Гражданский кодекс часть 1

Межрайонной Инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области проведена выездная налоговая проверка Открытого Акционерного Общества «Уфалейникель» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет всех налогов и сборов, а так же по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период 2009-2011 г.г.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (акт проверки № 2 от 04.02.14 г.) вынесено решение № 2 от 11.03.2014 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного:

-п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 266 243,60 руб. за неполную уплату НДПИ за февраль-декабрь 2011 года (в т. ч. Уфалей 43 893 руб., ФИО3 222 350,60 руб.);

-п.4 ст. 114 НК РФ в виде увеличения штрафа на 100 процентов по обстоятельствам, отягчающим ответственность, предусмотренным п.2 ст. 112 в общем размере 136 751,80 руб. (в т. ч. Уфалей 21 849,40 руб., ФИО3 114 902,40 руб.);

-п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 114 000 руб. за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в кол-ве 570 шт.

-доначислен налог на добычу полезных ископаемых за февраль 2009 года - декабрь 2011 года в размере 4 160 829 руб., начислены соответствующие пени за несвоевременную уплату НДПИ в сумме 341 597,20 руб.

- предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2009 г. и за 2011 г. в сумме 8 511214 руб. и 185 412 руб. соответственно; увеличить убыток по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 4 381 694 руб.;

ОАО «Уфалейникель» с вышеуказанным Решением в части уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2009г. и за 2011г., увеличения убытка по налогу на прибыль за 2010г.; доначислений налога, штрафов и пеней, отказа в уменьшении НДПИ, за исключением доначисленного налога на добычу полезных ископаемых в размере 20216 рублей (в т. ч. В.Уфалей 4614руб., ФИО3 15602руб.) за неполную уплату НДПИ за февраль 2009г., причитающихся штрафов и пеней, не согласилось, обжаловав решение в УФНС по Челябинской области.

Управлением ФНС России по Челябинской области принято Решение № 16-07/001917 от 23.06.14 г., которым жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с выводами налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд Челябинской области с требованием признать незаконным и отменить Решение №2 от 11.03.2014г. Межрайонной ИФНС России по Челябинской области о привлечении ОАО «Уфалейникель» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части (с учетом уточнений):

-доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 4 140 613 руб., и начисления соответствующих сумм пени;

-завышения суммы налогооблагаемой базы за 2009, 2010, 201 1 годы при расчете налога на добычу полезных ископаемых на расходы по доставке (погрузке) добытого полезного ископаемого в размере 14857476 py6., 28896905 руб., 33823171 руб. соответственно, а также начисления завышенных соответствующих сумм пени и штрафа;

-завышения суммы налогооблагаемой базы за 2009 год при расчете налога на добычу полезных ископаемых на расходы по НДПИ, уплаченному в предыдущих периодах, в размере 23314445 руб., а также начисления завышенных соответствующих сумм пени и штрафа;

-уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2009 г. в сумме 8 511 214 руб. и за 2011 г. в сумме 185 412 руб_.;

-увеличения убытка по налогу на прибыль за 2010 г, в сумме 4 381 694 руб.

-привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 114 000 руб.,

-привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 266 243,60 руб.,

-привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.2 ст. 112. п. 4 ст. 114 НК РФ в виде штрафа в сумме 136 751,80 руб.

Доводы в обоснование требований ОАО «Уфалейникель» приведены в заявлении и дополнении к нему (т. 1 л.д. 2-4, т. 16 л.д. 53-54, 81-94, т. 17 л.д. 1-2, 11, 21-23)

Налоговый орган с доводами налогоплательщика не согласен по основаниям, приведенным в отзыве и дополнениях к нему (т. 2 л.д. 357-373, т. 16 л.д. 1-2, 41-48, 95-96, 145-146, 167-169, 173-175, т. 17 л.д. 7-10, 17-20)

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив доказательства, представленные в материалах дела, суд считает, что при разрешении спора следует руководствоваться следующим:

1.1. Затраты на проживание в гостиницах работников общества на сумму 257 995 руб.

При проверке правильности и правомерности отражения в налоговом учете и отчетности нормированных расходов налоговым органом установлено, что ОАО «Уфалейникель» неправомерно списало в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2009-2011гг., затраты на проживание в гостиницах работников, услуги гостиничных комплексов (стоянка автомобилей) на основании пи. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль 2009-2011гг. на стоимость указанных расходов является неправомерным по следующим основаниям.

Для документального подтверждения включения в расходы, уменьшающих сумму доходов от реализации продукции (работ, услуг) в 2009-2011 гг. вышеуказанных затрат, налогоплательщиком представлены следующие документы:

-Авансовые отчеты подотчетных лиц ОАО «Уфалейникель»;

-Командировочные удостоверения;

-Счета, выставленные гостиничными комплексами за проживание (Форма № 3-Г);

-Контрольно - кассовые чеки.

-Расшифровки Дебета счета 25.1 «Общепроизводственные расходы» (в т.ч. по субсчетам) в корреспонденции со счетом 71.0 «Расчеты с подотчетными липами» за 2009- 2011гг.

-Расшифровки Дебета счета 26 «Общехозяйственные расходы» (в т.ч. по субсчетам) в корреспонденции со счетом 71.0 «Расчеты с подотчетными лицами» за 2009-2011гг.;

-Расшифровки Дебета счета 23 «Вспомогательные производства» (в т.ч. по субсчетам) в корреспонденции со счетом 71.0 «Расчеты с подотчетными лицами» за 2009-2011гг.

-Расшифровки Дебета счета 44 «Расходы на продажу» (в т.ч. по субсчетам) в корреспонденции со счетом 71.0 «Расчеты с подотчетными лицами» за 2009-2011 г.г.

- Главные книги за 2009-2011гг.

В ходе мероприятий налогового контроля установлено, что фактически вышеуказанные организации и индивидуальный предприниматель, от имени которых оформлены и предъявлены документы, на учете в налоговых органах в период 2009 - 2011 годы не состояли и не состоят, ИНН данным организациям и индивидуальному предпринимателю не присваивался, в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ) и Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей (ЕГРИП) не значатся.

При этом налоговый орган не оспаривает того, что данные расходы носят производственный характер (т.е. произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода) и являются обоснованными (экономически оправданными).

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам по налогу на прибыль организаций, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в том числе по найму жилого помещения.

