Гражданский кодекс часть 1

дело по заявлению Краевого государственного унитарного предприятия «Автомобильные дороги Забайкалья» о признании частично недействительными решения Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите от 18.04.2016 № 14-08/25 и решения УФНС России по Забайкальскому краю от 01.08.2016 № 2.14-20/230-ЮЛ/08771,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Склярова Д.Н. - представителя по доверенности № 941 от 01.01.2017, Сапожниковой В.В. - представителя по доверенности № 940 от 01.01.2017, Афонина С.Г. - представителя по доверенности № 942 от 01.01.2017;

от инспекции: Романенко Р.Н. – начальника правового отдела по доверенности от 21.12.2016, Скрипкиной М.Г. – госналогинспектора по доверенности от 10.05.2016, Уразовой Т.Г. - госналогинспектора по доверенности от 17.03.2016, Баранова Е.А. – ведущего специалиста-эксперта по доверенности от 10.01.2017, Першиковой Е.А. – госналогинспектора по доверенности от 10.01.2017;

от УФНС: Скрипкиной М.Г. – госналогинспектора по доверенности № 2.4-22/10943 от 15.09.2016, Баранова Е.А. - ведущего специалиста-эксперта правового отдела по доверенностям №№ 2.4-22/04422 от 19.04.2016 и 2.4-22/00291 от 12.01.2017, Першиковой Е.А. – госналогинспектора по доверенности от 10.01.2017.

Краевое государственное унитарное предприятие «Автомобильные дороги Забайкалья» (далее – КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», предприятие, заявитель) обратилось в суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ (т. 85, л.д. 80), принятого судом к рассмотрению по правилам статьи 159 АПК РФ, о признании недействительными, как несоответствующими Налоговому кодексу РФ, решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите (далее - налоговый орган, инспекция) от 18.04.2016 № 14-08/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 01.08.2016 № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2012-2013 годы, в т.ч.: за 2 квартал 2012 г. в сумме 4389123 руб., за 3 квартал 2012 г. в сумме 650603 руб., за 4 квартал 2012 г. в сумме 354357 руб., за 1 квартал 2013 г. в сумме 1008873 руб., за 2 квартал 2013 г. в сумме 5575174 руб., за 3 квартал 2013 г. в сумме 3304952 руб., за 4 квартал 2013 г. в сумме 4440174 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 5667400,31 руб., привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 5731669 руб.; пункта 3.2 резолютивной части решения инспекции в части предложения уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2008, 2009, 2010, 2011 годы, с внесением необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, учитывая, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб.; решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее - УФНС, краевое налоговое управление) № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 от 01.08.2016 в части предложения внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб.

В ходе судебного заседания представители общества поддержали его уточненные требования, а представители инспекции и краевого налогового управления их оспорили по основаниям, изложенным в отзывах и дополнениях к ним, просили в удовлетворении заявленных требований отказать.

Рассмотрев материалы дела, выслушав пояснения сторон, суд установил следующее.

Краевое государственное унитарное предприятие «Автомобильные дороги Забайкалья» зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1027501162149, ИНН 7536002877.

Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047550033739, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Анохина 63, ИНН 7536057354.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите зарегистрирована в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10.

В отношении предприятия налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт № 14-08-36 от 22.07.2015 и вынесено решение № 14-08/25 от 18.04.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, скорректированное решением УФНС России по Забайкальскому краю от 01.08.2016 № 2.14-20/230-ЮЛ/08771.

Предприятие, считая скорректированное решение инспекции и решение УФНС нарушающими его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их частично недействительными.

Согласно пунктам 1, 5 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом. Если для определенной категории споров федеральным законом установлен претензионный или иной досудебный порядок урегулирования, либо он предусмотрен договором, спор передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого порядка.

Из материалов дела следует, что оспоренное в судебном порядке решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения являлось предметом рассмотрения в краевом налоговом управлении, которое своим вышеприведенным решением частично изменило его, а потому суд полагает соблюденным заявителем досудебный порядок урегулирования спора, обязательность которого предусмотрена пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса РФ.

При этом суд отмечает, что материалы налоговой проверки рассмотрены и оспариваемое решение принято в присутствии представителей надлежащим образом уведомленного налогоплательщика на основании извещения от 05.04.2016 № 14-08/37 (т. 2, л.д. 2, т. 9, л.д. 141), а доводы о наличии нарушений существенных условий процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки либо таких нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ в ходе досудебного административного урегулирования заявителем не выдвигались.

Из содержания мотивировочной части решения инспекции (т. 2, л.д. 212, 225, 238, 242, 247, 258, 265, 283-284, т. 8, л.д. 131, т. 57, л.д. 74) следует, что в нарушение п. 5 ст. 169, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, а также расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, необоснованно включены суммы по взаимоотношениям с:

- ООО «Торговый дом Форвард» (вычеты по НДС: за 2 квартал 2012 года – 1305610,44 руб., затраты по прибыли: за 2012 год – 7253391 руб.);

- ООО Торговая компания «Ага-Иркут» (вычеты по НДС: за 2 квартал 2012 года – 3083512 руб., за 1 квартал 2013 года – 1339629,02 руб., за 2 квартал 2013 года – 3418093 руб., за 3 квартал 2013 года – 2127428,51 руб., за 4 квартал 2013 года – 2695079 руб., затраты по прибыли: за 2012 год – 20214137 руб., за 2013 год – 53223499 руб.);

- ООО «ТД Аверс» (вычеты по НДС: за 3 квартал 2012 года – 650603 руб., за 2 квартал 2013 года – 1108676 руб., за 4 квартал 2013 года – 1314046 руб., затраты по прибыли: за 2012 год – 3614459,26 руб., за 2013 год – 13459566,27 руб.);

- ООО «Строймонтаж» (вычеты по НДС: за 4 квартал 2012 года – 354357 руб., за 2 квартал 2013 года – 1048404 руб., за 3 квартал 2013 года – 1468496 руб., затраты по прибыли: за 2012 год – 1968648,63 руб., за 2013 год – 13982779 руб.);

- ООО «Партнёр» (вычеты по НДС: за 3 квартал 2013 года – 98772 руб., затраты по прибыли: за 2013 год – 1588161,92 руб.);

- ООО «Рисад» (вычеты по НДС: за 3 квартал 2013 года – 187946 руб., за 4 квартал 2013 года – 431049 руб., затраты по прибыли: за 2013 год – 3438861 руб.);

- ООО «Строй-Сервис» (затраты по прибыли за 2012 год – 11365210 руб.);

- ООО «Сервис климатического оборудования» (затраты по прибыли за 2012 год – 4778234 руб.);

- ООО «Магнат» (затраты по прибыли за 2012 год – 2070339 руб.).

Соответственно, по тексту оспариваемого решения инспекции № 14-08/25 отражено, что заявителем необоснованно в состав вычетов по НДС отнесено всего: за 2 квартал 2012 г. - 4389123 руб., за 3 квартал 2012 г. - 650603 руб. (791552 руб. минус 140949 руб. (приходится на ООО «Магнат», не оспоренных заявителем), за 4 квартал 2012 г. - 354357 руб. (586069 руб. минус 231712 руб. (приходится на ООО «Магнат», не оспоренных заявителем), за 1 квартал 2013 г. - 1339629 руб., за 2 квартал 2013 г. - 5575174 руб., за 3 квартал 2013 г. в сумме 3882642,51 руб., за 4 квартал 2013 г. - 4440174 руб.

Между тем, согласно резолютивной части этого же решения инспекцией из состава спорных вычетов по НДС было исключено всего: за 2 квартал 2012 г. - 4389123 руб., за 3 квартал 2012 г. - 650603 руб. (791552 руб. минус 140949 руб. (приходится на ООО «Магнат», не оспоренных заявителем), за 4 квартал 2012 г. - 354357 руб. (586069 руб. минус 231712 руб. (приходится на ООО «Магнат», не оспоренных заявителем), за 1 квартал 2013 г. - 1008873 руб. (вместо 1339629 руб., указанных в мотивировочной части), за 2 квартал 2013 г. - 5575174 руб., за 3 квартал 2013 г. в сумме 3304952 руб. (вместо 3882642,51 руб., указанных в мотивировочной части), за 4 квартал 2013 г. - 5821263 руб. (вместо 4440174 руб., указанных в мотивировочной части).

При этом с учетом выводов краевого налогового управления (т. 4, л.д. 31), сводящихся к необоснованному недоначислению инспекцией предприятию НДС за 1 квартал 2013 года в сумме 330756 руб. (1339629 руб. минус 1008873 руб.), за 3 квартал 2013 года в сумме 577690 руб. (3882642,51 руб. минус 3304952 руб.), к излишнему его исчислению в 4 квартале 2013 года в сумме 1381089 руб. (5821263 руб. минус 4440174 руб.), и исходя из произведенной реконструкции налоговой обязанности предприятия в части налога на прибыль организаций, и корректировки финансового результата его деятельности в этой связи, решение налогового органа по сумме необоснованно доначисленного НДС за 4 квартал 2013 года в размере 1381089 руб., с приходящимися на него пени – 489216,47 руб. и штрафом по п. 3 ст. 122 НК РФ - 552436 руб., а также по всем суммам доначисленного за 2013 год налога на прибыль организаций в размере 5917303 руб., пени по нему – 1870752.46 руб. и штрафу по п. 3 ст. 122 НК РФ – 2366921 руб. отменено, неперенесенный убыток предприятия определен по состоянию на 31.12.2013 в сумме 75451613 руб. (т. 4, л.д. 48-49).

Указанные обстоятельства в совокупности привели к доначислению заявителю налога на добавленную стоимость за 2, 3, 4 кварталы 2012 года и 1-4 кварталы 2013 года в общем размере 19723256 руб., с начислением соответствующих пени – 5667400,31 руб. и штрафов по нему по п. 3 ст. 122 НК РФ – 5731669 руб., а также к выводам о необходимости уменьшения убытка по налогу на прибыль организаций за 2012-2013 годы на 31919159 руб., с указанием на то, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб., и к предложению внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб., оспариваемых предприятием.

Материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается, что заявитель в охваченных проверкой периодах являлся плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций по смыслу статей 143 и 246 Налогового кодекса РФ, а потому в силу положений подпунктов 1, 4 пункта 1 статьи 23, пунктов 1, 2, 5 статьи 174, пункта 1 статьи 287, статьи 289 Налогового кодекса РФ обязан был представлять налоговые декларации и производить уплату налогов в установленные законом сроки.

Согласно статье 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признаются операции, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пунктам 1, 2, статьи 153 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Положениями пунктов 1, 2 и 4 статьи 166 Налогового кодекса РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, либо приобретаемых для перепродажи.

На основании пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ, в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

Таким образом, необходимыми условиями для применения налоговых вычетов являются: приобретение товаров (работ, услуг) для операций, подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, оприходование (постановка на учет) товаров (работ, услуг); наличие первичных документов, подтверждающих реальность совершения хозяйственных операций.

Согласно положениям статьи 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

При определении налогооблагаемой базы налогоплательщик согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организации и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Вместе с тем данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм расходов по налогу на прибыль организаций и налоговых вычетов по НДС в части операций по приобретению товаров (работ, услуг).

В пункте 3 мотивировочной части Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15 февраля 2005 года № 93-О закреплено, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Как следует из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 Постановления от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В пунктах 3 и 4 Постановления № 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды в соответствии с пунктом 5 упомянутого Постановления могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии такого обстоятельства, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В соответствии с пунктом 11 Постановления № 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Согласно сформированной правовой позиции в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Из приведенных норм права в их системной взаимосвязи следует, что затраты могут быть учтены налогоплательщиком при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, а вычеты по НДС предъявлены только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Законодательство о бухгалтерском учете относит хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности, к объектам бухгалтерского учета; обязывает оформлять все хозяйственные операции оправдательными документами, являющимися первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет; предписывает принимать первичные учетные документы к учету при условии, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

При этом требования законодательства о бухгалтерском учете касаются не только полноты заполнения всех реквизитов первичных документов, но и достоверности содержащихся в них сведений, в связи с чем, по общему смыслу обоснованности налоговой выгоды, на которую претендует налогоплательщик, в частности при исчислении налога на прибыль и НДС, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов и затрат по налогу на прибыль.

Как установлено выездной налоговой проверкой, общество в рассматриваемых периодах заявляло спорные вычеты по налогу на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), а также спорные расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций в отношении таких контрагентов как ООО «Торговый дом Форвард», ООО ТК «Ага-Иркут», ООО «ТД Аверс», ООО «СтройМонтаж», ООО «Партнёр», ООО «Рисад», ООО «Строй-Сервис», ООО «Сервис климатического оборудования».

