Гражданский кодекс часть 1

Судья Арбитражного суда Челябинской области Свечников А.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Старыгиным В.С., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Строительные пески» к Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району города Челябинска, при участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области и Общества с ограниченной ответственностью Торговый дом «Промкварц», о признании частично недействительным решения № 640 от 06.07.2016,

при участии в судебном заседании представителей: от общества с ограниченной ответственностью «Строительные пески» – ФИО1 (доверенность от 14.01.2019, паспорт РФ), ФИО2 (доверенность от 14.01.2019, ордер от 14.02.2019, удостоверение адвоката), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району города Челябинска – ФИО3 (доверенность от 13.11.2018, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность от 25.12.2018, служебное удостоверение), ФИО5 (доверенность от 11.01.2019, служебное удостоверение), от Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области – ФИО4 (доверенность от 09.01.2019, служебное удостоверение);

У С Т А Н О В И Л :

Общество с ограниченной ответственностью «Строительные пески» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество, ООО «Строительные пески») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением, измененным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району города Челябинска (далее – ответчик, налоговый орган, инспекция, ИФНС России по Курчатовскому району г. Челябинска) о признании недействительным решения № 640 от 06.07.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 6 420 350 руб. 85 коп., соответствующих пени и штрафа (т. 1 л.д. 5-7, т. 3 л.д. 103).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее – управление), а при новом рассмотрении дела – также Общество с ограниченной ответственностью Торговый дом «Промкварц» (далее – ООО ТД «Промкварц»).

Определением Арбитражного суда Челябинской области от 19.03.2018, по ходатайству заявителя, с делом № А76-33183/2017 в одно производство для совместного рассмотрения объединено дело № А76-2879/2018, делу присвоен номер А76-33183/2017.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 20.04.2018 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2018 указанное решение отменено, заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 12.11.2018 решением Арбитражного суда Челябинской области от 20.04.2018 и постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2018 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела в судебном заседании представители налогоплательщика поддержали доводы заявления по изложенным в нем основаниям, просили заявленные требования удовлетворить. В обоснование доводов заявления его податель сослался на то, что заявителем представлены все необходимые документы с целью соблюдения условий включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы.

Представители инспекции и управления в судебном заседании против доводов заявления возражали, просили в удовлетворении заявленных требований отказать, сославшись на то, что в ходе камеральной налоговой проверки установлена неполная уплата налога на прибыль организаций в результате не включения в налоговую базу доходов от реализации песка, при этом расходы, отраженные в декларации по налогу на прибыль подтверждены частично.

ООО ТД «Промкварц», надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного заседания путем направления в его адрес копии определения о назначении судебного заседания заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Челябинской области, в судебное заседание явку своих представителей не обеспечило.

Заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле и исследовав материалы дела, арбитражный суд в ходе судебного разбирательства установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации общества по налогу на прибыль за 2014 год, по результатам которой составлен акт № 1192 от 19.05.2016 и вынесено решение № 640 от 06.07.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому заявителю доначислен налог на прибыль в размере 6 507 266 руб., начислены пени в размере 941 943,03 руб., заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 2 602 906,40 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области № 16-06/004919@ от 09.10.2017, жалоба налогоплательщика оставлена без рассмотрения.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции в оспоренной части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Исследовав представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи при новом рассмотрении дела, арбитражный суд считает заявленные требования подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Довод инспекции о необходимости оставления заявления без рассмотрения арбитражным судом не принимается.

Как предусмотрено ч. 5 ст. 4 АПК РФ, если для определенной категории споров федеральным законом установлен претензионный или иной досудебный порядок урегулирования либо он предусмотрен договором, спор передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого порядка.

В силу п. 2 ч. 1 ст. 148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, за исключением случаев, если его соблюдение не предусмотрено федеральным законом.

Нормой п. 2 ст. 138 НК РФ установлено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

В п. 5 ст. 101.2 НК РФ также указано, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

Из разъяснений, изложенных в п. 66 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» усматривается, что по смыслу п. 5 ст. 101.2 НК РФ пропуск налогоплательщиком установленных Кодексом сроков на подачу жалобы в вышестоящий налоговый орган свидетельствует о несоблюдении налогоплательщиком обязательного досудебного порядка обжалования соответствующих решений налоговых органов и означает невозможность их оспаривания в суде. В то же время судам необходимо исходить из того, что, если поданная с нарушением сроков жалоба была принята вышестоящим налоговым органом и рассмотрена по существу, соответствующее заявление налогоплательщика принимается судом к производству.

Из разъяснений, изложенных в п. 67 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» следует, что прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Следовательно, для указанной категории споров законодателем предусмотрен обязательный досудебный порядок урегулирования спора.

Как усматривается из жалобы, налогоплательщик реализовал свое право на обращение в вышестоящий налоговый орган, при этом в судебном заседании 20.04.2018 представитель управления подтвердил, что в случае признания полномочий представителя ООО «Строительные пески» надлежащими, управлением жалоба была бы оставлена без удовлетворения.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации арбитражный суд вправе оставить заявление без рассмотрения.

Однако, по смыслу п. 8 ч. 2 ст. 125, ч. 7 ст. 126, п. 2 ч. 1 ст. 148 АПК РФ, претензионный порядок урегулирования спора в судебной практике рассматривается в качестве способа, позволяющего добровольно без дополнительных расходов на уплату государственной пошлины со значительным сокращением времени восстановить нарушенные права и законные интересы. Такой порядок урегулирования спора направлен на его оперативное разрешение и служит дополнительной гарантией государственной защиты прав.

На основании изложенного и в целях необходимости соблюдения принципа процессуальной экономии (с учетом того, что конкурный управляющий неоднократно обращался в управление за обжалованием решения инспекции), суд приходит к выводу об отсутствии оснований для оставления заявления без рассмотрения и возможности рассмотрения спора по существу.

Кроме того, согласно ч. 3 ст. 149 АПК РФ оставление искового заявления без рассмотрения не лишает истца права вновь обратиться в арбитражный суд с заявлением в общем порядке после устранения обстоятельств, послуживших основанием для оставления заявления без рассмотрения.

