Гражданский кодекс часть 1

Межрайонной ИФНС РФ №17 по Челябинской области проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, представленной ООО « Инкомсервис-Магнитогорск» в налоговый орган 25.11.2013 года (per. номер 30505885).

По итогам проведения камеральной налоговой проверки составлен акт № 953 от 11.03.2014 года.

По результатам рассмотрения акта камеральной проверки от 11.03.2014 года № 953 МРИ ФНС РФ №17 по Челябинский области приняты:

Решение № 265 от 23.04.2014 года об отказе в возмещении в полном объеме заявленной суммы НДС в размере 2195890 руб.

Решение № 102 от 23.04.2014 года об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом согласно резолютивной части решения № 102 от 23.04.2014 года Налогоплательщику начислены пени (пункт 3 резолютивной части) по НДС в сумме 107145,50 руб., а также предложено уплатить недоимкупо-НДС-961737,00руб.

Bceго по решению - 1 068 882,50 руб. ( налог 961737,00 + пени 107145,50руб).

На решение МРИ ФНС РФ №17 по Челябинской области налогоплательщиком была подана апелляционная жалоба в УФНС РФ по Челябинской области.

Решением УФНС РФ по Челябинской области от 25.06.2014 года №16-07/001936 апелляционная жалоба ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенными решениями, ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» обратился в арбитражный суд челябинской области с требованиями признать недействительными решения МРИ ФНС РФ №17 по Челябинской области от 23.04.2014 года № 265 об отказе в возмещении полностью суммы заявленного налога на добавленную решение, от 23.04.2014 года №102 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение УФНС РФ по Челябинской области от 25.06.2014 года №16-07/001936.

Считая, что Решения Межрайонной Инспекции ФНС России №17 по Челябинской области от 23.04.2014 г. №265 и № 102, решение Управления ФНС РФ по Челябинской области от 25.06.2014 года №16-07/001936 (не соответствуют закону, нарушают права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, незаконно возлагают обязанности по уплате платежей в бюджет, налогоплательщик в заявлении указывает, в частности, на следующее:

Как было установлено в ходе проверки, ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» представило в Межрайонную ИФНС РФ №17 по Челябинской области уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, в которой заявлен налог к возмещению в сумме 2 195 890 руб.

Уточненная декларация предоставлена в связи с уменьшением налоговой базы по НДС за 4 квартал 2010 года.

Налоговым органом в качестве основания для отказа в возмещении излишне уплаченных сумм НДС,, а также для повторного начисления сумм НДС приведен довод о том, что субсидии перечисляемые Минпромторгом ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» на возмещение выпадающих доходов от реализации новых автомобилей со скидкой, в рамках эксперимента, связаны с оплатой реализованных товаров, а значит являются объектом налогообложения и облагаются НДС в порядке предусмотренном подпунктом 2 пункта 1 статьи 162

ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» является официальным дилером ОАО «АВТОВАЗ».

ООО «Инкомсервис-М» принимало участие в правительственной программе «О проведение эксперимента по стимулированию приобретения новых автотранспортных средств, взамен вышедших из эксплуатации и сдаваемых на утилизацию, а также по созданию в РФ системы сбора и утилизации вышедших из эксплуатации автотранспортных средств», утвержденного Постановлением Правительства РФ №1194 31.12.2009г.

Вышеуказанным постановлением были утверждены правила предоставления торговым организациям- участникам эксперимента за счет средств федерального бюджета субсидий на возмещение потерь в доходах при продаже новых автотранспортных средств российского производства со скидкой физическим лицам, сдавшим вышедшее из эксплуатации автотранспортное средство на утилизацию

Пунктом 2 Правил предоставления за счет средств федерального бюджета субсидий предусмотрено, что субсидии предоставляются торговым организациям ежемесячно в пределах бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств, утвержденных в установленном порядке Министерству промышленности и торговли РФ на цели указанные в п. 1 Правил.

Постановлением Правительства Российской Федерации РФ № 622 от 12.08.2010 года были внесены изменения в Постановление №1194 от 31.12.2009 года, согласно преамбулы которого: В целях повышения безопасности движения и стабилизации экологической ситуации Правительство РФ постановило:

Направить бюджетные ассигнования, предусмотренные в 2010 году частью 5 ст.24 ФЗ «О федеральном бюджете на 2010 и на плановый период 2011-2012 годов» на реализацию дополнительных мер по поддержке отраслей экономики РФ, рынка труда и отраслей социальной сферы, а также по социальному обеспечению населения.