Делая вывод об исключении из состава затрат общества по налогу на прибыль организаций и о непринятии налоговых вычетов по НДС за проверенные периоды приведенных спорных сумм, связанных с взаимоотношениями заявителя и вышеназванных обществ, налоговый орган исходил из того, что представленные предприятием документы не подтверждают реальность хозяйственных операций, так как содержат недостоверные, противоречивые и неполные сведения; численность организаций-контрагентов составляет 3, 1 или 0 человек, и они созданы незадолго до совершения сделок c КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», поэтому не могли иметь должного объема материальных ресурсов для реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг); схема движения денежных средств на расчетных счетах контрагентов подтверждает транзитный характер, так как поступившие на расчетный счет ООО «СтройМонтаж», ООО «Строй-Сервис», ООО «Партнер», ООО «Рисад» средства обналичивались с назначением платежа «прочие выдачи, по договору подряда», «другие цели»; поступившие на расчетный счет ООО «ТД Аверс», ООО «Торговый дом Форвард», ООО ТК «Ага-Иркут» денежные средства перечислялись в этот же или на следующий день на расчетные счета других организаций; у контрагентов отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия персонала, производственных активов, техники, складских помещений, транспортных средств; в информационных ресурсах отсутствуют сведения о собственности, лицензиях, разрешениях; расходы на реальную предпринимательскую деятельность контрагенты не несли; отсутствуют платежи поставщикам товаров для осуществления заявленных контрагентами видов деятельности; суммы, поступившие на расчетный счет и списанные с расчетного счета, практически идентичны; по юридическому адресу контрагенты налогоплательщика не находятся.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки, КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» по хозяйственным взаимоотношениям с ООО «Торговый дом Форвард» в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, неправомерно включены затраты за 2012 год в размере 7253391 руб. (с учетом решения УФНС данные расходы восстановлены при реконструкции состава затрат по налогу на прибыль – т. 4, л.д. 40-43, 51-59, т. 85, л.д. 1, т. 87, л.д. 39-41, 42) за товары, приобретенные у ООО «ТД Форвард», а также необоснованно заявлены к вычету суммы НДС в размере 1305610,44 руб. за 2 квартал 2012 года.

Согласно условиям договора поставки от 15.11.2011 № 15/11Ч ООО «Торговый дом Форвард» (поставщик) обязуется поставить КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (покупатель) в обусловленный срок товар согласно заявке, в определенном соотношении по ассортименту, а покупатель обязуется принять этот товар и оплатить. Видом поставляемого товара на основании спецификаций к договору и счетов на оплату являлся битум БНД вязкий 90/130 в части спорных счетов-фактур №№ 95/ч от 05.04.2012, 96/ч от 06.04.2012, 97/ч от 07.04.2012, 98/ч, 99/ч, 100/ч от 08.04.2012 и соответствующих им товарных накладных (т. 28, л.д. 101-103, т. 45, л.д. 3-11, 28, 29, 32, 33,36, 37, 40, 41, 44, 45, 48, 49, 52, 54, 56, 60, 62).

По результатам выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что ООО «Торговый дом Форвард» зарегистрировано 31.10.2011, а договор поставки №15/11 заключен 15.11.2011, то есть через месяц после регистрации.

В товарных накладных грузоотправитель и поставщик указан ООО «Торговый дом Форвард», юридический адрес: 665813, Иркутская область, г. Ангарск, ул. Чайковского, 6А, 9. Согласно ответу ИФНС России по г. Ангарску Иркутской области (вх. № 12586 от 23.04.2015) по указанному адресу находится 4-этажный многоподъездный жилой дом; квартира 9 находится в 1-ом подъезде жилого дома; подъезд оборудован металлической дверью с домофоном, на вызов в домофон в квартиру № 9 никто не ответил; какие–либо вывески, указывающие на то, что по данному адресу находится ООО «Торговый дом Форвард», на двери подъезда и прилегающей территории отсутствует; реализация ГСМ, а также хранение нефтепродуктов невозможно, так как по указанному адресу находится жилой дом. Проведено обследование адреса: 665813, г. Ангарск, 88, кв. 7-2 на предмет нахождения вышеназванной организации, и установлено, что по адресу находится продуктовый магазин «Маяк». Согласно базе данных Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Иркутской области собственником данного строения является индивидуальный предприниматель Стрелова О.В., которая устно сообщила, что ООО «Торговый дом Форвард» по адресу отсутствует, от дачи письменных пояснений Стрелова О.В. отказалась (т. 28, л.д. 83-100,113-117, 121, т. 45, л.д. 29, 33, 37, 41, 45. 49).

Из оцененных налоговой проверкой ответов Забайкальского регионального общего центра обслуживания – СП Центра корпоративного учета и отчетности «Желдоручет» - филиала ОАО «РЖД» (вх. № 18913 от 10.06.2015, № 23284 от 09.07.2015) сделан вывод, что за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 от ООО «Торговый дом Форвард» в адрес КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» доставка ГСМ железнодорожным транспортом не осуществлялась (т. 28, л.д. 141-144, 145-147).

В представленных КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» налоговому органу железнодорожных накладных плательщиком, грузоотправителем указано ЗАО «РН Транс», в товарных накладных, подписанных между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ООО «Торговый дом Форвард» в качестве поставщика, грузоотправителя указано – ООО «Торговый дом Форвард», в счетах-фактурах грузоотправителем указано ООО «Торговый дом «Форвард». Таким образом, инспекция сделала вывод о том, что представленные с возражениями железнодорожные накладные не подтверждают факт доставки нефтепродуктов от ООО «Торговый дом Форвард» (т. 28, л.д. 104-109, 113-117, 121, т. 45, л.д. 28-51).

В ходе мероприятий налогового контроля установлено, что ООО «Торговый дом Форвард» состоит на учете в ИФНС России по г. Ангарску Иркутской области с 31.10.2011. Юридический адрес: 665813, Иркутская область, г. Ангарск, ул. Чайковского, 6А, 9. Уставный капитал 10000 руб. Руководителем является Севастьянова В.В. ООО «Торговый дом Форвард» имущества не имеет. Основным видом экономической деятельности организации является оптовая торговля моторным топливом, включая авиационный бензин. Лицензии не имеет. Материально-техническая база, необходимая для осуществления хозяйственной деятельности, отсутствует. Отсутствуют основные и транспортные средства, управленческий и технический персонал. Численность - 1 человек. Сведения о доходах физических лиц представлено только за 2011 год на 1 физическое лицо. В 2012 – 2013 годах не имело филиалов, представительств, обособленных подразделений, рабочих мест в г. Чите и Забайкальском крае. Уплата налогов производилась в минимальных размерах (т. 28, л.д. 83-88, т. 56, л.д. 36-120).

Провести допрос свидетеля Севастьяновой В.В. в ходе проверки с целью установления реальности осуществления финансово–хозяйственной деятельности и обстоятельств финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО «Торговый дом Форвард» и КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» не представилось возможным (т. 28, л.д. 98-100).

В результате анализа выписки расчетного счета ООО «Торговый дом Форвард» установлено, что на следующий день или через несколько дней перечисленные на расчетный счет ООО «Торговый дом Форвард» денежные средства перечислялись на расчетные счета других организаций, либо обналичивались. Схема движения денежных средств на счете ООО «Торговый дом Форвард» подтверждает его транзитный характер (т. 28, л.д. 124-140).

Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ).

Суд по результатам оценки документов, представленных в обоснование несения спорных вычетов в части ООО «Торговый дом Форвард» на сумму 1305610,44 руб., по правилам статьи 71 АПК РФ, в соответствии с которой арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, в данном конкретном случае полагает, что вывод налогового органа о необоснованном включении предприятием рассматриваемых вычетов, является преждевременным, а потому и ошибочным, исходя из следующего.

Мотивом исключения налоговой проверкой из состава вычетов по НДС указанной спорной суммы фактически явилось то, что нефтепродукты не могли быть приобретены у ООО «Торговый дом Форвард», поскольку в железнодорожных накладных на отгрузку товара в качестве его поставщика значилось не это общество, а ЗАО «РН–Транс»; у рассматриваемого контрагента предприятия отсутствовали производственные мощности, складские помещения, транспорт, оборудование, штатная численность работников, которые бы позволили реально исполнить условия договора на поставку такого специфичного товара как битум, связанные с его перемещением, складированием, хранением, погрузкой и разгрузкой; движение денежных средств по расчетному счету контрагента свидетельствовало о его транзитном характере; общество не отреагировало на требование о явке на допрос.

Между тем, Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П указал, что праву налогоплательщика на применение вычета по налогу на добавленную стоимость корреспондирует обязанность уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. Разрешение же споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Как указывалось ранее, между заявителем и ООО «Торговый дом Форвард» был заключен договор на поставку битума БНД 9/130, по которой оформлены счета-фактуры №№ 95/ч от 05.04.2012, 96/ч от 06.04.2012, 97/ч от 07.04.2012, 98/ч, 99/ч, 100/ч от 08.04.2012. При этом факт наличия такого товара как предмета хозяйственной деятельности КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», необходимого в соответствующих объемах для её осуществления, в оспариваемом решении инспекцией под сомнение не ставился, подтверждён и УФНС России по Забайкальскому краю при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика, следует из учетных документов предприятия (т. 4, л.д. 40-41, т. 45, л.д. 19, 20, 24-27, т. 57, л.д. 97).

Из содержания договора поставки № 15/11ч от 15.11.2011 (п. 1.4, 1.6, 1.7, 3.1) буквально следует, что поставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки товара покупателю по реквизитам, указанным в спецификации. Перевозчик, вид транспорта и условия доставки товара определяются поставщиком. Поставщик считается выполнившим свое обязательство по поставке товара с момента передачи товара покупателю по указанным им в п. 1.4 договора реквизитам, либо указанному в п. 1.4 договора лицу.

В пункте 9 каждой из представленных в дело спецификаций к указанному договору отражено, что грузополучателем является КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» филиал Оловяннинский ДЭУч, станция назначения – Оловянная, адрес: 674510, п. Оловянная, ул. Кирпичная, 13 (т. 45, л.д. 6-11).

Согласно железнодорожным накладным грузополучателем битума БНД 90/130 значится филиал КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Оловяннинский ДЭУч, станция назначения – Оловянная, адрес грузополучателя: 674500, Оловянная, ул. Кирпичная, 13. При этом в графе «Особые заявления и отметки отправителя» отражено, что отгрузка производится по договору с ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» (т. 45, л.д. 30-31, 34-35, 38-39, 42-43, 46-47, 50-51, т. 85, л.д. 181-201).

Из совокупности представленных в дело выписки по расчетному счету ООО «Торговый дом Форвард», его книги покупок за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 следует, что у данного общества имелись операции по приобретению продукции у ЗАО «Ульяновскнефтепродукт», и по её оплате (т. 28, л.д. 123, 124-140).

Заслуживает внимание и то, что в составе задекларированного ООО «Торговый дом Форвард» обязательства по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года (т. 56, л.д. 36-40), с учетом показателей его книги продаж (т. 28, л.д. 122), зафиксирована налоговая база с реализации в размере 4397709 руб., и исчислен НДС с неё по ставке 18% в размере 791588 руб., и которые соответствуют итоговому выражению показателей покупок, облагаемых НДС по ставке 18%, и вычетов по ним, отраженных в книге покупок заявителя в части рассматриваемого эпизода (т. 45, л.д. 21).

В последующих декларациях контрагента предприятия по НДС (за 2, 3, 4 кварталы 2012 года) также усматривается отражение налоговых баз, подлежащих обложению НДС, и исчисленных с них сумм налога (т. 45, л.д. 41-64).

Заявителем в отношении битума нефтяного дорожного вязкого марки БНД 90/130 в дело также были переданы паспорта продукции, согласно которым его производителем выступает предприятие-изготовитель: ОАО «Ангарская нефтехимическая компания», а битум направляется филиалу КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Оловяннинский ДЭУч (т. 45, л.д. 88-94).

Более того, в указанных паспортах продукции в качестве информации для потребителя имеется ссылка на номера цистерн, которые совпадают с номерами вагонов, указанных в ранее приведенных железнодорожных накладных (№№ 50328301, 50779545, 50341437, 51294569, 51356038, 50327105).

Вместе с тем при наличии такой совокупности приведенных обстоятельств и доказательств по ним налоговой проверкой документы относительно всей цепочки взаимоотношений между названными лицами (в том числе по ОАО «Ангарская нефтехимическая компания», производившего битум для заявителя, ЗАО «Ульяновскнефтепродукт», участвующего в отношениях с ООО «ТД Форвард») не истребовались и, соответственно, не исследовались.

