Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры в составе судьи Голубевой Е.А., при ведении протокола секретарем судебного заседания
ФИО1, рассмотрев в судебном заседании дело № А75-3637/2014 по заявлению Ханты-Мансийского городского потребительского общества к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре о признании недействительным решения от 29.11.2013 № 09-01-22/24 ДСП и частично недействительным решения от 13.02.2014 № 07/058, при участии третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре,

при участии представителей сторон:

от заявителя - ФИО2, доверенность от 10.02.2015,

от налогового органа – ФИО3, доверенность от 18.06.2014, Сервета С.А, доверенность от 25.10.2014 (до перерыва), ФИО4, доверенность от 12.12.2014,

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре - ФИО4, доверенность от 17.09.2012,

у с т а н о в и л:

Ханты-Мансийское городское потребительское общество (далее – заявитель,
Ханты-Мансийское ГОРПО, Общество) обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре
(далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения
от 29.11.2013 № 09-01-22/24 ДСП.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре
(далее – Управление).

На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражным судом в судебном заседании 03.03.2015 был объявлен перерыв до 10.03.2015 до 14 часов 00 минут. После перерыва судебное заседание продолжено 10.03.2015 в том же составе суда при участии представителей лиц, участвующих в деле.

В судебном заседании представитель заявителя требования поддержал в полном объеме. Представители Управления и Инспекции в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в отзывах.

Исследовав материалы дела, заслушав пояснения лиц, участвующих в деле, суд установил следующие фактические обстоятельства.

Налоговым органом в отношении Ханты-Мансийского ГОРПО проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой Инспекцией составлен акт № 09-01-20/23деп от 18.10.2013 (т.1, л.д. 26-81). В акте от 18.10.2013 налоговый орган указал, что в ходе проведения проверки был установлен факт неполной уплаты НДС на общую сумму 18 744 052 рубля, неполной уплаты налога на прибыль в сумме 17 634 216 рублей, неполной уплаты налога на имущество на сумму 219 615 рублей, неполной уплаты транспортного налога в сумме 23 200 рублей, неполной уплаты земельного налога в сумме 66 590 рублей, неполной уплаты единого социального налога за 2009 год в сумме 1 236 888 рублей, необоснованное возмещение НДС в сумме 597 331 рубль, а также удержание налоговым агентом, но не перечисление НДФЛ по ставке 9 процентов в сумме 9 737 рублей.

Не согласившись с актом проверки от 18.10.2013, налогоплательщик представил в налоговый орган возражения (т.1, л.д. 82-96).

С учетом рассмотрения возражений налогоплательщика Инспекцией было принято решение от 29.11.2013 № 09-01-22/24 ДСП о привлечении Ханты-Мансийского ГОРПО к ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно данному решению Ханты-Мансийскому ГОРПО доначислен НДС в размере 18 744 052 рублей, пени по НДС в размере 2 816 220 рублей, штраф за 2010-2011 годы в размере 2 830 017 рублей; доначислен налог на прибыль организаций в размере 17 634 216 рублей, пени по налогу на прибыль организации в размере 4 095 303 рублей, штраф за 2010-2011 годы
в размере 3 120 978 рублей; доначислен налог на имущество организаций в сумме
219 615 рублей; доначислен земельный налог в сумме 66 590 рублей, штраф в размере
6 659 рублей, пени по земельному налогу в размере 3 793 рублей; доначислен единый социальный налог в сумме 1 236 888 рублей, пени по единому социальному налогу
в размере 444 621 рублей; начислен штраф по НДФЛ по ставке 9 процентов в размере
6 822 рублей, по ставке 13 процентов в размере 1 386 395 рублей, пени по НДФЛ по ставке 9 процентов в размере 4 863 рублей, по ставке 13 процентов в размере
135 636 рублей (т.2, л.д.1-107).

Не согласившись с принятым решением Инспекции от 29.11.2013, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление (т.2, л.д. 108-134).

Решением от 13.02.2014 Управление вышеуказанное решение Инспекции отменено
в части доначисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафных санкций
за 4 квартал 2011 года в связи с увеличением суммы налогового вычета в размере
374 249 рублей, в части доначисления налога на прибыль организации, НДС, соответствующих сумм пени и штрафных санкций за 2009 - 2011 годы на основании произведенного перерасчета стоимости арендной платы в отношении торговой площади кафе «Луч», в части доначисления единого социального налога, соответствующих пени за 2009 год в связи с применением налогового вычета, в части начисления пени, штрафных санкций в связи с произведенной оплатой налога на доходы физических лиц платежным поручением от 15.10.2011 № 372. Кроме того, на основании статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации Ханты-Мансийскому ГОРПО уменьшены штрафные санкции в 2 раза (т.2, л.д. 136-153).

Управление обязало Инспекцию измененную резолютивную часть решения
№ 09-01-22/24ДСП направить в адрес Общества и Управления, а также утвердило решение Инспекции № 09-01-22/24 ДСП с учетом внесенных изменений, указав,
что оно считается вступившим в силу с даты утверждения.

Исполняя решение Управления от 13.02.2014 № 07/058 Инспекция направила с сопроводительным письмом от 19.02.2014 № 09-01-12/01665 в адрес Ханты-Мансийского ГОРПО измененную резолютивную часть решения № 09-01-22/24 ДСП (т.3, л.д.2-39).

Согласно измененной резолютивной части решения Инспекции № 09-01-22/24 ДСП Обществу доначислен НДС в сумме 16 803 961 рубль, налог на прибыль организаций в сумме 15 879 258 рублей, налог на имущество в сумме 219 615 рублей, земельный налог в сумме 66 590 рублей, единый социальный налог в сумме 320 737 рублей (всего на общую сумму 33 290 161 рубль).

Кроме того, Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, за неполную уплату НДС в сумме 1 301 140 рублей, за неполную уплату налога на прибыль в сумме 1 448 957 рублей и за неполную уплату земельного налога за 2010 год в сумме 3 330 рублей; к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса за неправомерное неперечисление в установленный срок сумм НДФЛ по ставке 13 процентов (в сумме 625 847 рублей) и по ставке 9 процентов (в сумме 3 098 рублей).

Также Обществу начислены пени на общую сумму 6 066 821 рубль (на 29.11.2013), уменьшена сумма НДС, излишне заявленного к возмещению, на 583 710 рублей.