Вместе с тем при невозможности устранения обстоятельств, послуживших основанием для оставления заявления без рассмотрения, и оставлении при этом заявления стороны без рассмотрения эта сторона фактически лишается права на обращение в арбитражный суд, закрепленное в ст. 4 АПК РФ, ст. 46 Конституции Российской Федерации.

Таким образом, в целях обеспечения права стороны на обращение в суд и судебное рассмотрение спора, заявление стороны не может быть оставлено без рассмотрения при невозможности устранения ею обстоятельств, закрепленных в качестве оснований для оставления заявления без рассмотрения.

Арбитражный суд считает, что налогоплательщик в настоящее время лишен возможности устранить обстоятельства, которые являются основанием для оставления заявления без рассмотрения.

Следовательно, в целях обеспечения судебной защиты интересов стороны дело подлежит рассмотрению по существу заявленных требований.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обществом заявлено ходатайство о восстановлении пропущенного срока подачи заявления о признании недействительным ненормативного правового акта, полагая что он пропущен по уважительной причине (о существовании решения № 640 от 06.07.2016 заявитель узнал после его вручения конкурсному управляющему 12.07.2017).

В силу ч. 4 ст. 198 АПК РФ такое заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Согласно буквальному смыслу ч. 4 ст. 198 АПК РФ для исчисления процессуального срока нужно исходить не из презумпции разумно предполагаемой осведомленности лица о нарушении его прав и законных интересов, а из того, что начало течения этого срока определяется в каждом конкретном случае судом на основе установления момента, когда заинтересованное лицо реально узнало о соответствующем нарушении (Определение Конституционного Суда РФ от 02.12.2013 № 1908-О).

Часть 4 ст. 198 АПК РФ связывает начало течения срока на подачу заявления о признании ненормативного акта недействительным с моментом, когда лицо узнало о нарушении своих прав и законных интересов, а не с моментом, когда оно могло или должно было узнать о таком нарушении (Постановление Президиума ВАС РФ от 09.11.2010 N 8148/10 по делу № А41-16045/07).

Поскольку нормы АПК РФ не содержат перечня уважительных причин, при наличии которых суд может восстановить установленный ч. 4 ст. 198 АПК РФ срок, право установления наличия этих причин и их оценки принадлежит суду.

К уважительным причинам пропуска срока относятся обстоятельства объективного характера, не зависящие от заявителя, находящиеся вне его контроля, при соблюдении им той степени заботливости и осмотрительности, какая требовалась от него в целях соблюдения установленного порядка.

Если пропуск срока, установленного ч. 4 ст. 198 АПК РФ, обусловлен уважительными причинами, ходатайства заинтересованных лиц о восстановлении пропущенного срока подлежат удовлетворению судом (Определение Конституционного Суда РФ от 22.11.2012 № 2149-О).

В силу п. 9 ст. 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (за исключением решений, вынесенных по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков) вступают в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю). Решение федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу со дня его вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю). Указанное в настоящем пункте решение в течение пяти дней со дня его вынесения должно быть вручено лицу, в отношении которого оно было вынесено (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате получения решения этим лицом (его представителем). В случае, если указанное решение невозможно вручить или передать иным способом, свидетельствующим о дате его получения, оно направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления решения по почте заказным письмом датой его вручения считается шестой день со дня отправки заказного письма.

В случае пропуска налогоплательщиком срока апелляционного обжалования, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в порядке, предусмотренном ст. 139 НК РФ.

В соответствии с 2 ст. 139 НК РФ жалоба на вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть подана в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения.

В рассматриваемой ситуации, решение № 640 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вынесено налоговым органом 06.07.2016 (т. 2 л.д. 1-9 – данный экземпляр получен заявителем, что им подтверждено в судебном заседании), своевременно направлено налоговым органом по месту нахождения юридического лица 09.07.2016, то есть вступило в законную силу 17.07.2016 (п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Акт налоговой проверки № 1192 от 19.05.2016 вместе с извещением о рассмотрении материалов проверки и возражений на них получены представителем общества ФИО6, что заявителем не оспаривается.

В обоснование ходатайства общество указывало на позднее получение решения налогового органа, введение процедуры банкротства в отношении ООО «Строительные пески», а также на соблюдение обязательного досудебного порядка обжалования решения налогового органа.

Решением инспекции от 06.07.2016 № 640 заявителю доначислен налог на прибыль в размере 6 507 266 руб., начислены пени в размере 941 943 руб. 03 коп., заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 2602906 руб. 40 коп.

Определение Арбитражного суда Челябинской области от 30.05.2017 по делу № А76-4426/2017 в отношении ООО «Строительные пески» введена процедура наблюдения, временным управляющим назначен ФИО7, член некоммерческого партнерства «Центр финансового оздоровления предприятий агропромышленного комплекса».

05.06.2017 бывшим руководителем ООО «Строительные пески» ФИО8 в адрес временного управляющего направлено заявление, где ФИО8 указал на решение налогового орган, которым обществу доначислен налог на прибыль в 2015 году, бывший руководитель просил временного управляющего ознакомиться с решением об уплате налога. После назначения временного управляющего им неоднократно в адрес инспекции направлялись просьбы о предоставлении информации в отношении ООО «Строительные пески» (запрос информации от 05.06.2017 8, заявление от 23.06.2017 13, запрос информации (повторно) от 28.06.2017 № 15).

Между тем, по заявлению временного управляющего о предоставлении информации инспекцией необходимые документы временному управляющему не предоставлялись, в связи с чем временный управляющий обратился в органы прокуратуры.

Из ответа прокуратуры Курчатовского района города Челябинска следует, что инспекцией не исполнена обязанность по предоставлению информации в установленный законом семидневный срок. Также прокурором района начальнику ИФНС России по Курчатовскому району г. Челябинска внесено представление об устранении выявленных нарушений закона.

Запросы временного управляющего исполнены 12.07.2017 и 13.07.2017, временный управляющий ознакомился с материалами налоговой проверки 12.07.2017 (т. 3 л.д. 48-51, 52).

В целях соблюдения досудебного порядка обжалования решения налогового органа, предусмотренного п. 2 ст. 138 НК РФ, 14.08.2017 временным управляющим подана жалоба на решение от 06.07.2016 № 640.