Таким образом, вывод налогового органа в решениях принятых по итогам камеральной налоговой проверки о том, что цель эксперимента - поддержка автомобильной отрасли, а не предоставление льгот отдельной категории покупателей не состоятелен и не соответствует действительности. Тем более, что налоговый орган сам указывает в акте (стр.7), что в рамках данной программы приобретать автомобили имела право только определенная категория лиц, сдаваемые автомобили которых соответствовали требованиям вышеуказанного Постановления.

Ссылка налогового органа на Постановление КС РФ от 22.06.2009 №10-П несостоятельна в силу того, что данное постановление не имеет отношения к рассматриваемой ситуации. Вывод налогового органа о том, что ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» как участник эксперимента, якобы находилось в привилегированном положений по сравнению с другими продавцами автомобилей не состоятелен в силу того, что наоборот, ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» как участник эксперимента как раз таки нес не одинаковые расходы и имел не одинаковые экономические результаты с другими продавцами автомобилей (не участниками эксперимента.)

В обычном режиме своей деятельности ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» приобретая автомобили в ОАО « АВТОВАЗ» был бы свободен в выборе цены реализации, не нес бы затраты на сбор и передачу на утилизацию автомобилей утилизаторам, расходы на кредиты (чтобы закупить автомобиль по отпускной цене производителя, а реализовать со скидкой установленной государством) и др. Это при том, что субсидии перечислялись обществу несвоевременно, а по истечении полугода после реализации автомобиля.

Налогоплательщиком указывалось и налоговым органом не оспаривается тот факт, что размеры субсидий рассчитывались исходя из суммы скидок, предоставленных при продаже новых автотранспортных средств (п. 3 Правил), только определенной категории покупателей, которые сдали на утилизацию свои ВЭТС, соответствующие требованиям установленным Правилами.

При получении субсидий выделяемых торговым организациям из федерального бюджета и рамках проведения эксперимента по стимулированию приобретения новых автотранспортных средств взамен вышедших из эксплуатации и сдаваемых на утилизации), предусмотренного Постановлением правительства РФ №1194 от 31.12.2009, организации - автодилеры продавали автомобили со скидкой, а понесенные расходы от реализации автотранспортных средств со скидкой от цены, не превышающей рекомендованную производителем розничную, возмещались из федерального бюджета путем перечисления субсидий.

ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» получало субсидии из федерального бюджета, установленные Постановлением правительствам РФ, при соблюдении условий указанных в п.5 Правил.

Для получения субсидий торговая организация ежемесячно, не позднее 10 числа, в Министерство промышленности и торговли РФ представляла заявление о предоставлении субсидий в произвольной форме с приложением соответствующих документов.

В проверяемом периоде ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» при реализации новых автотранспортных средств выручка отражалась в книге продаж исходя из фактической цены товара, уплаченной на ОАО «АВТОВАЗ» то есть без учета скидки в 50 тыс. руб. Данное отражение выручки являлось неправильным, так как передаваемые покупателями денежные средства за новые автомобили по программе утилизации были за минусом 50 тыс. руб. от цены, установленной для розничной продажи производителем. Таким образом, налогоплательщик ошибочно и неправомерно увеличивал налогооблагаемую базу. Связано это было еще и с тем, что данный эксперимент был новшеством, никаких пояснений и разъяснений в начале эксперимента не было.

И только после первых поступлений денежных средств из Минпромторга стало понятно, что данные субсидии из федерального бюджета были предназначены на возмещение потерь в доходах и возмещение затрат торговых организаций по программе утилизации старых автомобилей, перечислялись они Минпромторгом без НДС, и включаться в налоговую базу по НДС не должны.

Согласно п.п.1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав. В связи с этим обычные операции по реализации автотранспортных средств подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с п.п.2 п.1 ст. 162 НК РФ налоговая база по налогу на добавленною стоимость увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Субсидии, получаемые ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» предоставлялись не на частичную оплату автотранспортных средств для отдельных категорий граждан,

как указывает налоговый-.орган, а на возмещение потерь в доходах налогоплательщика. Поскольку иного из текста Правил не следует, то нет оснований считать субсидии суммами, полученными за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Согласно п.2 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров с учетом полученных субсидий и льгот, которые предоставляются отдельным потребителям в соответствии законодательством РФ и иными нормативными актами, (в данном случае в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 31 декабря 2009 года N 1194) налоговая база по НДС определяется как фактическая стоимость (цена) реализованных товаров.

Данная норма НК РФ корреспондируется с п. 13 ст. 40 настоящего Кодекса, в соответствии с которым при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемом ценам, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения применяются вышеуказанные цены.