В этой связи суд полагает, что итогом соответствующих отношений между производителем битума и последующими его приобретателями – перепродавцами (трейдерами) и могло явиться заключение договора ООО «Торговый дом Форвард» с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» на его поставку, тем более что характер взаимоотношений, в соответствии с которыми поставщиками нефтепродуктов по отношению к трейдерам выступают нефтедобывающие либо производящие или перерабатывающие соответствующую продукцию организации, не исключает возможности указания в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику, в качестве грузоотправителей именно трейдеров, заключивших договоры на дальнейшую поставку продукции с нефтедобывающими (перерабатывающими) организациями, и что возможно исключало необходимость наличия рабочего персонала, каких-либо мощностей для погрузки, разгрузки, хранения битума непосредственно у ООО «ТД Форвард».

С учетом правового подхода, обозначенного в постановлении Президиума ВАС РФ № 6273/08 от 28.10.2008, договор об оказании услуг по транспортировке нефтепродуктов самостоятелен по отношению к договорам их купли-продажи.

Поэтому суд не исключает той возможности, что в представленных железнодорожных накладных на доставку битума в адрес заявителя был указан один из цепочки перепродавцов нефтепродуктов, а не непосредственно лицо, заключившее договор на его поставку, и отраженное в спорных счетах-фактурах в качестве грузоотправителя.

Соответственно, ссылка инспекции на ответы Забайкальского регионального общего центра обслуживания – СП Центра корпоративного учета и отчетности «Желдоручет» - филиала ОАО «РЖД», из содержания которых налоговой проверкой сделан вывод, что за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 от ООО «Торговый дом Форвард» в адрес КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» доставка ГСМ железнодорожным транспортом не осуществлялась, не учитывается судом.

Невозможность проведения допроса законного представителя контрагента в данной ситуации сама по себе не может являться поводом для признания факта нереальности взаимоотношений заявителя и приведенного общества, поскольку в материалах дела имеется письмо, свидетельствующее о реагировании ООО «Торговый дом Форвард» на требование о представлении документов, касающихся деятельности заявителя, и переданного в ИФНС России по г. Ангарску Иркутской области 12.01.2015 (т. 28, л.д. 90, 91).

Также подлежит отклонению судом и вывод налогового органа относительно транзитного характера движения денежных средств с учетом схемы их движения, произведенный в результате анализа выписки с расчетного счета ООО «Торговый дом Форвард», поскольку дальнейшее их использование третьими лицами, которым перечислялись соответствующие средства от взаимоотношений с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» инспекцией не исследовалось и не проверялось, возврат средств заявителю через обналичивание проверкой не установлен.

При этом следует отметить и то, что в силу пункта 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судам необходимо иметь в виду, что само по себе создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, а также использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, в связи с чем, факт создания ООО «Торговый дом Форвард» незадолго до совершения с заявителем договора купли-продажи и неуказание этого общества в железнодорожных накладных на поставку битума при наличии ранее изложенной совокупности иных обстоятельств, свидетельствующих о преследовании деловой цели КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», обусловленной его производственной деятельностью, не должно, по мнению суда, в данном конкретном случае влечь невозможность принятия предприятием в состав налоговых вычетов по НДС спорной суммы налога по взаимоотношениям с рассматриваемым контрагентом.

Также суд обращает внимание и на то, что согласно представленной в дело книги покупок заявителя за период с 01.01.2012 по 31.12.2012 по контрагенту ООО «Торговый дом Форвард», сумма НДС по ставке 18%, затраченного в составе стоимости приобретенной продукции у данного общества по счетам-фактурам №№ 95/ч от 05.04.2012, 96/ч от 06.04.2012, 97/ч от 07.04.2012, 98/ч, 99/ч, 100/ч от 08.04.2012, составляет 791587,57 руб. (т. 18, л.д. 65, т. 45, л.д. 21), в то время как по итогу налоговой проверки инспекцией из состава вычетов по НДС исключена сумма налога в размере 1305610,44 руб. (разница составляет 514023 руб. и приходится на указанные в оспариваемом решении инспекции счета-фактуры №№ 366 от 28.05.2012, 367 от 30.05.2012, 368 от 30.05.2012).

При этом счета-фактуры №№ 366 от 28.05.2012, 367 от 30.05.2012, 368 от 30.05.2012 предприятием в книге покупок за 2 квартал 2012 года по указанному контрагенту не отражались, вычет по ним на сумму 514023 руб. в указанном периоде не заявлялся.

Данное обстоятельство излишнего исключения из состава вычетов по НДС спорного периода было подтверждено представителем заинтересованного лица в ходе судебного разбирательства, и оно нашло своё подтверждение в представленном им расчёте по налогу (т. 57, л.д. 71).

При этом наличие в деле ряда товарно-транспортных накладных, на основании которых нефтепродукты в 2012 году доставлялись заявителю автомобильным транспортом наряду с железнодорожными поставками (т. 45, л.д. 79, 82-83, 86-87), не изменяет в итоге существа отношений поставщика и покупателя, изложенных ранее, и никак не оцененных налоговой проверкой, а потому само по себе это не опровергает иных обстоятельств, в совокупности свидетельствующих о взаимоотношениях предприятия и ООО «Торговый дом Форвард», а также преследовании деловой цели заявителем в этой связи при наличии подтвержденного краевым налоговым управлением факта наличия нефтепродуктов у заявителя.

В силу изложенного, суд приходит к выводу о неправомерном доначислении заявителю НДС в сумме 1305610,44 руб. за 2 квартал 2012 года, начислению сопутствующих пени в сумме 375161,94 руб. в части его взаимоотношений с ООО «Торговый дом Форвард» (см. поэпизодный расчёт, представленный в судебном заседании 10.01.2017, и согласованный сторонами – сл. аудиопротокол с/з), а потому и о незаконности оспариваемого решения инспекции в данной части.

В этой связи налоговый орган не вправе был исключать из расходов предприятия в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2012 год сумму затрат заявителя в размере 7253391 руб., хотя бы и восстановленную в последующем УФНС по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика.

Относительно взаимоотношений КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ООО «ТК Ага-Иркут» налоговым органом по итогу проверки установлено, что в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, неправомерно включены затраты за 2012 год в размере 20214137 руб. и за 2013 год в размере 53223499 руб. (с учетом решения УФНС данные расходы восстановлены при реконструкции состава затрат по налогу на прибыль – т. 4, л.д. 40-43, 51-59, т. 85, л.д. 1, т. 87, л.д. 39-41, 42), а также необоснованно заявлены к вычету суммы НДС за 2 квартал 2012 года – 3083512 руб. за 1 квартал 2013 года – 1008873 руб., за 2 квартал 2013 года – 3418093 руб., за 3 квартал 2013 года – 1549738 руб., за 4 квартал 2013 года – 2695079 руб. за приобретенные товары.

По условиям договора поставки нефтепродуктов СНП – 08/11 от 18.08.2011 (т. 30, л.д. 23-30, т. 46, л.д. 3-8) ООО ТК «Ага-Иркут» (поставщик) обязуется поставить, а КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (покупатель) обязуется принять и оплатить нефтепродукты в ассортименте. Поставщик по поручению покупателя организует перевозку товара, а покупатель выплачивает поставщику стоимость организации перевозки. Разделом 3 договора предусматривалось, что поставка товара осуществляется на условиях транзита ж/д транспортом и/или автотранспортом покупателя, и/или автотранспортом организацию перевозки которым обеспечивает поставщик. Возможна комбинированная доставка несколькими из перечисленных видов транспорта. В п. 3.4 договора указано, что поставка товара транзитом железнодорожным транспортом осуществляется на следующих основаниях. Отгрузка товара производится в арендованных цистернах, либо используемых на иных основаниях цистернах поставщика; либо в цистернах, принадлежащих ООО «Газпромтранс», а также в цистернах общего парка ОАО «РЖД». Товарно-транспортные документы оформляются поставщиком и предоставляются покупателю в соответствии с установленным порядком. Датой отгрузки считается дата штемпеля станции отправления в железнодорожной накладной. Поставка автотранспортом осуществляется на следующих условиях. Минимальной нормой отгрузки является одна автоцистерна. Днем поставки товара покупателю (днем отгрузки товара) и, соответственно, моментом перехода права собственности на товар к покупателю считается дата сдачи товара первому перевозчику, после чего риск гибели и случайной порчи переходит на покупателя. Датой отгрузки считается дата, указанная в товарно-транспортной накладной.

Согласно имеющихся в налоговом органе сведений, им установлено, что ООО ТК «Ага-Иркут» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 19 по Иркутской области с 09.11.2010. Находится в процессе реорганизации в форме присоединения к другому юридическому лицу. Уставный капитал 12000 руб. Зарегистрировано по адресу 664024, г. Иркутск, ул. Трактовая, 18А, офис 07. С 09.11.2010 по 27.11.2012 зарегистрировано по адресу 664014, г. Иркутск, Улица Полярная, 209а, 9. Учредителями являются: с 28.11.2012 по 08.01.2013 - Вахранёв Сергей Леонидович, с 09.11.2010 по 08.01.2013 - Доровской Александр Викторович, с 09.01.2013 по 19.06.2014 - Вахранёв Сергей Леонидович, с 20.06.2014 - Доровской Павел Александрович. Руководителями общества являлись: с 09.11.2010 по 27.11.2012 - Доровской Александр Викторович, с 28.11.2012 по 26.06.2014 - Вахранёв Сергей Леонидович, с 27.06.2014 - Доровская Марина Витальевна. Из данных Федеральной базы Единого государственного реестра юридических лиц информации о регистрации прав на транспортные средства, имущества на ООО ТК «Ага-Иркут» не имеется; по сведениям о среднесписочной численности работников за 2012-2013 годы в обществе значился 1 человек. Основным видом деятельности организации является розничная торговля моторным топливом. Лицензий нет. Материально-техническая база, необходимая для осуществления хозяйственной деятельности, отсутствует. Отсутствуют основные и транспортные средства, управленческий и технический персонал. Филиалов, представительств, обособленных подразделений, рабочих мест в г. Чите и Забайкальском крае не имеется. ООО ТК «Ага-Иркут» с 2013 года применяет общий режим налогообложения и является плательщиком налога на добавленную стоимость. До 2013 года им применялась упрощенная система налогообложения. Согласно представленным в налоговый орган декларациям, ООО ТК «Ага-Иркут» отчитывается с минимальными суммами к уплате (т. 30, л.д. 4-10, 16).

В счетах-фактурах и товарных накладных за спорный период в качестве руководителя ООО ТК «Ага-Иркут» указан Доровской А.В., в то время как с 28.11.2012 по 26.06.2014 им являлся Вахранёв С.Л., и согласно имеющимся в налоговом органе документов, представленных по встречной проверке, сумма НДС не выделялась, так как указанное общество находилось на упрощенной системе налогообложения.

Согласно протоколу осмотра территорий, помещений, документов, предметов № 10-44/171 от 20.04.2015 произведен осмотр по адресу г. Иркутск, ул. Полярная, 209. В результате осмотра установлено, что по данному адресу находится производственная база, принадлежащая на правах собственности нескольким юридическим лицам, в том числе ООО «Азиявнешторг». В ходе осмотра и опроса работников выявлено, что ООО ТК «Ага-Иркут» по данному адресу деятельность не осуществляла и не осуществляет, в связи с чем, на дальнейшие вопросы отвечать отказались. Согласно протоколу осмотра территорий, помещений, документов, предметов № 10-44/171 от 20.04.2015 произведен осмотр по адресу г. Иркутск, ул. Трактовая, 18а. В результате осмотра установлено, что по данному адресу находится административное здание, принадлежащее на правах собственности Алымову С.В. ООО ТК «Ага-Иркут» действительно арендовало офис № 7 с 2013 г., но в конце 2014 г. внезапно съехало с адреса, где данная организация сейчас находится никто не знает (т. 30, л.д. 14, 15, 17-20).