На основании измененного решения от 29.11.2013 № 09-01-22/24 ДСП в адрес Общества поступило требование № 125 об уплате налога, сбора, пени
и штрафа по состоянию на 21.02.2014.

Не согласившись с решением Инспекции № 09-01-22/24 ДСП (с новой редакцией резолютивной части), заявитель обратился в арбитражный суд.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Исследовав и оценив представленные доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимосвязи, суд пришел к следующим выводам.

В своем заявлении Общество ссылается на нарушение Инспекцией порядка проведения проверки, поскольку одновременно с лицами, привлеченными к участию в выездной налоговой проверке (согласно решения о проведении проверки № 455 от 24.12.2012 – т.1, л.д. 16-17), в проверке участвовали и иные лица, которые одновременно с проведением выездной налоговой проверки проводили камеральные налоговые проверки.

Как следует из решения № 455 от 24.12.2012, принятого заместителем начальника Инспекции ФИО5, проведение выездной налоговой проверки поручено ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО3 ФИО9

При этом в материалы дела представлены требования налогового органа № 312 от 10.06.2013 (подписано заместителем начальника Инспекции ФИО5), № 378 от 27.06.2013 (подписано заместителем начальника Инспекции ФИО10), № 2080 от 30.10.2013 (подписано заместителем начальника Инспекции ФИО10), № 2022 от 30.10.2013 (подписано заместителем начальника Инспекции ФИО10) (т.3, л.д. 90-94). По мнению заявителя, подписание указанных требований о предоставлении пояснений лицами, не указанными в решении № 455 от 24.12.2012, свидетельствует о незаконном участии указанных лиц в проведении выездной налоговой проверки.

Вместе с тем, как следует из вышеперечисленных требований они направлялись налогоплательщику не в рамках проведения выездной налоговой проверки, а при проведении камеральных проверок.

Согласно части 2 статьи 89 Налогового кодекса решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения: полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика; предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке; периоды, за которые проводится проверка; должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

В то же время, наряду с проведением выездной налоговой проверки налоговый орган в порядке, предусмотренном статьей 88 Налогового кодекса вправе проводить камеральные выездные проверки на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

В силу части 2 статьи 88 Налогового кодекса камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Запрета на проведение одновременно выездной налоговой проверки правильности исчисления и уплаты налогоплательщиком всех налогов за три года и камеральных налоговых проверок на основании налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, нормы налогового законодательства не содержат.

Из представленных в материалы дела сообщений налогового органа, на которые ссылается Общество, не усматривается, что они содержат требования о предоставлении каких-либо пояснений в рамках выездной налоговой проверки.

Как пояснил в судебном заседании представитель Инспекции, указанные сообщения направлялись налогоплательщику в рамках камеральных налоговых проверок в порядке, предусмотренном статьей 93 Налогового кодекса, полученные по указанным сообщениям пояснения не были использованы ни в акте выездной налоговой проверки, ни в оспариваемом решении Инспекции.

Действительно, в пункте 1.9.5 акта выездной налоговой проверки указаны все требования Инспекции, по которым налогоплательщик предоставлял запрашиваемую информацию и документы. Сообщения, подписанные лицами, не привлеченными к участию в выездной налоговой проверке (ФИО5, ФИО10), в названном пункте акта не перечислены.

Представитель Общества в судебном заседании не смог пояснить, каким образом в оспариваемом решении Инспекции были использованы представленные им пояснения и информация, о предоставлении которой были направлены сообщения от 10.06.2013, от 27.06.2013 и от 30.10.2013.

Таким образом, доводы Общества о том, что в выездной налоговой проверке принимали участие лица, не поименованные в решении № 455 от 24.12.2012, не подтверждены материалами дела и подлежат отклонению за недоказанностью.

Кроме того, налогоплательщик указывает, что при принятии оспариваемого решения налоговым органом использовались сведения, запрошенные в тот период времени, когда проведение выездной налоговой проверки приостанавливалось. При этом Общество ссылается на запросы от 16.04.2013 и от 10.06.2013.

Суд считает, что указанный довод заявителя основан на неверном толковании положений постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ № 57).

Как разъяснено в пункте 26 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 согласно
пункту 9 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

По смыслу приведенной нормы в период приостановления выездной налоговой проверки не допускается также получение объяснений налогоплательщика и допрос его сотрудников.

В то же время налоговый орган не лишен права осуществлять действия вне территории (помещения) налогоплательщика, если они не связаны с истребованием у налогоплательщика документов.

Как следует из материалов дела, запрос от 16.04.2013 был направлен Инспекцией в адрес Ханты-Мансийского отделения филиала ФГУП «Ростехинвентаризация – Федеральное БТИ», а не самому налогоплательщику, что не запрещено статьей 89 Налогового кодекса.

Сообщение № 312 от 10.06.2013 с требованием о предоставлении пояснений, как указывалось выше, был направлен Обществу вне рамок выездной налоговой проверки, а при проведении камеральной налоговой проверки, что также не является нарушением требований статьи 89 Налогового кодекса.

Ссылаясь на допущенные при проведении выездной налоговой проверки нарушения, Общество указывает на допрос заместителя главного бухгалтера 11.09.2013 за пределами срока проведения выездной налоговой проверки (проверка окончена 20.08.2013), что, по мнению заявителя, является нарушением пунктов 6 и 9 статьи 89 Налогового кодекса.

Как следует из материалов дела, допрос свидетеля ФИО11, заместителя главного бухгалтера Общества, действительно произведен 11.09.2013 (т.16, л.д. 133-137), то есть после окончания выездной налоговой проверки (после 20.08.2013).

Однако указанный свидетель был вызван на допрос в период проведения проверки повесткой от 16.08.2013 № 117 (т.19, л.д. 132), но на допрос не явился. Данный факт заявителем не оспаривается.

Вместе с тем, как следует из оспариваемого решения налоговый орган при принятии решения не ссылался на допрос свидетеля ФИО11 как на доказательство, подтверждающее какие-либо выводы, содержащиеся в решении. При этом показания свидетеля ФИО11 идентичны показаниям главного бухгалтера Общества, допрошенного в качестве свидетеля в пределах срока проведения проверки.

Таким образом, нарушения прав налогоплательщика по указанному доводу судом не установлено.

