Гражданский кодекс часть 1

Судья Арбитражного суда Челябинской области Н.А. Кунышева, при ведении протокола секретарем судебного заседания Башкировой Ю.Л., рассмотрев в судебном заседании в помещении Арбитражного суда Челябинской области по адресу: г. Челябинск, ул. Воровского, 2, каб. 607, дело по заявлению общества с ограниченной ответственности «ЭСКОМ» (ИНН 7452034583, г.Челябинск) к ИФНС России по Тракторозаводскому району города Челябинска о признании незаконным решения

В судебном заседании участвуют:

от заявителя: Мрясова Ю.Р. по доверенности, паспорт, Зиганшина Э.Н. по доверенности, паспорт, Ломовкина В.В. по доверенности, паспорт

от ответчика: Ионцев А.В. по доверенности, служебное удостоверение, Слесарева Е.Н. по доверенности, служебное удостоверение, Салимов А.Ю. по доверенности, служебное удостоверение.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственности «ЭСКОМ» (далее – общество, налогоплательщик, заявитель) в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к ИФНС России по Тракторозаводскому району города Челябинска (далее ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 30.09.2016 №13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организации в сумме 9 228 941 руб.; начисления пени по состоянию на 30.09.2016 по налогу на прибыль организаций в размере 1 168 020 руб., привлечения к налоговой ответственности в соответствии со ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 172 168 руб. 20 коп.

В судебном заседании заявитель требование поддержал, оспариваемое решение считает незаконным, выводы налогового органа не соответствующими действующему законодательству о налогах и сборах и нарушающими законные права и интересы общества. Просил применить смягчающие ответственность обстоятельства.

Ответчик заявленные требования не признал по доводам, изложенным в отзыве.

Из материалов дела следует, что инспекцией принято решение от 30.09.2016 №13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщик привлечен к ответственности: по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций, зачисляемого в Федеральный бюджет, за 2014 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 83 722 руб.;

-по пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом п.2 ст. 112, п.4 ст. 114 НК РФ) за неуплату налога на прибыль организаций за 2013-2014 годы, зачисляемого в Федеральный бюджет, в результате занижения налоговой базы, совершенного умышленно, в виде штрафа в размере 259 750 руб.;

-по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, за 2014 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 753 501 руб.;

-по пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом п.2 ст. 112, п.4 ст. 114 НК РФ) за неуплату налога на прибыль организаций за 2013-2014 годы, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, в результате занижения налоговой базы, совершенного умышленно, в виде штрафа в размере 2 337 742 руб.

Кроме того, налогоплательщику начислены налог на прибыль организаций за 2013 - 2014 годы в общей сумме 10 541 675 руб., пени -1 396 895 руб.

Решением УФНС по Челябинской области от 15.12.2016 оспариваемое решение отменено в части.

Общество, частично не согласившись с оспариваемым решением, обратилось в арбитражный суд.

Суд, заслушав доводы сторон, исследовав письменные доказательства, считает, что оспариваемый акт подлежит признанию недействительным в части по следующим основаниям.

Расходами в целях применения главы 25 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НКРФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 Статьи 252 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, экономически оправданы и документально подтверждены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон №129-ФЗ), действовавшего до 01.01.2013, статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон №402-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, иподписи указанных лиц.

Следовательно, перечисленные требования касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

В соответствии с пунктами 4, 5, 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53) налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать, в том числе: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированное налогоплательщика с контрагентом, либо будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

По результатам выездной налоговой проверки ООО «ЭСКОМ» инспекцией установлено, что обществом получена необоснованная налоговая выгода в виде неправомерного включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2013-2014 годы, затрат в размере 31 777 781,98 руб. (в т.ч. за 2013 год - 690 859,31 руб., за 2014 год - 31 086 922,67 руб.) по сделкам с контрагентом ООО «ГоРстрой».

В ходе мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что ООО «ЭСКОМ» (Генподрядчик) с ООО «ГоРстрой» (Подрядчик) заключены следующие договоры субподряда:

- от 20.09.2013 №20/09-13 на подрядные работы на строительстве универсального магазина, расположенного по адресу: Челябинская область, г.Копейск, ул. Томилова, 15 А/1; жилого дома №2 по ул. Кожевникова в г. Копейске Челябинской области; жилого дома №4 по ул. Кожевникова в г. Копейске Челябинской области.

Пунктом 2.1 вышеуказанного договора предусмотрено, что стоимость работ, поручаемых Подрядчику, определяется на основании заданий Генподрядчика и составляет ориентировочно 70 000000 руб., НДС не предусмотрен, так как Подрядчик использует упрощенную систему налогообложения. Окончательная цена договора определяется на основании Фактически выполненных объемов работ по актам выполненных работ (формы КС-2, КС-3).

Оплата выполненных строительно-монтажных работ производится денежными средствами на расчетный счет Подрядчика или по согласованию сторон возможны иные формы оплаты согласно действующему законодательству РФ (пункт 2.3 договора субподряда от 20.09.2013 №20/09-13). Согласно пункту 4.1.1 указанного договора Подрядчик обязан выполнить все работы своими и привлеченными силами и средствами по строительству в объеме и в сроки, предусмотренные данным договором, сдать объект Генподрядчику в состоянии, обеспечивающим его нормальную эксплуатацию, в соответствии с проектно-сметной документацией, рабочими чертежами и правилами (СНиП, РД, ГУ, ОСТ, ГОСТ);

- от 01.07.2014 №17/07-14 на подрядные работы на строительстве жилого дома №17 по ул. Пионерской в г. Копейске Челябинской области; административно-производственного здания по ул. Машиностроителей, 9 в г. Челябинске; здания гостиницы по адресу: ул. Кожевникова, 47 в г.Копейске.

Пунктом 2.1 вышеуказанного договора определено, что стоимость работ, поручаемых Подрядчику, определяется на основании заданий Генподрядчика и составляет ориентировочно 10000 000 руб., НДС не предусмотрен, так как Подрядчик использует упрощенную систему -налогообложения.

Окончательная цена договора определяется на основании фактически выполненных объемов работ по актам выполненных работ (формы КС-2, КС-3).

Согласно пункту 4.1.1 указанного договора Подрядчик обязан выполнить, все работы своими и привлеченными силами и средствами по строительству в объеме и в сроки, предусмотренные данным договором, сдать объект Генподрядчику в состоянии, обеспечивающим его нормальную эксплуатацию, в соответствии с проектно-сметной документацией, рабочими чертежами и правилами (СНиП, РД, ГУ, ОСТ, ГОСТ).

Вышеуказанные договоры, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ (формы КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (формы КС-3) за 2013 - 2014 годы, выставленные ООО «ГоРстрой» в адрес ООО «ЭСКОМ» на общую сумму 55 562 313,88 руб. (в т.ч. за 2013 год - 1 070 700 руб., за 2014 год - 54 491 613,88 руб.), подписаны от имени ООО «ГоРстрой» директором Нугмановым Русланом Геннадьевичем.