В обоснование понесенных расходов по найму жилых помещений заявителем налоговому органу были представлены документы, подтверждающие направление работников в командировку и их нахождение в месте командировки, а также документы, подтверждающие внесение работниками денежных средств в счет оплаты проживания в гостиницах в месте командировки. Данные документы содержали все необходимые реквизиты, они подписаны работниками гостиниц, заверены печатями, в них указаны места нахождения гостиниц.

Исходя из обычаев делового оборота и специфики оказанных спорных услуг, идентификационный номер налогоплательщика наименование контрагента, его адрес становятся известными только после получения первичных документов по факту оказанной услуги.

Таким образом, работники заявителя не имели возможности проверить правоспособность организаций в момент оказания спорных услуг.

В свою очередь, в силу статьи 32 НК РФ обязанность выявления лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, без государственной регистрации их в качестве юридического лица, является обязанностью налоговых органов.

Налоговым органом не представлены доказательства, свидетельствующие о намеренном выборе заявителем несуществующих партнеров, и не доказано, что работникам заявителя не были оказаны соответствующие услуги.

Действия же работника по выбору места для ночлега или отдыха во время командировки, нельзя квалифицировать как действия самого налогоплательщика (работодателя) без должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента (предполагающих проверку правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, личности лица, выступающего от имени юридического лица, а также наличия у него соответствующих подтверждаемых документально полномочий на совершение юридически значимых действий).

1.2. В обоснование своей позиции по правомерности отнесения расходов по доставке автотранспортом руды на базисный склад и вскрыши в отвал по подразделению «Автоколонна Серовского рудника» к косвенным расходам, налогоплательщик ссылается на письмо ФНС от 24 февраля 2011 г. N КЕ-4-3/2952@. В данном письме разъясняется следующее:

Согласно пункту 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения.

При этом прямые расходы относятся к затратам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.

Таким образом, если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но не реализованным товарам, то, пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль.

Расходами на основании пункта 1 статьи 252 Кодекса признаются любые экономически обоснованные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Глава 25 Кодекса не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.

Однако из норм статей 252, 318, 319 Кодекса, следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

Более того, в статье 318 Кодекса отражена норма, предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые "...связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).".

Это означает, что механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

На основании изложенного, право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Такое полномочие может быть использовано налогоплательщиком в целях учета особенностей, характерных для разных отраслей промышленности.

Изложенная позиция поддерживается и правоприменительной практикой. Так, в Определении ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5306/10 отмечается: "...не основаны на законе доводы налогоплательщика о толковании инспекцией и судами положений статей 318 и 319 Кодекса, ограничивающем его самостоятельность в формировании учетной политики в части отнесения затрат к косвенным или прямым расходам. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Кодекс не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Кроме того, согласно пункту 1 статьи 319 Кодекса налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей".

По мнению налогового органа, налогоплательщиком неправомерно отнесены к косвенным расходам затраты по доставке автотранспортом руды на базисный склад и вскрыши, включающие в себя расходы по оплате труда персонала - водителей, ЕСН, взносы в фонды, начисление с заработной платы данных водителей, амортизационные отчисления автомобилей БелАЗ: поскольку вывоз руды на прирельсовый склад и вывоз вскрыши в отвалы в транспортной системе разработки месторождения являются частью технологического процесса и одним из этапов добычи полезного ископаемого, то понесенные в процессе транспортировки руды, вскрыши расходы должны быть учтены при расчете прямых затрат в соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ, как расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы ЕСН, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Четкого экономического обоснования включения затрат по доставке руды автотранспортом на прирельсовый склад и вскрыши в отвал в косвенные расходы налогоплательщиком не представлено. Исходя из технологического процесса, транспортировка руды и вскрыши, включается в процесс добычи полезного ископаемого.

Данные об объемах перевезенных вскрыши, руды отражены в Справке об объемах горной массы. Ведение данных справок установлены в Проекте производства маркшейдерских работ по добыче руды на Серовском месторождении от 2008 года.

Для работы в карьере привлекались Автосамосвалы БелАЗ грузоподъемностью 40 тонн:

-в 2009 году в количестве 22 самосвала;

-в 2010 году в количестве 19 самосвалов;

-в 2011 году в количестве 19 самосвалов.

Согласно плана развития горных работ, вышеуказанная техника и вышеуказанные работы применялись для работы в карьере (разработки месторождения).

Для вспомогательных работ в 2009-2011гг. привлекалась следующая техника:

-Гидравлический экскаватор Хитачи ЕХ -160 (обратная лопата 0,7мЗ) - 1 ед.;

-Гидравлический экскаватор Тагилец (обратная лопата 0,7мЗ) - 1 ед.;

-Автопогрузчик L-34.;

-Шлакоразбрасывающая машина на базе автосамосвала Белаз - 1 ед.;

-ФИО4 для поливки дорог на базе автосамосвала Белаз - 1 ед.

Вспомогательные работы ОАО «Уфалейиикель» на Серовском руднике описаны в планах развития горных работ на каждый год.

Кроме того, во вспомогательных работах (согласно плана развития горных работ) данные работы и применяемая техника не отражены, не поименован вывоз руды на прирельсовый склад, вывоз вскрыши в отвалы. В составе техники, привлеченной для вспомогательных работ, не указаны транспортные средства, осуществляющие вывоз руды на прирельсовый склад и вывоз вскрыши в отвалы.

В аналитическом учете Налогоплательщика затраты по основному производству подразделяются на расходы:

•по добыче (очистной выемке) руды;

•по горно-подготовительным и горно-капитальным работам, если эти работы ведутся в порядке основной деятельности.

Аналитический учет затрат на все виды горных работ по основному производству ведется по номенклатуре калькуляционных статей расходов.

В составе калькуляции себестоимости добычи полезных ископаемых включаются затраты по следующим производственным процессам, которые являются взаимосвязанными технологическими операциями, в т.ч. при открытых горных работах:

•бурение скважин;

•заряжание их взрывчатым веществом (ВВ);

•взрывание;

•погрузка отбитой горной массы на транспортные средства в забое;

•транспортировка ее до внутрикарьерного склада;

•перегрузка;

•транспортировка до приемного бункера (склада) обогатительной фабрики или отгрузочного склада на поверхности.

Складом на поверхности может служить также склад условно кондиционной продукции. При наличии циклично-поточной технологии транспортировка отбитой горной массы, содержащей полезное ископаемое, может осуществляться по следующей схеме:

-забой - приемный бункер дробильной установки в карьере;

-приемный бункер (склад) обогатительной фабрики.

При незначительной глубине карьеров весь объем добытого полезного ископаемого или часть его транспортируется на поверхность непосредственно из забоя.