Кроме того, в ходе судебного разбирательства, Общество ссылалось на превышение налоговым органом срока проведения выездной налоговой проверки, поскольку проверка проводилась налоговым органом более 8 месяцев (с 24.12.2012 по 20.08.2013).

Суд приходит к выводу о необоснованности указанного довода.

Пунктом 6 статьи 89 Налогового кодекса определено, что выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.

При этом в силу пункта 9 статьи 89 Налогового кодекса руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки. При этом общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.

Представленными в материалы дела документами подтверждается, что в порядке, установленном пунктом 9 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, проведение выездной налоговой проверки в отношении Общества приостанавливалось, а затем возобновлялось несколько раз - (т.16, л.д. 122-129). Общий срок проведения проверки (с учетом приостановлений) не превысил предусмотренный пунктом 6 статьи 89 Налогового кодекса двухмесячный срок.

Доказательств проведения мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки в периоды приостановления выездной налоговой проверки налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

Расчет срока проведения проверки, представленный налоговым органом
(т.24, л.д. 45) Обществом не опровергнут.

Таким образом, доводы заявителя о избыточном налоговом контроле с нарушением сроков проведения выездной налоговой проверки не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и подлежат отклонению.

Общество ссылается на то, что при установлении размеров недоимки по конкретным налогам Инспекцией не были учтены суммы излишне уплаченных налогов, а также вступившие в законную силу решения арбитражного суда по иным делам (№№ А75-2502/2013, А 75-2264/2013, А 75-8886/2013, А75-9275/2013, А75-9275/2013, А75-5417/2012, А75-2367/2012). Фактически заявитель исходит из того, что Инспекцией не был определен реальный объем налоговых обязательств налогоплательщика, что повлекло повторное взимание с Общества налогов в бюджет.

Оценив доводы Общества и возражения Инспекции по указанному вопросу, суд приходит к выводу о том, что предложение уплатить недоимки по налогам
в оспариваемом Обществом решении Инспекции не влечет возложения на налогоплательщика дополнительной уплаты налогов.

Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 № 4050/12, от 16.04.2013 № 15638/12, принятое налоговым органом на основании статьи 101 Налогового кодекса решение не может включать в себя положения, направленные на уменьшение суммы переплат по налогам. Вопрос о зачете сумм излишне уплаченного налога в счет погашения задолженности разрешается налоговым органом самостоятельно применительно к пункту 5 статьи 78 Налогового кодекса на этапе исполнения решения в соответствии со статьей 101.3 Налогового кодекса. Поэтому для проведения указанного зачета необходимо зафиксировать соответствующие суммы в решении налогового органа.

Таким образом, имеющаяся у Общества переплата по конкретному налогу сама по себе не опровергает необходимость исполнения обязанности по уплате этого налога, нарушением прав налогоплательщика не является и не влечет признание решения налогового органа по такому основанию недействительным.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации указал, что корректировать суммы недоимки на сумму переплаты непосредственно в решении налогового органа нельзя, их нужно учитывать при исполнении решения. Вопрос о зачете сумм излишне уплаченного налогоплательщиком налога в счет погашения задолженности по пеням и штрафам должен разрешаться налоговым органом самостоятельно на этапе исполнения решения налогового органа в соответствии со статьей 101.3 Налогового кодекса.

Кроме того, суд принимает во внимание возражения Инспекции, изложенные ею в письменных пояснениях от 27.10.2014 (т.25, л.д. 24-36) и не опровергнутые налогоплательщиком с помощью доказательств, представленных в материалы дела. Согласно пояснениям Инспекции все излишне уплаченные Обществом налоги в соответствии со вступившими в законную силу решениями арбитражных судов были налогоплательщику возвращены в 2012-2013 годах.

Таким образом, суд приходит к выводу об отклонении доводов Общества
о необходимости корректировки суммы недоимки на сумму переплаты при принятии оспариваемого решения как основанных на неверном толковании норм налогового законодательства.

По эпизоду, связанному с нарушением порядка ведения раздельного учета.

Обществом в проверяемый период осуществлялись виды деятельности, подлежащие налогообложению по разным налоговым режимам – по общей системе налогообложения и по единому налогу на вмененный доход (далее – ЕНВД).

В ходе проведения проверки налоговым органом было выявлено занижение налога на прибыль в сумме 11 946 716 рублей и НДС в сумме 13 467 602 рубля в результате неправомерного принятия к учету при определении сумм налога, подлежащего уплате в бюджет, сумм расходов (налоговых вычетов) по товарам, приобретаемым для осуществления розничной торговли, доходы от которой в 2010 году и в 1-3 квартале
2011 года целиком подлежали налогообложению ЕНВД. Также Инспекцией было установлено фактическое отсутствие раздельного учета налоговых вычетов по НДС, связанных с приобретением работ и услуг, используемых как для осуществления розничной торговли, так и для деятельности по передаче в аренду торговых площадей, доходы от которой учитывались по общей системе налогообложения.

Основанием для таких выводов Инспекции послужила учетная политика, принятая Обществом, согласно которой раздельный учет хозяйственных операций ведется пропорционально выручке от реализации товаров (работ, услуг) по видам деятельности (т.23, л.д. 37-73).

Как указано в решении Инспекции и не оспаривается налогоплательщиком по существу, учетной политикой Общества в 2010-2011 годы было установлено, что для определения суммы вычета по НДС все полученные счета-фактуры от поставщиков, за исключением товаров, заносятся в книгу покупок и подсчитываются в конце каждого месяца.

Таким образом, как обоснованно указывает налоговый орган, самим Обществом при утверждении учетной политики было определено, что при определении суммы налоговых вычетов не должны учитываться суммы НДС по товарам, приобретаемым для дальнейшей продажи в розничной торговле, а учету подлежат только суммы НДС по услугам, работам, материалам, приобретаемым налогоплательщиком для осуществления иных видов деятельности, доход от которых Общество включает в налоговую базу по НДС. Размер указанных вычетов определяется пропорционально доле доходов, облагаемых по общей системе налогообложения, в общей сумме доходов.