По требованию налогового органа по взаимоотношениям с ООО «ЭСКОМ» и ООО «ГоРстрой» представлены: договоры с пояснениями о том, что локальные сметные расчеты не составлялись, т.к. выполнялся незначительный объем работ; справки о стоимости выполненных работ; акты о приемке выполненных работ; деловая переписка (только в части оплаты арендных и коммунальных платежей ООО «ЭСКОМ» за ООО «ГоРстрой» с указанием на бланке ООО «ГоРстрой» номеров телефонов ООО «ЭСКОМ», без предоставления документов, подтверждающих отправку данной корреспонденции в адрес ООО «ЭСКОМ»); табеля учета рабочего времени, при этом в представленных ООО «ГоРстрой» табелях учета рабочего времени за апрель - сентябрь 2013 года указан директор ООО «ГоРстрой» - Нугманов Р.Г., тогда как согласно справке по форме №2-НДФЛ в отношении Нугманова Р.Г. за 2013 год, представленной ООО «ГоРстрой» в налоговый орган, Нугмановым Р.Г. получен доход от ООО «ГоРстрой» только за октябрь - декабрь 2013 года.

Кроме того, запрашиваемые налоговым органом технические задания Генподрядчика, заявки на получение материалов, приказы о назначении ответственных со стороны ООО «ГоРстрой» лиц на объектах, акты о приемке законченных строительных объектов, наличие которых обусловлено условиями вышеуказанных договоров, ООО «ГоРстрой» не представлены по причине того, что не составлялись. Свидетельства о допуске к работам, лицензии также не представлены. Дефектные ведомости, акты приемки-передачи строительных площадок, путевые листы, сменные рапорта по работе машин, наряды-допуски, отчеты об использовании материалов ООО «ГоРстрой» не представлены в связи с тем, что не составлялись, тогда как ООО «ГоРстрой» ранее сообщило, что работы выполнялись из материалов ООО «ЭСКОМ». Журнал проведения инструктажа по охране труда и технике безопасности не предоставлен по причине того, что не сохранился.

Инспекцией устанволено, что ООО «ГоРстрой» зарегистрировано в качестве юридического лица 16.04.2013 и состоит на налоговом учете в ИФНС России по Советскому району г. Челябинска. Основной вид деятельности - производство общестроительных работ по возведению зданий. Данный вид деятельности ООО «ГоРстрой» идентичен основному виду деятельности ООО «ЭСКОМ» -код ОКВЭД 45.21.1 «Производство общестроительных работ по возведению зданий». ООО «ГоРстрой» с даты постановки на учет в налоговом органе применяет упрощенную систему налогообложения (далее - УСНО) с объектом налогообложения «Доход - расход». Юридический адрес: г.Челябинск, ул.Елькина, 79, офис 407, который одновременно являлся в проверяемом периоде юридическим адресом ООО «ЭСКОМ».

Согласно протоколу от 21.07.2016 №7 обследования, проведенного должностным лицом инспекции, по адресу: г.Челябинск, ул. Елькина, 79, офис 407, данное помещение арендуется ООО «ЭСКОМ» у ООО УК «Ремжилзаказчик»; на входной двери офиса №407 имеется вывеска с надписью ООО «ЭСКОМ» и ООО «ГоРстрой»; офис №407 имеет один вход и разделен на три кабинета, один из которых занимает ООО «ГоРстрой», два других кабинета занимает ООО «ЭСКОМ», в одном из которых находится кабинет директора ООО «ЭСКОМ», в другом кабинете оборудованы рабочие места бухгалтерии, отдела кадров, юриста ООО «ЭСКОМ». Кроме того, в кабинете, где находится бухгалтерия, отдел кадров, юрист ООО «ЭСКОМ» установлены 2 принтера и копировальный аппарат, а также 2 городских телефона с номерами: 263-59-88 и 260-23-38, которые принадлежат ООО «ЭСКОМ».

По сведениям Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) директором ООО «ГоРстрой» является Нугманов Р.Г., который в проверяемом периоде одновременно являлся главным инженером ООО «ЭСКОМ».

По информации ЕГРЮЛ учредителем ООО «ГоРстрой» в проверяемом периоде являлась Гожева Татьяна Михайловна (100% доля участия в уставном капитале ООО «ГоРстрой»), которая также являлась заместителем директора по экономике и соучредителем ООО «ЭСКОМ» (50% доля участия в уставном капитале ООО «ЭСКОМ»). Гожева Т.М. является супругой директора ООО «ЭСКОМ» Сачкова В.М», в т.ч. в 2012-2014 годах.

В порядке статьи 90 НК РФ должностным лицом Инспекции проведен допрос директора ООО «ГоРстрой» Нугманова Р.Г. (протокол допроса от 08.08.2016 №2), из которого следует, что в период 2012-2014 годов он работал в ООО «ЭСКОМ» в должности главного инженера и в его должностные обязанности входило: полный контроль за производством строительных работ на объектах, работа с подрядчиками и заказчиками. Также Нугманов Р.Г. сообщил, что с апреля 2013 года он работает в ООО «ГоРстрой» в должности директора, кроме того, в 2013 -2014 годах он одновременно являлся главным бухгалтером ООО «ГоРстрой»; учредителем ООО «ГоРстрой» являлась Гожева Татьяна Михайловна. Нугманов Р.Г. пояснил, что с конца 2014 года Соколова Галина Владимировна работала в ООО «ГоРстрой» в должности бухгалтера.

Из свидетельских показаний Нугманова Р.Г. следует, что у ООО «ГоРстрой» в 2013-2014 годах отсутствует в собственности какое-либо движимое и недвижимое имущество (складские помещения арендовались у ООО «ЭСКОМ», при этом договоры аренды между ООО «ЭСКОМ» и ООО «ГоРстрой» не предоставлены); среднесписочную численность ООО «ГоРстрой» Нугманов Р.Г. не помнит; доверенность от имени ООО «ГоРстрой» он выписывал только на Гожеву Т.М.; налоговый и бухгалтерский учет в ООО «ГоРстрой» за 2013-2014 годы он вел самостоятельно; основные счета бухгалтерского рабочего плана счетов ООО «ГоРстрой» за 2013-2014 годы он не помнит, бухгалтерские проводки пояснить не смог; формировал и предоставлял налоговую, бухгалтерскую отчетность ООО «ГоРстрой» в налоговый орган за 2013-2014 годы он самостоятельно (при этом не помнит каким способом). Кроме того, Нугманов Р.Г. пояснил, что ООО «ГоРстрой» отчитывалось за 2013-2014 годы по УСНО (при этом объект налогообложения по УСНО он не помнит); денежные средства с расчетного счета ООО «ГоРстрой» за 2013-2014 годы он снимал самостоятельно (однако из документов, представленных банком, денежные средства по чекам ООО «ГоРстрой» снимала только Соколова Г.В.). Единственным заказчиком ООО «ГоРстрой» в 2013-2014 годах являлось ООО «ЭСКОМ». При этом Нугманов Р.Г. сообщил, что инициатором заключения договоров с ООО «ЭСКОМ» являлось ООО «ГоРстрой». Кроме того, Нугманов Р.Г. пояснил, что работы по договорам с ООО «ЭСКОМ» выполнялись силами ООО «ГоРстрой» самостоятельно из давальческого сырья ООО «ЭСКОМ», частично - из материалов ООО «ГоРстрой» (следует отметить, что из письменных пояснений ООО «ЭСКОМ» следует, что материалы ООО «ЭСКОМ» в адрес ООО «ГоРстрой» не отпускались, заявки на материалы не составлялись).