Следует отметить, что законодатель Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесений изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" дополнил п. 2 ст. 154 НК РФ положением разъяснительного характера, согласно которому суммы субсидий, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, не учитываются при определении налоговой базы.

Так как налоговое законодательство не содержит определения понятия "субсидия", они применяются в силу п. 1 ст. 11 НК РФ в том значении, в каком эти понятия используются в других отраслях законодательства, а именно в бюджетном законодательстве.

В соответствии со ст. 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации (БК РФ) под субсидиями понимаются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации или юридическому лицу на безвозмездной и безвозвратной основах на осуществление определенных целевых расходов. Под субсидиями подразумеваются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов.

Суммы субсидий, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

Таким образом, фактическая цена реализации автомобилей - это цена, по которой производит оплату потребитель, имеющий право на скидку. Денежные средства, которые получало ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» из бюджета являются субсидиями, предоставляемыми на покрытие фактически полученных убытков, возникших в результате реализации автомобилей по регулируемым ценам определенной категории потребителей

Исходя из перечисленных норм законодательства суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы РФ в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

Поскольку как уже отмечалось в Налоговом кодексе понятие «субсидия» отсутствует, необходимо обратиться к ст.78 Бюджетного Кодекса РФ из п.1 которой следует, что « субсидии - это направление бюджетных денежных средств юридическим лицам ((за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров (работ, ycлуг) предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе с целью возмещения затрат или недополучения доходов в связи с производством (реализацией) товаров(работ, услуг).

А значит выводы налогового органа о том, что в налоговую базу по НДС не включаются только те субсидии, которые покрывают убытки налогоплательщика не состоятельны.

Факт отсутствия затрат Общества или получения доходов в полном размере в связи с участием в эксперименте не установлен, нарушение порядка предоставления субсидий не доказано.

В соответствии с п.2 ст. 154 для не включения сумм, полученных из бюджета, в налоговую базу по НДС должны выполняться следующие условия:

- эти суммы должны быть субсидиями, представляемые бюджетами различного уровня

-эти суммы должны предоставляться налогоплательщику в связи с применением государственных регулируемых цен или в связи с предоставлением льгот отдельным потребителям в соответствии с законодательством.

Таким образом, исходя из совокупного анализа положений налогового и бюджетного законодательства следует, что субсидии, предоставляемые налогоплательщику вследствие применения им государственных регулируемых цен или предоставления льгот отдельным потребителям в соответствии с законодательством, не должны включаться в налоговую базу по НДС независимо от того, выданы эти субсидии для компенсации убытков либо для возмещения выпадающих доходов.

Такой вывод находит свое подтверждение и в обширной арбитражной практике, согласно которой с внесением Законом №119 -ФЗ дополнения в п.2ст.154 НК РФ получатели бюджетных средств не учитывают данные средства при исчислении НДС независимо) от назначения бюджетных средств - покрытия фактически полученных убытков или разницы между отпускной и регулируемой государством ценой.

Согласно ч.2ст. 15 ГК РФ под убытками понимаются в том числе неполученные (выпадающие) доходы, которые лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота. Таким образом-, доходы, которые ООО «Инкомсервис - Магнитогорск» недополучила вследствие предоставления скидок отдельной категории граждан и применения регулируемых цен именно для этой категории потребителей, как раз и составляют убытки налогоплательщика в смысле ст. 15 ГК РФ.

Несостоятельным является и вывод налогового органа о том, что субсидии выделяемые ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» из федерального бюджета на возмещение (потерь в доходах при реализации новых автотранспортных средств в рамках эксперимента определенной категории потребителей по ценам со скидкой в минус 50 000 руб. от отпускных розничных цен производителя, следует рассматривать как суммы связанные с оплатой реализованных автотранспортных средств и поэтому как объект налогообложения, должны включаться в налогооблагаемую базу по НДС в порядке предусмотренном п.п.2п.1ст.162 НК РФ.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 08.02.2005 №11708/04 разъяснил, что из смысла подпункта 2п.1ст.162 НК РФ не следует обязанность налогоплательщика включать суммы субсидий в налогооблагаемую базу по НДС, так как такие средства нельзя расценивать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров(работ, услуг).