В себестоимость добычи полезных ископаемых включаются также затраты по подготовке и обслуживанию основных производственных процессов, производимых непосредственно горнодобывающим предприятием (карьером, шахтой или рудником) или получаемых в виде услуг вспомогательных цехов (участков) со стороны. Отдельной статьей в себестоимость добычи полезных ископаемых включаются затраты па производство (погашение) горно-подготовительных работ.

В соответствии с учетной политикой ОАО «Уфалейиикель» исчисляет налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных первичных учетных документов, аналитических регистров бухгалтерского и налогового учета.

Согласно пункту 4.17 учетной политики на 2009, 2010 год, прямые расходы по определенным видам деятельности формируются в следующем составе:

1) по товарам собственного производства в составе:

- основного сырья и материалов, комплектующих и полуфабрикатов;

-амортизационных отчислений по основным средствам, используемым при производстве продукции;

-расходы на оплату труда, указанные в ст. 255 Налогового кодекса РФ, персонала, участвующего в процессе производства продукции;

-суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда.

2) по работам и услугам собственного производства в составе:

- основных материалов, комплектующих и полуфабрикатов,

- амортизационных отчислений по основным средствам, используемым привыполнении работ, оказании услуг,

- расходы на оплату труда, персонала, участвующего в процессе выполнения работ, оказания услуг,

- суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда.

В пункте 4.17. учетной политики на 2011 год, перечень прямых расходов оставлен без изменения, кроме «суммы единого социального налога, начисленного на указанныесуммы расходов на оплату труда». Данный пункт заменен на «суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование па случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, начисленные на указанные суммы расходов на оплату груда».

В приложении к учетной политике (далее - УП) организации для целей налогового учета на 2009г., 2010г., 2011г. представлена расшифровка прямых расходов:

-перечень видов основного сырья и материалов, стоимость которых относится к прямым расходам для расчета налога на прибыль (Приложение № 4 к УП);

-перечень персонала, участвующего в процессе производства продукции, оплата труда которого относится к прямым расходам /для расчета налога на прибыль (Приложение № 6 к УП);

-перечень объектов основных средств, амортизационные отчисления по которым относятся к прямым расходам для расчета налога на прибыль (Приложение № 5 к УП).

Согласно учетной политике ОАО «Уфалейникель» распределение расходов по горно-подготовительным работам и расходам, связанным с их проведением (бурение и взрыв горной массы), осуществляется на добычу и подготовленные запасы пропорционально объему горной массы.

Учет горно-вскрышных, горно-подготовительных работ и расходов, связанных с их проведением, осуществляется обособленно с применением счета 97 «расходы будущих периодов», субсчета «горно-вскрышные работы, подлежащие гашению в будущих периодах».

Затраты по горно-вскрышным работам, непосредственно связанные с добычей полезных ископаемых, в отчетном периоде отражаются на счете 20.1.4.1 «Горно-вскрышные работы Серовского рудника».

ОАО «Уфалейникель» капитализирует затраты на вскрышные работы, используя средний коэффициент вскрыши, рассчитанный на базе долгосрочной модели отработки месторождения согласно Плану развития горных работ.

Рассчитывается плановое и фактическое отношение объема пустой породы к тоннам товарной руды по каждому компоненту - этот коэффициент и является единицей измерения добычи,

В связи с уточнением остатков горной массы и балансовых запасов полезных ископаемых в проектных контурах карьеров по месторождениям, состоящим на балансе ОАО «Уфалейникель», в 2009-2011 годах устанавливался коэффициент вскрыши приказами ОАО «Уфалейникель» от 11.02.2009 № 40, от 31.12.2009 № 727, от 31.12.2010 № ЮН, согласно которым погашение стоимости горно-вскрышных работ -текущего месяца и будущих периодов осуществляется согласно справке горного отдела об объеме горновскрышных работ, подлежащих погашению в текущем месяце и будущих периодах.

ОАО «Уфалейникель» распределяет затраты по горно-вскрышным работам текущего месяца между прямыми и косвенными расходами (Налоговый регистр определение общей суммы расходов на ДНИ для расчета НДПИ за сентябрь 2011г., Сводная расшифровка по балансовому счету 23.1.4 (участок автоколонны Серовский рудник) за период с 01.09.2011 по 30.09.2011).

При учете затрат по добыче полезных ископаемых Обществом применяются Методические положения «По планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса», утвержденные Министерством промышленности, пауки и технологий Российской Федерации 03.12.2001.

Из пункта 2.12 Методических положений следует, что добычными считаются работы по извлечению недр и подъему на поверхность полезных ископаемых.

Согласно пункту 3.5 Методических положений добытым считается полезное ископаемое, отделенное от горного массива и поднятое из шахты на поверхность, а при открытых горных работах - отделение от рудного массива и вывезенное из карьера на поверхность и прошедшее первичную обработку. Под первичной обработкой твердых полезных ископаемых понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами техническими условиями качества, предусмотренные проектом ведения работ по добыче полезного ископаемого». Не засчитывается в объем добычи полезные ископаемые, находящиеся на внутрикарьерных складах, а также отбитые и замагазинированные или находящиеся в подземных бункерах и забоях, которые относятся к незавершенному производству.

Налогоплательщик, обосновывая правильность своих действий, указывает, на то, что Пунктом 2.2 Методических положений по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции предприятий металлургического комплекса, утв. Минпромэнерго России 20.10.2004, транспортные подразделения рудников отнесены к вспомогательным и обслуживающим подразделениям.

В силу пункта 2.8 «Методических положений по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции предприятий металлургического комплекса» утв. Минпромэнерго России 20.10.2004 (далее МП), следует учитывать раздельно следующие виды горных работ, осуществляемых Обществом:

-горно-подготовительные,

-добычные.

Пункт 17 РД 07-604-03 Инструкции по маркшейдерскому учету объемов горных пород при добыче полезных ископаемых открытым способом (Приложение 1.2.5) устанавливает, что балласт и снег, вывозимые из карьера вместе с горными породами, в объемы по вскрыше и добыче не включаются. Следовательно, расходы на перевозку балласта и снега необходимо учитывать в составе общецеховых расходов

В технологической схеме разработки месторождения, описанной Технико-экономическими обоснованиями разработки Серовского месторождения (Минцветмет СССР, 1976г, далее - ТЭО) (Приложение 1.2.6), указано, что «Характерной особенностью предлагаемого варианта транспортной системы разработки является перемещение отрабатываемых пород непосредственно в вырабатываемое пространство карьера, причем обе эти операции (транспортировка вскрыши и транспортировка руды) представляют собой единый технологический процесс».