Проанализировав представленные Обществом налоговые декларации, книги покупок, счета-фактуры, оценив показания главного бухгалтера и заместителя главного бухгалтера Общества, Инспекция пришла к выводу о том, что в 2010 году и 1-3 квартале 2011 года Обществом в нарушение положений учетной политики, утвержденной в соответствии со статьей 6 Федерального закона № 129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете» (действовавшей в проверяемый период), фактически производилось распределение налоговых вычетов пропорционально выручке по видам деятельности суммы НДС, предъявленного продавцами товаров, приобретаемых Обществом для дальнейшей продажи в розничной торговле.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: 1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Если налогоплательщик осуществляет как облагаемые налогом, так и необлагаемые НДС операции, то уплаченные суммы налога учитываются в установленном пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса порядке.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость - учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса, а по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость - принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса.

Суммы налога по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, - принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения). Данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

Таким образом, выводы Инспекции, оспариваемые налогоплательщиком, относительно доначисления налогов в связи с нарушениями порядка ведения раздельного учета, подлежат отклонению, поскольку налоговый орган обоснованно исходил из содержания утвержденной самим налогоплательщиком учетной политики Общества, а также книг покупок, счетов-фактур, бухгалтерских регистров, представленных налогоплательщиком.

По эпизоду непринятия налоговым органом части расходов за 2009 год (по налогу на прибыль).

В ходе проведения проверки налогоплательщик посчитал необходимым внести изменения в ранее поданную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций, согласно которой Обществом в 2009 году в части деятельности, подлещей налогообложению по общему режиму налогообложения, получен убыток в сумме 3 811 063 рубля. Кроме того, Общество также полагает, что не были учтены часть прямых и косвенных расходов за 2009 год.

Уточненную налоговую декларацию Общество подало 28.11.2013, то есть после окончания выездной налоговой проверки и составления акта выездной налоговой проверки от 18.10.2013.

Налогоплательщик полагает, что при таких обстоятельствах в силу положений пункта 8 статьи 274 Налогового кодекса налоговая база по налогу на прибыль за 2009 год должна признаваться отсутствующей.

Заявитель полагает, что Инспекция, получив после составления акта выездной налоговой проверки уточненную декларацию, вправе была провести дополнительные мероприятия налогового контроля и вынести решение по итогам проверки с учетом оценки обоснованности сведений, указанных в уточненной декларации, что налоговым органом сделано не было.

Суд полагает указанные доводы необоснованными в силу следующего.

В соответствии с абзацем шестым пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. Данная норма не исключает возможность проведения повторной выездной налоговой проверки уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль, в которых увеличена сумма первоначально заявленного убытка.

Согласно пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса после окончания налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассматривающий материалы данной проверки, вправе принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля для получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт совершения налогового правонарушения, признаки которого были установлены в ходе проверки, или отсутствие указанного факта. Осуществление такого права связано прежде всего с получением дополнительных доказательств по обстоятельствам, уже установленным в ходе проверки. Данное право не может быть противопоставлено праву налогового органа провести дополнительную налоговую проверку скорректированных сведений по уточненной налоговой декларации по основанию, предусмотренному абзацем шестым пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса.

Кодекс не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

При предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных. Выбор порядка проведения проверочных мероприятий в данном случае является правом налогового органа.

Указанный правовой подход соответствует позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 № 8163/09.

По вопросу о привлечении Общества к налоговой ответственности по истечении срока давности.

Заявляя указанный довод (относительно НДС), Общество ссылается на то, что, поскольку решение Инспекции принималось в ноябре 2013 года, то отсутствуют основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по статье 122 Налогового кодекса по истечении срока давности (трех лет). При этом заявитель исходит из того, что налоговые период по НДС за 3 квартал 2010 года закончился 30.09.2010.

Суд не принимает во внимание указанные доводы Общества по следующим основаниям.

Как разъяснено в пункте 15 Постановления № 57 в силу пункта 1 статьи 113 Налогового кодекса срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 122 Налогового кодекса, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.

При толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 Налогового кодекса, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Налогового кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

В связи с тем, что срок уплаты по НДС за 3 квартал 2010 года установлен
в 4 квартале 2009 года, то исчисление срока давности за неуплату НДС за 3 квартал
2010 года начинается исчисляться с 01.01.2011 и заканчивается 01.01.2014.

Таким образом, привлечение Общества к налоговой ответственности произведено Инспекцией в пределах срока давности, определенного в соответствии со статьей 113 Налогового кодекса.

По эпизоду доначисления налога на имущество.

В решении Инспекция пришла к выводу о допущенной налогоплательщиком арифметической ошибке при подаче налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2009 год: Общество ошибочно указало, что сумма авансовых платежей по налогу на имущество за 9 месяцев 2009 года составила 547 319 рублей, а не 330 763 рубля.

При этом Общество исходит из того, что Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не была учтена корректирующая налоговая декларация по налогу на имущество организаций за 2009 год № 4, представленная 26.07.2012.

Указанные обстоятельства послужили основанием для доначисления Обществу налога на имущество за 2009 год.

В ходе судебного разбирательства судом было установлено, что фактически уточненная налоговая декларация № 4 по налогу на имущество за 2009 год, на которой имеется отметка налогового органа в получении (т.23, л.д. 82-85), не идентична той уточненной налоговой декларации № 4, из данных о которой исходил налогоплательщик (т.16, л.д. 25-30).

Согласно пункта 2 статьи 382 Налогового кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 386 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу.

Доначисляя налог на имущество за 2009 го, Инспекция исходила также из порядка заполнения декларации по налогу на имущество, утвержденного Приказом Минфина РФ № 27н от 20.02.2008.

Согласно вышеперечисленным положениям, налогоплательщик обязан исчислить сумму налога по итогам года, а также установить, подлежит ли сумма налога по итогам налогового периода уплате в бюджет либо уменьшению, определив разницу между суммой налога, исчисленного за налоговый период и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

В том случае, когда по итогам года получается отрицательная разница, определяется сумма налога, исчисленная к уменьшению по итогам налогового периода, и у налогоплательщика после подачи налоговой декларации возникает переплата на сумму указанной разницы.

Материалами дела подтверждено, что согласно поданной Обществом уточненной налоговой декларации № 4 по налогу на имущество за 2009 год, сумма налога, подлежащая уменьшению за 2009 год, составила 382 293 рубля. В то же время, фактически сумма налога составила 165 734 рубля, поскольку Обществом в нарушение вышеперечисленных требований налог был исчислен с учетом завышения суммы авансовых платежей, вычитаемых из суммы налога за 2009 год, что привело к завышению отрицательной разницы между исчисленным налогом и авансовыми платежами.
В судебном заседании Обществом не оспаривалось, что фактически сумма авансовых платежей составила 330 763 рубля, а не 547 319 рублей.