Принимая участие в эксперименте ООО « Инкомсервис-Магнитогорск» сначала приобретал автотранспортные средства у ОАО « АВТОВАЗ» и оплачивал их за счет собственных средств и средств кредитного транша (оплачивая при этом проценты банкам), неся также убытки с организацией по приему ВЭТС и сдачи их утилизатору, а также убытки, связанные с деятельностью в этом направлении, реализовывал эти транспортные средства категории граждан участвующих в эксперименте по отпускной цене производителя минус 50 000 руб. (скидки установленной государством) и только после этого, с большими задержками из бюджета перечислялись субсидии, что установлено и не отрицается налоговым органом (стр.7 акта).

В нашем случае имеет место предоставление ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» денежных средств в виде субсидий из федерального бюджета на безвозмездной и безвозвратной основе в связи с реализацией автотранспортных средств отдельной категории граждан со скидкой в рамках реализации социальной программы государства. Довод налогового органа о том, что полученные суммы субсидии не связаны с предоставлением льгот отдельным категориям потребителей, несостоятелен, поскольку предоставление гражданам скидки на приобретение новых автотранспортных средств взамен выбывших из эксплуатации и сдаваемых на утилизацию может рассматриваться в качестве льготы - как установленного законодательством материального преимущества в виде скидки в цене на приобретаемый товар, получаемого отдельными категориями граждан, (критерием определения категории граждан является наличие выбывших из эксплуатации и сданных на утилизацию автомобилей) при приобретении новых автомобилей.

В доказательство соответствия приведенным обязательным критериям, физическое лицо претендующее на скидку, получало свидетельство об утилизации ВЭТС, которое не является ни ценной бумагой, ни иным платежным средством, а документом, предоставляющим право воспользоваться определенной льготой. Кроме того, свидетельство не может быть использовано никаким другим лицом, кроме того, которое выполнило требования Закона и сдало в утилизацию ВЭТС, которым владело не менее года. Выданное свидетельство не удостоверяет состоявшегося факта купли-продажи утилизируемого автомобиля, поскольку транспортное средство не является имуществом, а выбывает из оборота. Таким образом, передача Обществу свидетельства, как документа, подтверждающего право на льготу, не является ни исполнением Обязательств по договору, ни оплатой в качестве погашения встречного денежного обязательства.

Такие бюджетные средства являются расходами бюджета. Следовательно, денежные средства, перечисленные из федерального бюджета, не имеют отношения к оплате реализованных автотранспортных средств, а направлены на возмещение убытков, связанных с организацией утилизации и реализации автотранспортных средств определенной -категории граждан по регулируемым ценам с учетом предоставляемых скидок.

Таким образом, оснований для включения спорных сумм в облагаемую НДС базу в соответствии с п.п.2п.1ст.162 НК РФ не имеется.

Несостоятельной является и ссылка налогового органа на Письмо Минфина РФ от 06.09.2007 №03-07-11/389, которое вынесено по вопросам налогообложения НДС и отражения на счетах бухгалтерского учета средств, полученных налогоплательщиками

Хотелось бы отметить, что предыдущие камеральные проверки проводимые налоговым органом (а именно за 1,2,3 кварталы 2010 года) основаны на одних и тех же материалах завершились признанием возмещение излишне уплаченных сумм НДС по субсидиям законными и обоснованными. При проверке уточненной декларации за 4 квартал 2010 года непонятно при одних и тех же условиях, даже приложения к акту датированные: ранее, так как являлись приложениями к предыдущим проверкам (распечатка карточки субконто представленная налогоплательщиком в сентябре 2013 года за 2 квартал 2010 года) мы видим совершенно противоположные выводы налогового органа. В налоговое законодательство изменения также не вносились.

Налогоплательщику (представителю), от которого налоговый инспектор хотел услышать пояснения, не направлялось уведомление о вызове (Приложение N 1 к Приказу ФНС: России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@).

07.02.2014 года проверяющий налоговый инспектор ФИО5 попросила главного бухгалтера ООО « Инкомсервис-Магнитогорск» ФИО2 в связи с тем, что приезжает проверка с УФНС РФ по Челябинской области пояснить хотя бы, что из себя представлял данный эксперимент и какой порядок работы в рамках данной программы, так как при предыдущих проверках пояснения от налогоплательщика не требовались, что является нарушением НК РФ.

Данное нарушение подтверждается тем, что повестка была вручена в тот же день, но после получения пояснений. Более того по повестке ФИО2 приглашалась якобы на 07.2014 года к 15час.30 мин., а опрос начат в 15час.15 мин. Правда допрос до настоящего времени не закончен и поэтому кочует из акта в акт.

