зависимым от кредита обязательством, тесно с ним связанным.

Как следует из представленных заявителем в материалы дела договоров залога автотранспорта №4642570 от 08.10.2013, № 5663251 от 19.03.2014, №3865172 от 06.03.2013, они заключены в обеспечение обязательств по банковским кредитным договорам, прекращаются с прекращением обеспеченного залогом обязательства по кредитному договору, являются неотъемлемой частью кредитного договора (т7 л165-170).

Согласно письму №03-07-05/36 от 27.06.2007 Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России денежные средства, получаемые банком в связи с изменением сроков предоставления средств, погашения (возврата) средств, включая уплату процентов, а также изменением процентных ставок и других условий договора кредитования, следует рассматривать как денежные средства, связанные с оплатой банковской услуги по предоставлению денежных средств, не подлежащей налогообложению налогом на добавленную стоимость. В связи с этим такие денежные средства в налоговую базу по этому налогу не включаются.

Таким образом, пересмотр по инициативе заемщика условий кредитного договора, а также договоров залога (в том числе изменение графика погашения кредита, сроков представления заемщиком документов, необходимых для контроля со стороны кредитора за целевым использованием кредита и за финансовым положением заемщика; пересмотр состава заложенного имущества по инициативе заемщика; изменение адреса местонахождения заложенного имущества) производится банком для целей осуществления собственной деятельности, что исключает рассмотрение данных действий в качестве услуги, оказываемой банком заемщику.

К аналогичным выводам арбитражный суд пришел в отношении оказанных банком услуг по предоставлению справок о ссудной задолженности, справок о кредитной истории, справок о начисленных и уплаченных процентах по кредиту, за предоставление информации о состоянии расчётного счета - смс-информирование.

Кроме того, арбитражный суд принимает во внимание, что денежные средства, получаемые банком в связи с изменением сроков предоставления средств, погашения (возврата) средств, включая уплату процентов, а также изменением процентных ставок и других условий договора кредитования, следует рассматривать как денежные средства, связанные с оплатой банковской услуги по предоставлению денежных средств, не подлежащей налогообложению НДС. В связи с этим такие денежные средства в налоговую базу по этому налогу не включаются.

Данный вывод находит свое подтверждение в разъяснениях Минфина России (письма от 29.06.2007 N 03-07-05/39, от 27.06.2007 N 03-07-05/37, от 13.06.2007 N 03-07-05/34).

Таким образом, комиссии за банковские услуги, связанные с кредитованием и обеспечением кредитов, изменением условий кредитов, условий обеспечительных залоговых обязательств, справок по кредитам, кредитной истории не подлежат обложению НДС, что и следует из вышеперечисленных писем Минфина России и статьи 149 НК РФ.

Оказываемые заявителем клиентам-заёмщикам вышеуказанные услуги, могут включаться в условия кредитного договора в соответствии со статьёй 819 ГК РФ и, соответственно, являться неотъемлемой частью банковской операции, освобождаемой от налогообложения НДС.

Порядок осуществления операций по предоставлению (размещению) банками денежных средств клиентам, в том числе другим банкам, юридическим и физическим лицам, установлен Банком России в его Положении от 31.08.1998 N 54-П "О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)" (далее - Положение Банка России N 54-П) и действовал в проверяемый период.

Пунктом 1.2 Положения Банка России N 54-П установлено, что в целях настоящего Положения под размещением (предоставлением) банком денежных средств понимается заключение между банком и клиентом банка договора, составленного с учётом требований ГК РФ. В соответствии со статьёй 1 Федерального закона «О банках и банковской деятельности» банк передаёт денежные средства на условиях платности, срочности и возвратности, а клиент банка осуществляет возврат полученных денежных средств в соответствии с условиями договора.

Пунктом 1.7 Положения Банка России N 54-П установлено, что банк обязан разработать и утвердить документы, определяющие порядок и процедуры принятия решений по размещению банком денежных средств, правила кредитования клиентов банка.

Правовые нормы, установленные законом о банках и банковской деятельности и Положением Банка России N 54, свидетельствуют о том, что спорные услуги связаны с выдачей кредитов.

Выводы налогового органа, основанные на представленных в материалы дела тарифах банка (т4 л170-183), признаются судом необоснованными, поскольку указанные документы не подписаны руководителем банка, не содержат подписей должностных лиц, в нём поименованных (главный бухгалтер, начальник управления финансового анализа, помощник председателя правления по методологическим вопросам, начальник юридического отдела), что является пороком документа. В связи с этим данные документы не могут служить надлежащими доказательствами по делу в силу статьи 68 АПК РФ, согласно которой судом принимаются только допустимые доказательства, добытые с соблюдением норм и правил действующего законодательства.

Таким образом, оказание банком услуг, связанных с кредитованием и обеспечением кредитов, изменением условий кредитов, условий обеспечительных залоговых обязательств, справок по кредитам, кредитной истории, являются банковскими операциями и в силу подпункта 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат обложению НДС.