Таким образом, учесть транспортные расходы прямым путем невозможно, поскольку:

•расходы на добычу руды, а значит и расходы по Автоколонне необходимо учитывать в разрезе трех объектов калькулирования - горно-вскрышные расходы, расходы на добычу, общецеховые расходы;

•транспортировка руды, вскрыши и прочих грузов (балласт и снег) составляют единый технологический процесс, который осуществляет единое подразделение - Автоколонна, а значит прямым путем отнести расходы по Автоколонне по объектам калькулирования невозможно и они подлежат распределению.

Вывод Общества подтвержден рекомендациями ТЭО по расчету себестоимости добычи, Так, в приложениях к ТЭО приводится рекомендуемая форма калькуляций себестоимости добычи руды и себестоимости вскрыши (Приложение 1.2.7), в каждую из которых по статье «внутрирудничное перемещение грузов» транспортные расходы включены исходя из стоимости перевозки 1 т.км. горных пород и объема перевозок руды и вскрыши соответственно. При этом составлена единая смета затрат по автотранспортным перевозкам руды и вскрыши, где определена себестоимость перевозки 1 т.км. горных пород. Т.е. ТЭО прямо предусмотрен косвенный способ учета транспортных расходов на перевозку руды и вскрышных пород в составе себестоимости.

Невозможность учета расходов прямым путем влечет необходимость определения способа распределения транспортных расходов.

Обществом применен способ распределения транспортных расходов, установленный п. 3.11 МП (Приложение 1.2.1): «если расходы на технологические перевозки нельзя прямо отнести на добычу руды и горно-подготовительные работы, то эти затраты распределяются по видам горных работ пропорционально объемам горной массы»;

Исходя из приведенного экономического обоснования, пунктами 4.17 и 5.7 учетной политики (Приложение 1.2.8) установлен, среди прочих, перечень прямых расходов Серовского рудника, остальные расходы отнесены к косвенным.

В соответствии с учетной политикой, расходы на содержание автоколонны распределяются на относящиеся:

-к горно-вскрышным,

-к добыче руды;

-к общепроизводственным расходам Серовского рудника.

Распределение транспортных расходов по объектам калькулирования отражено в соответствующей справке на основании:

сводной расшифровки по балансовому счету 23.1.4 (Участок автоколонны), справки о выполнении объемов автоперевозок на Серовском руднике справки об объёме горно-вскрышных работ (Приложение 1.2.9).

По мнению суда, совершая вывод о необходимости учтения расходов, понесенных в процессе транспортировки руды и вскрыши в Серовском Руднике, в части расходов на оплату труда, НСН, амортизации в составе прямых затрат, налоговым органом не учтено, что пункт 1 ст.318 НК РФ устанавливая, что расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые и косвенные, относит к прямым расходам материальные расходы, перечисленные в пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254. Транспортные услуги структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации отнесены к материальным расходам подпунктом 6 п.1 ст. 254 НК РФ, следовательно, они могут быть отнесены к косвенным расходам.

Налоговым органом не оспаривается, что налогоплательщик самостоятельно определил перечень прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепил его в учетной политике для целей налогообложения.

Также не оспаривается, что расходы, отнесенные налогоплательщиком к косвенным, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, следовательно, на основании пункта 1 статьи 252 Кодекса являются экономически обоснованными.

Критерием отнесения отдельных затрат, связанных с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам является отсутствие реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам. При этом механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.

Налоговый орган считает, что четкого экономического обоснования включения затрат по доставке руды автотранспортом на прирельсовый склад и вскрыши в отвал в косвенные расходы налогоплательщиком не представлено. Исходя из технологического процесса, транспортировка руды и вскрыши, включается в процесс добычи полезного ископаемого.

Однако, пункт 17 РД 07-604-03 Инструкции по маркшейдерскому учету объемов горных пород при добыче полезных ископаемых открытым способом устанавливает, что балласт и снег, вывозимые из карьера вместе с горными породами, в объемы по вскрыше и добыче не включаются. Между тем, данные грузы перевозятся тем же автотранспортом, что задействован при транспортировке руды и вскрыши, в процессе разработки рудника, т.е. технологического процесса.

При калькуляции себестоимости добычи руды и себестоимости вскрыши по статье «внутрирудничное перемещение грузов» транспортные расходы включены исходя из стоимости перевозки 1 т.км. горных пород и объема перевозок руды и вскрыши соответственно. При этом составлена единая смета затрат по автотранспортным перевозкам руды и вскрыши, где определена себестоимость перевозки 1 т.км. горных пород.

Указанные обстоятельства подтверждены допрошенной в качестве свидетеля ФИО5 (протокол допроса от 16.10.2013 № 561), работавшей в период с 2009 по 2011 годы в должности бухгалтера бюро учета производства ОАО «Уфалейникель», которая пояснила, что «Автоколонна Серовского рудника» занимается перевозкой руды, вскрыши и перевозкой разного груза. Затраты но «Автоколонна Серовского рудника» распределяются на счета 20.1.4.2 «Добыча руды», 20.1.4.1 «Горновскрышные работы Серовский рудник», 97.11 «Горновскрышные работы, подлежащие гашению в будущих периодах, ФИО3», 25 «Общепроизводственные расходы». На счет 25 относятся затраты по перевозке разного груза: перевозка снега, древесины, шлака. В 2011 году распределялось за минусом смеси нефтепродуктов и шины автомобильной б/у, которая отражалась по документам бюро основных средств и товарно-материальных ценностей. Затраты по данным счетам распределялись на основании перевезенных объемов горной массы, объемов перевезенного иного груза, отраженных в справках: «о выполнении объемов автоперевозок на Серовском руднике», предоставленных должностными лицами Серовского рудника за 2009-2011 годы; «об объеме горно-вскрышных работ по Серовскому руднику, подлежащих погашению» за 2009-2011 годы, составленных горным отделом на основании приказов «об установлении коэффициента вскрыши».

По мнению суда, поскольку технологические перевозки нельзя прямо отнести на добычу руды и горно-подготовительные работы, как непосредственно не относящихся к горно-вскрышным работам и добыче руды, расходы в данной части правомерно отнесены налогоплательщиком к косвенным расходам, исходя из перевезенных объемов иного груза и себестоимости перевозки 1 т.км. горных пород, как экономически обоснованных показателей.