В порядке статьи 90 НК РФ должностным лицом Инспекции проведен допрос в качестве свидетеля Штайнке (Мухамадиевой) А.С. (штукатур-маляр ООО «ГоРстрой», протокол допроса от 27.06.2016 №1), которая по сведениям формы №2-НДФЛ получала доход в 2014 году в ООО «ГоРстрой».

Штайнке А.С. сообщила, что она работала неофициально в ООО «ЭСКОМ». Работая на строительных объектах, она находилась в прямом подчинении у сотрудника ООО «ЭСКОМ» - Живодеровой Г.Г., от которой Штайнке А.С. узнала о существовании ООО «ГоРстрой». Заработная плата, условия труда были одинаковыми в организациях ООО «ГоРстрой» и ООО «ЭСКОМ»; по сути изменилось только название организации и то, что в ООО «ЭСКОМ» Штайнке А.С. работала неофициально, а в ООО «ГоРстрой» официально. Из известных адресов ООО «ГоРстрой» Штайнке А.С. указала только адрес: г. Копейск, ул. Кожевникова, 4 (данный адрес указан на сайте ООО «ЭСКОМ» в сети интернет как почтовый адрес).

Следует отметить, что Гожева Т.М. (учредитель ООО «ГоРстрой»), Нугманов Р.Г. (директор ООО «ГоРстрой») в проверяемом периоде являлись доверенными лицами ООО «ЭСКОМ» по всем вопросам, связанным с деятельностью ООО «ЭСКОМ» с правом заключать договоры, подписывать акты выполненных работ, справки о стоимости работ, счета-фактуры, а также иные финансовые документы. Соколова Галина Владимировна (бухгалтер ООО «ГоРстрой») является доверенным лицом ООО «ЭСКОМ» по вопросам участия в качестве представителя в выездной налоговой проверке, проводимой налоговым органом, с правом получать требования, подавать, рассматривать и получать иные документы, связанные с проведением выездной налоговой проверки, заверять копии документов.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки ООО «ЭСКОМ» представлены приказы о назначении ответственных лиц на строительных объектах в 2012-2014 годах, в т.ч.:

- приказ от 15.04.2014 о назначении главного инженера ООО «ЭСКОМ» Нугманова Р.Г. уполномоченным представителем ООО «ЭСКОМ» и ответственным за координацию работ субподрядных организаций, контроль за производством общестроительных работ и сдачу в эксплуатацию 16-ти этажного жилого дома, расположенного по адресу: г. Копейск, ул.Пионерская, 17;

-приказ от 30.06.2014 о назначении главного инженера ООО «ЭСКОМ» Нугманова Р.Г. уполномоченным представителем ООО «ЭСКОМ» и ответственным за контроль за безопасным производством работ на объекте - административно-производственное здание по адресу: г.Челябинск, ул.Машиностроителей, д.9.

Согласно банковской выписке движения денежных средств по расчетному счету ООО «ГоРстрой» установлено, что денежные средства в сумме 4 531 000 руб. перечислены ООО «ЭСКОМ» в адрес ООО «ГоРстрой», в т.ч. за 2013 год - 450 000 руб., за 2014 год - 4 081 000 руб. (или оплата 8,15% от общего объема работ, заявленных по документам ООО «ГоРстрой»).

Из банковской выписки по расчетному счету ООО «ГоРстрой» установлено, ООО «ЭСКОМ» - единственный заказчик у ООО «ГоРстрой» за 2013-2014 годы (100% - сумма операций по кредиту расчетного счета ООО «ГоРстрой» (за исключением операций с депозитными счетами и взноса в уставный капитал).

Кроме того, согласно банковской выписке по расчетному счету ООО «ГоРстрой» отсутствуют перечисления, присущие хозяйствующим субъектам (расходы на закуп сырья и материалов (при этом в актах о приемке выполненных работ ООО «ГоРстрой» указаны материалы на общую сумму 544 979 руб.); транспортные расходы, расходы на аренду техники и необходимого оборудования (при этом в актах о приемке выполненных работ ООО «ГоРстрой» указаны работы бурильно-крановых машин, пневматических трамбовок, пневматических газопламенных горелок, бульдозеров, автомобилей-самосвалов, экскаваторов, прицепных катков на пневматическом ходу, прицепных кулачковых катков); расходы, необходимые для реального ведения финансово-хозяйственной деятельности данной организации.

Денежные средства, полученные ООО «ГоРстрой» от ООО «ЭСКОМ», расходуются ООО «ГоРстрой» преимущественно для расчетов с работниками по заработной плате, по страхованию, а также на уплату НДФЛ, УСНО (что составляет 95,55% от общей суммы операций по дебету расчетного счета без учета операций с депозитными счетами).

ПАО «ЧЕЛЯБИНВЕСТБАНК» в налоговый орган представлены документы по взаимоотношениям с ООО «ГоРстрой», в которых содержатся карточка с образцами подписей и оттиска печати ООО «ГоРстрой» с указанием номера телефона и адреса электронной почты ООО «ЭСКОМ», а также заявление ООО «ГоРстрой» от 14.11.2013 на присоединение к системе электронного документооборота (далее - СЭД) с указанием номера телефона ООО «ЭСКОМ» и контактного лица участника СЭД, ответственного за эксплуатацию программного обеспечения - Соколовой Г.В. Данное лицо являлось заместителем главного бухгалтера ООО «ЭСКОМ» и до октября 2014 года не являлось работником ООО «ГоРстрой». Вместе с тем, ПАО «ЧЕЛЯБИНВЕСТБАНК» представлены справки по банковским чекам ООО «ГоРстрой», из которых следует, что единственным получателем денежных средств ООО «ГоРстрой» в 2013- 2014 годах являлась Соколова Г.В.

Кроме того, в материалах проверки имеется карточка с образцами подписей и оттиска печати ООО «ЭСКОМ» с указанием лица, наделенного правом второй подписи - главный бухгалтер Соколова Г.В., которая является владельцем сертификата ключа электронной цифровой подписи по расчетному счету ООО «ЭСКОМ», открытому в ПАО «СБЕРБАНК» (срок действия ключей электронно-цифровой подписи: 15.11.2011-15.02.2013, 13.01.2012-13.04.2013,04.04.2013-04.07.2014, 28.04.2014-28.04.2017).

При анализе расчетного счета ООО «ЭСКОМ» инспекцией установлены факты перечисления обществом арендных, коммунальных платежей, абонентской платы за использование программного обеспечения за ООО «ГоРстрой» на общую сумму 35 632,62 руб., при этом первый платеж ООО «ЭСКОМ» за ООО «ГоРстрой» перечислило 17.06.2013, тогда как договорные отношения между данными организациями возникли только с 20.09.2013.

ООО «ГоРстрой» представляло налоговые декларации по УСНО за 2013 - 2014 годы с минимальными суммами налогов к уплате в бюджет. Так, в налоговой декларации по УСНО за 2013 год сумма минимального налога составила 4 500 руб. (сумма полученного дохода - 450 000 руб., сумма произведенных расходов - 429 429 руб., налоговая база - 2 057 руб.), т.е. процент соотношения расходов к доходам составил 95,43.