Налоговым органом не учтено, что первоначально ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» налогооблагаемую базу по НДС формировал с учетом субсидий, что подтверждено предоставленными для камеральной проверки книгой продаж, счетами-фактурами и договорами купли-продажи автомобилей за 4 квартал 2010 года и НДС в бюджет уплачен.

Не принят во внимание налоговым органом тот факт, что в отношении ООО «Инкомсерви о-Магнитогорск» была проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 года по результатам которой нарушений при проверке правильности полноты и своевременности уплаты в бюджет НДС налоговым органом не установлено.

Таким образом, налоговый орган повторно обложил субсидии перечисленные в адрес ООО « Инкомсервис-Магнитогорск» НДС, что является недопустимым.

Учитывав изложенное, установлено, что денежные средства, получаемые налогоплательщиком из бюджета, не связаны с оплатой за реализованные автомобили как указывает налоговый орган, а направлены на покрытие убытков, возникших в результате применения предусмотренных законом льгот и возмещение упущенных доходов, а значит налогоплательщик правомерно определил налогооблагаемую базу, руководствуясь п. 2 ст. 154 НК РФ, исходя из государственных регулируемых цен реализации транспортных средств (что прямо указано в Постановлении).

Более того налоговым органом не учтено, что в силу пункта 1 статьи 154 Кодекса налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), а не как размер полученного дохода.

Также не учел налоговый орган, что Постановлением №1194 не предусмотрено наличие между финансирующим органом - Министерством промышленности и торговли России и получателем субсидии - налогоплательщиком встречных обязательств, которые должны быть прекращены оплатой, поскольку ни Минпромторг России, ни Российская Федерация в целом не связаны не связаны с налогоплательщиком гражданско-правовыми договорами.

В силу положений статьи 307 ГК РФ, оплата товара (работы, услуги) является способом исполнения гражданско-правового обязательства, в то время как финансирующий орган, представляя субсидию, осуществляет публично-правовые функции по управлению переданными ему средствами бюджетной системы РФ в рамках бюджетного законодательства и Постановления №1194.

Инспекцией не представлено доказательств того, что Общество, принимая участие в данном эксперименте, получало непосредственно от физических лиц денежные средства за реализованные автомобили.

Доводы, изложенные в заявлении, были предметом исследования налоговым органом при предыдущих рассмотрениях материалов камеральных проверок за 1.2.и 3 кварталы 2010 года, где им также давалась оценка налоговым органом в соответствии с действующим законодательством

На рассмотрении материалов камеральной проверки, которое состоялось 23.04.2014 года, налогоплательщик в течение 40 минут устно представлял свои доводы и возражения по акту со ссылками на нормативные документы. Однако доводы и возражения налогоплательщика не нашли своего отражения в протоколе рассмотрения материалов проверки о чем последним в протоколе сделано замечание.

С заявлением ООО «Инкомсервист Магнитогорск» инспекция не согласна по следующим основаниям:

В 2010 году в целях поддержки российской автомобильной промышленности проводится эксперимент по стимулированию приобретения новых автотранспортных средств взамен вышедших из эксплуатации и сдаваемых на утилизацию (статья 24 Федерального закона от 02.12.2009 №308-Ф3 «О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов», пункт 1 Постановления Правительства РФ от 31.12.2009 №1194), следовательно, довод заявителя о необоснованности вывода налогового органа о том, что цель эксперимента -поддержка автомобильной отрасли, а не предоставление льгот отдельной категории покупателей является несостоятельным.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2009 №1194 утверждены Правила предоставления за счет средств федерального бюджета субсидий на возмещение потерь в доходах торговых организаций при продаже новых автотранспортных средств российского производства со скидкой физическим лицам, сдавшим вышедшее из эксплуатации автотранспортное средство на утилизацию (далее - Правила). В пункте 1 Правил прямо предусмотрено предоставление субсидий на возмещение потерь в доходах торговых организаций. При получении субсидий, выделяемых торговым организациям из федерального бюджета в рамках проведения эксперимента по стимулированию приобретения новых автотранспортных средств взамен вышедших из эксплуатации и сдаваемых на утилизацию, предусмотренных Постановлением Правительством Российской Федерации от 31.12.2009 №1194, организации -автодилеры продавали автомобили со скидкой, а недополученные из-за предоставленной скидки доходы им возмещались из федерального бюджета путем перечисления субсидии.

Пунктом 2 Правил предусмотрено, что субсидии предоставляются торговым организациям ежеквартально в пределах бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств, утвержденных в установленном порядке Министерством промышленности и торговли Российской Федерации, на цели, указанные в пункте 1 Правил.