Решением Управления федеральной налоговой службы по Челябинской области от 01.09.2017 № 16-06/004220 жалоба временного управляющего была оставлена без рассмотрения по причине отсутствия у представителя полномочий представителя юридического лица, в отношении которого судом введена процедура наблюдения (т. 3 л.д. 15-16).

15.12.2017 решением Арбитражного суда Челябинской области по делу № А76-4426/2017 ООО «Строительные пески» признано несостоятельным (банкротом), введена процедура банкротства – конкурсное производство, конкурсным управляющим утвержден ФИО7.

22.12.2017 конкурсным управляющим в УФНС России по Челябинской области подана апелляционная жалоба на решение от 06.07.2016 № 640 с ходатайством о восстановлении пропущенного срока для подачи жалобы на решение налогового органа (т. 3 л.д. 17-18, 21).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 12.01.2018 № 16-06/000107 жалоба оставлена без рассмотрения по причине пропуска срока подачи жалобы на решение. 01.02.2018 конкурсный управляющий обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Таким образом, у арбитражного управляющего до 05.06.2017 отсутствовали сведения о наличии решения налогового органа, а до 12.07.2017 – объективная возможность ознакомиться с решением от 06.07.2016 № 640 с последующим представлением доводов по существу решения.

Также арбитражный управляющий до даты утверждения его конкурсным управляющим (15.12.2017) не имел возможности защитить интересы ООО «Строительные пески» ввиду отсутствия у него полномочий на обжалование решения.

Кроме того, 19.10.2017 ООО «Строительные пески» также подано заявление о признании недействительным решения от 06.07.2016 № 640 с ходатайством о восстановлении пропущенного срока для подачи жалобы (т. 1 л.д. 5-7). Представителем указано, что о наличии оспоренного решения налогоплательщику стало известно при ознакомлении 12.09.2017 с материалами дела № А76-4426/2017 (т. 1 л.д. 38).

26.09.2017 в Управление федеральной налоговой службы по Челябинской области направлена апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 32-34).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 09.10.2017 №16-06/004919 жалоба оставлена без рассмотрения в связи с отсутствием надлежащего подтверждения полномочия представителя ООО «Строительные пески» ФИО9 (к жалобе приложена ксерокопия доверенности, которая не заверена должным образом и у которой истек срок ее действия).

Перечисленные выше обстоятельства подтверждают, что у ООО «Строительные пески» имелись объективные и уважительные причины пропуска срока на подачу заявления о признании незаконным решения налогового органа.

Следовательно, рассмотрев ходатайство о восстановлении пропущенного срока, арбитражный суд считает его подлежащим удовлетворению, поскольку признает изложенные в нем причины пропуска срока уважительными, объективно препятствующими обращению в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта.

В данном случае материалы дела свидетельствуют о том, что заявитель предпринял все зависящие от него действия, направленные на реализацию соблюдения установленного процессуальным и налоговым законодательством порядка на обжалование решения налогового органа, неоднократно ставил под сомнение законность и обоснованность решения налогового органа, срок пропущен по уважительным причинам, в связи с чем у арбитражного суда не имеется достаточных оснований для отказа в удовлетворении ходатайства о восстановлении пропущенного процессуального срока.

Кроме того, в силу п. 2 ст. 2 АПК РФ одной из задач судопроизводства в арбитражных судах является обеспечение доступности правосудия в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а норма ст. 4 АПК РФ предусматривает право заинтересованного лица обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов. При отсутствии доказательств злоупотребления обществом своим правом на досудебное обжалование решений налогового органа, отказ в восстановлении срока на подачу заявления о признании недействительным решении налогового органа по формальным основаниям может привести к существенному нарушению права общества на судебную защиту, выступающего гарантией в отношении всех других конституционных прав и свобод.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения, возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

Нормой п. 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со ст. 75 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ налоговым правонарушением является неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст.ст. 129.3 и 129.5 НК РФ.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с п. 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Обоснованные расходы – экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; документально подтвержденные расходы - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения. Налоговый кодекс не содержит специальных требований к объему и видам первичных документов, на основании которых налогоплательщик вправе принять на учет приобретенные товары (работы, услуги).

Согласно ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Нормами гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.

В рассматриваемом случае, в ходе проверки инспекцией установлено, что ООО «Строительные пески» 02.06.2004 выдана лицензия на разведку и добычу полезных ископаемых, в том числе использование отходов ЧЕЛ 01400 ТЭ с целевым назначением и видами работ добыча строительного песка на Черкасовском участке Сычевского месторождения. Участок недр расположен в 2 км восточнее с. Сычево Красноармейского района Челябинской области. Лицензия вступает в силу с момента её регистрации в Федеральном государственном учреждении «Челябинский территориальный фонд геологической информации» (ФГУ «ЧелТФГИ»). Срок начала добычи не позднее 1 года с момента регистрации лицензии. Действие лицензии заканчивается 31 марта 2029 г.

ООО «Строительные пески» представлен договор № 1 от 17.01.2014, заключенный между ООО «Строительные пески» и ООО ТД «ПромКварц».

По условиям договора № 1 от 17.01.2014 ООО «Промкварц» (сторона 1) обязуется выполнить по заданию ООО «Строительные пески» (сторона 2) работы по добыче строительного песка (далее – сырье) своими силами и с использованием своей специальной техники и сдать ее результат стороне 2, а сторона 2 обязуется принять результат работы и оплатить его. При этом согласно условиям договора, оплата работ стороной 2 производится в натуре, а именно: путем передачи сырья по Акту приема-передачи Стороне 1 в полном объеме (100%), добытом Стороной 1 согласно Акту обмера выполненных работ. Сторона 1, кроме того, обязуется реализовать переданное сырье (в полном объеме) своими силами и за свой счет, а также уплачивать ежемесячно Стороне 2 - 20% от суммы реализации сырья покупателям за один календарный месяц. Реализация сырья осуществляется путем заключения договоров купли-продажи между стороной 1 и потенциальными покупателями. В дополнительном соглашении к договору стороны согласовали, что стоимость сырья определяется исходя из 250 рублей с учетом НДС 18% за 1 тонну (п. 4.2. договора).