Согласно акту сверки, представленному ООО «ЭСКОМ» по состоянию на 31.12.2014, у ООО «ЭСКОМ» перед ООО «ГоРстрой» числится кредиторская задолженность в размере 50 994 293,86 руб., которая не погашена и в 2015 году. При этом из документов, представленных ООО «ГоРстрой» по состоянию на 31.12.2013, 31.12.2014 отсутствует задолженность по договорам подряда у ООО «ЭСКОМ» перед ООО «ГоРстрой».

Кроме того, при сопоставлении первичных документов (акты о приемке выполненных работ (форма КС-2)) по объектам, на которых ООО «ЭСКОМ» являлось Генподрядчиком: универсальный магазин, г. Копейск, ул. Томилова, Д.15А/1 (заказчик ООО «Бухус»), г. Челябинск, ул. Машиностроителей, д.9 (заказчик ООО «Автострой-Вектор») Инспекцией установлено неполное перевыставление ООО «ЭСКОМ» работ, выполненных подрядной организацией ООО «ГоРстрой», заказчикам данных работ. Руководитель и заместитель директора ООО «ЭСКОМ», а также работники ООО «ЭСКОМ», ответственные за данное направление работы, пояснить данный факт не смогли.

В ответ на требования налоговых органов заказчиками работ на объектах по договорам между ООО «ЭСКОМ» и ООО «ГоРстрой» (ООО «Бухус», ООО «Автострой-Вектор») предоставлены пояснения по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с ООО «ЭСКОМ» (запрашивалась, в том числе, деловая переписка (письма, сообщения и пр.) на предмет получения разрешения / согласования привлечения ООО «ЭСКОМ» субподрядных организаций на объектах).

В ответ на требование налогового органа ООО «Бухус» представлено пояснение со следующей формулировкой «деловая переписка с ООО «ЭСКОМ» на предмет привлечения каких-либо субподрядных организаций на объектах строительства не велась»; ООО «Автострой-Вектор» не представлена деловая переписка (письма, сообщения и пр.) на предмет получения разрешения / согласования привлечения ООО «ЭСКОМ» субподрядных организаций на объектах. При этом по условиям договоров, заключенных между ООО «ЭСКОМ» (Генподрядчик) и ООО «Автострой-Вектор», ООО «Бухус» (заказчики на объектах), прописано следующее: «Ни одна сторона не имеет права передавать свои права и обязанности по настоящим договорам третьим лицам без предварительного письменного согласования другой стороны».

В договорах, заключенных между ООО «ЭСКОМ» и ООО «ГоРстрой», строительные объекты: ул. Машиностроителей, д. 9 в г. Челябинске (здание склада), ул. Томилова, д. 15а/1 в г. Копейске (2-я очередь) отсутствуют. При этом ООО «ЭСКОМ» и ООО «ГоРстрой» в ответ на требования налоговых органов представлены формы КС-2, КС-3 с указанием данных объектов.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в книгах покупок ООО «ЭСКОМ» за 2014 год отражены 4 счета-фактуры, полученные от ООО «ГоРстрой» на сумму. 20 660 744 руб., которые по требованию налогового органа ООО «ЭСКОМ» не представлены с формулировкой «запрашиваемые вами счета-фактуры, а также формы КС-2, КС-3 к ним отсутствуют».

Кроме того, налоговым органом в соответствии со статьей 93 НК РФ запрашивались у ООО «ЭСКОМ» журналы регистрации пропусков на автомашины, работников, в том числе в отношении строительных объектов по договорам с ООО «ГоРстрой» за 2012-2014 годы. Однако ООО «ЭСКОМ» указанные журналы для проведения выездной налоговой проверки не представлены с формулировкой «не велись». Также налоговым органом запрашивались журналы по охране труда и технике безопасности за период 2012-2014гг. ООО «ЭСКОМ» указанные журналы для проведения проверки не представлены с формулировкой «не сохранились».

Из свидетельских показаний директора ООО «ЭСКОМ» Сачкова Владимира Михайловича (протокол допроса от 29.07.2016) следует, что поиском поставщиков/ покупателей и заказчиков/ подрядчиков/субподрядчиков в 2012-2014 годах в ООО «ЭСКОМ» занимались: Сачков В.М., Гожева Т.М., Нугманов Р.Г.

Сачков В.М. пояснил, что в должностные обязанности Нугманова Р.Г. (главный инженер ООО «ЭСКОМ») входили технические вопросы и работа с персоналом ООО «ЭСКОМ» на строительных объектах, а также работа с подрядными организациями; в должностные обязанности Гожевой Т.М. (заместитель директора по экономике ООО «ЭСКОМ» в 2012-2014 годах) входили вопросы в части экономики и финансов ООО «ЭСКОМ», при этом главный бухгалтер ООО «ЭСКОМ» Эсаулова Л.Л. находилась в подчинении у Гожевой Т.М.

В ходе допроса Сачков В.М. пояснил, что Гожева Т.М. является его супругой с 1995 года. Организация ООО «ГоРстрой» Сачкову В.М. знакома, учредитель ООО «ГоРстрой» -Гожева Т.М., руководитель ООО «ГоРстрой» - Нугманов Р.Г., при этом главного бухгалтера ООО «ГоРстрой» Сачков В.М. не знает; адрес ООО «ГоРстрой»: г.Челябинск, ул. Елькина, 79, офис 407; телефонные номера ООО «ГоРстрой» и ООО «ЭСКОМ» параллельные. Сачков В.М. сообщил, что ООО «ЭСКОМ» заключало договоры с ООО «ГоРстрой», однако, сколько договоров он сказать затруднился. Кроме того, Сачков В.М. не смог сообщить адреса объектов, на которых выполнялись работы по договорам, заключенным ООО «ЭСКОМ» с ООО «ГоРСтрой», какие работы выполняло ООО «ГоРстрой» в адрес ООО «ЭСКОМ» в 2013-2014 годах, а также, чьими силами выполнены работы (собственными или силами сторонних организаций), ответственных лиц ООО «ЭСКОМ» и ООО «ГоРстрой» на объектах по договорам, заключенным в 2013-2014 годах. При этом ответить из чьих материалов, чью технику, оборудование использовали для выполнения работ в 2013-2014 годах, а также каким образом передавались первичные документы от ООО «ГоРстрой» в адрес ООО «ЭСКОМ», Сачков В.М. ответить затруднился. Кроме того, пояснить почему расходы, понесенные от субподрядчика ООО «ГоРстрой», перевыставлены ООО «ЭСКОМ» не в полном объеме заказчикам данных работ, Сачков В.М. ответить не смог. В отношении наличия кредиторской задолженности у ООО «ЭСКОМ» перед ООО «ГоРстрой» Сачков В.М. объяснил отсутствием денежных средств у ООО «ЭСКОМ», при этом он сообщил, что расчеты осуществлялись частично через расчетный счет, но в основном рассчитывались с ООО «ГоРстрой» квадратными метрами, при этом, когда именно рассчитывались с ООО «ГоРстрой» квадратными метрами Сачков В.М. сказать не смог.