Из оцененных налоговой проверкой ответов Забайкальского регионального общего центра обслуживания – СП Центра корпоративного учета и отчетности «Желдоручет» - филиала ОАО «РЖД» (вх. № 18913 от 10.06.2015, № 23284 от 09.07.2015) и соответствующих дорожных ведомостей сделан вывод, что по запрашиваемым номерам цистерн, указанных в первичных бухгалтерских документах, представленных ООО ТК «Ага-Иркут» (№№ 50338086, 55054530, 51870525, 50538867, 51350353, 50746643, 50341023, 51273795, 51306561, 51052728, 56901309, 51364727, 51757078, 50328301, 50780873, 57275273, 50617349, 51981488, 50119080, 57327769, 51860823, 50293984, 53879144, 50948041, 50982404, 50339258, 51292217, 57142986, 51302255, 50340314, 57144107, 51387777, 50630417, 50327345, 50295377, 50696095, 50332832, 51440980, 51361145, 50963628, 50965664), осуществлялась грузоперевозка товаров, в которых даты их отправок не соответствуют датам отпуска груза по счетам-фактурам и товарным накладным при реализации ООО ТК «Ага-Иркут». Например, дорожная ведомость № ЭИ879748, цистерна № 51350353 назначена на погрузку 12.04.2012, срок доставки - 19.04.2012. Календарные штемпеля с отметками: оформление приема груза к перевозке – 13.04.2012, прибытие на станцию - 18.04.2012 Нерчинская ЗабЖД, уведомление грузополучателя о прибытии груза - 18.04.2012. В товарной накладной № 76 от 14.05.2012 грузоотправитель и поставщик указан ООО ТК «Ага-Иркут», цистерна № 51350353. Отпуск груза произведен 14.05.2012 (т. 28, л.д. 141-144, 145-147, т. 47, л.д. 36-55, 68-71, 80-99, 108-151, т. 48, л.д. 5-148). Кроме того, из представленных по требованию налогового органа КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» железнодорожных накладных за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 инспекции не удалось установить факт доставки железнодорожным транспортом соответствующей продукции, поскольку в товарных накладных её грузоотправителем значится ООО ТК «Ага-Иркут» (г. Иркутск, ул. Полярная, 209, ул. Трактовая, 18а), и приведенные адреса являются юридическими адресами контрагента.

По результатам проведенных контрольных мероприятий налоговым органом установлено, что на поручение о допросе свидетелей Доровского П.А. (руководитель ООО ТК «Ага-Иркут») в Межрайонную ИФНС России № 18 по Иркутской области, Доровской М.А. (руководитель ООО ТК «Ага-Иркут») в ИФНС России по Октябрьскому округу г. Иркутска с целью установления реальности осуществления финансово – хозяйственной деятельности и обстоятельств финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО ТК «Ага-Иркут» и КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», они в назначенное время на допросы для дачи пояснений не явились.

В результате анализа выписки расчетного счета ООО ТК «Ага-Иркут» установлено, что на следующий день или через несколько дней, перечисленные на расчетный счет денежные средства обналичивались либо перечислялись на расчетные счета других организаций. Схема движения денежных средств на счете ООО ТК «Ага-Иркут» подтверждает, по мнению налогового органа, его транзитный характер (т. 31, л.д. 81-129).

В части вывода налогового органа о необоснованном учтении заявителем в составе налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2012 года суммы в размере 3083512 руб. касательно ООО ТК «Ага-Иркут», суд находит его правильным по следующим причинам.

Из материалов налоговой проверки и представленных в дело сведений следует, а заявителем не опровергалось, что его контрагент – ООО ТК «Ага-Иркут» в 2012 году находился на упрощенной системе налогообложения (т. 2, л.д. 77, 80, т. 30, л.д. 13, 16).

В рассматриваемой ситуации КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», претендуя на вычет по НДС за 2 квартал 2012 года в сумме 3983512 руб. по взаимоотношениям с ООО ТК «Ага-Иркут», и ссылаясь на положения ст.ст. 169, 171, 172, п. 5 ст. 173 НК РФ, указывает на то, что в предъявленных ему этим контрагентом счетах-фактурах №№ 64, 65, 66, 66, 68, 69, 70, 71, 72, 73, 74, 75 от 11.05.2012, №№ 76, 77, 78, 79, 80 от 14.05.2012, №№ 81, 82, 83 от 15.05.2012, №№ 84, 85, 86 от 23.05.2012, №№ 98, 99, 100, 101, 102, 103, 104 от 15.06.2012 налог на добавленную стоимость в спорном размере был выделен отдельной строкой по ставке 18%, и оплачен в составе общей стоимости приобретенных нефтепродуктов.

Пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 3 июня 2014 года N 17-П, из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что обязанность продавца уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном данным Кодексом, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

Обращаясь в своих решениях (постановления от 28 марта 2000 года N 5-П и от 20 февраля 2001 года N 3-П, определения от 8 апреля 2004 года N 169-О и от 4 ноября 2004 года N 324-О) к вопросам, связанным с порядком исчисления налога на добавленную стоимость, Конституционный Суд Российской Федерации указывал, что данный налог, представляющий собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения, является косвенным налогом (налогом на потребление): реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму этого налога; устанавливая в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость и закрепляя - с учетом его экономической природы - правила исчисления данного налога, в том числе особенности механизма исчисления итоговой суммы налога, федеральный законодатель определил, что положительная разница между суммами, получаемыми налогоплательщиками от покупателей, и суммами налога, фактически уплачиваемыми налогоплательщиками поставщикам товаров (работ, услуг), подлежит уплате налогоплательщиком в бюджет по результатам налогового периода, а отрицательная - возврату (зачету) налогоплательщику из бюджета.

Кроме того, Налоговым кодексом Российской Федерации установлено, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае если лицо не является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость либо освобождено от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога (подпункт 3 пункта 2 статьи 170), в частности организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, по общему правилу, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (пункт 2 статьи 346.11).

Из пункта 4.1 договора поставки нефтепродуктов СНП – 08/11 от 18.08.2011 следует, что цена за единицу товара устанавливается в рублях в приложениях к договору и включает в себя все налоги, которыми облагается товар.

Спецификациями к приведенному договору определялось, что цена мазута М-100 составляет 15450 (15470) руб/тн, битума 90/130 – 13250 (14420, 14530) руб/тн, дизельного топлива – 33750 (33770) руб/тн (т. 30, л.д. 31-56).

В счетах на нефтепродукты, а также в товарных накладных, предъявленных ООО ТК «Ага-Иркут» КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» была отражена цена мазута, битума и дизтоплива, соответствующая её показателям, установленным в спецификациях (с пометкой «без НДС»), и она была оплачена заявителем без НДС по соответствующим платежным поручениям (т. 30, л.д. 67-71, 95, 97-116, т. 31, л.д. 29, 30, 37-46, 60-75, 81-129, т. 46, л.д. 54-97).

Между тем, в представленных предприятием в материалы дела счетах-фактурах №№ 64, 65, 66, 66, 68, 69, 70, 71, 72, 73, 74, 75 от 11.05.2012, №№ 76, 77, 78, 79, 80 от 14.05.2012, №№ 81, 82, 83 от 15.05.2012, №№ 84, 85, 86 от 23.05.2012, №№ 98, 99, 100, 101, 102, 103, 104 от 15.06.2012, с приложенными к ним товарными накладными, налог на добавленную стоимость выделен отдельной строкой по ставке 18%, и составляет всего 3083512 руб. (т. 47, л.д. 4-105).

При этом в таких счетах-фактурах и товарных накладных цена за единицу продукции уменьшена по отношению к её показателю, утверждённому в ранее указанных спецификациях к договору поставки нефтепродуктов и счетам на её оплату, до предела, позволяющего учесть в общей составе стоимости продукции одновременно и сумму налога.

Суд полагает, что в данном конкретном случае заявитель не вправе претендовать на спорный налоговый вычет по НДС в размере 3083512 руб. за 2 квартал 2012 года, поскольку он фактически оплачивал стоимость приобретаемых у ООО ТК «Ага-Иркут» нефтепродуктов по оговоренной в спецификациях к договору и счетах на их оплату цене за единицу продукции без НДС.

Кроме того, что при оформлении приведенных счетов-фактур (т. 47, л.д. 4-105) допущена ситуация, при которой общая стоимость поставляемых нефтепродуктов не изменяется, однако НДС предъявляется отдельно, и он возникает как результат ничем не оговоренного уменьшения цены за единицу поставляемой продукции, изначально согласованной сторонами сделки по договору поставки в большем размере, и содержащуюся в спецификациях к договору и предъявленную в счетах на оплату без налога на добавленную стоимость.

Так, согласно ранее указанным спецификациям к договору цена мазута М-100 составляет 15450 (15470) руб/тн, битума 90/130 – 13250 (14420, 14530) руб/тн, дизельного топлива – 33750 (33770) руб/тн - т. 30, л.д. 31-56. Между тем, счета-фактуры и товарные накладные к ним, представленные заявителем в дело (т. 47, л.д. 4-105), содержат указание на цену мазута М-100 – 13110,17 (13093,22) руб/тн, а не 15450 (15470) руб/тн; битума 90/130 – 11228,81 (11652,54) руб/тн, а не 13250 (14420, 14530) руб/тн; дизельного топлива – 28601,70 (28618,64) руб/тн, а не 33750 (33770) руб/тн. Оставшаяся часть цены за единицу продукции в возникающей при сопоставлении разности приведенных показателей и составляет сумму уже отдельно предъявляемого НДС.

Более того, суд отмечает, что заявлять о праве на налоговый вычет хотя бы и на основании счетов-фактур, в которых отдельной строкой выделяется НДС лицом, находящимся на упрощенной системе налогообложения, но при одновременном наличии товарных накладных с тождественными реквизитами, и отметками об отпуске продукции поставщиком и её получении покупателем, но одни из которых содержат выделенный НДС, а другие имеют пометку «без НДС», недопустимо, поскольку такие противоречивые обстоятельства в документах о приемке товара порождают неоднозначность их восприятия, с учетом того, что никаких исправлений в части ошибочности изначального неуказания суммы НДС либо в связи с изменением цены продукции, сторонами сделки не произведено, и это расценивается судом как несоблюдение положений статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06.12.2011.

С учетом изложенного, предъявление предприятием вычетов по НДС за 2 квартал 2012 года по взаимоотношениям с ООО ТК «Ага-Иркут» в сумме 3083512 руб. необоснованно, а потому доначисление налога в приведенном размере с приходящимися на него пени в сумме 886035,13 руб. (см. поэпизодный расчёт, представленный в судебном заседании 10.01.2017, и согласованный сторонами – сл. аудиопротокол с/з), является правильным.

Между тем, в части подхода инспекции о необходимости исключения из суммы вычетов КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года – 1008873 руб., за 2 квартал 2013 года – 3418093 руб., за 3 квартал 2013 года – 1549738 руб. и за 4 квартал 2013 года – 2695079 руб., суд не может с ним согласиться, поскольку полагает, что он является преждевременным, а потому и ошибочным, исходя из аналогии своих выводов в части ООО «Торговый дом Форвард», и с учетом следующих обстоятельств.

Как указывалось ранее, между заявителем и ООО ТК «Ага-Иркут» был заключен договор на поставку нефтепродуктов (согласно спецификациям к договору - битума БНД 9/130, мазута М-100, дизельного топлива) по которому оформлены счета-фактуры, в отношении которых не принят спорный НДС, в том числе: за 1 квартал 2013 года в сумме 1008873 руб. - №№ 15, 17 и 18 от 07.03.2013; за 2 квартал 2013 года на сумму 3418093 руб. - №№ 48, 49, 50, 51, 52, 53, 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61 и 62 от 07.05.2013, №№ 63 и 64 от 16.05.2013, №№ 72, 73, 74, 75 и 76 от 21.06.2013; за 3 квартал 2013 года в сумме 1549738 руб. - №№ 97, 99, 100, 101, 103, 104, 105 и 107 от 18.09.2013, за 4 квартал 2013 года в сумме 2695079 руб. - №№ 112, 113, 114, 115, 116, 117, 118, 119, 120, 121, 122, 123 и 124 от 03.10.2013, № 125 от 07.10.2013 (т. 47, л.д. 108, 116, 120, 124, 126, 130, 132, 136, 140, 144, 148, т. 48, л.д. 5, 9, 13, 17, 21, 25, 29, 33, 35, 39, 43, 47, 51, 55, 59, 67, 71, 75, 83, 87, 91, 99, 103, 107, 111, 115, 119, 123, 127, 131, 135, 139, 143, 147, 151, 155).

При этом факт наличия такого товара (битума БНД 9/130, мазута М-100, дизельного топлива) как предмета хозяйственной деятельности КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», необходимого в соответствующих объемах для её осуществления, в оспариваемом решении инспекцией под сомнение не ставился, подтверждён и УФНС России по Забайкальскому краю при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика, следует из учетных документов предприятия (т. 4, л.д. 40-41, т. 30, л.д. 57-66, т. 57, л.д. 97, т. 80, л.д. 2-14).