Стороны в спецификациях к договору № 1 от 31.05.2014, № 2 от 30.06.2014, № 3 от 31.07.2014, № 4 от 31.08.2014, № 5 от 30.09.2014, № 6 от 31.10.2014, № 7 от 30.11.2014, № 8 от 31.12.2014 (т.2, л.д.140-147) согласовали объем добываемого песка

В ходе исполнения договора подряда в период с мая по октябрь 2014 ООО «Промкварц» передало ООО «Строительные пески» результат подрядных работ (добытый песок) по актам приема-передачи сырья № 1/1 от 31.05.2014, акт № 1 от 30.06.2014, акт № 2 от 30.07.2014, акт от 31.08.2014, акт № 4 от 30.09.2014, акт № 5 от 31.10.2014 (т.3, л.д. 84-89 оборот).

В свою очередь, ООО «Строительные пески» для оплаты произведенных ООО «Промкварц» работ передало с мая по октябрь 2014 года ООО «Промкварц» сырье - песок по актам приема-передачи от 31.05.2014 от 30.06.2014, от 31.07.2014, от 31.08.2014, от 30.09.2014, от 31.10.2014 (т. 3, л.д. 84-89).

При исследовании актов установлено, что объемы передаваемого в качестве результата работ и в качестве оплаты песка в актах как в адрес ООО «Строительные пески», так и в адрес ООО «Промкварц» совпадают.

В оспариваемом решении налоговым органом квалификация договора № 1 от 17.01.2014 не произведена, однако, передача песка ООО «Строительные пески» в адрес ООО «Промкварц» признана инспекцией реализацией, выручка от которой включена в состав доходов по налогу на прибыль. Также выручкой по данному договору инспекцией признано вознаграждение 20% в сумме 5 070 072,04 руб., полученное обществом «Строительные пески» от ООО «Промкварц» на основании счетов-фактур.

Из оспоренного решения инспекции следует, что при расчете налоговых обязательств общества за 2014 год в состав доходов ООО «Строительные пески» включены 36 115 836 рублей, а именно:

- доход от реализации песка в размере 29 913 425 руб.;

- оплата обществом «Промкварц» счетов-фактур, выставленных ООО «Строительные пески» за электроэнергию в сумме 1 132 338,50 руб.;

- вознаграждение 20% по договору подряда на основании счетов-фактур в сумме 5 070 072,04 руб.,

При этом, в состав расходов ООО «Строительные пески» за 2014 год включены 2 121 443 рублей, а именно:

- расходы на подключение Клиента к системе «Интернет-банк» - 2000 руб.;

- взыскание по решению налогового органа о взыскании от 22.12.2014 № 16651 на основании статьи 46 НК РФ - 157 080 руб.;

- расходы на уплату налога на добычу полезных ископаемых за 2014 год – 1 962 363 руб.

Как указано в Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 12.11.2018, судом апелляционной инстанции не установлено возникновение оснований предполагаемой выплаты обществом «ПромКварц» обществу «Строительные пески» 20% от суммы реализации сырья, обусловленной второй частью договора, поскольку фактического товарооборота между сторонами по указанному договору не осуществлялось и с учетом того, что объемы передаваемого в качестве результата работ и в качестве оплаты песка, как установлено апелляционным судом, совпадают. При этом с учетом неисследованных судами названных вопросов, у судов отсутствовала возможность проверить (не проверена) правильность расчетов налогооблагаемой базы ООО «Строительные пески», положенных в основу обжалованного решения инспекции.

Таким образом, судами первой и апелляционной инстанций не выяснены имеющие непосредственное правовое значение для рассматриваемого спора:

- во-первых, истинная природа договора от 17.01.2014 № 1,

- во-вторых, не установлены истинные доходы и расходы налогоплательщика.

Повторно рассмотрев дело с учетом представленных дополнительных документов и правовой позиции Арбитражного суда Уральского округа, изложенной в Постановлении от 12.11.2018, арбитражный суд не может признать произведенный инспекцией расчет налоговых обязательств налогоплательщика обоснованным.

При этом, представленные налогоплательщиком и налоговым органом при новом рассмотрении дела расчеты налоговых обязательств арбитражным судом также не принимаются.

Так, в силу ст. 1 ГК РФ гражданское законодательство основывается на признании свободы договора. Граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.

Согласно ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. К договору, не предусмотренному законом или иными правовыми актами, при отсутствии признаков, указанных в п. 3 настоящей статьи, правила об отдельных видах договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами, не применяются, что не исключает возможности применения правил об аналогии закона (п. 1 ст. 6) к отдельным отношениям сторон по договору.

Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

Квалификация договора определяется не названием, а его содержанием (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.11.2013 № 8668/13).

Квалификация подписанного сторонами договора должна производиться судом на основании содержания условий договора, которые в случае его неясности устанавливаются с помощью правил ст. 431 ГК РФ, поскольку суд должен исходить из действительной направленности воли сторон и самостоятельно определять применимые нормы права.

В соответствии со ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в ч. 1 настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи, последующее поведение сторон.

В данном случае, исходя из буквального значения условий договора № 1 от 17.01.2014 и представленных в материалы дела доказательств, принимая во внимание практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, арбитражный суд приходит к выводу, что сторонами подписан смешанный договор, в котором содержатся элементы двух договоров, один из которых регулируется нормами гл. 37 ГК РФ о договоре подряда.

Вопреки мнению инспекции об агентском характере договора, из буквального его толкования следует, что, первая часть договора от 17.01.2014 № 1 является договором на выполнение подрядных работ по добыче песка с натуральной формой оплаты, что не противоречит нормам гражданского законодательства.

Квалификация данной части договора, как договора подряда подтверждают условия договора, отраженные:

- в п. 1.1.1, согласно которому ООО «Промкварц» (сторона 1) обязуется выполнить по заданию ООО «Строительные пески» (сторона 2) работы по добыче строительного песка (далее – сырье) своими силами и с использованием своей специальной техники и сдать ее результат стороне 2, а сторона 2 обязуется принять результат работы и оплатить его.