Размер субсидии рассчитывается исходя из суммы скидок, предоставленных при продаже новых автотранспортных средств за отчетный период (пункт 3 Правил).

Субсидии предоставляются российским торговым организациям, осуществляющим продажу новых автотранспортных средств на основании договоров с производителями новых автотранспортных средств автотранспортных средств, указанными в перечне, утвержденном. Министерством промышленности и торговли Российской Федерации, или с уполномоченными ими юридическими лицами (пункт 4 Правил).

Субсидии предоставляются российским торговым организациям при соблюдении ими условий, установленных пунктом 5 Правил.

Порядок проведения эксперимента по стимулированию приобретения новых автотранспортных средств взамен вышедших по эксплуатации и сдаваемых на утилизацию утвержден приказом Министерства промышленности и торговли Российской Федерации от 14.01.2010 N 8 (далее - Порядок).

Согласно пункту 2.9 указанного Порядка торговая Организация предоставляет скидку в размере 50 000 руб. от цены, не превышающей рекомендованную производителем розничную цену реализации, действующую на момент заключения договора купли-продажи, при продаже нового автотранспортного средства, находящегося в перечне моделей производителей новых автотранспортных средств российского производства, подлежащих продаже со скидкой в рамках эксперимента по стимулированию приобретения новых автотранспортных средств взамен вышедших из эксплуатации и сдаваемых на утилизацию.

Как указано выше, размер спорных субсидий рассчитывается исходя из суммы скидок, предоставленных при продаже новых автотранспортных средств за отчетный период.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. В связи с этим операции по реализации автотранспортных средств подлежат налогообложению налогом на добавленную-стоимость.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Положения подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ являются нормой прямого применения. Включение перечисляемых субсидий в налоговую базу по НДС по мере их перечисления следует из буквального толкования диспозиции подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, согласно которой налоговая база увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Получаемые торговыми организациями суммы субсидий, выделяемые из федерального бюджета на возмещение потерь в доходах торговых организаций при реализации в рамках указанного эксперимента новых автотранспортных средств российского производства со скидкой, следует рассматривать как суммы, связанные с оплатой реализованных автотранспортных средств.

В связи с этим, указанные суммы субсидий включаются в налоговую базу по НДС при их фактическом получении.

Согласно пункту 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров с учетом субсидий предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством РФ и иными нормативными актами (в данном случае в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2009 №1194), налоговая база по НДС определяется как фактическая стоимость (цена) реализованных товаров.

Однако, пункт 2 статьи 154 НК РФ применяется только в случае, если субсидии предоставляются на возмещение произведенных расходов (понесенных убытков). В данном случае, субсидия представляет собой частичную оплату проданного товара, поэтому суммы субсидий включаются в налоговую базу по НДС на дату их получения на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.

В данном случае речь не идет о предоставлении льгот, которыми являются преимущества для определенной категории граждан. Заявитель не отрицает, что покупатели по программе утилизации - обычные покупатели автомобилей, при этом цель эксперимента - поддержка автомобильной отрасли, а не предоставление льгот отдельным покупателям. Дилеры - участники эксперимента не должны в целях налогообложения находиться в привилегированном положении по сравнению с другими продавцами автомобилей, в противном случае, нарушается принцип равенства налогового бремени между налогоплательщиками: одинаковые экономические результаты деятельности организации должны влечь одинаковое налоговое бремя.

При ином подходе нарушается принцип нейтральности и равенства налогообложения. К однородным с экономической точки зрения отношениям при отсутствии специальных указаний в налоговом законодательстве должны применяться единые налоговые последствия.

В данном случае субсидии были выделены не в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.03.1995 №239 «О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)» утверждены перечни товаров (услуг), вопросы ценообразования которых находятся в компетенции государственных органов исполнительной власти.

Устанавливая свои цены на определенную продукцию (работы, услуги), государство предоставляет предприятиям и организациям, их производящим, компенсацию в виде субсидий на покрытие убытков от реализации, на покрытие расходов в связи с приобретением сырья, материалов (работ, услуг). Убытки возникают из-за межценовой разницы, поскольку государственные цены ниже рыночных.

В данном случае, указывать на применение цен, которые устанавливает государство, невозможно, так как вид деятельности Общества не относится ни к одному виду группы продукций (работ, услуг), в отношении которых применимы вопросы государственного ценообразования.

Субсидии на возмещение выпадающих доходов от реализации новых автомобилей со скидкой связаны с оплатой реализованных товаров, поэтому как объект налогообложения облагаются НДС в порядке, предусмотренном подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, то есть при их фактическом получении.