Из свидетельских показаний заместителя директора по экономике ООО «ЭСКОМ» Гожевой Т.М. (учредитель ООО «ГоРстрой», протокол допроса от 27.07.2016 №1) следует, что Гожева Т.М. в 2012-2014 годах являлась учредителем ООО «ЭСКОМ» - 50% и ООО «ГоРстрой» -100%; руководитель ООО «ЭСКОМ» Сачков В.М. является ее мужем с 1995 года. Гожева Т.М. пояснила, что в 2012-2014 годах на нее от имени ООО «ЭСКОМ» выписаны доверенности, в том числе на заключение договоров, кроме того, в 2013-2014 годах на имя Гожевой Т.М. выписаны доверенности от имени ООО «ГоРстрой» (какие полномочия давали доверенности свидетель не помнит, при этом Гожева Т.М. сообщила, что в 2013-2014 годах она не работала в ООО «ГоРстрой»). Также Гожева Т.М. сообщила, что в проверяемом периоде ООО «ЭСКОМ» были выписаны доверенности, в том числе на заключение договоров на имя главного инженера ООО «ЭСКОМ» - Нугманова Р.Г., который в 2013-2014 годах являлся директором ООО «ГоРстрой» и исполнял обязанности главного бухгалтера в данной организации; адрес ООО «ГоРстрой» в 2013-2014 годах: г. Челябинск, ул. Елькина, 79, офис 407, который выбран ООО «ГоРстрой» для удобства, т.к. по данному адресу находилось ООО «ЭСКОМ»; в ООО «ГоРстрой» отсутствует телефон, в связи с чем ООО «ГоРстрой» использовало телефон ООО «ЭСКОМ» - 263-59-88.

Кроме того, Гожева Т.М. подтвердила факт заключения договоров ООО «ГоРстрой» с ООО «ЭСКОМ», при этом инициатором заключения договоров с ООО «ГоРстрой» являлось ООО «ЭСКОМ»; работы выполнялись ООО «ГоРстрой» в основном из материалов ООО «ЭСКОМ», частично - из материалов ООО «ГоРстрой». Также Гожева Т.М. сообщила, что ООО «ГорСтрой» для выполнения работ арендовало машины (газели). Гожева Т.М. не смогла пояснить факт перевыставления ООО «ЭСКОМ» не в полном объеме работ, выполненных ООО «ГоРстрой», при этом Гожева Т.М. сообщила, что по просьбе заказчиков ООО «ЭСКОМ» могло выставлять документы (счета-фактуры, КС-2, КС-3) раньше фактического выполнения работ. Кроме того, Гожева Т.М. также пояснила, что наличие кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2014 у ООО «ЭСКОМ» перед ООО «ГоРстрой» возникло в связи с отсутствием у ООО «ЭСКОМ» денежных средств. ООО «ЭСКОМ» рассчитывалось с ООО «ГоРстрой» частично через расчетный счет, а остальное - квартирами (расчет квартирами осуществлялся только в 2015 году), в отношении текущей задолженности она ничего не знает.

Согласно свидетельским показаниям главного бухгалтера ООО «ЭСКОМ» Эсауловой Ларисы Львовны (протокол допроса от 13.07.2016) рабочие места работников ООО «ЭСКОМ» в 2012-2014 годах: Нугманова Р.Г., Гожевой Т.М. оборудованы по адресу: г. Челябинск, ул.Елькина, д.79; лицами, ответственными за выполнение строительных работ (строительного контроля, за координацию работ субподрядных организаций на объектах, за безопасность производства работ на строительных объектах ООО «ЭСКОМ» (в качестве застройщика/генподрядчика), в 2012-2014 годах являлись: Сачков В.М. (директор ООО «ЭСКОМ»), Нугманов Р.Г. (главный инженер ООО «ЭСКОМ»), Салаватов Д.З., Фаттахов А.Г., Крашаков Ю.К., Полухин Д.В., Трахнов В.Н., Тулендинов Е.Д., со слов Эсауловой Л.Л., скорее всего они являлись работниками ООО «ЭСКОМ». Организация ООО «ГоРстрой» Эсауловой Л.Л. знакома, т.к. в 2013-2014 годах находилась по одному адресу с ООО «ЭСКОМ»: г. Челябинск, ул.Елькина, 79, офис 407. Эсаулова Л.Л. пояснила, что из сотрудников ООО «ГоРстрой» ей знакомы: Гожева Т.М. и Нугманов Р.Г., однако, какие должности занимают данные лица, она не знает.

Кроме того, Эсаулова Л.Л. затруднилась ответить на вопросы в части взаимоотношений ООО «ЭСКОМ» с «ГоРстрой» в 2013-2014 годах (кто являлся инициатором заключения договоров; из чьих материалов выполнялись работы ООО «ГоРстрой»; адреса объектов, на которых выполнялись- работы ООО «ГоРстрой» для ООО «ЭСКОМ» в 2013-2014 годах; каким образом передавались первичные документы в ООО «ЭСКОМ» от подрядчика ООО «ГоРстрой»; кто принимал работы у ООО «ГоРстрой» в 2013-2014 годах со стороны ООО «ЭСКОМ». Также Эсаулова Л.Л. не смогла пояснить причину перевыставления ООО «ЭСКОМ» заказчикам работ в 2013 -2014 годах не в полном объеме; наличие у ООО «ЭСКОМ» кредиторской задолженности перед ООО «ГоРстрой» по состоянию на 31.12.2014 Эсаулова Л.Л. объясняет предположительно возможностью произведения оплаты в будущих периодах квартирами, находящимися в собственности ООО «ЭСКОМ».

В порядке статьи 90 НК РФ инспекцией проведен допрос в качестве свидетеля Соколовой Галины Владимировны (заместитель главного бухгалтера ООО «ЭСКОМ», бухгалтер ООО «ГоРстрой», протокол допроса от 08.08.2016 №1), согласно которому Соколова Г.В. сообщила, что в 2012- 2014 годах работала в ООО «ЭСКОМ» в должности заместителя главного бухгалтера; в обязанности Соколовой Г.В. входило: работа с банковскими операциями и заработная плата в части начисления и выплаты, а также предоставление отчетности в Пенсионный Фонд и Соцстрах; ООО «ЭСКОМ» в 2012-2014 годах находилось по адресу: г.Челябинск, ул. Елькина, д.79, офис 407 (по данному адресу находилось руководство и бухгалтерия, в том числе рабочее место Соколовой Г.В.).

Соколова Г.В. пояснила, что ООО «ГоРстрой» ей знакомо с конца 2014 года она работала в ООО «ГоРстрой» в должности бухгалтера по совместительству), учредитель ООО «ГоРстрой» -Гожева Т.М., руководитель и главный бухгалтер ООО «ГоРстрой» - Нугманов Р.Г.; адрес ООО «ГоРстрой»: г. Челябинск, ул. Елькина, 79, офис 407, телефон в ООО «ГоРстрой» отсутствует; ООО «ГоРстрой» в 2013-2014 годах производственных, складских помещений не имело.