Учитывая изложенное, выводы налогового органа озавышении убытка по налогу на прибыль за 2009 г. в сумме 8 511 214 руб. и за 2011 г. в сумме 185 412 руб_.; а также занижении убытка по налогу на прибыль за 2010 г, в сумме 4 381 694 руб. необоснованны.

2. по налогу на добычу полезных ископаемых

2.1 Оспариваемым решением установлено занижение расчетной стоимости добытых полезных ископаемых в результате неправомерного перераспределения прямых и косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым, в результате чего доначислен налог на добычу полезных ископаемых в сумме 4 140 613 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 341 597,20 руб.;

Основанием для принятия такого решения послужили выводы Инспекции о нарушении налогоплательщиком норм п.4 ст. 340, п.2 ст. 338 НК РФ.

Согласно п.4 ст. 340. расчетная стоимость ДПИ определена Обществом на основании данных налогового учета, в соответствии с тем же порядком признания доходов и расходов, который он применил для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Косвенные расходы, относящиеся к добытым ПИ, полностью включены в расчетную стоимость добытых ПИ за соответствующий налоговый период. Косвенные расходы, связанные с добычей ПИ (т.е. общехозяйственные) распределены между затратами на добычу ПИ и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче ПИ. в общей сумме прямых расходов.

Доначисление НДПИ налоговый орган осуществляет в результате перерасчета произведенного Обществом распределения связанных с добычей (общехозяйственных расходов). Перерасчет заключается в увеличении доли прямых расходов, относящихся к добыче ПИ в общей доле прямых расходов Общества за счет включения расходов по Автоколонне в состав прямых расходов, относящихся к добыче ПИ:

Оценка стоимости добытых полезных ископаемых на ОАО «Уфалейникель» определяется согласно учетной политики организации и пп.2 п.1 ст.340 НК РФ, исходя из сложившихся за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

В соответствии с п.4 ст. 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в пп.З п.1 ст. 340 НК РФ, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 НК РФ и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии со ст. 340 НК РФ.

Согласно пункту 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 статьи 339 НК РФ, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

Поскольку налогоплательщиком расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определена в соответствии с тем же порядком признания доходов и расходов, применяемым для определения базы по налогу на прибыль, нарушение сводится к неправомерному отнесению на косвенные расходы, связанные с производством и реализацией, затрат по доставке автотранспортом руды на базисный склад и вскрыши в отвал.

Таким образом, обстоятельства по данному эпизоду аналогичны, обстоятельствам, приведенным в п.1.2.(по налогу на прибыль. см.выше). Соответственно, к обстоятельствам перераспределения прямых и косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым, применимы выводы суда в отношении перераспределения прямых и косвенных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.(см. выше)

Учитывая изложенное, доначисление налога на добычу полезных ископаемых в сумме 4 140 613 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 341 597,20 руб. неправомерно.

Общество привлечено к ответственности за неуплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 4 140 613 руб., в виде штрафа:

п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% (266 243.60 руб.) от неуплаченной суммы налога;

п.4 ст.114 НК РФ при наличии обстоятельств, предусмотренных п.2 ст. 112, - увеличение штрафа на 100 процентов (136 751,80руб.).

Оспаривая данные штрафы, налогоплательщик указывает, на то, что налоговый орган в оспариваемом решении ограничивается лишь формальной констатацией факта неполной уплаты перечисленных налогов, не выявляя обстоятельства, определяющие наличие-отсутствие вины налогоплательщика.

Фактически в решении отсутствует какое-либо указание на установление самой вины, ее форм.

Кроме того, налоговым органом при вынесении решения не были учтены смягчающие обстоятельства.

Суд, отмечая недействительность начисления штрафа в силу признания неправомерным начисления суммы налога, послужившей основой для исчисления штрафа, тем не менее, не согласен с позицией налогоплательщика, поскольку описание нарушения и его квалификация приведена на стр.61 решения (т.9 л.д. 61):

Таким образом, уполномоченное лицо ОАО «Уфалейникель» должно было и могло обеспечить исполнение организацией обязанности налогоплательщика по правильности исчисления, полноте и своевременности уплаты в бюджет НДПИ за проверяемый период, осознавать противоправный характер своего деяния.

На основании указанных норм права данное лицо имело возможность и было обязано обеспечить исполнение налогоплательщиком обязанности, установленной пп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ, а именно обязанности по правильному исчислению налога на добычу полезных ископаемых и осознавать противоправных характер своего бездействия.

Следовательно. ОАО «Уфалейникель», выступая в качестве налогоплательщика по НДПИ, виновно совершено занижение налоговой базы по НДПИ. В нарушение обязанностей. Установленных НК РФ.

Совершенное налогоплательщиком налоговое правонарушение, квалифицируется как неполная уплата сумм налога на добычу полезных ископаемых в результате занижения налоговой базы, ответственность за которое предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ, что влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

В отношении применения повторности, налоговым органом в п.4 на стр.67-68 (т. 9. л.д. 67-68) решения указано:

По итогам выездной налоговой проверки Налогоплательщика 16.06.2010 Инспекцией было вынесено Решение № 17 о привлечении к ответственности, которое было утверждено решением Управления ФНС России по Челябинской области от 04.08.2010 № 16-07/002576.

Решением Арбитражного суда от 18.11.2010 но делу № А76-16435/2010-39-427 признано недействительным решение Межрайонной ИФЫС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Челябинской области от 16.06.2010, в части привлечения к налоговой ответственности по:

-п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДС: в сумме 30 804 995 руб., п.1 ст.122 НК РФ в сумме 7 281 701 руб.,

-по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 32 714 310,40 руб.,

-по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДПИ в сумме 9 828 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДПИ 3 445, 60 руб.,

-по ст. 123 НК РФ по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДФЛ в сумме 5 129,60 руб.,

- в части предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 154 030 297 руб.. соответствующие недоимке пени, как несоответствующее нормам Налогового Кодекса РФ.

Решение Арбитражного суда по делу № А76-16435/2010 Постановлением № 18AII-13248/2010 Восемнадцатого арбитражного суда от 17.03.2011 оставлено без изменения.

Решение Арбитражного суда Челябинской области от 18.11.2010 по делу № А76-16435/2010 и Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2011 Постановлением от 04.07.2011 № Ф09-3429/11 Федерального арбитражного суда Уральского округа оставлено без изменения.

Следовательно, решение Инспекции признано правомерным в части привлечения Налогоплательщика к ответственности, предусмотренной:

-п.1.ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы в сумме 8 178 578 руб.;

-по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДПИ в результате занижения налоговой базы в сумме 2 457 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДПИ в сумме 861 руб.