Кроме того, в Определении Конституционного Суда РФ от 01.11.2007 №719-0-0 подчеркивается, что в тех случаях, когда законодатель имеет намерение вывести из-под налогообложения те или иные субъекты либо объекты, он прямо на это указывает, то есть не основанная на нормах законодательства трактовка тех случаев, когда объект не подлежит налогообложению, не допускается.

На основании изложенного, Инспекцией правомерно по результатам проведенной камеральной налоговой проверки при определении налоговой базы по НДС за 4 квартал 2010 года учтены суммы полученной субсидии в размере 20 700 000,0 руб. и исчислен НДС к уплате в бюджет в сумме 961 737,0 руб., сумма НДС, подлежащая к возврату из бюджета, уменьшена на 2 195 890,0 руб. правомерно.

Относительно довода заявителя о том, что Протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 23.04.2014 не соответствует форме, рекомендуемой ФНС РФ, поясняем следующее.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласие с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям (пункт 6 статьи 100 НК РФ).

Иных ограничений по срокам представления письменных возражений законодательство РФ не содержит.

Представитель организации вправе участвовать в рассмотрении материалов налоговой проверки (пункт 2 статьи 101 НК РФ). При этом письменные возражения могут представляться до даты рассмотрения материалов проверки включительно (пункт 7 Рекомендаций о порядке организации работы налоговых органов, направленных письмом ФНС России от 07.08.2013 №СА-4-9/14460. Следовательно, налогоплательщик (его представитель) вправе представить письменные возражения на акт налоговой проверки непосредственно в день рассмотрения материалов проверки.

Отсутствие письменных возражений не лишает организацию (ее представителя) права давать устные пояснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 НК РФ)

Инспекция считает необоснованным довод заявителя о незаконности решения УФНС России по Челябинской области, поскольку в соответствии с ч. 1 ст. 4 АПК РФ, заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов. Порядок рассмотрения дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия), в том числе государственных органов, определен главой 24 раздела III АПК РФ. Согласно ч. 1 ст. 198 АПК РФ организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. Пленум Верховного Суда и Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 01 .07.1996г. № 6/8 указал, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного правового акта государственного органа, недействительным являются одновременно как его несоответствие закону, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.

Пунктом 3 ч. 1 ст. 199 АПК РФ установлено, что в заявлении о признании ненормативного правового акта недействительным, в том числе должны быть указаны права и законные интересы, которые, по мнению заявителя, нарушаются оспариваемым актом. При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов арбитражный суд в судебном заседании в силу ч. 4 ст. 200 АПК РФ осуществляет проверку оспариваемого акта или отдельных его положений и устанавливает их соответствие закону, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В данном случае, решение от 25.06.2014г. № 16-07/001936 принято УФНС России по Челябинской области по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика на решения Межрайонной ИФНС России № 17 по Челябинской области от 23.04.2014 № 265, № 102. Именно указанные решения Инспекции является по своей правовой природе самостоятельным ненормативным правовым актом, в соответствии с которым на налогоплательщика возложены определенные обязанности. УФНС России по Челябинской области, вынося решение по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика, не изменяет правового статуса решения Инспекции, не нарушает права и законные интересы общества, не возлагает дополнительных обязанностей и не создает иных препятствий для осуществления предпринимательской деятельности.

По мнению Управления ФНС по Челябинской области, оно неправомерно привлечено в качестве ответчика по делу (т. 2 л.д. 80-81).

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив доказательства, представленные в материалах дела, суд считает, что при разрешении спора следует руководствоваться следующим:

Статьей 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - Бюджетный кодекс) предусмотрено предоставление субсидий юридическим лицам (в том числе коммерческим организациям) на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 78 Бюджетного кодекса предоставление субсидий из бюджета субъекта Российской Федерации и бюджетов территориальных государственных внебюджетных фондов производится в случаях и порядке, предусмотренных законом субъекта Российской Федерации о бюджете субъекта Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации о бюджетах территориальных государственных внебюджетных фондов и принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2009г. № 1194 утверждены Правила предоставления за счет средств федерального бюджета субсидий на возмещение потерь в доходах торговых организаций при продаже новых автотранспортных средств российского производства со скидкой физическим лицам, сдавшим вышедшее из эксплуатации автотранспортное средство на утилизацию.