Также Соколова Г.В подтвердила факт заключения договоров между ООО «ГоРстрой» и ООО «ЭСКОМ» (подробностями финансово-хозяйственных взаимоотношений она не владеет); оплата ООО «ЭСКОМ» в адрес ООО «ГоРстрой» осуществлялась только денежными средствами через расчетный счет. Кроме того, Соколова Г.В. не смогла вспомнить всех сотрудников ООО «ГоРстрой» либо идентифицировала их как бывших работников ООО «ЭСКОМ» в части начисления и выплаты заработной платы.

В порядке статьи 90 НК РФ Инспекцией проведен допрос в качестве свидетеля Фанзовой (Лавреновой) Марии Александровны (инженер-сметчик ООО «ЭСКОМ», протокол допроса от 28.07.2016 №1), которая сообщила, что в ее должностные обязанности в ООО «ЭСКОМ» в 2012-2014 годах входило составление и проверка сметной документации в части расценок, составление форм КС-2, КС-3; рабочее место Фанзовой (Лавреновой) М.А. в ООО «ЭСКОМ» в 2012-2014 годах находилось по адресу: г. Челябинск, ул. Елькина, 79, офис 407; рабочий телефон -263-59-88. Фаизова (Лавренова) М.А. пояснила, что ООО «ГорСтрой» ей знакомо, однако она знает только директора ООО «ГорСтрой» - Нугманова Р.Г. (других сотрудников ООО «ГорСтрой» она не знает); юридический адрес ООО «ГорСтрой»: г. Челябинск, ул. Елькина,79, офис 407. При этом Фаизова (Лавренова) М.А. утверждает, что в 2012-2014 годах по адресу: г. Челябинск, ул.Елькина, 79, офис 407, она видела из сотрудников ООО «ГорСтрой» только Нугманова Р.Г., иных сотрудников не видела и не знает. По всем вопросам в отношении договорных взаимоотношений ООО «ЭСКОМ» с ООО «ГорСтрой» она общалась только с Нугмановым Р.Г. Также свидетель сообщила, что ООО «ЭСКОМ» практически всегда перевыставление затрат, понесенных от субподрядчиков, в адрес заказчика работ производило месяц в месяц.

Согласно подпунктам 2, 10, 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицам признаются:

-физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

-физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическом лицу по должностному положению;

-физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в то числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) подопечный.

По сведениям ЕГРЮ руководителем ООО «ГоРстрой» является Нугманов Р.Г., который проверяемом периоде одновременно являлся главным инженером ООО «ЭСКОМ» в соответствии с ЕГРЮЛ учредителем ООО «ГоРстрой» является Гожева Т.М., которая одновременно является заместителем директора по экономике и соучредителем ООО «ЭСКОМ (50% доля участия в уставном капитале ООО «ЭСКОМ»), а также является супругой директор ООО «ЭСКОМ» - Сачкова В.М.

Таким образом, в силу подпунктов 2, 10, 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ ООО «ГоРстрой является взаимозависимой по отношению к ООО «ЭСКОМ».

Из материалов проверки следует, что в качестве приложений к возражениям ООО «ЭСКОМ» предоставлены договоры участия в долевом строительстве, заключенные между ООО «ЭСКОМ» и ООО «ГоРстрой», в подтверждение оплаты, произведенной ООО «ЭСКОМ» в адрес ООО «ГоРстрой» в 2015 году, по сделкам заключенным 2013-2014 годах. Также заявителем представлены акты приема-передачи 43 квартир по указанным договорам, датированные 2015 годом.

Вместе с тем, сумму полученного» дохода в налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2015 год, ООО «ГоРстрой не отразило.

Учитывая вышеизложенное, суд считает, что инспекцией в решении от 30.09.2016 №13 сделан обоснованный вывод о получении ООО «ЭСКОМ» необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2013-2014 годы, затрат в размере 31777 781,98 руб. (в т.ч. за 2013 год - 690 859,31 руб., за 2014 год - 31 086 922,67 руб.) по взаимоотношениям с контрагентом ООО «ГоРстрой», что привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2013 - 2014 годы в сумме 6 355 556 руб., в т.ч. за 2013 год - 138 172 руб., за 2014 год - 6 217 384 руб.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией также установлено неотражение налогоплательщиком экономии затрат на строительство объекта недвижимости по договорам долевого участия в строительство в составе внереализационных доходов, в виде разницы между договорной стоимостью объекта и фактическими затратами по строительству данного объекта.

ООО «ЭСКОМ» в проверяемом периоде осуществляло деятельность в качестве застройщика по строительству, в том числе многоквартирного жилого дома, расположенного по адресу: г. Копейск, ул. Кожевникова, д.2, в том числе за счет средств участников долевого строительства (дольщиков), привлекаемых на основании договоров участия в долевом строительстве (94 из 120 квартир или 78,3% квартир данного жилого дома).

Инспекцией произведен расчет фактической себестоимости одного квадратного метра жилых помещений объекта завершенного строительства - жилой дом по адресу: г. Копейск, ул.Кожевникова, д.2, следующим образом:

-в ходе анализа представленных документов (договоры участия в долевом строительстве и дополнительные соглашения к ним, акты приема-передачи квартир, акты зачетов взаимных требований), бухгалтерских регистров по счету 51 «Расчетные счета» ООО «ЭСКОМ», выписок по расчетным счетам ООО «ЭСКОМ» установлено, что Обществом от дольщиков указанного выше объекта долевого строительства получена сумма в размере 142 341 422,67 руб.;

-себестоимость объекта завершенного строительства, а именно, жилого дом по адресу: г.Копейск, ул.Кожевникова, д.2, с учетом исключения расходов по ООО «ГоРстрой» составляет 121 770 836,2 руб. (140 160 730,15 руб. -18 389 893,95 руб.);

- себестоимость одного квадратного метра жилых помещений по данному объекту составляет 22 830,46 руб. (121770 836,2 руб./5333,7 кв.м);

- площадь квартир по договорам долевого участия по объекту завершенного строительства «жилой дом в г. Копейске по ул. Кожевникова, д.2» составила 3 989,10 кв.м;

- себестоимость жилых помещений по договорам долевого участия по объекту завершенного строительства «жилой дом в г. Копейске по ул. Кожевникова, д.2» составила 91 072 996,73 руб. (3 989,10 кв.м * 22 830,46 руб.).

Экономия застройщика по объекту (внереализационный доход ООО «ЭСКОМ» за 2014 год, облагаемый налогом на прибыль организаций) составила 51 268425,94 руб. (142 341422,67 руб. -91 072 996,73 руб.).

Таким образом, инспекцией сделан вывод о том, что в нарушение пункта 14 статьи 250 НК РФ обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2014 год (в части экономии застройщика по объекту завершенного строительства «жилой дом в г.Копейске по ул. Кожевникова, д.2») в размере 20930 586 руб., что повлекло неполную уплату налога на прибыль организаций за 2014 год в сумме 4 186 118 руб. (20 930 586 руб. * 20%).