Таким образом, решение Инспекции № 17 от 16.06.2010 в неотмененной части вступило в силу 04.08.2010.

В соответствии с п. 2 ст. 112 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность. Признается совершение налогового правонарушения лицом. Ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.

В соответствии с п. 4 ст. 114 НК РФ при наличии обстоятельства, предусмотренного п. 2 ст. 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.

По НДПИ имеются основания для применения отягчающих ответственность обстоятельств за нарушения по ст. 122 НК РФ, совершенные с 05.08.2010 по 04.08.2011.

Смягчающих ответственность обстоятельств самостоятельно налоговым органом не выявлено, налогоплательщиком не заявлено.

2.2. Налоговым органом не приняты возражения Общества:

а)в части исключения из стоимости добытых ПИ расходов на их отгрузку с прирельсового склада и формирование железнодорожных маршрутов на том основании, что указанные расходы являются одним из этапов разработки месторождения.

б) в части исключения из состава косвенных расходов сумм НДПИ, подлежащих уплате в 2009 году на том основании, что последний срок подачи заявления о возврате суммы излишне уплаченного налога за 2009 год истек 25.01.13г. в соответствии со ст.78 Кодекса.

По пункту а):

По мнению налогоплательщика, налоговый орган не учитывает, что в отношении спорных расходов п. 2 и пп.1 п.4 ст.340 НК РФ установлена императивная норма о том, что в целях расчета НДПИ расходы по перевозке добытого ПИ от склада готовой продукции до пункта отгрузки потребителю или на переработку в стоимость добытого ПИ не включаются.

В соответствии с п.7 ст.339 НК РФ, полный цикл по добыче полезного ископаемого завершается определением количества фактически добытого полезного ископаемого.

Количество добытой руды определяется на основании взвешивания автосамосвалов Белаз, транспортирующих руду на прирельсовый склад. Этот факт установлен ИФНС и зафиксирован в Решении (стр.24). Геологом Серовского рудника ежедневно заполняется журнал «Добыча руды» (Приложение 2.2.1).

Количество отгруженной для дальнейшей переработки руды определяется взвешиванием каждого погруженного вагона на железнодорожных весах, что так же зафиксировано в Решении ИФНС. На основании железнодорожных накладных мастер ОТК составляет сертификаты на отгруженные маршруты.

Мастером ОТК на основании журнала добычи руды и сертификатов по отгрузке ежемесячно составляется Справка об отгрузке и добыче руды.

На основании Справок о добыче и отгрузке начальником ОТК ежемесячно составляется Справка о движении руды и флюсов

Перечисленные документы явно свидетельствуют, что количество добытой и отгруженной руды за отчетный период - разные величины.

Кроме того, проектом реконструкции Серовского рудника установлено, что: «руда, не отвечающая техническим условиям Уфалейского и Режевского никелевых заводов, транспортируется на промежуточные склады». Таким образом, не вся добытая руда вообще подлежит отгрузке в отчетном периоде, тем не менее, она включается в количество добытого ПИ, за которое Обществом уплачивается налог. Так, в 1998-1999 гг., добытая на Серовском месторождении высокомагнезиальная руда накапливалась в спецотвалах, но платежи за недра осуществлялись за все количество добытого ПИ. Данный факт установлен выездной налоговой проверкой за 2006 год.

Следовательно, полный цикл добычи завершается в момент передачи руды на прирельсовый склад. То же самое следует из протокола допроса главного геолога ОАО «Уфалейникель» ФИО6: «...Процесс добычи полезного ископаемого на Серовском месторождении заканчивается на рудном (прирельсовом) складе. Добытым полезным ископаемым является руда, доставленная на рудный склад» (стр.25 Решения).

Таким образом, расходы по отгрузке полезного ископаемого на переработку соответствуют смыслу нормы статьи 340 НК РФ и не должны учитываться в стоимости добытого ПИ.

Налоговый орган не согласен с доводами налогоплательщика, указывая, что указанные суммы самостоятельно включены налогоплательщиком в расходы, формирующие стоимость добытого ПИ.

Обществом расходы на погрузку и формирование железнодорожных маршрутов учтены на 25 счете, отнесены к косвенным расходам, относящимся к добытым полезным ископаемым, и включены в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых.

Согласно п.5.7 раздела «Порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы по НДПИ» учетной политике организации все расходы, отнесенные на Дебет счета 20 Кредит Счета 25 согласно учетной политике организации, относятся к косвенным расходам, относящимся к добытым полезным ископаемым.

Таким образом, данные расходы правомерно отнесены Налогоплательщиком к косвенным расходам, относящимся к добытым полезным ископаемым.

В ходе проведения проверки налогоплательщиком не были представлены какие-либо пояснения, возражения, уточнения относительно ошибочного отнесения данных расходов при формировании стоимости добытого полезного ископаемого.

Данные расходы в документации не были выделены отдельно, а являлись составной частью расходов по налогу на добычу полезных ископаемых.

Таким образом, у Инспекции не было оснований для исключения данных расходов при расчете НДПИ.

Президиумом ВАС РФ в Постановлениях N 11715/09 от 08.12.2009 и N 5292/11 от 08.11.2011 указано, что при исчислении налога на добычу полезных ископаемых указанные расходы не могут учитываться в налоговой базе как денежные средства, подлежащие уплате в бюджет в целях исполнения публично-правовой обязанности по этому же налогу.

Однако, в 2009 году Обществом суммы НДПИ, подлежащие уплате в бюджет в текущем периоде учтены в составе косвенных расходов и закреплены в Приложении № 7 к Учетной политике организации.

Согласно п.7 ст.78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

В 2010 -2011гг. Обществом также были учтены в составе косвенных расходов суммы НДПИ, подлежащие уплате в бюджет в текущем периоде. Однако, данные расходы были исключены из косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым и предоставлены уточненные налоговые декларации по НДПИ с уточнением налоговых обязательств.

За 2009 год Обществом не предоставлялись уточненные налоговые декларации и заявления о возврате излишне уплаченного налога.

Общество самостоятельно могло исключить учтенные в составе косвенных расходов суммы НДПИ в 2009 году и предоставить уточненные налоговые декларации до истечения трехлетнего срока со дня уплаты налога.

При исключении учтенных в составе косвенных расходов сумм НДПИ, подлежащих уплате в бюджет в текущем периоде возникает сумма излишне уплаченного налога.

Согласно п.1 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

На основании п.4 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.

Сроки уплаты Суммы налога на добычу полезных ископаемых за 2009 год:

За январь 2009 г. - 25.02.2009г.