Указанные обстоятельства послужили основанием для правомерного доначисления налога на имущество организаций. При этом суд принимает во внимание, что налогоплательщику по указанному эпизоду не начислялись пени и штраф.

По эпизоду доначисления НДФЛ за 2009-2011 годы.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией были установлены следующие нарушения относительно НДФЛ, допущенные Обществом:

- неуплата НДФЛ по ставке 9 процентов, исчисленного при осуществлении выплат членам-пайщикам, в сумме 9 737 рублей;

- несвоевременное перечисление НДФЛ, удержанного Обществом как налоговым агентом при расчете с персоналом по оплате труда и при осуществлении выплат членам-пайщикам, за что налогоплательщику начислены пени (133 918 рублей и 4 863 рубля), а также штрафы в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса, уменьшенные в ходе апелляционного обжалования в 2 раза (625 847 рублей и 3 098 рублей).

Фактически возражения налогоплательщика по указанному эпизоду мотивированы ссылками на то, что Инспекцией не были достоверно установлены даты фактической выплаты работникам Общества дохода, что, по мнению заявителя, является нарушением пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса.

Согласно статье 207 Налогового кодекса плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет НДФЛ возложена на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые данным налогом. Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В соответствии со статьей 209 Налогового кодекса объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками, а в силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Согласно пунктам 4 и 6 статьи 226 Налогового кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты. Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

По общему правилу, закрепленному в пункте 1 статьи 223 Налогового кодекса, налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога с сумм денежных выплат и доходов, выданных в натуральной форме не позднее дня выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме; передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме.

Согласно пункту 2 статьи 223 Налогового кодекса при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

На основании статьи 123 Налогового кодекса неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Таким образом, в большинстве случаев сроком перечисления НДФЛ является день фактической выплаты дохода налоговым агентом налогоплательщику, а при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца. Перечисление налога в бюджет в более поздние сроки образует событие налогового правонарушения, предусмотренного
статьей 123 Налогового кодекса.

Исходя из положений статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган при рассмотрении настоящего спора обязан доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения в соответствующей части, а именно, соответствие суммы НДФЛ, предложенной Обществу к перечислению в бюджет, сумме исчисленного и удержанного НДФЛ в отношении каждого налогоплательщика.

Согласно Приказа Минфина России от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премии, пособия, пенсии, доходы от участия в капитале организации, а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний. Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» по дебету корреспондирует со счетом 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Статьей 10 Федерального закона № 129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете» (действовавшей в проверяемый период) регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

Проанализировав обороты по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», карточку счета 68.1 «Расчеты по налогу на доходы физических лиц», общие своды по начислению и удержанию заработной платы за 2009-2011 годы, которые представлены в материалы дела, а также исследовав расчетные ведомости и платежные ведомости за каждый месяц, Инспекция пришла к выводу о том, что Обществом несвоевременно перечислялся НДФЛ, удержанный Обществом как налоговым агентом при расчете с работниками и пайщиками.

Как пояснили представители Инспекции в ходе судебного разбирательства, при проведении расчетов налоговый орган разграничивал суммы выплат задолженности по заработной плате и суммы выплачиваемых авансов, исходя из текущего сальдо по счету (отрицательное сальдо свидетельствует о наличии задолженности по уже начисленной заработной плате, положительное сальдо означает отсутствие начислений и фактическую выплату аванса).

Оценив доводы Общества по указанному эпизоду, суд приходит к выводу о их необоснованности, так как материалами дела не подтверждено нарушение налоговым органом положений части 4 статьи 226 Налогового кодекса. Налоговым органом на основании данных бухгалтерского учета самого налогоплательщика, были установлены даты выплаты дохода работникам и пайщикам Общества, что послужило основанием для обоснованного начисления пени за фактические дни просроченной задолженности, а также штрафа по статье 123 Налогового кодекса.

По эпизоду доначисления единого социального налога.

Возражая против доначисления единого социального налога и пени по нему, Общество ссылается на то, что за 2009 год им была подана «нулевая» декларация по ЕСН (т.27, л.д.87-90), в 2011 году налогоплательщик все необходимые суммы недоимки, а также пени уплатил и 05.12.2011 подал уточненную налоговую декларацию.

Вместе с тем, как было установлено в ходе судебного разбирательства, надлежащих доказательств получения налоговым органом уточненной налоговой декларации 05.12.2011 у налогоплательщика не имеется (на уточненной налоговой декларации не имеется отметки налогового органа о ее получении; ЗАО «СКБ Контур» представило информацию о том, что декларация по ЕСН за 2009 год была представлена только 29.01.2010 (т.27, л.д. 91-92).

Таким образом, у налогового органа отсутствовали основания учесть при расчете недоимки по ЕСН и соответствующих сумм пени (уменьшенных Управлением по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества) данные не поданной налогоплательщиком налоговой отчетности.

Поскольку в нарушение положений статей 236, 237, 238 и 241 Налогового кодекса Общество неверно определило налоговые ставки в части ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, а также занизило налоговую базу по ЕСН, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о доначислении Обществу ЕСН в общей сумме 320 737 рублей, а также пени в размере 72 013 рублей.

Указание в оспариваемом решении на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по ЕСН без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому налогу не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Названные переплаты подлежат учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате ЕСН.

По эпизоду доначисления НДС и налога на прибыль, соответствующих сумм штрафов и пени, исчисленных в связи с применением налоговым органом статьи 40 Налогового кодекса.

В ходе проведения проверки налоговым органом на основании пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса произведено доначисление налогов на общую сумму 7 471 830 рублей (согласно измененной резолютивной части решения Инспекции) по сделкам, заключенным Обществом со взаимозависимыми лицами - с ООО «Общественное питание» (аренда кафе «Луч» и кафе «Услада») и с потребительским обществом «Югорский хлеб» (аренда нежилых помещений по ул. Коминтерна, д.32 в г. Ханты-Мансийске).