В соответствии с пунктом 1 статьи 3 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее -Закон №214-ФЗ)- застройщик вправе привлекать денежные средства участников долевого строительства для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иных объектов недвижимости. При этом согласно пункту 1 статьи 5 Закона № 214-ФЗ цена договора может быть определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

В статье 4 Закона № 214-ФЗ указано, что по договору участия в долевом строительстве (далее - договор) одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Согласно статье 5 Закона № 214-ФЗ в договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

В силу статьи 6 Закона №214-ФЗ застройщик обязан передать участнику долевого строительства объект долевого строительства не позднее срока, который предусмотрен договором. В соответствии с требованиями статьи 7 Закона № 214-ФЗ застройщик обязан передать участнику долевого строительства объект долрвого строительства, качество которого соответствует условиям договора, требованиям технических регламентов, проектной документации и градостроительных регламентов, а также иным обязательным требованиям.

Из системного анализа статей 4, 5, 6, 7, 9, 12, 18 Закона № 214-ФЗ следует, что договор участия в долевом строительстве содержит элементы договора возмездного оказания услуг, к которому применяются положения, сопоставимые с общими положениями о подряде, предусмотренными Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ).

По договору участия в долевом строительстве застройщик принимает на себя обязательства по созданию объекта долевого строительства надлежащего качества с выполнением условий, перечисленных в Законе № 214-ФЗ, при этом на основании статьи 18 Закона № 214-ФЗ застройщик использует денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, исключительно для строительства (создания) им многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией, и в силу статьи 12 Закона № 214-ФЗ обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Таким образом, после окончания строительства и сдачи объекта долевого строительства инвесторам у застройщика возникает выручка от реализации услуг, оказанных на основании договора участия в долевом строительстве в соответствии с условиями, предусмотренными Законом № 214-ФЗ.

Из материалов проверки следует, что ООО «ЭСКОМ» получена от дольщиков сумма денежных средств в виде инвестиций на долевое строительство по соответствующим договорам, которая превысила общую сумму затрат по строительству объекта в части долевого участия, составивших фактическую себестоимость объектов, застройщиком получен финансовый результат в виде экономии инвестиционных средств. В качестве инвестиционных могут быть признаны средства, направляемые на реализацию инвестиционного проекта, то есть предназначенные для финансирования затрат на строительство квартир по инвестиционным договорам. По завершении инвестиционного проекта денежные средства, оставшиеся в распоряжении застройщика, утрачивают инвестиционное значение.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что после окончания строительства превышение инвестиционных взносов над фактическими затратами по строительству составило 51 268 425,94 руб.

Статьей 247 НК РФ определено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы учитываются доходы, полученные в рамках целевого финансирования, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Превышение сумм средств, полученных от дольщиков, над себестоимостью переданных им объектов, рассматривается как доход застройщика (экономия, премия застройщика). Указанная сумма (экономия, премия) утрачивает статус средств целевого финансирования и подлежит включению в состав внереализационных доходов на основании пункта 14 статьи 250 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг, в том числе передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Данную экономию (финансовый результат) следует определять при наличии двух условий: передачи объектов дольщикам по актам и завершения расходования средств участников (дольщиков) на создание объекта, а именно:

-передача объектов долевого участия в строительстве (квартир) по актам приема-передачи квартир дольщикам произведена ООО «ЭСКОМ» в период с 17.09.2013 по 04.02.2014. Из представленных документов (акты приема-передачи квартир дольщикам) следует, что дольщики и Застройщик свои взаимные обязательства по договорам исполнили полностью, расчет между сторонами произведен полностью, стороны не имеют взаимных претензий друг к другу;

-расходование средств участников (дольщиков) на создание объектов (квартир) ООО «ЭСКОМ» по указанному объекту завершено в 2014 году.

Из материалов проверки следует, что ООО «ЭСКОМ» в проверяемом периоде осуществляло деятельность в качестве застройщика по -строительству, в том числе многоквартирного жилого дома, расположенного по адресу: т. Копейск, ул. Кожевникова, д.2, в том числе за счет средств участников долевого строительства (дольщиков), привлекаемых на основании договоров участия в долевом строительстве (94 из 120 квартир или 78,33% квартир данного жилого дома).

Договоры участия в долевом строительстве по объекту: «жилой дом в г.Копейске по ул.Кожевникова, д.2» заключены Застройщиком ООО «ЭСКОМ» с дольщиками данного объекта строительства в период с 30.01.2012 по 17.10.2013.

По условиям договоров, заключенных между ООО «ЭСКОМ» (Застройщик) и Дольщиками по объекту «жилой дом по адресу: Челябинская область, г. Копейск, ул. Кожевникова, д.2», стоимость услуг Застройщика включена в цену стоимости долевого участия в строительстве. Объект передается участнику долевого строительства после получения разрешения на ввод в эксплуатацию. Цена, подлежащая оплате участниками долевого строительства, определяется в каждом отдельном договоре, не является фиксированной и подлежит изменению (цена за квадратный метр, действующая на момент оплаты). Стоимость оплаченных квадратных метров является твердой и изменению не подлежит.

Как следует из пояснений ООО «ЭСКОМ», исполнение своих обязательств Дольщиками производилось перечислением денежных средств на расчетные счета Общества (платежными поручениями), что подтверждается выписками по расчетным счетам Заявителя, а также зачетом взаимных требований (с Дольщиками - юридическими лицами).

Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № гу 743040002005001-50/2013 - жилой дом, расположенный по адресу: г. Копейск, ул. Кожевникова, д.2, получено ООО «ЭСКОМ» 12.09.2013, а именно:

-количество этажей - 10;

-количество квартир всего -120;

- общая площадь жилых помещений (квартир) - 5333,7 кв.м.
В соответствии с Расчетом себестоимости объекта «жилой дом в г.Копейске по ул.Кожевникова, д.2» (далее - расчет себестоимости), представленным ООО «ЭСКОМ»:

-себестоимость завершенного строительства объекта «жилой дом в г.Копейске по ул.Кожевникова, д.2» составляет 140 160 730,15 руб. (затраты за 2012-2014 годы с учетом расходов по гарантийному обслуживанию, затрат на инвестирование);

-себестоимость 1 кв.м жилых помещений по данному объекту составляет 26 278,33 руб. (140 160 730,15 руб./5 333,7 кв.м);

-себестоимость объекта завершенного строительства «жилой дом по адресу: г. Копейск, ул.Кожевникова, д.2» составляет 150 376 256,51 руб. (затраты за 2008-2014 годы с учетом расходов по гарантийному обслуживанию, затрат на инвестирование);

-себестоимость 1 кв.м жилых помещений по данному объекту составляет 28 193,61 руб. (150 376 256,51 руб./5 333,7 кв.м).

Представленный налогоплательщиком расчет себестоимости объекта завершенного строительства составлен с учетом затрат за то время, когда ООО «ЭСКОМ» выступало генеральным подрядчиком на его строительство (договор от 27.10.2008 № 27М0-08, заключенный с МУ КГО «Управление строительства») в размере 10 215 526,36 руб. за 2008-2011 годы. В дальнейшем данный договор был расторгнут по соглашению от 23.09.2011.

Таким образом, ООО «ЭСКОМ» считает, что себестоимость строительства объекта «жилой дом в г.Копейске по ул. Кожевникова, д.2» составляет не 140 160 730,15 руб., а 150 376 256,51 руб., так как строительство вышеуказанного объекта началось в 2008 году.