За февраль 2009г. - 25.03.2009г.

За март 2009 г. - 27.04.2009г.

За апрель 2009г. - 25.05.2009г.

За май 2009 г. - 25.06.2009г.

За июнь 2009г. - 27.07.2009г.

За июль 2009г. - 25.08.2009г.

За август 2009г. - 25.09.2009г.

За сентябрь 2009г. -26.10.2009г.

За октябрь 2009г. - 25.11.2009г.

За ноябрь 2009г. - 25.12.2009г.

За декабрь 2009г. -25.01.2010г.

Последний срок подачи Заявления о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога за 2009г. истек 25.01.2013г.

В отношении данного эпизода, по мнению суда, следует руководствоваться следующим:

Согласно пункту 4 статьи 89 Кодекса предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Содержание данных решений регламентировано в пункте 8 статьи 101 Кодекса.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В решении указываются размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.

На основании вступившего в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 Кодекса).

В силу указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.

Указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Как указано в п. 1 ст. 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Соответственно, по общему правилу, корректировка выявленных ошибок при исчислении налоговой базы проводится в том периоде, в котором совершены ошибки.

По смыслу п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Кодекса при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика. При определении действительной обязанности по уплате налогов инспекция должна учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

Однако, налоговым органом в ходе проверки не выявлено нарушения налогового законодательства в виде завышения налоговой базы по НДПИ за 2009, 2010, 2011, равно как и не были определены суммы такого завышения. Вывод о завышении налоговой базы по НДПИ в указанных налогоплательщиком суммах в решении отсутствует. В ходе проверки обществом не предоставлялись уточненные налоговые декларации и заявления о возврате излишне уплаченного налога за 2009г.

Таким образом, требования заявителя признать недействительным решение налогового органа в части несовершенного вывода о завышении налоговой базы по НДПИ за 2009, 2010, 2011г.г. удовлетворению не подлежат.

3. предоставление документов по требованию.

Оспариваемым решением налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 114 000 руб. за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в кол-ве 570 шт.

В качестве основания для принятия такого решения послужил вывод Инспекции о нарушении налогоплательщиком норм п.1 ст. 126 НК РФ( стр.62-63 решения, т. 9. л.д.):

В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщиком допускались случаи несвоевременного представления документов:

1) по требованию № 1 от 25.12.2012г. несвоевременно представлены копии следующих документов:

- п.9. Журналы учета выставленных счетов-фактур за период с 01.01.2009 г. по31.12.2011 г. 3 документа;

-п.20. Регистры налогового учета доходов и расходов по всем балансовым счетам за 2009г., 2010г., 2011г. 241 документ; |

-п.22. Налоговые регистры по расчету налоговой базы налога на имущество за 2009г., 2010г., 2011г. 40 документов;

-п.36. Анализ счета (журнал-ордер, оборотно - сальдовая ведомость) по сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» по корреспондирующим счетам за каждый квартал за период с 01.01.2009 г. по 31.12.2011 г. в эл.виде 199 документов;

-п.45. Штатное расписание за период с 01.01.2009 г. по 24.12.2012 г. в эл.виде 3 документа;

-п.49. Приказы на списание дебиторской и кредиторской задолженностей за 2009 г., 2010г.,2011 г. в эл.виде 3 документа;

-п.51. Регистры учета внереализационных доводов и расходов за 2009 г., 2010 г., 2011 г. с детализацией по субсчетам и видам доходов и расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли 3 документа;

-п.52. Регистр учета процентов по полученные и предоставленным займам, учитываемых в целях налогообложения прибыли, за 2009 г., 2010 г.,2011 г. - 72 документа;

Срок представления документов по требованию 17.01.2013г., документы представлены 22.02.2013г. ОАО «Уфалейникель», что подтверждается сопроводительным письмом (исх. № 1-42-054 от 22.02.2013, получено 22.02.2013) к требованию.

2) по требованию следующих документов:

- п. 19. Договора аренды лесного участка эксплуатации линейных объектов №292 от 11.05.2011, №285 от 25.04.2011. 2 документа;

3) по требованию № 6 от 01.08.2013 несвоевременно представлены копии следующих документов:

- п.1. Договор купли-продажи акций от 12.12,2007г., заключенный между ОАО «Уфалейникель» и компанией «Далмерс Сервисиз Лимитед» 1 документ;

-п.2. Выписка о движении по счету депо ОАО «Уфалейникель» № 7005 от 26.12.2007г. 1 документ;

-п.3. Договор купли-продажи ценных бумаг от 09_г02.2009г., заключенный между ОАО «Уфалейникель» и ОАО «Кокс» 1 документ;

-п.9. Договор № 7187 от 25.04.07г., заключенный между ОАО «Уфалейникель» и ООО «Черметхолдинг» 1 документ;

Срок представления документов по требованию 15.08.2013г., документы представлены 04.10.2013г., что подтверждается сопроводительным (письмом (направлены по почте, исх. № 1-42/260 от 04.10.2013, вх. № 08.10.2013) к требованию.

Налогоплательщик считает привлечение к ответственности незаконным, поскольку истребуемые документы предоставлены исходя из установленного ст. 93 НК РФ срока на исполнение требований, с учетом периода приостановления проверки, так:

-требование о предоставлении документов №1от 25.12.2012 г. вручено 25.12.2012 г. Решением № 249 от 27.12.12 г. выездная налоговая проверка приостановлена с 28.12.12 г. и возобновлена с 13.02.2013 года по Решению №23 от 13.02.13 г., в связи с этим срок предоставления документов перенесен Обществом на 22.02.13 г. (с 26.12.12 по 27.12. 12 -два дня и с 13.02.2013 по 22.02.13 -восемь дней) (Приложение 3.1).

-требование о предоставлении документов №2 от 22.02.2013 г. вручено 22.02.13 г. Решением № 27 от 22.02.13 г. выездная налоговая проверка приостановлена с 23.02.13 г. и возобновлена с 17.04.2033 года по Решению №96 от 17.04.13. Решением № 101 от 19.04.13 г. снова приостановлена с 20.04.13 г. и возобновлена с 01.07.2013 года по Решению №166 от 01.07.13 , в связи с этим срок предоставления документов перенесен Обществом на 09.07.13 г. (с 17.04.13 по 19.04.13 -три дня и с 01.07.13 по 09.07.13 -семь дней) (Приложение 3.2).