Применяя расчетный метод для определения объема налоговых обязательств, Инспекция исходила из того, что согласно данных из Единого государственного реестра юридических лиц единственным учредителем ООО «Общественное питание» является Ханты-Мансийское ГорПО, а в отношении ПО «Югорский хлеб» Ханты-Мансийское ГорПО являектся одним из трех учредителей (наряду с ООО «Общественное питание» и ООО «Хлебокомбинат»).

Согласно пункту 1 статьи 105.1 Налогового кодекса, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

В силу подпункта 1 пункта 2 названной статьи взаимозависимыми лицами признаются, в том числе организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более
25 процентов.

При таких обстоятельствах суд соглашается с выводами Инспекции о доказанности факта взаимозависимости между вышеперечисленными лицами в смысле, придаваемом понятию взаимозависимости статьей 105.1 Налогового кодекса.

Признание лиц взаимозависимыми дает налоговому органу право проверять правильность применения цен по сделкам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов и доначислять налогоплательщику налоги и пени при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса, согласно которому когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

В соответствии с пунктом 4 статьи 40 Налогового кодекса рыночной признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ (услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Согласно пункту 8 статьи 40 Налогового кодекса при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

При определении рыночных цен учитывается информация о заключенных на момент реализации товара (работы, услуги) сделках с однородными (идентичными) товарами (работами, услугами) в сопоставимых условиях (пункт 9 статьи 40 Налогового кодекса).

Условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров (работ, услуг), либо может быть учтено с помощью поправок.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса при отсутствии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) сделок по идентичным (однородным) товарам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров (работ, услуг), реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары (работы, услуги) реализованы покупателем этих товаров при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров (работ, услуг), а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров (работ, услуг), реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Налогового кодекса).

Таким образом, статьей 40 Налогового кодекса предусмотрены методы установления рыночной цены и определенный порядок их применения при расчете отклонения цены реализуемого товара от рыночной цены.

При этом изначально налоговым органом должен быть применен информационный метод, то есть должен быть определен круг сделок с идентичными (однородными) объектами и получены сведения из информационных источников.

Согласно оспариваемого решения Инспекции стоимость аренды имущества, сдаваемого Обществом ООО «Общественное питание» и ПО «Югорский хлеб» в 2009-2011 годах существенно отличалась от иных аналогичных сделок, заключенных Обществом с иными контрагентами. При этом налоговый орган использовал постановления Правления Ханты-Мансийского ГорПО об утверждении размера арендной платы, действовавшие в проверяемый период, а также анализировал конкретные договоры аренды, заключенные Обществом с иными контрагентами.

Поскольку стоимость аренной платы по исследованным сделкам с иными контрагентами (не взаимозависимыми лицами) отклонялась от стоимости арендной платы, установленной Обществом для взаимозависимых лиц (ПО «Югорский хлеб»,
ООО «Общественное питание»), более, чем на 20 %, налоговый орган пришел к выводу об определении размера налоговых обязательств расчетным путем.

Как следует из материалов дела, налоговым органом для определения рыночной цены аренды по кафе «Услада» (с ООО «Общественное питание») и с нежилыми помещениями по ул. Коминтерна, 32 (с ПО «Югорский хлеб») был использован отчет оценщика (т.17, л.д. 3-109). Согласно указанному отчету предметом оценки являлось определение рыночной стоимости годовой арендной платы за пользование следующим имуществом:

- здание кулинарии общей площадью 291,5 кв.м, расположенное по адресу <...> (кафе «Услада»);

- земельный участок площадью 1300 кв.м, расположенный по адресу <...>;

- часть административных и производственных помещений здания Хлебозавода общей площадью 1 804 кв.м, расположенных по адресу: <...>
;

- здание гаража общей площадью 95,6 кв.м, расположенного по адресу: <...>;

- здание двух дощатых складов общей площадью 99, 7 кв.м, расположенных по адресу: <...>;

- земельный участок общей площадью 6 233 кв.м, расположенный по адресу:
<...>.

Оценив представленный в материалы дела отчет оценщика, суд соглашается с доводами налогоплательщика о невозможности его использования для определения объема налоговых обязательств Общества по следующим основаниям.

В пункте 9, 10 статьи 40 Налогового кодекса приведены методы определения рыночной цены для целей налогообложения, применяемые последовательно.

В первую очередь должна использоваться информация о заключенных на момент реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщика сделках на идентичный (однородный) товар (работу, услугу) в сопоставимых условиях, таких как количество (объемы) поставляемых товаров (работ, услуг), сроки исполнения обязательств по поставке, особенности оплаты и другие условия, которые могут оказать влияние на рыночную цену сделки.

Вторым методом определения рыночной цены является метод последующей реализации, при котором рыночная цена товаров определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат.

При этом второй способ может быть применен при отсутствии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) информации о сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами), отсутствии предложения на рынке идентичных (однородных) товаров, а также невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, впоследствии реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Таким образом, применение конкретного метода определения рыночной цены не является произвольным, производится из определенных условий и должно быть обосновано налоговым органом. Согласно правовой позиции, изложенной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 18.01.2005 № 11583/04, методы определения рыночной цены, установленные статьей 40 Налогового кодекса, подлежат применению последовательно - каждый последующий метод применяется только в случае невозможности использования предыдущего метода.

Как следует из пункта 1.2 отчета оценщика доходный и сравнительный подход им не использовался, для определения стоимости годового размера арендной платы за 2009-2011 годы оценщик использовал только затратный подход. Обоснования неиспользования иных методов, кроме затратного метода, оценщиком не приведено.

Вместе с тем, возможность использования затратного метода, согласно прямым указаниям статьи 40 Налогового кодекса, возможно только в том случае, если установлена невозможность использования сравнительного метода, что в данном случае оценщиком не обосновано.

Как следует из представленных в материалы дела документов, оценка всего недвижимого имущества Общества проводилась в 2008 году ООО «Югра-Консалтинг», при этом при проведении оценки использовался сравнительный метод определения стоимости имущества, что косвенно подтверждает наличие на рынке информации о сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях и возможность использования сравнительного, а не затратного метода.

Кроме того, как следует из текста самого отчета, на листе 59 и листе 62 оценщик ссылается на применение сравнительного метода определения рыночной стоимости земельных участков по ул. Мира, 44а и по ул. Коминтерна, 32, что противоречит
пункту 1.2 отчета оценщика об использовании только затратного метода оценки. Следовательно, использованный Инспекцией отчет оценщика противоречив по своему содержанию, что не соответствует положениям статьи 11 Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации».