Кроме того, Заявителем представлены сводные регистры учета затрат по счету 20 «Основное производство» по субсчетам затрат по объекту «жилой дом в г.Копейске по ул.Кожевникова, д.2» за 2008-2011 годы, договоры, регистры бухгалтерского учета по счетам 60, 76; отчет о расходе основных материалов в строительстве - в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам (типовая междуведомственная форма № М-29), подтверждающие сумму затрат в размере 10 215 526,36 руб.

Однако, согласно представленным налогоплательщикам регистрам учета затрат на счете 20 «Основное производство» по состоянию на 31.12.2011 сальдо отсутствует, что свидетельствует о том, что указанные затраты либо предъявлены МУ КГО «Управление строительства» в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг) собственного Производства и отражены в составе прямых расходов, относящиеся к реализованным товарам (работам, услугам), либо списаны согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов в 2011 году при заключении соглашения от 23.09.2011.

В соответствии с пунктами 2.3, 2.4, 5.1 договора строительного подряда от 27.10.2008 №27/10-08 расчет за выполненные работы производился ежемесячно в течение 5-ти дней с момента сдачи результата работ и предоставления заказчику акта выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3 и бухгалтерских документов. Срок предоставления КС-2 и КС-3 - до 25 числа каждого месяца. Следовательно, указанные расходы должны быть отражены налогоплательщиком в актах выполненных работ в соответствующие периоды.

Согласно пункту 2 соглашения о расторжении договора от 23.09.2011 стороны взаимных претензий в связи с расторжением договора не имеют.

В силу пункта 3 статьи 248 НК РФ суммы, ранее отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов.

Пункт 5 статьи 252 НК РФ содержит запрет на повторное включение в расходы налогоплательщика его затрат, отраженных ранее в составе расходов налогоплательщика. Следовательно, расходы налогоплательщика, учтенные при определении налоговой базы по основной деятельности ООО «ЭСКОМ» как генподрядчика, не могут в соответствии с НК РФ уменьшать налоговую базу повторно.

Подпунктом 11 пункта 1 статьи 265 НК РФ определено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализации. К таким расходам относятся затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции. Признание расходов по аннулированным заказам, а также затрат на производство, не давшее продукции, осуществляется на основании актов налогоплательщика, утвержденных руководителем или уполномоченным им лицом, в размере прямых затрат, определяемых в соответствии со статьями 318 и 319 НК РФ.

Если расходы на строительство были понесены для осуществления производственной деятельности, а именно: по выполнению договора от 27.10.2008 № 27М0-08, заключенного с МУ КГО «Управление строительства», и связанны непосредственно со строительством, направлены на получение дохода как генподрядчика, на основании пункта 1 статьи 252, подпункта 11 пункта 1 статьи 265 НК РФ данные затраты при аннулировании договора должны быть отнесены в состав внереализационных расходов на основании акта руководителя организации или иного уполномоченного им лица, как затраты на производство, после расторжения договора в 2011 году.

Согласно книге продаж за 2011 год счета-фактуры в 2011 году выставлены в адрес МУ КГО «Управление строительства» на сумму 49,3 млн. руб. На основании налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства составила 140 390 506 руб., сумм прямых расходов, относящихся к реализованным товарам (работам, услугам), составила 127 328 014 руб., внереализационных расходов - 0 руб.

В ходе предыдущей выездной налоговой проверки общества нарушений за 2011 год в части не отражения доходов и расходов по строительству объекта «жилого дома № 2 по ул.Кожевникова в г.Копейске» инспекцией не установлено.

В ходе рассмотрения дела судом установлено, что подтверждение понесенных расходов за 2008-2011 ООО «ЭСКОМ» представлены документы, которые не позволяют идентифицировать объект строительства, либо содержат реквизиты иных объектов строительства ООО «ЭСКОМ» в 2008-2011 годах (ул. Кожевникова, д.4, ул. Республиканская и т.д.); либо содержат неполный пакет необходимых документов.

Кроме того, из представленного обществом свидетельства о государственной регистрации права на объект незавершенного строительства - жилой дом по ул. Кожевникова, д.2 в г. Копейске серия 74-АГ № 597015 от 20.09.2011г. на имя ООО «ЭСКОМ» следует, что степень готовности объекта незавершенного строительства составляет - 2,9%. При этом из представленного налогоплательщиком расчета себестоимости объекта завершенного строительства «жилой дом по адресу: г. Копейск, ул. Кожевникова, д.2» в сумме 150 376 256,51 руб. 2,9% составляет 4 360 911,44 руб. и не может составлять заявленные 10 215 526,36 руб.

Учитывая вышеизложенное, довод налогоплательщика в части увеличения себестоимости объекта завершенного строительством «жилой дом по адресу: г.-Копейск, ул.Кожевникова, д.2» с 140 160 730,15 руб. до 150 376 256,51 руб. является необоснованным.

На основании изложенного, суд считает, что решение инспекции в указанной части является законным.

Согласно п. 1 ст. 114 Кодекса налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

Как следует из оспариваемого решения, обстоятельств смягчающих ответственность налоговым органом не установлено, вопрос о применении положений ст. ст. 112, 114 НК РФ не рассматривался.

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств указан в пункте 1 статьи 112 НК РФ. Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В обоснование применения п.1 ст. 112 НК РФ заявителем приведены следующие обстоятельства: общество является добросовестным налогоплательщиком, отсутствие вины и умысла в совершении правонарушения, тяжелое финансово-экономическое положение, погашение задолженности, установленной в ходе проверки.

С учетом позиции Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств.

При этом налоговая санкция, в отличие от пеней, носящих компенсационный характер, имеет карательно-превентивный характер, что требует учета действия принципов индивидуализации и соразмерности наказания.

Из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.03.2011 N 8337/00, от 01.02.2002 N 6106/01 следует, что для удовлетворения судом требования налогового органа представляется недостаточной только констатация самого факта правонарушения без учета личности налогоплательщика и иных обстоятельств, суд обязан учитывать смягчающие ответственность обстоятельства.

В силу ч. 3 ст. 55 Конституции Российской Федерации, введение ответственности за правонарушение и установление конкретной санкции, ограничивающей конституционное право, исходя из общих принципов права, должно отвечать требованиям справедливости, быть соразмерным конституционно закрепляемым целям и охраняемым законным интересам, а также характеру совершенного деяния.

Суд считает, что обстоятельства, изложенные обществом, а также представленные заявителем в материалы дела доказательства подтверждают наличие смягчающих ответственность обстоятельств.

В соответствии с п.3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

На основании изложенного, суд считает, что налоговые санкции, примененные к заявителю, подлежат снижению в три раза.

Понесенные судебные расходы подержат взысканию с инспекции в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь ст. ст. 167-168, 201, 110 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Признать недействительным решение ИФНС России по Тракторозаводскому району города Челябинска от 30.09.2016 № 13 в части привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 2 114 778,80 руб.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Взыскать с ИФНС России по Тракторозаводскому району города Челябинска в пользу общества с ограниченной ответственностью «ЭСКОМ» расходы по уплате госпошлины в сумме 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый Арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу путем подачи жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на Интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда htth://18aas.arbitr.ru или Арбитражный суд Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Судья Н.А.Кунышева