-требование о предоставлении документов №6 от 01.08.13 вручено 01.08.13 г. Решением № 211 от 09.08.13 г. выездная налоговая проверка была приостановлена с 10.08.13.2013 г. и возобновлена с 14.10.13 г. по Решению №270 от 14.10.13 г., в связи с этим срок предоставления документов перенесен Обществом на 17.10.13 г. (с 02.08.13 по 09.0813 - шесть дней и с 14.10.13 по 17.10.13 - четыре дня) (Приложение 3.3).

Срок предоставления документов исчислен Обществом исходя из положений последнего абзаца пункта 9 статьи 89 Кодекса, где предусмотрено, что на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика. По мнению Общества, приостановление действий налогового органа по истребованию документов, означает не только, что налогоплательщику нельзя выставить новое требование о представлении документов, но и нельзя понудить его исполнять ранее выставленное требование.

Данный вопрос был урегулирован Пленумом ВАС РФ в п.26 Постановления N57 от30.07.2013(Приложение 3.5), указавшим, что налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены до момента приостановления проверки. Здесь следует учесть, что требования о предоставлении документов, решения налогового органа о приостановлении проверки были получены Обществом до даты размещения упомянутого Постановления 27.08.2013 на официальном сайте ВАС РФ. Таким образом, решение о сроках предоставления документов принимались Обществом до наступления возможности ознакомиться с указанным Постановлением.

Необходимость урегулирования данного вопроса Пленумом ВАС свидетельствует о неопределенности, допущенной законодателем в установлении данной нормы. В силу положений п.7 ст.3 Кодекса все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Кроме того, как только Общество ознакомилось с Постановлением №57, документы по требованиям №№ 5. 6 и 7 были направлены в ИФНС почтой в один день - 4.10.13г., до окончания периода приостановления проверки.

Указанные обстоятельства, по мнению заявителя, указывают на добросовестность заблуждений Общества по поводу сроков предоставления документов при приостановлении налоговой проверки и, следовательно, свидетельствуют об отсутствии вины при совершении налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Налоговый орган с доводами налогоплательщика не согласен, указывая на то, что ООО «Уфалейникель» не оспаривает факт пропуска установленного срока предоставления документов но требованиям, но указывает па неопределенность, допущенную законодательством в регулировании налоговых правоотношений, связанных с предоставлением документов в период приостановления налоговой проверки.

В соответствии с п.п. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В силу п. 12 ст. 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ.

В силу п.1, 3 и 4 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о предоставлении документов. Документы, которые истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

Пунктом 9 ст. 89 НК РФ установлено, что на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории налогоплательщика, связанные с проводимой проверкой.

При этом законодательством не предусмотрено приостановление срока исполнения требования о представлении документов, которое было получено до приостановления выездной проверки (п. 9 ст. 89 НК РФ).

Срок исполнения требований №1 от 25.12.2012г., № 2 от 22.02,2013г., № 6 от 01.08.2013г. у ООО «Уфалейникель» приходится на период приостановления проведения проверки, однако это обстоятельство не влечет прерывания исчисления срока исполнения требования и не снимает с организации обязанности по своевременному представлению запрашиваемых документов.

Пленум ВАС РФ в своем Постановлении от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», указал, что налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены налоговым органом до момента приостановления проверки, в указанный срок (п. 26 Постановления N 57).

Таким образом, позиция Инспекции по вопросу предоставления документов по требованию налоговых органов в ходе выездной налоговой проверки в период приостановления, подтверждена разъяснениями ВАС РФ.

По мнению суда, по смыслу статей 88, 93, 126 НК РФ в требовании о предоставлении документов должны быть отражены их наименования с раскрытием реквизитов, предполагающих возможность идентификации испрашиваемых документов, и их количества, необходимого для избрания, в случае их непредставления, размера налоговой санкции, определенной п. 1 ст. 126 НК РФ.

В силу названной нормы такая ответственность подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа. Следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо.

Как следует из требований № 2 от 22.02.2013(т.7 л.д.74-78), № 6 от 01.08.13(т.7 л.д.26-27), непредставленные документы действительно запрашивались с указанными в решении реквизитами и количестве. По данным требованиям не представлено 9 документов.

По требованию № 1 от 25.12.2012 (т.7 л.д.90-94), установлено непредставление:

-по п.20. Регистры налогового учета доходов и расходов по всем балансовым счетам за 2009г., 2010г., 2011г. 241 документа;

-п.22. Налоговые регистры по расчету налоговой базы налога на имущество за 2009г., 2010г., 2011г. 40 документов;

-п.52. Регистр учета процентов по полученные и предоставленным займам, учитываемых в целях налогообложения прибыли, за 2009 г., 2010 r.J2011 г. 72 документа.

При этом в требовании конкретное количество документов не указано. Количество документов невозможно определить исходя их налоговых и отчетных периодов, как например по :

п.9. Журналы учета выставленных счетов-фактур за период с 01.01.2009 г. по 31.12.2011 г. 3 документа;

п.45. Штатное расписание за период с 01.01.2009 г. по 24.12.2012 г. в эл.виде 3 документа;

п.49. Приказы на списание дебиторской и кредиторской задолженностей за 2009 г., 2010г.,2011 г. в эл.виде 3 документа;

п.51. Регистры учета внереализационных доводов и расходов за 2009 г., 2010 г., 2011 г. с детализацией по субсчетам и видам доходов и расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли 3 документа.

Таким образом, в отношении 552 (241+40+199+72)документов инспекция определила сумму штрафа расчетным путем, то есть, не исходя из количества указанных в требовании документов, а руководствуясь количеством документов, фактически представленных обществом. Учитывая изложенное, применение ответственности в виде штрафа в размере 110 400руб. неправомерно.

При подаче искового заявления заявителем была уплачена государственная пошлина в сумме 2 000 руб. по платежному поручению № 5875 от 19.08.2014.

Согласно п.1 ст.110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167–168, 199 – 201, 324, 327 АПК РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным решениеМежрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области от 11.03.2014 № 2 в части :

-уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2009 г. в сумме 8 511 214 руб. и за 2011 г. в сумме 185 412 руб_.;

-увеличения убытка по налогу на прибыль за 2010 г, в сумме 4 381 694 руб.

-привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 110 400руб. руб.,

-привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 266 243,60 руб.,

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области в пользу ОАО «Уфалейникель»

сумму госпошлины в размере 2000 руб., уплаченной по платежному поручению № 5875 от 19.08.2014.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение.

Судья С.Б.Каюров

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной жалобы можно получить на интернет-сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда www.18aas.arbitr.rи