Также суд принимает во внимание, что оценщиком отдельно проводилась оценка стоимости арендной платы зданий, сдаваемых в аренду Обществом взаимозависимым лицам, и отдельно оценивалась рыночная стоимость аренды земельных участков, на которых указанные объекты находились. Вместе с тем, как следует из содержания договоров аренды, заключенных Обществом с ПО «Югорский хлеб»
и ООО «Общественное питание», земельные участки не сдавались Обществом в аренду отдельно от зданий и сооружений, на них находящихся, арендная плата устанавливалась Обществом в целом по арендуемым помещениям.

При этом налоговым органом не обоснована возможность получения Обществом самостоятельного дохода от сдачи в аренду той части земельного участка, на котором непосредственно расположены объекты недвижимости, площади которых уже участвуют в расчете арендной платы.

Таким образом, установив, что отчет оценщика, использованный Инспекцией для определения рыночной стоимости арендной платы за 2009-2011 годы, составлен без соблюдения требований статьи 40 Налогового кодекса, суд приходит к выводу
о необоснованности выводов налогового органа о доначислении на основании указанного отчета соответствующих сумм налогов в связи со сдачей Обществом имущества в аренду (кафе «Услада» и помещений по ул. Коминтерна, 32).

Также суд считает неправомерными выводы Инспекции относительно исчисления размера налоговых обязательств Общества в связи со сдачей в аренду кафе «Луч», расположенного по ул. Ленина, 36 в г. Ханты-Мансийске, ООО «Общественное питание».

Как следует из материалов дела, Инспекцией самостоятельно в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса, определена средняя рыночная цена аренды кафе «Луч» исходя из сложившейся цены по договорам аренды с не взаимозависимыми лицами при размере арендуемой площади не менее 20 кв.м. Таким образом, налоговый орган самостоятельно определил среднюю цену аренды по всем заключенным Обществом договорам в здании, расположенном по ул. Ленина, 36
в г. Ханты-Мансийске (т.16, л.д. 104-109).

Как указано в пункте 5 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 № 71, в случае выявления сделок, цены по которым более чем на 20 процентов отклоняются от уровня цен, примененных налогоплательщиком в отношении идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в пределах непродолжительного периода времени, доначисление налога по этим сделкам не может производиться исходя из средней цены реализации.

Таким образом, средняя цена, установленная только по данным сделок проверяемого налогоплательщика, не может признаваться рыночной ценой.

Как указано ранее, в силу пунктов 8, 9 статьи 40 Налогового кодекса при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок). При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Налогового кодекса).

Из анализа указанных норм суд делает вывод, что рыночной ценой может быть признана только та цена, которая соответствует двум условиям: аналогичность товаров (работ, услуг) и сопоставимость условий сделки.

Условие аналогичности означает, что при определении рыночной цены в расчет берутся идентичные, а если таковые отсутствуют - однородные товары (работы, услуги), реализуемые в месте нахождения покупателя.

Сопоставимость условий сделки означает соответствие по количеству (объему) поставляемых товаров (работ, услуг), сроку исполнения обязательств, условиям платежей, обычно применяемых в сделках данного вида, а также иным разумным условиям, которые могут оказывать влияние на цены.

Вместе с тем, при определении средней рыночной цены Инспекцией не было учтено, что условия договоров аренды Общества с лицами, не являющимися взаимозависимыми, не идентичны условиям договоров аренды помещения под кафе «Луч» с ООО «Общественное питание». Так, из исследованных Инспекцией и представленных в материалы дела договоров аренды, заключенных с иными контрагентами, следует, что арендаторы самостоятельно не оплачивали коммунальные услуги, услуги охраны, уборки, указанные расходы несло Ханты-Мансийское ГорПО как арендодатель. В то же время, в договорах аренды, заключенных с ООО «Общественное питание», предусмотрено, что перечисленные расходы несет сам арендатор, т.е. ООО «Общественное питание», а не арендодатель.

Указанные обстоятельства свидетельствует о некорректности сравнения договоров аренды в силу их не сопоставимости.

Кроме того, как следует из материалов дела (т.3, л.д. 99-102), с 20.06.2009 по 01.10.2009 в помещении кафе «Луч» производился ремонт, то есть помещение фактически не использовалось арендатором, в то время, как арендная плата им продолжала уплачиваться и за указанный период. Данные обстоятельства не были учтены Инспекцией при определение рыночной цены арендной платы.

Также суд принимает во внимание, что из представленных в материалы дела счетов-фактур, на которых Инспекция основывала свои выводы о средней рыночной цене арендной платы, не представляется возможным определить, какая именно сумма уплачивалась ООО «Общественное питание» за аренду кафе «Луч», а какая сумма – за аренду иных помещений, которые ООО «Общественное питание» в указанный период времени также арендовало у Общества.

Кроме того, как правомерно указывает налогоплательщик, расчет средней арендной платы, произведенный Инспекцией, нельзя признать достоверным, так как в нем содержаться неточности. Так, по договору аренды от 01.01.2009 арендная плата согласована Обществом с ООО «Общественное питание» в размере 35 000 рублей в месяц, в то время, как в расчете Инспекции указано, что арендная плата по названному договору составляет 30 000 рублей (т.16, л.д. 104).

При таких обстоятельствах, учитывая несопоставимость условий сделок, проанализированных Инспекцией при определении средней рыночной цены аренды помещений в здании по ул. Ленина, 36 в г. Ханты-Мансийске, суд полагает, что выводы налогового органа об определении размера налоговых обязательств Общества расчетным путем в порядке, предусмотренном статьей 40 Налогового кодекса, по указанному эпизоду нельзя признать правомерными и оспариваемое решение Инспекции в указанной части подлежит отмене.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что решение Инспекции по эпизодам, связанным с доначислением НДС и налога на прибыль в общей сумме 7 471 830 рублей
в связи с применением налоговым органом положений статьи 40 Налогового кодекса
(а также соответствующих сумм пеней и штрафов), подлежит отмене.

По эпизоду, связанному с земельным налогом.