Из содержания договора поставки № СНП – 08/11 от 18.08.2011 (раздел 3) буквально следует, что поставка товара осуществляется на условиях транзита ж/д транспортом и/или автотранспортом покупателя, и/или автотранспортом организацию перевозки которым обеспечивает поставщик. Возможна комбинированная доставка несколькими из перечисленных видов транспорта. При поставке товара транзитом железнодорожным транспортом его отгрузка производится в арендованных цистернах, либо используемых на иных основаниях цистернах поставщика; либо в цистернах, принадлежащих ООО «Газпромтранс», а также в цистернах общего парка ОАО «РЖД». Датой отгрузки считается дата штемпеля станции отправления в железнодорожной накладной. Поставка автотранспортом осуществляется минимально одной автоцистерной. Днем поставки товара покупателю (днем отгрузки товара) и, соответственно, моментом перехода права собственности на товар к покупателю считается дата сдачи товара первому перевозчику. Датой отгрузки считается дата, указанная в товарно-транспортной накладной.

В представленных в дело спецификациях к указанному договору отражено, что поставка товара осуществляется транспортом поставщика до ст. Оловянная ЗабЖД (ст. Нерчинск ЗабЖД) – т. 30, л.д. 32-56, т. 46, л.д. 11-41.

Согласно железнодорожным накладным и дорожным ведомостям грузополучателем дизельного топлива, битума БНД 90/130, мазута топочного значатся филиал КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Оловяннинский ДЭУч, станция назначения – Оловянная ЗабЖД, адрес грузополучателя: 674500, Оловянная, ул. Кирпичная, 13, а также филиал КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Нерчинский ДЭУч, станция назначения – Нерчинск ЗабЖД, адрес грузополучателя: 673403, Нерчинск, ул. Дорожная, 4.

При этом в графе «Особые заявления и отметки отправителя» ряда железнодорожных накладных отражено, что отгрузка производится по договорам с ЗАО «Ульяновскнефтепродукт», ООО «Контур-М», ООО «Реализация нефтепродуктов – СПЕКТР», ООО «Модуль», ООО фирма Транссервис (т. 47, л.д. 110-111, 118-119, 122-123, 128-129, 134-135, 138-139, 142-143, 146-147, 150-151, т. 48, л.д. 7-8, 11-12, 15-16, 19-20, 23-24, 27-28, 31-32, 37-38, 41-42, 45-46, 49-50, 53-54, 57-58, 61-62, 69-70, 73-74, 77-78, 85-86, 89-90, 93-94, 101-102, 105-106, 109-110, 113-114, 117-118, 121-122, 125-126, 129-130, 133-134, 137-138, 141-142, 145-146, 149-150, 153-154, 157-158).

Заявителем в отношении топочного мазута М-100, битума БНД 90/130, а также дизельного топлива в дело были переданы паспорта продукции, согласно которым их производителем выступает предприятие-изготовитель: ОАО «Ангарская нефтехимическая компания», а указанные нефтепродукты направляются филиалам КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Оловяннинский ДЭУч и Нерчинский ДЭУч (т. 46, л.д. 104-106, 108, 109, 111, 112-122).

Более того, в части указанных паспортов продукции в качестве информации для потребителя имеется ссылка на номера цистерн, которые совпадают с номерами вагонов, указанных в ряде приведенных железнодорожных накладных, сопутствующих им счетов-фактур и товарных накладных (№ 58289448 – т. 46, л.д. 104, 111, т. 48, л.д. 103-106; № 50948041 – т. 46, л.д. 109, т. 47, л.д. 136-139).

Вместе с тем при наличии такой совокупности приведенных обстоятельств и доказательств по ним налоговой проверкой документы относительно всей цепочки взаимоотношений между названными лицами (в том числе по ОАО «Ангарская нефтехимическая компания», производившего нефтепродукты для заявителя) не истребовались и, соответственно, не исследовались.

В этой связи суд полагает, что итогом соответствующих отношений между производителем нефтепродуктов и последующими их приобретателями – перепродавцами (трейдерами) и могло явиться заключение договора ООО ТК «Ага-Иркут» с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» на его поставку, тем более что характер взаимоотношений, в соответствии с которыми поставщиками нефтепродуктов по отношению к трейдерам выступают нефтедобывающие либо производящие или перерабатывающие соответствующую продукцию организации, не исключает возможности указания в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику, в качестве грузоотправителей именно трейдеров, заключивших договоры на дальнейшую поставку продукции с нефтедобывающими (перерабатывающими) организациями, и что возможно исключало необходимость наличия рабочего персонала, каких-либо мощностей для погрузки, разгрузки, хранения битума непосредственно у ООО ТК «Ага-Иркут».

Соответственно, суд не исключает той возможности, что в представленных железнодорожных накладных и дорожных ведомостях на доставку битума, мазута и дизельного топлива в адрес заявителя был указан один из цепочки перепродавцов нефтепродуктов, а не непосредственно лицо, заключившее договор на его поставку, и отраженное в спорных счетах-фактурах и товарных накладных в качестве грузоотправителя.

Невозможность проведения допроса бывших законных представителей контрагента в данной ситуации сама по себе не может являться поводом для признания факта нереальности взаимоотношений заявителя и приведенного общества, поскольку в материалах дела имеются письма, свидетельствующие о реагировании ООО ТК «Ага-Иркут» на требования о представлении документов, касающихся деятельности заявителя, и одно из которых содержит отметку о его передаче в ИФНС России № 19 по Иркутской области 14.01.2015 (т. 30, л.д. 12, 13, 21-22).

Между тем, в материалах дела имеется протокол допроса свидетеля Доровской М.В. от 12.01.2015 № 20-11/1, воспринимаемый судом в качестве относимого и допустимого доказательства на основании статей 67 и 68 АПК РФ, полученного в порядке проведенных мероприятий налогового контроля с учетом ст.ст. 90 и 99 НК РФ (т. 82, л.д. 18, 19-24), из содержания которого следует, что с 2014 года она является директором ООО ТК «Ага-Иркут», состоящем на налоговом учете в МИФНС № 19, и расположенном по адресу: ул. Трактовая, 18А; общество занимается оптовой торговлей моторными маслами; в периоды 2012-2013 гг. имелись хозяйственные отношения с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» по поставке битума дорожного путем перепродажи; битум нигде не хранился, т.к. продажи были прямые; поставка товара осуществлялась сторонними организациями ж/д транспортом, оптом; перечисление средств производилось безналичным путем; свидетелю знакомы Доровской П.А., Доровской А.В., Гомбоев Ч.Л., Дамдинов Б.Д., Доровской С.А., но работниками ООО ТК «Ага-Иркут» они в период осуществления ею должностных полномочий руководителя не являлись.

Довод налогового органа о том, что в счетах-фактурах и товарных накладных за спорный период в качестве руководителя ООО ТК «Ага-Иркут» указан Доровской А.В., в то время как с 28.11.2012 по 26.06.2014 им являлся Вахранёв С.Л., подлежит отклонению судом, поскольку почерковедческая экспертиза по поводу действительной принадлежности подписи лица на представленных документах именно Доровскому А.В., а не иному лицу, не производилась, достоверность её принадлежности Вахранёву С.Л. налоговой проверкой не исключена.

При этом возможно допустимое ошибочное указание в таких документах на ФИО неуполномоченного лица, и при наличии ранее изложенной совокупности иных обстоятельств, свидетельствующих о преследовании деловой цели КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», обусловленной его производственной деятельностью, связанной с закупом нефтепродуктов, само по себе значения не имеет.

Ссылка налогового органа на произведенные осмотры адресов контрагента: г. Иркутск, ул. Полярная, 209 и г. Иркутск, ул. Трактовая, 18А согласно протоколам №№ 10-44/171 от 20.04.2015, в результате которых установлено отсутствие по ним деятельности ООО ТК «Ага-Иркут», воспринимается судом критически в силу следующих обстоятельств.

Налоговый кодекс РФ определяет четкую и последовательную процедуру формирования доказательств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, их систематизации и соответствующего оформления, которые впоследствии являются основой для принимаемого налоговым органом решения. Доказательства совершенного налогоплательщиком нарушения только тогда могут считаться таковыми, когда они собраны в строгом соответствии с требованиями Кодекса.

В силу пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 82 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

В контексте действующего законодательного регулирования осмотр может осуществляться только при проведении выездной налоговой проверки либо камеральной налоговой проверки на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (пункт 1 статьи 92 Налогового кодекса Российской Федерации).

Протокол осмотра является надлежащим доказательством, если составлен в присутствии понятых и подписан ими (пункт 5 статьи 98 и пункт 4 статьи 99 Налогового кодекса РФ).

Протоколы осмотра №№ 10-44/171 от 20.04.2015 (т. 30, л.д. 17-20) составлены с нарушением требований пункта 3 статьи 92 НК РФ в отсутствие понятых. Из содержания данных протоколов невозможно определить, каким образом при осмотре в 2015 году помещений контрагента заявителя налоговый орган пришел к выводу об отсутствии на них деятельности ООО ТК «Ага-Иркут» в спорных периодах, тем более что по адресу обследования: г. Иркутск, ул. Трактовая, 18А зафиксировано указание на аренду помещения этим лицом с 2013 до конца 2014 года.

Из анализа части 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ следует, что доказательства признаются полученными с нарушением закона, если при их собирании и закреплении были нарушены гарантированные Конституцией Российской Федерации права человека и гражданина или если собирание и закрепление доказательств осуществлено ненадлежащим лицом или органом, либо в результате действий, не предусмотренных процессуальными нормами.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что приведенные протоколы осмотра не могут быть признаны допустимыми доказательствами в силу статей 64, 68 Арбитражного процессуального кодекса РФ, статьи 101 Налогового кодекса РФ, поскольку получены в нарушение установленной законом процедуры сбора.

Довод инспекции о несоответствии дат отправок цистерн по дорожным ведомостям и дат отпуска грузов по счетам-фактурам, товарным накладным не принимается судом, поскольку логичным и последовательным представляется изначальная доставка нефтепродуктов в вагонах (цистернах) до станций назначения, а в последующем – их передача конечному потребителю, а потому даты отправки и отгрузки могут не совпадать.

Кроме того, какого-либо обоснования анализа несоответствия нормам времени выгрузки, а также сверхнормативного простоя транспорта под разгрузкой налоговой проверкой не проводилось, в её материалах не зафиксировано. Напротив, материалами налоговой проверки с учетом выводов краевого налогового управления подтверждено, что фактическое наличие нефтепродуктов (битума, мазута и дизельного топлива) у заявителя и использование их в его производственной деятельности сомнений не вызывает.

Также подлежит отклонению судом и вывод налогового органа относительно транзитного характера движения денежных средств с учетом схемы их движения, произведенный в результате анализа выписок с расчетных счетов ООО ТК «Ага-Иркут», поскольку дальнейшее их использование третьими лицами, которым перечислялись соответствующие средства от взаимоотношений с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» инспекцией не исследовалось и не проверялось, возврат средств заявителю через обналичивание проверкой не установлен.

С учетом изложенного следует признать, что налоговым органом не доказано необоснованное применение предприятием налоговой выгоды в части его взаимоотношений с ООО ТК «Ага-Иркут» за 2013 год, а потому суд приходит к выводу о неправомерном доначислении заявителю НДС в сумме 8671783 руб., в том числе: за 1 квартал 2013 года – 1008873 руб., за 2 квартал 2013 года – 3418093 руб., за 3 квартал 2013 года – 1549738 руб. и за 4 квартал 2013 года – 2695079 руб., начислении сопутствующих пени в общей сумме 2491803,27 руб., а также наложении штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в общем размере 3468713 руб. (см. поэпизодный расчёт, представленный в судебном заседании 10.01.2017, и согласованный сторонами – сл. аудиопротокол с/з), и, соответственно, о незаконности оспариваемого решения инспекции в данной части.

В этой связи налоговый орган не вправе был исключать из расходов предприятия в целях исчисления налога на прибыль организаций сумму затрат заявителя за 2013 год в размере 53223499 руб., хотя бы и восстановленную в последующем УФНС по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика.

Аналогичным образом (несмотря на необоснованность заявления предприятием вычетов по НДС в 2012 году в размере 3083512 руб.) инспекция не должна была уменьшать состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций заявителя за 2012 год на сумму 20214137 руб., поскольку оцененный судом характер взаимоотношений предприятия и его контрагента, а также оформленных по ним документов за 2013 год в части поставки нефтепродуктов тождественен 2012 году.

При этом наличие в деле ряда товарно-транспортных накладных, на основании которых нефтепродукты в 2012 году доставлялись заявителю автомобильным транспортом наряду с железнодорожными поставками (т. 47, л.д. 58-59, 62-63, 66-67, 74-75, 78-79, 102-103, 106-107), а грузоотправителем в них значилось ООО «ПромТопливо», не изменяет в итоге существа отношений поставщика и покупателя, изложенных ранее, и никак не оцененных налоговой проверкой, а потому само по себе это не опровергает иных обстоятельств, в совокупности свидетельствующих о взаимоотношениях предприятия и ООО ТК «Ага-Иркут», а также преследовании деловой цели заявителем в этой связи.