Аналогичный вывод следует из постановлений Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 05.12.2002 по делу № А56-12345/02, Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 20.03.2009 по делу № А65-8053/2008.

Данная позиция соответствует разъяснениям Минфина России, являющегося компетентным органом в целях применения (разъяснения положений) действующих соглашений об избежании двойного налогообложения.

В связи с изложенным и на основании статей 75, 122 НК РФ решение налогового органа в части доначисления НДС в сумме 412.215 руб., пени в сумме 26.559,59 руб., штрафа в сумме 12.844 руб. подлежит признанию незаконным.

Учитывая изложенное, арбитражный суд пришёл к выводу, что требование заявителя о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 30.03.2016 № 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уплаты: налога на прибыль в сумме 139.512 руб.00 коп., пени по налогу на прибыль – 47.469 руб. 96 коп., штрафа по налогу на прибыль – 4.464 руб.; налога на имущество – 8.703 руб., пени по налогу на имущество – 985 руб. 95 коп., штрафа по налогу на имущество – 332 руб.; налога на добавленную стоимость – 412.215 руб., пени по налогу на добавленную стоимость – 26.559 руб. 59 коп., штрафа по налогу на добавленную стоимость – 12.844 руб., является правомерным и подлежащим удовлетворению, а решение налогового органа – признанию незаконным.

В оставшейся оспариваемой части решение налогового органа от 30.03.2016 № 12 является правомерным и обоснованным, соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем у арбитражного суда отсутствуют основания для признания его незаконным.

Руководствуясь частью 4 статьи 201 АПК РФ, арбитражный суд полагает необходимым обязать налоговый орган устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя путём уменьшения налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций, налогу на имущество организаций, доначисленных решением и признанных арбитражным судом незаконными.

Определением от 09.08.2016 арбитражный суд по ходатайству заявителя принял обеспечительные меры и приостановил действие решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 30 марта 2016 года № 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части уплаты: налога на прибыль в сумме 168 996 руб., из которой 16.899 руб. – налог на прибыль, зачисляемый в Федеральный бюджет, 152.097 руб. – налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации; пени по налогу на прибыль – 10.253,55 руб., из которой 991,61 руб. – пеня, зачисляемая в Федеральный бюджет, 9261 руб. 94 коп. – пеня, зачисляемая в бюджет субъекта Российской Федерации; штрафа по налогу на прибыль – 4.464 руб., НДС – 412.215 руб., пени по НДС – 26.559,59 руб., штрафа по НДС – 12.844 руб., налога на имущество – 8.703 руб., пени по налогу на имущество – 985,95 руб., штрафа по налогу на имущество – 332 руб.

В силу части 2 статьи 168 АПК РФ при принятии решения арбитражный суд решает вопросы о сохранении действия мер по обеспечению иска. Учитывая отсутствие ходатайства об отмене обеспечительных мер, арбитражный суд полагает отменить после вступления решения по делу № А74-9124/2016 в законную силу обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 09.08.2016.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ государственная пошлина по спору составляет 3000 руб., уплачена заявителем в указанной сумме платёжным поручением от 28.07.2016 № 00002 (т1 л26).

В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесённые лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Таким образом, по итогам рассмотрения спора расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб. относятся на налоговый орган и подлежат взысканию с него в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201, 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

1. Удовлетворить частично заявление коммерческого банка «Хакасский муниципальный банк» (общество с ограниченной ответственностью).

Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 30 марта 2016 года № 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления: налога на прибыль в сумме 139.512 руб.00 коп., пени по налогу на прибыль – 47.469 руб. 96 коп., штрафа по налогу на прибыль – 4.464 руб.; налога на имущество – 8.703 руб., пени по налогу на имущество – 985 руб. 95 коп., штрафа по налогу на имущество – 332 руб.; налога на добавленную стоимость – 412.215 руб., пени по налогу на добавленную стоимость – 26.559 руб. 59 коп., штрафа по налогу на добавленную стоимость – 12.844 руб.

Отказать в удовлетворении остальной части заявления.

2. Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия устранить допущенное нарушение прав и законных интересовпутём уменьшения налоговых обязательств (налоги, пени, штрафные санкции), доначисленных решением от 30 марта 2016 года №12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, признанного арбитражным судом частично незаконным.

3. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия в пользу коммерческого банка «Хакасский муниципальный банк» (общество с ограниченной ответственностью) 3000 (три тысячи) руб. судебных расходов на оплату государственной пошлины.

4. Отменить после вступления решения по делу № А74-9124/2016 в законную силу обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 09.08.2016.

Настоящее решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его вынесения путём подачи апелляционной жалобы в Третий арбитражный апелляционный суд. Апелляционная жалоба подаётся через Арбитражный суд Республики Хакасия.

Судья И.В. Тутаркова