В оспариваемом решении Инспекции Обществу предложено уплатить земельный налог в общей сумме 66 590 рублей за 2009 и за 2010 годы (за 2009 год – 33 295 рублей, за 2010 год – 33 295 рублей). Основанием для указанного вывода налогового органа послужили следующие обстоятельства.

Как указано в оспариваемом решении, налоговый орган пришел к выводу о том, что в налоговых декларациях за 2009-2010 годы Обществом представлены недостоверные сведения о кадастровой стоимости земельных участков, определенных в соответствии с постановлением Правительства Ханты-Мансийского автономного округа – Югры от 29.12.2008 № 279-п «Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов Ханты-Мансийского автономного округа – Югры», что повлекло занижение налоговой базы по земельному налогу за 2009-2010 годы.

Вышеназванное постановление № 279-п вступило в законную силу по истечении 10 дней со дня официального опубликования, при этом действие пункта 1 указанного постановления (результаты государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов в Ханты-Мансийском автономном округе - Югре по состоянию на 01.01.2009) распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2009.

Указанные обстоятельства позволили налоговому органу придти к выводу о том, что имеются правовые основания для доначисления земельного налога за 2009 год исходя из кадастровой стоимости земельных участков, определенной в соответствии с указанным постановлением.

Вместе с тем, вывод налогового органа о доначислении земельного налога за 2009 год противоречит правовым подходам, изложенным в Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 02.07.2013 № 17-П.

Налоговым кодексом предусмотрено, что налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения; в свою очередь, кадастровая стоимость определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации (статья 390 Налогового кодекса); налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом; налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования (пункты 1 и 3 статьи 391 Налогового кодекса); налоговым периодом признается календарный год (пункт 1 статьи 393 Налогового кодеекса).

В силу статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель; органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации утверждают средний уровень кадастровой стоимости по муниципальному району (городскому округу).

Как указано в Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 02.07.2013 № 17-П правовое регулирование земельного налога носит комплексный характер и обеспечивается актами как налогового, так и земельного законодательства, которое используется для целей налогообложения. Такое правовое регулирование должно осуществляться с соблюдением вытекающих из Конституции Российской Федерации и получающих конкретизацию в действующем налоговом законодательстве гарантий прав налогоплательщиков, включая те, которые определяют особый порядок вступления в силу актов о налогах и сборах.

Абзацем первым пункта 1 статьи 5 Налогового кодекса предусмотрено, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу

Соответственно, нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации об утверждении кадастровой стоимости земельных участков в той части, в какой они во взаимосвязи с нормами статей 390 и пункта 1 статьи 391 Налогового кодекса порождают правовые последствия для граждан и их объединений как налогоплательщиков, действуют во времени в том порядке, какой определен федеральным законодателем для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах в Налоговом кодексе. Для целей же, не связанных с налогообложением и сборами, указанные нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации действуют во времени в общем порядке, который определяется, в частности, статьей 15 (часть 3) Конституции Российской Федерации и статьей 8 Федерального закона от 06.10.1999 № 184-ФЗ «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации».

Как указан в вышеназванном Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 02.07.2013 № 17-П нормативные положения, содержащиеся в актах земельного законодательства, - в той мере, в какой они определяют формирование налоговой базы по земельному налогу и тем самым непосредственно интегрированы в нормативно-правовой механизм регулирования налоговых отношений, - не могут проявлять свое регулятивное воздействие в налоговой сфере по правилам, отличным от тех, которые установлены в отношении собственно актов законодательства о налогах и сборах, и, соответственно, они порождают юридически значимые последствия и подлежат применению для целей исполнения обязанности по уплате земельного налога начиная с того момента, который определяется в общем порядке, установленном на основании статьи 5 Налогового кодекса. Иное означало бы возможность снижения конституционных гарантий прав налогоплательщиков исключительно по формальным основаниям, связанным с самой по себе отраслевой принадлежностью нормативных правовых актов, которые используются для целей налогообложения, что недопустимо.

Таким образом, действие постановления Правительства Ханты-Мансийского автономного округа – Югры от 29.12.2008 № 279-п «Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов Ханты-Мансийского автономного округа – Югры», официально опубликованного 30.12.2008, на спорный налоговый период 2009 года не распространяется и доначисление земельного налога за этот период в сумме 33 295 рублей является неправомерным.

Обществом также заявлены доводы о необходимости снижения всех штрафов с учетом смягчающих вину обстоятельств.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. В силу пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза, по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 Налогового кодекса, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность размера снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено налоговому органу и суду.

При рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и вынесении решения Управлением исследовались обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность Общества, при этом были выявлены следующие смягчающие обстоятельства: социальная значимость деятельности Общества, проведение модернизации и реконструкции производства, финансовое положение налогоплательщика, в связи с чем штрафные санкции уменьшены Управлением в два раза.

Обществом не указано, какие еще смягчающие вину обстоятельства должны быть учтены судом, в связи с чем доводы заявителя о снижении размера ответственности более, чем в два раза, подлежат отклонению.

С учетом изложенных обстоятельств, требования заявителя подлежат удовлетворению в части признания незаконными и необоснованными выводов Инспекции о доначислении НДС и налога на прибыль, соответствующих сумм штрафов и пени, исчисленных в связи с применением налоговым органом статьи 40 Налогового кодекса в общей сумме 7 471 830 рублей и земельного налога за 2009 год в сумме 33 295 рублей.

В остальной части оспариваемое решение Инспекции подлежит оставлению без изменения.

Судебные расходы, связанные с уплатой государственной пошлины в размере
2 000 рублей, подлежат взысканию с налогового органа.

Руководствуясь статьями 167-170, 180-182, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры

РЕШИЛ:

заявление Ханты-Мансийского городского потребительского общества удовлетворить частично.

Признать недействительными как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре от 29.11.2013 № 09-01-22/24 ДСП и решение Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре от 13.02.2014 № 07/058 в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, соответствующих сумм штрафов и пени, исчисленных в связи с применением налоговым органом статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации;

- доначисления земельного налога за 2009 год в сумме 33 295 рублей.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре в пользу Ханты-Мансийского городского потребительского общества судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины в размере 2 000 рублей.

Настоящее решение может быть обжаловано в Восьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца после его принятия путем подачи апелляционной жалобы. Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры.

Решение арбитражного суда первой инстанции может быть обжаловано в суд кассационной инстанции при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья Е.А. Голубева