Касательно хозяйственных взаимоотношений КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ООО «ТД Аверс» налоговым органом по итогу проверки установлено, что в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, неправомерно включены затраты за 2012 год в размере 3614459,26 руб. и за 2013 год в размере 13459566,27 руб. (с учетом решения УФНС данные расходы восстановлены при реконструкции состава затрат по налогу на прибыль – т. 4, л.д. 40-43, 51-59, т. 85, л.д. 1, т. 87, л.д. 39-41, 42), а также необоснованно заявлены к вычету суммы НДС за 3 квартал 2012 года – 650603 руб., за 2 квартал 2013 года – 1108676 руб., за 4 квартал 2013 года – 1314046 руб. за приобретенные товары.

Суд полагает ошибочной позицию налогового органа в части рассматриваемого контрагента, поскольку находит её преждевременной, исходя из аналогии своих выводов в части ООО «Торговый дом Форвард» и ООО ТК «Ага-Иркут», а также в силу того, что в книгах покупок предприятия за 3 квартал 2012 года счета-фактуры №№ 72 от 03.08.2012, 75 от 07.08.2012, 90 от 27.09.2012, 93 от 27.09.2012 на сумму НДС в размере 650603 руб.; за 2 квартал 2013 года счета-фактуры №№ 70 от 21.06.2013 и 73 от 23.06.2013 на сумму НДС в размере 1108676 руб.; за 4 квартал 2013 года счета-фактуры №№ 118, 120 от 21.10.2013, 127 от 29.10.2013, 129 от 16.11.2013 на сумму НДС в размере 1314046 руб. по ООО «ТД Аверс» не отражались, вычет по ним на приведенные суммы налога в указанных периодах предприятием не заявлялся.

Доказательств обратного в деле не имеется, а факт излишнего ошибочного исключения налоговой проверкой из состава вычетов по НДС спорных сумм по приведенным периодам был подтвержден представителем заинтересованного лица в ходе судебного разбирательства (т. 2, л.д. 56, 57, т. 17, л.д. 114-118, 147-161, т. 18, л.д. 92-100).

Также суд обращает внимание на следующие обстоятельства.

По условиям договора поставки № 015/11 от 23.11.2011 ООО «ТД Аверс» (продавец) передает, а КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (покупатель) принимает и оплачивает нефтехимическую продукцию (далее - продукцию) в количестве, качестве, комплектации, по срокам, условиям оплаты и ценам, согласованным в дополнительном соглашении. Отгрузка продукции производится ж/д транспортом в цистернах общего парка ОАО «РЖД» либо в арендованных цистернах. Продавец организует оказание товарно-экспедиционных услуг по доставке продукции покупателю за счет покупателя (т. 29, л.д. 23-27, т. 44, л.д. 4-15).

Поставляемым товаром согласно приложению № 01 и протоколам №№ 02-07 к договору № 015/11 являлся мазут М-100, битум дорожный и дизельное топливо ЕВРО сорт С, вид 2 (т. 44, л.д. 9-15).

В пункте 3 условий поставок приложения № 01 к договору № 015/11 и каждого из представленных в дело протоколов №№ 02-07 к указанному договору отражено, что грузополучателем является КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» филиал Оловяннинский ДЭУч, станция назначения – Оловянная, адрес: 674510, п. Оловянная, ул. Кирпичная, 13 и филиал Нерчинский ДЭУч, станция назначения – Нерчинск, адрес: 673420, г. Нерчинск, ул. Дорожная, 1. Производителем (заводом-изготовителем) продукции выступает АНХК или Ачинский НПЗ, вид транспорта – железнодорожный, станция отправления – Суховская или Новая еловка, Красноярская ж/д.

Согласно железнодорожным накладным грузополучателем нефтепродуктов значится филиал КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Оловяннинский ДЭУч, станция назначения – Оловянная, адрес грузополучателя: 674500, Оловянная, ул. Кирпичная, 13, а также филиал КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Нерчинский ДЭУч, станция назначения – Нерчинск, адрес: 673420, г. Нерчинск, ул. Дорожная, 4. При этом в графе «Особые заявления и отметки отправителя» отражено, что отгрузка производится по договору с ООО «Кристалл Ойл», АО «Солид-Товарные рынки», ЗАО «Сибирская газовая компания», ЗАО «Ульяновскнефтепродукт» (т. 44, л.д. 31-34, 41-42, 47-48, 51-52, 57-58, 61-62, 65-66, 69-70, 76-87, т. 87, л.д. 7, 11-12, 15-16, 19-22, 26-38).

Из представленных в дело выписок по расчетному счету ООО «ТД Аверс» за рассматриваемый период следует, что у данного общества имелись операции по приобретению продукции, в частности у АО «Солид – Товарные рынки», и по её оплате (т. 29, л.д. 61-63).

Заявителем в отношении битума, мазута и дизельного топлива в дело также были переданы паспорта продукции, согласно которым их производителем выступает предприятие-изготовитель: ОАО «Ангарская нефтехимическая компания» (АНХК), а нефтепродукты направляются филиалу КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Оловяннинский ДЭУч (т. 44, л.д. 88, 90-94, 96-97, 99-100).

Более того, в указанных паспортах продукции в качестве информации для потребителя имеется ссылка на номера цистерн, которые совпадают с номерами вагонов, указанных в ряде ранее приведенных железнодорожных накладных (№ 51974517 – т. 44, л.д. 31, 35, 99, 100, т. 87, л.д. 21; № 51996023 – т. 44, л.д. 33, 36, 99, 100, т. 87, л.д. 19; № 53926481 – т. 44, л.д. 51, 88, 89, т. 87, л.д. 15; № 57117285 – т. 44, л.д. 65, 97, 98; № 53927455 – т. 44, л.д. 69, 95, 96; № 57166001 – т. 44, л.д. 76, 94; № 50965854 – т. 44, л.д. 78, 93; № 53927117 – т. 44, л.д. 82, 92, т. 87, л.д. 28; № 57215550 – т. 44, л.д. 84, 91; № 58711623 – т. 44, л.д. 86, 90).

Вместе с тем при наличии такой совокупности приведенных обстоятельств и доказательств по ним налоговой проверкой документы относительно всей цепочки взаимоотношений между названными лицами (в том числе по ОАО «Ангарская нефтехимическая компания» (АНХК), производившего нефтепродукты для заявителя, АО «Солид – Товарные рынки», участвующего в отношениях с ООО «ТД Аверс») не истребовались и, соответственно, не исследовались.

При этом факт наличия такого товара (битума, мазута М-100, дизельного топлива) как предмета хозяйственной деятельности КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», необходимого в соответствующих объемах для её осуществления, в оспариваемом решении инспекцией под сомнение не ставился, подтверждён и УФНС России по Забайкальскому краю при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика, следует из учетных документов предприятия (т. 4, л.д. 40-41, т. 44, л.д. 16-28, т. 57, л.д. 97).

В этой связи суд полагает, что итогом соответствующих отношений между производителем нефтепродуктов и последующими их приобретателями – перепродавцами (трейдерами) и могло явиться заключение договора ООО «ТД Аверс» с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» на их поставку, тем более что характер взаимоотношений, в соответствии с которыми поставщиками нефтепродуктов по отношению к трейдерам выступают нефтедобывающие либо производящие или перерабатывающие соответствующую продукцию организации, не исключает возможности указания в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику, в качестве грузоотправителей именно трейдеров, заключивших договоры на дальнейшую поставку продукции с нефтедобывающими (перерабатывающими) организациями, и что возможно исключало необходимость наличия рабочего персонала, каких-либо мощностей для погрузки, разгрузки, хранения нефтепродуктов непосредственно у ООО «ТД Аверс».

Соответственно, суд не исключает той возможности, что в представленных железнодорожных накладных на доставку битума, мазута и дизельного топлива в адрес заявителя был указан один из цепочки перепродавцов нефтепродуктов, а не непосредственно лицо, заключившее договор на их поставку, и отраженное в спорных счетах-фактурах в качестве грузоотправителя. Налоговой проверкой данное обстоятельство не исследовалось.

При этом заложенные в оспариваемом решении инспекции доводы по поводу того, что договор № 015/11 от 23.11.2011 заключен раньше, чем ООО «ТД Аверс» зарегистрировано в качестве юридического лица (28.11.2011), что в спорных счетах-фактурах и товарных накладных к ним нет ссылок на товарно-транспортные накладные, железнодорожные накладные, дорожные ведомости, отсутствуют номера вагонов (цистерн); что согласно товарным накладным грузоотправитель и поставщик указан ООО «ТД Аверс», не принимаются судом в силу ранее изложенных обстоятельств, и воспринимаются им как формальные, достоверно не исключающие реальности взаимоотношений заявителя и рассматриваемого контрагента.

Невозможность проведения допроса законного представителя ООО «ТД Аверс» в данной ситуации сама по себе не может являться поводом для признания факта нереальности взаимоотношений заявителя и приведенного общества, поскольку в материалах дела имеется письмо, свидетельствующее о реагировании ООО «ТД Аверс» на требование о представлении документов, касающихся деятельности заявителя, и переданного в ИФНС России по г. Ангарску Иркутской области 21.01.2015 (т. 29, л.д. 21-22).

С учетом изложенного следует признать, что налоговым органом не доказано необоснованное применение предприятием налоговой выгоды в части рассматриваемого эпизода, а потому суд приходит к выводу о неправомерном доначислении заявителю НДС в сумме 3073325 руб., в том числе: за 3 квартал 2012 года – 650603 руб., за 2 квартал 2013 года – 1108676 руб., за 4 квартал 2013 года – 1314046 руб., начислении сопутствующих пени в общей сумме 883107,94 руб., а также штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в общем размере 969089 руб. в части его взаимоотношений с ООО «ТД Аверс» (см. поэпизодный расчёт, представленный в судебном заседании 10.01.2017, и согласованный сторонами – сл. аудиопротокол с/з), и, соответственно, о незаконности оспариваемого решения инспекции в данной части.

В этой связи налоговый орган не вправе был исключать из расходов предприятия в целях исчисления налога на прибыль организаций сумму затрат заявителя за 2012 год в размере 3614459,26 руб. и за 2013 год в размере 13459566,27 руб., хотя бы и восстановленную в последующем УФНС по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика.

По взаимоотношениям заявителя с приведенными обществами (ООО «Торговый дом Форвард», ООО ТК «Ага-Иркут» и ООО «ТД Аверс») суд также полагает необходимым отметить, что согласно писем налоговых органов, в которых данные общества поставлены на налоговый учет, последние не относятся к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность; при проведении проверок нарушений законодательства о налогах и сборах, а также случаев применения схем уклонения от налогообложения, не установлено; руководители обществ «массовыми» не являются (т. 28, л.д. 96, т. 29, л.д. 12, т. 30, л.д. 16).

Кроме того, КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» были инициированы запросы в адрес ряда нефтетрейдеров и заводов-изготовителей нефтепродуктов, конечным потребителем которых выступало предприятие, на что были получены ответы, подтверждающие поставку продукции заявителю через цепочку перепродавцов нефтепродуктов, с приведением соответствующей идентифицирующей взаимоотношения информации (т. 42, л.д. 16-186, т. 43, л.д. 1-159).

При всех изложенных обстоятельствах, указанных нормоположений и правоприменительных позиций, суд также находит преждевременным, а потому и необоснованным подход инспекции, выраженный в исключении из состава расходов предприятия при исчислении налога на прибыль организаций сумм затрат, связанных с приобретением им нефтепродуктов у ООО «Торговый дом Форвард» в размере 7253391 руб. за 2012 год; у ООО ТК «Ага-Иркут» в размере 20214137 руб. за 2012 год и в размере 53223499 руб. за 2013 год; у ООО «ТД Аверс» в размере 3614459,26 руб. за 2012 год и в размере 13459566,27 руб. за 2013 год, а краевое налоговое управление в этой связи не вправе было производить соответствующую реконструкцию налоговой обязанности предприятия в данных частях.

В соответствии с пунктом 3 статьи 3 Налогового кодекса РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

При рассмотрении вопроса о налогообложении прибыли необходимо принимать во внимание действительный экономический смысл хозяйственной операции, ее экономическое обоснование, и с учетом этого производить реконструкцию налоговой обязанности налогоплательщика по уплате такого налога.