- в п. 3.1.7, согласно которому ООО «Строительные пески» обязуется оплачивать выполненную работу ООО «Промкварц»,

- в п. 3.1.8, согласно которому ООО «Строительные пески» обязуется осмотреть и принять результат работ, подписать акт выполненных работ,

- в п. 3.1.9, согласно которому ООО «Строительные пески» вправе проверять ход и качество работ, выполняемой подрядчиком,

- в п.п. 3.2.1 и 3.2.5, согласно которым ООО «Промкварц» обязалось осуществить работы по добыче сырья в сроки, предусмотренные договором и спецификациями, своими силами и за свой счет,

- в п. 3.2.10 и 3.2.11, согласно которым ООО «Промкварц» обязуется передать результат работ ООО «Строительные пески», и вправе требовать оплаты работ в порядке, предусмотренном договором,

- в п. 4.3, согласно которому оплата ООО «Строительные пески» выполненной ООО «Промкварц» работы осуществляется внатуре, путем передачи в собственность ООО «Промкварц» сырья в объеме, указанном в спецификации, о чем сторонами подписывается акт приема передачи сырья.

Установление вознаграждения, выплачиваемого обществу «Промкварц» обществом «Строительные пески» в натуре путем передачи сырья, является правом сторон договор, основанном на принципе диспозитивности гражданского права.

По причине установления в договоре от 17.01.2014 № 1 предмета о выполнении ООО «Промкварц» подрядных работ по добыче песка и формы оплаты выполненных работ в натуре, арбитражный суд считает, что операции между ООО «Промкварц» и ООО «Строительные пески» по выполнению подрядных работ и их оплате путем передачи песка носят бартерный характер.

Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 НК РФ (п. 4 ст. 274 НК РФ).

В соответствии со ст. 105.3 НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Таким образом, в налоговом учете бартерные операции, предметом которых является выполнение работ, и встречное предоставление в виде передачи сырья отражаются у каждой стороны как реализация соответствующих товаров и работ в составе доходов и одновременно как приобретение соответствующих товаров и работ в составе расходов по налогу на прибыль. При этом в силу ст. 105.3 НК РФ размер таких доходов и расходов определяется ценами, применяемыми сторонами в таких сделках.

Как согласовано сторонами в договоре от 17.01.2014 № 1, заказчику передается результат работ, выполненных ООО «Промкварц» по добыче песка (сырье), о чем оформляется акт выполненных работ (п. 3.1.8 договора). В свою очередь, ООО «Строительные пески» обязалось ежемесячно осуществлять оплату работ в натуре путем передачи сырья, о чем сторонами подписывается акт приема-передачи сырья (п. 4.3 договора).

Стороны в спецификациях к договору № 1 от 31.05.2014, № 2 от 30.06.2014, № 3 от 31.07.2014, № 4 от 31.08.2014, № 5 от 30.09.2014, № 6 от 31.10.2014, № 7 от 30.11.2014, № 8 от 31.12.2014 согласовали объем добываемого песка и соответствующую сумму оплаты (т. 2 л.д. 140-147).

В ходе исполнения договора подряда в период с мая по октябрь 2014 года ООО «Промкварц» передало ООО «Строительные пески» результат подрядных работ (добытый песок) по актам приема-передачи сырья № 1/1 от 31.05.2014, акт № 1 от 30.06.2014, акт № 2 от 30.07.2014, акт от 31.08.2014, акт № 4 от 30.09.2014, акт № 5 от 31.10.2014 (т. 3 л.д. 84-89).

В свою очередь, ООО «Строительные пески» в счет оплаты произведенных ООО «Промкварц» работ передало с мая по октябрь 2014 года ООО «Промкварц» сырье (песок) по актам приема-передачи от 31.05.2014 от 30.06.2014, от 31.07.2014, от 31.08.2014, от 30.09.2014, от 31.10.2014 (т. 3 л.д. 84-89).

С учетом положений п. 2 ст. 154 НК РФ, ст. 253 НК РФ, а также исходя из существа договора подряда, операция, связанная с передачей обществом «Промкварц» результата работ обществу «Строительные пески» представляет собой для последнего расходную операцию по приобретению подрядных работ, стоимость которых подлежит учету в составе расходов по налогу на прибыль.

Операция по оплате указанных подрядных работ путем передачи сырья представляет собой для ООО «Строительные пески» доходную операцию по реализации песка, стоимость которой подлежит учету в составе доходов налогоплательщика.

При этом, как установлено договором, стоимостное выражение каждой операции составляет 250 руб. с учетом НДС за 1 тонну песка, как для целей принятия результата работ, так и для – оплаты.

Из содержания оспоренного решения инспекции следует, что передача песка налогоплательщиком в качестве оплаты за выполненные ООО «Промкварц» работы признана доходом ООО «Строительные пески», однако, передача обществом «Промкварц» обществу «Строительные пески» результата работ не учтена в качестве расходов последнего.

В силу указанных выше норм права, при наличии товарообменных операций сумма доходов налогоплательщика и сумма расходов по данным операциям должны быть равными.

Таким образом, включая эти суммы в состав доходов Общества, налоговый орган должен был включить данные суммы и в состав расходов, чего сделано не было.

Кроме того, из оспоренного решения инспекции следует, что в состав доходов ООО «Строительные пески» включены доходы от реализации песка, определенные на основании спецификаций к договору подряда.

Однако, в соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ доходы определяются на основании данных первичных учетных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Следовательно, объемы фактически переданного песка подлежат определению на основании первичных бухгалтерских документов, которыми в данном случае являются акты приема-передачи сырья от 31.05.2014 от 30.06.2014, от 31.07.2014, от 31.08.2014, от 30.09.2014, от 31.10.2014 (т. 3 л.д. 84-89).

В соответствии с этими актами, налогоплательщиком фактически реализовано 168 410 тонн песка по цене 250 руб. за 1 тонну, соответственно, выручка от реализации песка в спорном периоде составляет 42 102 500 руб., в то время как инспекцией доход от реализации песка определен лишь в размере 29 913 425 руб.

Ссылка инспекции на то, что определенный налоговым органом размер доходов совпадает с заявленным самим налогоплательщиком в уточненной налоговой декларации, подлежит отклонению как не имеющая правового значения для рассмотрения дела, поскольку реальный размер налоговых обязательств подлежит установлению на основании первичных бухгалтерских документов, а не данных налоговой декларации налогоплательщика.

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

При этом, в соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Поскольку в данном случае заявителем не представлены счета-фактуры в отношении операций по реализации песка и приобретению подрядных работ с выделенными суммами НДС, арбитражный суд приходит к выводу о необходимости учета соответствующих доходов и расходов по полной стоимости без исключения сумм НДС в размере 42 102 500 руб.