Как следует из п.п. 1,2 Правил, настоящие Правила устанавливают порядок и условия предоставления за счет средств федерального бюджета субсидий на возмещение потерь в доходах торговых организаций при продаже новых автотранспортных средств российского производства, полная масса которых не превышает 3,5 тонны, со скидкой в размере 50 тыс. рублей физическим лицам, сдавшим на утилизацию в 2010 - 2011 годах вышедшее из эксплуатации автотранспортное средство, полная масса которого не превышает 3,5 тонны и возраст которого составляет более 10 лет.

Субсидии предоставляются торговым организациям ежеквартально в пределах бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств, утвержденных в установленном порядке Министерству промышленности и торговли Российской Федерации на цели, указанные в пункте 1 настоящих Правил.

Таким образом, соответствующие субсидии предоставляются не на оплату товаров (работ, услуг), реализуемых отдельным категориям граждан, как утверждает налоговая инспекция, а на возмещение потерь в доходах торговых организаций. Поскольку иного из текста Правил не следует, нет оснований считать субсидии суммами, полученными за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (п.п 2 п.1 ст. 162 НК РФ).

Пунктом 2 ст.154 НК РФ, установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. Суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

Иными словами, федеральным бюджетом рассматриваемые денежные средства направлялись на покрытие убытков, фактически полученных торговой организацией в связи с проведением государством вышеуказанного эксперимента.

Таким образом, при разрешении настоящего спора надлежит руководствоваться положениями п. 2 ст.154 Кодекса; спорные суммы не подлежат включению в налогооблагаемую базу по НДС как направляемые бюджетом в связи с применением налогоплательщиком льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством.

Иной подход, при котором бы спорные суммы включались базу, облагаемую НДС, с неизбежностью влечет неполное покрытие потерь торговой организации от деятельности в рамках вышеуказанного эксперимента, инициированного государством.

В п. 2 ст. 154 Кодекса установлено правило, согласно которому не подлежат обложению НДС суммы субсидий, полученных в связи с потерями от реализации товаров (работ, услуг) при предоставлении льгот отдельным категориям покупателей. При этом цель (экономическая, политическая или социальная), которую преследуют государство и законодатель в каждом конкретном случае при наделении таких граждан правами на льготы или скидки, не носит определяющего характера.

Поскольку представленная уточненная декларация отразила налоговую базу как стоимость реализованных автомобилей, исчисленную исходя из фактических цен их реализации гражданам, без учета представленных субсидий, у налогового органа не имелось оснований для уменьшения суммы налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, подлежащей возмещению из бюджета в размере 2195890 руб. и доначисления к уплате в бюджет суммы излишне возмещенного налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в сумме 961737руб. и пени в сумме 107145,50 руб.

Учитывая изложенное, требования заявителя в части признания недействительными решений МРИ ФНС РФ № 17 по Челябинской области № 265 от 23.04.2014 года об отказе в возмещении в полном объеме заявленной суммы НДС в размере 2195890 руб.; № 102 от 23.04.2014 года об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежат удовлетворению.

Довод заявителя о том, что протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 23.04.2014 не соответствует форме, рекомендуемой ФНС РФ, не затрагивает существа спора, и не является, по смыслу п.14 ст.101 НК РФ, нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки или иными нарушениями процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Заявителем также оспаривается решение УФНС РФ по Челябинской области от 25.06.2014 года №16-07/001936. Указанным решением апелляционная жалоба ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» оставлена без удовлетворения, а решения инспекции без изменения.

Заявителем приведены те же основания к признанию недействительным решения Управления, что и при оспаривании решений инспекции.

Согласно п.75 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Оспариваемое решение управления приведенным основаниям не соответствует, не порождает иных правовых последствий, нежели решения инспекции, следовательно, не может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде.

В удовлетворении требования о признании недействительным решения Управления от 25.06.2014 года №16-07/001936 следует отказать.

При подаче искового заявления заявителем была уплачена государственная пошлина в сумме 4000 руб. по платежному поручению № 3796 от 14.07.2014

Согласно п.1 ст.110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167–168, 199 – 201, 324, 327 АПК РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Требования ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 17 по Челябинской области № 265 от 23.04.2014, решение № 102 от23.04.2013.

Отказать в удовлетворении требования о признании недействительным решения УФНС РФ по Челябинской области от 25.06.2014 года №16-07/001936

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 17 по Челябинской области в пользу ООО «Инкомсервис-Магнитогорск» сумму государственной пошлины в размере 4000 руб., уплаченной по платежному поручению № 3796 от 14.07.2014.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение.

Судья С.Б.Каюров

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной жалобы можно получить на интернет-сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда www.18aas.arbitr.ru