Соответственно, то обстоятельство, что сделки со спорными контрагентами поставлены под сомнение, в том числе, по причине их дефектности (субъектный состав), само по себе не свидетельствует о доказанности отсутствия хозяйственной операции в действительности.

С учетом существующего правоприменения в части вопроса об установлении действительной обязанности налогоплательщика при принятии инспекцией решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов, и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Иной правовой подход влечет искажение истинного размера налоговых обязательств по приведенному налогу.

Между тем, поскольку в рассматриваемом случае суд пришел к выводу о недоказанности налоговым органом нереальности хозяйственных взаимоотношений между заявителем и приведенными контрагентами, связанных с приобретением нефтепродуктов для целей его производственной деятельности, по причине не исследования всех имеющих значение для этого обстоятельств и преждевременности выводов контролирующих органов, то и не было оснований признавать необоснованными спорные затраты предприятия, подтвержденные совокупностью ранее исследованных судом документов.

Поэтому УФНС России по Забайкальскому краю не требовалось производить перерасчет налоговых обязательств предприятия путем восстановления расходов по налогу на прибыль, тем более в других налоговых периодах - не в тех, в которых они были заявлены налогоплательщиком.

Так, согласно представленному заинтересованным лицом в дело распределению расходов по контрагентам и периодам (приложение № 3) в совокупности с представленной заявителем сводной таблицей задекларированных расходов, уменьшающих доходы, по ООО «Торговый дом Форвард» спорные затраты в сумме 7253391 руб. заявлялись предприятием и исключались инспекцией в 2012 году, а восстановлены УФНС в 2013 году; по ООО ТК «Ага-Иркут» спорные затраты в сумме 20214137 руб. заявлялись предприятием и исключались инспекцией в 2012 году, а восстановлены УФНС на сумму 15705764 руб. в 2012 году, на оставшуюся сумму 4508373 руб. – в 2013 году (т. 4, л.д. 9, т. 20, л.д. 72-98, 135-161, т. 87, л.д. 39-41, 42, 69).

Суд приходит к выводу, что такой подход в перераспределении истинных обязательств заявителя по уплате налога на прибыль организаций противоречит требованиям п. 3 ст. 3, ст.ст. 252, 272 и 274 Налогового кодекса РФ, совокупность которых предполагает формирование расходов не произвольно, а с экономическим обоснованием, с учетом утвержденной на предприятии учетной политики (в данном случае с применением метода начисления – т. 79, л.д. 77, 78, 106, 116, 200), для правильного определения налоговой базы налогоплательщика, чего контролирующим органом соблюдено не было, и следствием этого явилось искажение действительного обязательства заявителя по налогу на прибыль 2012-2013 годов по рассмотренным эпизодам.

При этом доводы краевого налогового управления о том, что такой подход в перераспределении обязательств был сориентирован на момент списания соответствующих объемов имеющихся у предприятия нефтепродуктов в производство по правилам пункта 2 статьи 272 Налогового кодекса РФ, не учитываются судом в силу ранее изложенных обстоятельств, свидетельствующих о неподтвержденности проверкой факта необоснованного отнесения заявителем в состав своих расходов при исчислении налога на прибыль организаций затрат по контрагентам, поставившим нефтепродукты для предприятия, а также в силу того, что в деле не имеется безусловных доказательств использования соответствующих остатков мазута, битума и дизельного топлива в производственной деятельности предприятия именно в тех периодах, в которых они были учтены краевым налоговым управлением.

В ходе выездной налоговой проверки и по результатам рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» неправомерно в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ в сумму расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, включены затраты в размере 15951427,63 руб. в том числе: за 2012 год - 1968648,63 руб., за 2013 год - 13982779 руб., а в нарушение п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ заявлены к вычету суммы налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года в сумме 354356,75 руб., за 2 квартал 2013 года в сумме 1048404,43 руб., за 3 квартал 2013 года в сумме 1468495,91 руб., за материалы, приобретенные у Общества с ограниченной ответственностью «СтройМонтаж».

Суд находит заслуживающей внимания такую позицию налогового органа по следующим причинам.

По условиям договора поставки от 20.05.2011 № 111/ДЧ, заключенному между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (покупатель) и ООО «СтройМонтаж» (продавец), последний обязуется подготовить и передать в собственность первого щебень фракционированный 10-20 мм (ГОСТ 8267-93) в количестве 300 куб.м, щебень фракционированный 40-70 мм (ГОСТ 8267-93) в количестве 1900 куб.м, (далее - товар) по цене 1300 руб. за 1 куб.м (погрузка щебня входит в стоимость товара), а покупатель обязуется принять и уплатить за него определенную договором денежную сумму. Сумма договора составляет 2860000 руб. с учетом НДС. Увеличение продавцом цены товара в одностороннем порядке в течение срока действия договора не допускается. Поставка осуществляется на условиях самовывоза товара покупателем со склада поставщика, расположенного по адресу: Забайкальский край, Оловяннинский район, с. Кулинда, в течение 120 дней с момента подписания договора. Обязанность по поставке считается исполненной с момента фактической передачи товара покупателю. До момента поставки товара продавец обязан предоставить протокол испытаний на щебень по ГОСТ 8267-93. Покупатель обязан осуществлять проверку при приемке товара его соответствия сведениям, указанным в сопроводительных документах (товарно-транспортной накладной, счете-фактуре) – т. 21, л.д. 39-40, т. 75, л.д. 7-8.

На основании дополнительного соглашения от 03.09.2012 к договору поставки товара от 20.05.2011 № 111/ДЧ, стороны договорились о том, что продавец обязуется подготовить и передать в собственность покупателю песчано-щебеночную смесь в количестве 3846 куб.м по цене 500 руб. за 1 куб.м на сумму 1923005,38 руб., в т.ч. НДС 18%, на условиях самовывоза товара покупателем со склада поставщика, расположенного по адресу: Забайкальский край, Нерчинский район, с. Олекан. В связи с изменением места отгрузки товара и необходимостью транспортировки оборудования (дробильно-сортировочного комплекса, жилых вагончиков, дизельной электростанции), необходимого для изготовления товара, покупатель принимает на себя обязательство по уплате продавцу денежных средств в сумме 400000 руб. за транспортировку оборудования от с. Билитуй Забайкальского района до с. Олекан Нерчинского района и в обратном направлении (т. 21, л.д. 41, т. 75, л.д. 9).

В последующем, 05.09.2012 между сторонами основного договора было достигнуто дополнительное соглашение № 2, по условиям которого продавец поставляет покупателю для реконструкции объекта – на участок км 79-83 автомобильной дороги территориального значения «Агинское – Нижний Цасучей» щебень фракционный 40-70 мм (ГОСТ 8267-93) в количестве 5200 куб.м по цене 3038,40 руб., с учетом НДС за 1 куб.м (245 км х 1,6 насыпная плотность х 5,2 т/км + 1 000 руб. стоимость щебня). Всего на сумму 15799680 руб. Срок доставки до 31.08.2013. Поставляемый товар должен отвечать требованиям морозостойкости не менее 150, прочности не менее 1400 (т. 21, л.д. 42, т. 75, л.д. 10).

С учетом заключенного дополнительного соглашения № 3 к договору поставки товара продавец обязался продать покупателю щебень фракционный 40-70 мм (ГОСТ 8267-93) в количестве 700 куб.м по цене 1000 руб., с учетом НДС за 1 куб.м. Всего на сумму 700000 руб. Поставка осуществляется путем самовывоза покупателем от поставщика. Местом получения товара является объект поставщика, расположенный по адресу: участок 145 карьер п. Газимурский Завод. Срок доставки до 31.08.2013. Поставляемый товар должен соответствовать требованиям морозостойкости не менее 150, прочности не менее 1400 (т. 21, л.д. 49, т. 75, л.д. 23).

В исполнение условий сделки ООО «СтройМонтаж» в адрес заявителя выставлены счета-фактуры № 48 от 12.11.2012 на песчано-щебеночную смесь в сумме 1923005,38 руб. (в т.ч. НДС – 293339,80 руб.) и № 49 от 12.11.2012 на транспортировку оборудования от с. Билитуй Забайкальского района до с. Олекан Нерчинского района, и в обратном направлении в сумме 400000 руб. (в т.ч. НДС – 61016,95 руб.); № 1 от 02.04.2013 на щебень фракции 40-70 (в т.ч. перевозка п. Билитуй – п. Цасучей) в сумме 6872873,47 руб. (в т.ч. НДС – 1048404,43 руб.); №№ 2 от 08.07.2013 (на щебень фракции 40-77, в т.ч. перевозка п. Билитуй – п. Цасучей), 4 от 02.08.2013, 5 от 12.08.2013 и 7 от 30.08.2013 на щебень фракции 40-70 в общей сумме 9626806,53 руб. (в т.ч. НДС – 1468495,91 руб.), с сопутствующими им товарными и транспортными накладными, путевыми листами, актами, и с отражением операций в учете предприятия (т. 21, л.д. 69-168, т.т. 22, 23, 24, т. 25, л.д. 2-107, т. 75, л.д. 28-32, 37-40, 42-143, т.т. 76, 77, т. 78, л.д. 3-16).

Между тем, при проведении проверки налоговым органом установлено, что ООО «СтройМонтаж» имеет признаки мигрирующей организации, которая состояла на учете с 31.05.2007 по 04.08.2011 в Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите, с 04.08.2011 по 20.09.2011 в ИФНС России по Железнодорожному району г. Красноярска, с 20.09.2011 по 09.12.2011 в Межрайонной ИФНС России № 16 по Иркутской области, с 09.12.2011 состоит на учете в ИФНС России по Октябрьскому округу г. Иркутска, относится к категории недобросовестных лиц (т. 21, л.д. 2-21, т. 86, л.д. 32-33).

Основным видом деятельности ООО «СтройМонтаж» является подготовка строительного участка. При этом материально-техническая база в 2012-2013 годах для осуществления заявленных видов деятельности, в том числе рабочий персонал, отсутствуют (т. 21, л.д. 6, 22-23, т. 86, л.д. 32-33, 36, 37).

Инспекцией в ИФНС России по Октябрьскому округу г. Иркутска направлено поручение от 11.12.2015 № 14-08/41269 об истребовании документов (информации) у ООО «СтройМонтаж» по взаимоотношениям с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья». Документы по требованию не представлены (т. 81, л.д. 75).

КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» в инспекцию представлены уведомления, согласно которым ООО «СтройМонтаж» поставило в известность КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» о передаче задолженности ООО «СтройТех» и ООО «РемСтрой». При этом проверкой не установлено оплаты от ООО «РемСтрой», ООО «СтройТех» в адрес ООО «СтройМонтаж» за переуступленную задолженность КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья». Вызванные по уведомлениям руководители данных юридических лиц в инспекцию не явились (т. 21, л.д. 32-34, 43-48, 50-59, т. 25, л.д. 140-153, 154-170, 171, 172-191, 192-210, 211-215, т. 75, л.д. 24-28, т. 81, л.д. 76-77).

По информации налогового органа ему переданы сведения Отдела безопасности Читинского отделения № 8600 ОАО «Сбербанк России», по которым в 2013 году выявлена схема обналичивания денежных средств с участием организаций и физических лиц, в том числе Цапалова А.А. – учредителя и директора ООО «РемСтрой». В рамках исполнения норм Федерального закона от 07.08.2011 № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма», а также правил внутреннего контроля Сбербанка России схема обналичивания была пресечена.

Из материалов налоговой проверки также следует, что генеральный директор ООО «СтройМонтаж» Новокрещин В.Г. в течение 2006-2009 годов создал сеть подконтрольных ему юридических лиц ООО «СПЛАТ», ООО «Дружба», ООО «РСУ», ООО «Стройсервис», используя расчетные счета которых и расчетные счета ООО «Сервис-Строй», ООО «Диалог-строй» – единоличным учредителем и директором которых он являлся, как транзитные счета, для перечисления на них с расчетных счетов ООО «СтройМонтаж» денежных средств, в том числе с учетом НДС, создавая, таким образом, видимость понесенных ООО «СтройМонтаж» расходов, в том числе с учетом НДС. В результате совершенных умышленных противоправных действий генеральный директор ООО «СтройМонтаж» Новокрещин В.Г. в период с 01.01.2008 по 22.10.2010, путем внесения в налоговые декларации заведомо ложных сведений, уклонился от уплаты налогов на сумму свыше 30000000 руб., что составляет особо крупный размер, то есть преступление, предусмотренное п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ. Центральным районным судом г. Читы по уголовному делу вынесен приговор, согласно которому Новокрещин В.Г. признан виновным в совершении преступления, предусмотренного п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ (т. 25, л.д. 130-139, т. 56, л.д. 34, т. 81, л.д. 147-159).