Необходимо отметить, что исчисление дохода и расхода с учетом НДС или без учета НДС не имеет правового значения для определения налоговых обязательств налогоплательщика, поскольку доходы и расходы для целей исчисления налога на прибыль определяются в одинаковом порядке и в данном случае равны.

Поскольку по актам № 1/1 от 31.05.2014, акт № 1 от 30.06.2014, акт № 2 от 30.07.2014, акт от 31.08.2014, акт № 4 от 30.09.2014, акт № 5 от 31.10.2014 ООО «Строительные пески» приобретены работы, выполненные ООО «Промкварц» по добыче песка, стоимость которых определялась по массе добытого песка (исходя из стоимости 250 руб. с НДС за 1 тонну), то расходы ООО «Строительные пески» также составили 42 102 500 руб. (168 410 тонн песка * 250 руб.).

Таким образом, указанные расходы неправомерно не включены инспекцией в состав расходов налогоплательщика по налогу на прибыль.

Довод инспекции о том, что налогоплательщиком не представлены первичные бухгалтерские документы, подтверждающие указанные расходы, судом не принимается. Так, налогоплательщиком представлены акты приема-передачи сырья № 1/1 от 31.05.2014, акт № 1 от 30.06.2014, акт № 2 от 30.07.2014, акт от 31.08.2014, акт № 4 от 30.09.2014, акт № 5 от 31.10.2014, составление которых в подтверждение передачи результата работ предусмотрено п. 3.1.8 договора. Отсутствие счетов-фактур, выставленных ООО «Промкварц» на указанные работы, не препятствует учету расходов при налогообложении прибыли, который осуществляется на основании иных документов, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Также арбитражным судом установлено, что инспекцией в качестве дохода учтена сумма вознаграждения 20% по договору на основании счетов-фактур в размере 5 070 072,04 руб.

Оценив условия договора от 17.01.2014 № 1, арбитражный суд приходит к выводу, что во второй части договора от 17.01.2014 № 1 выплаты ООО «ПромКварц» в адрес ООО «Строительные пески» 20% от суммы реализации сырья, обусловлены встречной обязанностью ООО «Строительные пески» предоставить ООО «ПромКварц» для выполнения работ участка недр в соответствии с имеющейся лицензией в границах земельного участка с кадастровым номером 74:12:1206001:0226, а также в пользование электрические мощности и точки их присоединения, а также всю техническую документацию для безопасного ведения горных работ по добыче песка (п.п. 3.1.1, 3.1.2, 3.2.13 договора).

Факт оказания услуг ООО «Строительные пески» по предоставлению ООО «ПромКварц» для выполнения работ участка недр подтверждается актами от 31.05.2014 № 2, от 30.06.2014 № 3, от 31.07.2014 № 7, от 31.08.2014 № 8, от 30.09.2014 № 9, от 31.10.2014 № 10, от 30.11.2014 № 11, от 31.12.2014 № 12, а также счетами-фактурами от 31.05.2014 № 2, от 30.06.2014 № 4, от 31.07.2014 № 9, от 31.08.2014 № 10, от 30.09.2014 № 12, от 31.10.2014 № 14, от 30.11.2014 № 15, от 31.12.2014 № 16 на общую сумму 5 070 072,04 руб. без НДС (т. 2 л.д. 101-116).

Таким образом, инспекцией правомерно в состав доходов по налогу на прибыль включена сумма вознаграждения 20% по договору на основании счетов-фактур в размере 5 070 072,04 руб.

Также судом установлено, что инспекцией в качестве дохода учтена сумма оплаты ООО «Промкварц» счетов-фактур, выставленных ООО «Строительные пески» за электроэнергию, в размере 1 132 338,50 руб. на основании счетов-фактур на оплату электроэнергии: счет-фактура № 5 от 30.04.2014 и акт № 4 от 30.04.2014 на сумму 6 561,38 руб., счет-фактура № 6 от 31.05.2014 и акт № 5 от 31.05.2014 на сумму 95 050,48 руб., счет-фактура № 7 от 30.06.2014 и акт № 6 от 30.06.2014 на сумму 214 329,66 руб., счет-фактура № 14 от 31.08.2014 и акт № 10 от 31.08.2014 на сумму 386 780,80 руб., счет-фактура № 15 от 30.09.2014 и акт № 11 от 30.09.2014 на сумму 230 781,54 руб., счет-фактура № 16 от 31.10.2014 и акт № 12 от 31.10.2014 на сумму 165 222,72 руб., счет-фактура № 17 от 30.11.2014 и акт № 13 от 30.11.2014 на сумму 6 823,60 руб., счет-фактура № 18 от 31.12.2014 и акт № 14 от 31.12.2014 на сумму 26 788,32 руб.

При первоначальном рассмотрении дела в суд апелляционной инстанции налогоплательщик представил (не представленные налоговому органу и суду первой инстанции) дополнительные документы, подтверждающие несение им расходов на оплату электроэнергии, при этом пояснил, что суммы, выставленные ОАО «Челябэнергосбыт» в адрес ООО «Строительные пески», в дальнейшем предъявлялись для оплаты в аналогичных суммах ООО «Промкварц», о чем налогоплательщиком представлено трехстороннее соглашение от 02.02.2015 об оплате электрической энергии по договору энергоснабжения № 801 от 01.09.2013 (т. 4 л.д. 28).

Так, в соответствии с указанным соглашением потребитель (ООО «Строительные пески») возлагает на третье лицо «плательщика» (ООО «Промкварц») обязанность по оплате стоимости энергии, отпускаемой потребителю по договору энергоснабжения № 801 от 01.09.2013. При этом счета-фактуры на оплату могут выставляться либо плательщику, либо потребителю. Оплата стоимости электроэнергии производится плательщиком платежными поручениями.

ООО «Строительные пески» представлены акты приема-передачи энергии по договору № 801 от 01.09.2013 за май, июнь, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2014 года, а также соответствующие счета-фактуры № 18410801И052014 от 31.05.2014, № 18410801И062014 от 30.06.2014, № 18410801И082014 от 31.08.2014, № 18410801И092014 от 30.09.2014, № 18410801И102014 от 31.10.2014, № 18410801И112014 от 30.11.2014, № 18410801И122014 от 31.12.2014 (т. 4 л.д. 29-43), предъявленные в свою очередь ОАО «Челябэнергосбыт», которые подтверждают обоснованность включения платы за электроэнергию в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Следовательно, при наличии первичных учетных документов, подтверждающих расходы, для правильного определения налоговой базы расходы налогоплательщика на приобретение электроэнергии у ОАО «Челябэнергосбыт» также подлежат включению в состав расходов.

Тот факт, что ООО «Строительные пески» фактически не осуществляло оплату указанных счетов, перевыставляя ее обществу «Промкварц», которое фактически осуществляло оплату электроэнергии непосредственно ОАО «Челябэнергосбыт» (что предусмотрено договором № 1 от 31.05.2014 и трехсторонним соглашением от 02.02.2015 об оплате электрической энергии по договору энергоснабжения № 801 от 01.09.2013) не изменяет содержание хозяйственной операции по приобретению ООО «Строительные пески» электроэнергии у ОАО «Челябэнергосбыт» и несению соответствующих расходов в сумме 1 132 338 руб. 50 коп., которые подлежат учету в составе расходов по налогу на прибыль по методу начисления.

Кроме того, исходя из представленных первичных бухгалтерских документов ООО «Строительные пески» также несло расходы в сумме 63 559,32 руб. на оплату услуг ООО «СМУ № 7» за обслуживание трансформатора, в подтверждение чего представлены соответствующие счета-фактуры и акты: счет-фактура № 21 от 31.07.2014, акт № 21 от 31.07.2014; счет-фактура № 23 от 31.08.2014, акт № 23 от 31.08.2014; счет-фактура № 27 от 30.09.2014, акт № 27 от 30.09.2014 (т. 4 л.д. 44-49).

При новом рассмотрении дела заявителем вновь дополнительно представлены первичные бухгалтерские документы, а именно: договор на оказание услуг по переносу трансформаторной будки от 14.07.2014 № 1407/2014, спецификацию № 1 от 14.07.2014, в соответствии с которой стоимость услуг определена в сумме 300 000 руб., в том числе НДС, акт от 14.07.2014 № 18 оказанных услуг по переносу трансформаторной будки на сумму 300 000 рублей, счет-фактуру от 14.07.2014 № 18.

Таким образом, обществом понесены расходы на оплату товаров, работ услуг ООО «СМУ № 7» в общей сумме 317 796,61 руб. (63 559,32 руб. + 254 237,29 руб.).

Также, исходя из представленных первичных бухгалтерских документов ООО «Строительные пески» несло расходы в сумме 254 237,28 руб. на оплату услуг ООО «Дельта-Инжиниринг» за оказание охранных услуг по договору на оказание охранных услуг № 157 от 01.07.2014, согласно которому ООО «Дельта-Инжиниринг» принимает на себя выполнение обязанностей по охране имущества (имущественного комплекса) ООО «Строительные пески». Стоимость услуг – 100 000 руб. (с учетом НДС) в месяц. В подтверждение несения расходов ООО «Строительные пески» представлены: счет-фактуру № 219 от 31.07.2014, акт № 219 от 31.07.2014; счет-фактуру № 261 от 31.08.2014, акт № 261 от 31.08.2014; счет-фактуру № 307 от 30.09.2014, акт № 307 от 30.09.2014 (т. 4 л.д. 50-60).

Кроме того, исходя из представленных первичных бухгалтерских документов ООО «Строительные пески» также несло расходы в сумме 7 000 руб. по договору аренды от 01.05.2014, согласно которому ООО «Строительные пески» приняло от ИП ФИО10 в аренду нежилое помещение – офис, общей площадью 21,5 кв.м., в здании по адресу: <...>. Цена арендуемого помещения составила – 7 000 руб. (НДС не предусмотрен) в месяц. В подтверждение несения расходов общество представило: акт № 31 от 30.06.2014 за аренду офиса на сумму 7 000 руб.

При новом рассмотрении дела заявителем дополнительно представлены первичные бухгалтерские документы, подтверждающие несение в 2014 году ООО «Строительные пески» расходов в сумме 1 800 000 руб. на оплату арендных платежей в адрес ООО «Круиз» за аренду земельного участка на основании договора аренды от 21.06.2013 № 1, согласно которого ежемесячный платеж составляет 150 000 руб. без НДС. В подтверждение несения этих расходов заявителем представлены помесячные акты на аренду земельного участка на общую сумму 1 800 000 руб., квитанции к приходным кассовым ордерам по оплате в адрес ООО «Круиз» арендных платежей.

При новом рассмотрении дела заявителем дополнительно представлены первичные бухгалтерские документы, подтверждающие несение в 2014 году ООО «Строительные пески» расходов в сумме 33 898,31 руб. по оплате ООО «Символсити» пушки тепловой ДН-105П по счету-фактуре от 21.08.2014 № 105 на сумму 40 000 руб., в том числе НДС в сумме 6101,69 руб. Приобретение товара подтверждается указанным счетом-фактурой и товарной накладной от 21.08.2014 № 105.

Поскольку указанные расходы документально подтверждены, связаны с осуществлением предпринимательской деятельности, на основании ст. 252 НК РФ они подлежат включению в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

Кроме того, при новом рассмотрении дела налогоплательщиком заявлены расходы в сумме 67 796,60 руб. на амортизацию основного средства – вагон-бытовка, приобретенного у ООО «СМУ № 7» по счету-фактуре от 03.07.2014 № 9, товарной накладной от 03.07.2014 № 9 стоимостью 400 000 руб., в том числе НДС в сумме 61 016,95 руб., а также начисленного на данное основное средство налога на имущество в сумме 3098 руб.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 руб.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов.

Нормой п. 1 ст. 258 НК РФ предусмотрено, что амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации.

Согласно Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденному постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359, здания (кроме жилых) отнесены в отдельную категорию. Такая категория объектов имеет код ОКОФ 11 0000000. В соответствии с ОКОФ к подразделу «Здания (кроме жилых)» относятся здания, представляющие собой архитектурно-строительные объекты, назначением которых является создание условий (защита от атмосферных воздействий и пр.) для труда, социально-культурного обслуживания населения и хранения материальных ценностей. Здания имеют в качестве основных конструктивных частей стены и крышу.

Таким образом, если бытовка предназначена для использования работниками в течение смены для бытовых целей, то она может быть учтена организацией по коду ОКОФ 11 0001110 «Здания производственные бытовые».

Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утверждена постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1), применяемым в целях налогового учета, здания (кроме жилых), имеющие код ОКОФ 11 0000000, входят в четвертую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно).

В силу п. 1 ст. 259 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщики вправе выбрать линейный метод начисления амортизации с учетом особенностей, предусмотренных настоящей главой.

Метод начисления амортизации устанавливается налогоплательщиком самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества.

Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно.

В соответствии с п.п. 1, 2 ст. 259.1 НК РФ при применении линейного метода начисления амортизации в отношении объектов амортизируемого имущества сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в соответствии с абзацем вторым пункта 13 статьи 258 настоящего Кодекса).

В рассматриваемом случае, первоначальная стоимость объекта (вагон-бытовка) без учета НДС составляет 338 983,05 руб. и входит в 4 амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно).

Соответственно, размер начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта составляет 5649,71 руб. (338 983,05 руб. * 1/60 мес. * 100%).

Поскольку имущество принято к учету налогоплательщиком на основании счета-фактуры от 03.07.2014 № 9, товарной накладной от 03.07.2014 № 9, соответственно, начисление амортизации начинается с 01.08.2014.

При таких обстоятельствах за период с 01.08.2014 по 31.12.2014 налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу по НДС на сумму амортизационных отчислений в размере 28 248,59 руб. (5649,71 руб. * 5 мес).

Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается имущество (включая переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (письма Минфина России от 25.06.2012 N 03-05-05-01/28, от 22.06.2011 № 03-05-05-01/50, от 24.12.2010 № 03-05-05-01/63, от 29.01.2009 N 03-05-05-01/08).

При этом движимое имущество, принятое с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, не признается объектом обложения налогом на имущество (подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ).

Следовательно, вещи, не относящиеся к недвижимости, учтенные в составе основных средств организации после 01.01.2013, не являются объектом обложения налогом на имущество (письма ФНС России от 18.02.2013 № БС-4-11/2677@, Минфина России от 05.02.2013 № 03-05-05-01/2422, от 10.01.2013 N 03-05-05-01/01).

Вагоны-бытовки не могут быть отнесены к объектам недвижимости, поскольку не обладают признаками, указанными в ст. 130 ГК РФ (Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2009 № КГ-А41/12978-08 по делу № А41-11470/08).

Таким образом, в данном случае бытовка не будет являться объектом недвижимости вне зависимости от присвоенного ей кода ОКОФ, а потому если бытовка приобретена после 01.01.2013, ее стоимость не будет участвовать в формировании налогооблагаемой базы по налогу на имущество организаций.

Учитывая, что налог на имущество за 2014 год не подлежит начислению налогоплательщиком, основания для включения его в состав расходов по налогу на прибыль отсутствуют.

Довод инспекции о том, что значительная часть документов в подтверждение расходов не представлялась в ходе камеральной налоговой проверки подлежит отклонению.

Как следует из разъяснений, содержащихся в п. 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора. В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Таким образом, допускается представление налогоплательщиком дополнительных доказательств в ходе рассмотрения дела в суде. Налогоплательщик не может быть лишен права на представление дополнительных доказательств при соблюдении права налогового органа на ознакомление с данными доказательствами и представления возражений по существу представленных доказательств.

Подводя итог вышеизложенному:

- доходы налогоплательщика от реализации за 2014 год составили 48 304 910,54 руб. (в том числе 42 102 500 руб. доходы от реализации песка + 5 070 072,04 руб. вознаграждение 20% по договору + 1 132 338,50 руб. доходы от перевыставления счетов за электроэнергию),

- расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации за 2014 год составили 47 797 462,29 руб. (42 102 500 руб. расходы на приобретение подрядных работ ООО «Промкварц» + 1 132 338,50 руб. расходы по оплате электроэнергии ОАО «Челябэнергосбыт» + 2 000 руб. подключение к системе Интернет банк + 157 080 руб. взыскание по решению № 16651 + 1 962 363 расходы по уплате НДПИ + 317 796,61 руб. на оплату ООО «СМУ № 7» услуг за перенос и обслуживание трансформатора + 7 000 руб. арендная плата за помещения + 254 237,28 руб. на оплату услуг ООО «Дельта-Инженеринг» за оказание охранных услуг + 33 898,31 руб. на оплату тепловой пушки ООО «Символсити» + 1 800 000 руб. за аренду земельного участка ООО «Круиз» + 28 248,59 руб. амортизация вагона-бытовки),

- налоговая база по налогу на прибыль за 2014 год составляет 507 448,25 руб. (48 304 910,54 руб. – 47 797 462,29 руб.), а налог на прибыль организаций за 2014 год, подлежащий уплате налогоплательщиком составляет 101 489,65 руб. (507 448,25 руб. * 20%).

С учетом того, что в уточненной налоговой декларации (корректировка № 3) налог к уплате за 2014 год задекларирован в размере 262 452 руб., налог на прибыль в оспоренной в арбитражный суд налогоплательщиком сумме доначислению не подлежит.

На основании всего вышеизложенного, заявленные требования подлежат удовлетворению, а оспоренное решение инспекции – признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 420 350,85 руб., соответствующих пени и штрафа.

Согласно ст. 112 АПК РФ вопросы распределения судебных расходов, к которым в соответствии со ст. 101 АПК РФ относится государственная пошлина, разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу.

В соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Учитывая принятие судебного акта в пользу заявителя, ответчика в пользу заявителя подлежит взысканию государственная пошлина на сумму 3 000 руб.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Заявленные требованияудовлетворить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району города Челябинска № 640 от 06.07.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 6 420 350,85 руб., соответствующих пени и штрафа.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району города Челябинска в пользу общества с ограниченной ответственностью «Строительные пески» судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Строительные пески» из Федерального бюджета Российской Федерации государственную пошлину, уплаченную при обращении в арбитражный суд, чеком-ордером от 02.11.2017 в сумме 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Судья А.П. Свечников