Инспекцией установлено, что на дату совершения сделок с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» у ООО «СтройМонтаж» отсутствовали щебень, песчано-щебеночная смесь; добыча ООО «СтройМонтаж» общераспространенных полезных ископаемых не подтверждена, так как лицензии на пользование участками недр, содержащими полезные ископаемые, ООО «СтройМонтаж» не выдавались; закуп полезных ископаемых у иных лиц ООО «СтройМонтаж» не установлен; производство ООО «СтройМонтаж» щебня, песчано-щебеночной смеси не подтверждено, хотя для производства щебня фракционированного по договору поставки от 20.05.2011 № 111/ДЧ требовались дробильно-сортировочный комплекс, жилые вагончики, дизельная электростанция, которые по адресу: с. Билитуй Забайкальского района к моменту совершения сделок между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ООО «СтройМонтаж» отсутствовали, ООО «СтройМонтаж» не принадлежали, им не приобретались (т. 86, л.д. 11-38).

В счетах-фактурах № 1 от 02.04.2013 и № 2 от 08.07.2013, а также товарных накладных к ним в графе «Наименование товара» указано: «Щебень фракции 40-70 мм ГОСТ 8267-93 (в т.ч. перевозка п. Билитуй – п. Цасучей)». Между тем, как отмечалось ранее, по условиям договора поставки товаров № 111/ДЧ от 20.05.2011, с учетом дополнительных соглашений к нему, никаких оговорок об осуществлении перевозки товара из п. Билитуй до п. Цасучей, не предусматривалось.

Представленные предприятием транспортные накладные от 10.09.2012, 13.09.2012, 17.09.2012, 01.11.2012, 02.11.2012, 03.11.2012 (т. 75, л.д. 44-50) для подтверждения перевозки дробильно-строительного комплекса, жилого вагончика, дизельной электростанции содержат сведения о транспортировке оборудования от с. Билитуй Забайкальского района до с. Олекан Нерчинского района и в обратном направлении, однако проверкой был установлен факт отсутствия такого оборудования (дробильно-сортировочный комплекс, жилые вагончики, дизельная электростанция) у ООО «СтройМонтаж», которое соответствующим имуществом на момент сделки с предприятием не располагало, и его приобретение (аренда у третьих лиц) в материалах налоговой проверки не зафиксировано.

При этом представленные заявителем непосредственно в дело 21.12.2016 (вх. № А78-Д-4/48050) договор аренды от 01.06.2012, заключенный между ООО «Спутник» и ООО «СтройМонтаж», акт приема-передачи дробильно-сортировочного комплекса РР-900 от 01.06.2012 с приказом № 99 от 18.04.2012 на предоставление ООО «Спутник» права пользования участком недр с целью добычи магматических пород (андезито-базальтов) на участке № 9 Билитуйского месторождения Забайкальского района, не могут быть учтены судом как доказательства, безусловно восстанавливающие цепочку взаимоотношений заявителя и ООО «СтройМонтаж» по исследуемым сделкам, поскольку для перемещения этого комплекса от с. Билитуй Забайкальского района до с. Олекан Нерчинского района и в обратном направлении в любом случае требовалась спецтехника и персонал, обеспечивающий погрузо-разгрузочные работы, доказательств наличия (привлечения) которых у поставщика не имеется, заявителем в дело не представлено.

Также суд отмечает и то, что по условиям дополнительного соглашения от 03.09.2012 к договору поставки товара от 20.05.2011 № 111/ДЧ, условия самовывоза покупателем товара в отношении дробильно-сортировочного комплекса, жилых вагончиков, дизельной электростанции предусмотрено не было, а ввиду отсутствия рабочего персонала и спецтехники у продавца перемещение тяжеловесного оборудования (до 17 тонн), невозможно.

Соответственно, без доказательств фактического наличия щебня, песчано-щебеночной смеси, а также оборудования, необходимого для их добычи (переработки) и рабочего персонала у продавца по договору 20.05.2011 № 111/ДЧ, не может представляться подтвержденным и факт их дальнейшей транспортировки в адрес покупателя - КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» по представленным в дело транспортным накладным за 2012-2013 гг.

На странице 192 оспариваемого решения налогового органа также отражено, что по сведениям ГИБДД, представленным в налоговый орган электронно, машины SHACMAN № Н380ПЕ, HOWO: Е193СО, К627КТ, К624КТ, Е297КА, К199НМ, К113СН, К114СН, К124КА, Е409СО, Е410СО, К549КТ, ссылка на которые содержится в транспортных накладных, в базе данных не значатся. Личности водителей (Черкашин С.А., Самохвалов В.Р., Волгин Н.С., Губанов В.С., Салохин М.Н., Петров А.С., Казаку А.С.), указанных в транспортных накладных, установить не представилось возможным по причине отсутствия иных идентифицирующих признаков этих лиц. Доказательств обратного в деле нет.

Не может быть учтено судом и указание предприятия на то обстоятельство, что работы по погрузке и поставке щебня осуществлены ИП Небеской Е.В. с участием водителя Черкашина С.А., за что предъявлялся счет-фактура № 28 от 08.08.2013 на сумму 369392 руб. (т. 78, л.д. 17-19), и он был принят проверкой, поскольку взаимоотношения данного предпринимателя и заявителя спорными не являются, в предмет рассмотрения дела не входят, и они сами по себе никак не свидетельствуют о взаимоотношениях данного предпринимателя с ООО «СтройМонтаж», с возможностью их влияния на сделку этого спорного контрагента с заявителем.

Путевые листы грузового автомобиля, представленные для подтверждения факта перевозки от ООО «СтройМонтаж» по договору поставки товара № 111/ДЧ от 20.05.2011 на участки работ, не содержат в себе номер путевого листа; показания одометра (полные км пробега) при выезде транспортного средства из гаража (депо) и его заезде в гараж (депо); дата (число, месяц, год) и время (часы, минуты) выезда транспортного средства с места постоянной стоянки транспортного средства и его заезда на указанную стоянку, в разделе "Результаты работы автомобиля" не отражены адреса пункта погрузки, разгрузки либо отражены без конкретного указания адреса (База- Карьер, Карьер-Трасса, Трасса-Карьер). Данные о времени погрузки и разгрузки отсутствуют.

Между тем, такие реквизиты как номер путевого листа, сведения о сроке его действия (включают в себя дату (число, месяц, год), в течение которой путевой лист может быть использован, а в случае если путевой лист оформляется более чем на один день - даты (число, месяц, год) начала и окончания срока, в течение которого путевой лист может быть использован), а также сведения о транспортном средстве (включают в себя показания одометра (полные км пробега) при выезде транспортного средства из гаража (депо) и его заезде в гараж (депо); дату (число, месяц, год) и время (часы, минуты) выезда транспортного средства с места постоянной стоянки транспортного средства и его заезда на указанную стоянку) являются обязательными в силу раздела II приказа Министерства транспорта РФ от 18 сентября 2008 г. № 152 «Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов», изданного во исполнение части 1 статьи 6 Федерального закона от 8 ноября 2007 г. № 259-ФЗ «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта».

Соответственно, из представленных в материалы дела путевых листов невозможно с достоверностью установить всю необходимую, и связанную с доставкой груза информацию (какой перевозился товар, откуда, куда и когда), что препятствует исследованию товарной цепочки, делает невозможным исследование пунктов погрузки на предмет фактического наличия площадок для хранения, погрузки и разгрузки товара, определения физических характеристик площадок с целью установления возможности хранения товара, наличие погрузочно-разгрузочных средств, используемых для оказания услуг по погрузке или разгрузке товара, сведения о собственнике (арендодателе) площадок и установлению фактической цепочки поставщиков, по которой получался товар.

На основании этого, правильным признаётся вывод налогового органа о необоснованности отнесения предприятием в расходы по налогу на прибыль организаций за 2012 год суммы в размере 1968648,63 руб., за 2013 год - 13982779 руб., а в состав налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2012 года суммы в размере 354356,75 руб., за 2 квартал 2013 года - 1048404,43 руб., за 3 квартал 2013 года – 1390635 руб. (из оспариваемых 1468496 руб.) по взаимоотношениям с ООО «СтройМонтаж».

При этом в части суммы НДС, исключенной налоговой проверкой из состава вычетов заявителя в 3 квартале 2013 года, в размере 77861 руб. (1468496 руб. минус 1390635 руб.), суд отмечает, что в книге покупок предприятия за 3 квартал 2013 года счет-фактура № 7 от 30.08.2013 с такой суммой налога по ООО «СтройМонтаж» не отражался, вычет по нему предприятием не заявлялся.

Доказательств обратного в деле не имеется, а факт излишнего ошибочного исключения налоговой проверкой из состава вычетов по НДС спорной суммы был подтвержден представителем заинтересованного лица в ходе судебного разбирательства (т. 2, л.д. 10-11, т. 17, л.д. 67-77, т. 57, л.д. 73).

В этой связи доначисление НДС в размере 77861 руб. за 3 квартал 2013 года с приходящимися на него пени в сумме 22373,09 руб., а также штрафом по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 31144 руб. (см. поэпизодный расчёт, представленный в судебном заседании 10.01.2017, и согласованный сторонами – сл. аудиопротокол с/з) является неправильным, а потому в этой части решение налогового органа подлежит признанию судом недействительным.

Касательно хозяйственных взаимоотношений КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ООО «Партнёр» налоговой проверкой сделаны выводы о необоснованном отнесении в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2013 год, суммы в размере 1588162 руб., а также о заявлении к вычету сумм НДС за 3 квартал 2013 года в размере 98772 руб. за работы по ликвидации чрезвычайной ситуации на автодороге подъезд к с. Илим км 1+300 и по скашиванию травы на обочинах, в канавах на объектах «Кыринский район», «Александрово-Заводский район», «Нерчинский район».

Согласно государственному контракту № 15-ТрЧС/13 от 18.07.2013 ГКУ «Служба единого заказчика» Забайкальского края (заказчик) и КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (подрядчик) договорились о том, что заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению работ по восстановлению отдельных элементов ж/б моста при ликвидации аварийной ситуации на км 1+300 автодороги подъезд с. Илим (мост через протоку реки Торга) в Нерчинском районе Забайкальского края (т. 29, л.д. 116-123, т. 53, л.д. 6-15).

На основании п. 3.1 контракта общая стоимость работ составляет 3758322 руб. (в т.ч. НДС), оплата осуществляется заказчиком за фактически выполненные и принятые объемы работ (п. 3.5. контракта). Оплата работ осуществляется на основании подписанной обеими сторонами справки по форме КС-3 о выполненных работах с расшифровкой объемов работ по акту формы КС-2 при поступлении денежных средств на расчетный счет заказчика от главного распределителя средств краевого бюджета (п. 3.7. контракта).

По условиям п. 6.4 контракта для выполнения работ подрядчик принимает на себя обязательства поставить на рабочую площадку технику, оборудование и иное, используемое для исполнения контракта, имущество. Для выполнения работ подрядчик принимает на себя обязательства оформить за свой счет горно-разрешительную документацию на карьеры местных строительных материалов, необходимых для производства дорожных работ (п. 6.5. контракта), а также обеспечить в ходе ремонта выполнение на рабочей площадке необходимых мероприятий по технике безопасности, соблюдению норм безопасности дорожного движения экологической безопасности, пожарной безопасности, рациональному использованию территории, охране окружающей среды, зеленых насаждений и земли, при необходимости, установить временное освещение, изготовить информационно-наглядные материалы по всем вопросам ремонта автомобильных дорог; содержать за свой счет подъездные и объездные дороги, и обеспечить охрану ремонтируемого объекта, материалов, оборудования, стоянки строительной техники и другого имущества и строящихся сооружений, необходимых для ремонта объекта на рабочей площадке, ограждения мест производства работ с момента начала ремонта до приемки его в эксплуатацию; возвести собственными силами и средствами на территории рабочей площадки все временные сооружения, необходимые для выполнения работ, в том числе осуществлять в установленном порядке временные подсоединения коммуникаций на период выполнения работ на строительной площадке (п. 6.6, 6.7, 6.8 контракта). Согласно п. 7.1 контракта начало выполнения работ – с момента заключения контракта, окончание работ – 15.10.2013.

В целях реализации условий приведенного государственного контракта заявителем как генподрядчиком заключен договора субподряда № 12/2013 от 17.07.2013 с ООО «Партнер» (субподрядчик), который принимает на себя обязательства по выполнению работ по ликвидации последствий размывов в Нерчинском районе Забайкальского края, с момента подписания договора по 25 июля 2013 г. Общая стоимость работ по договору составляет 1011917 руб. (в т.ч. НДС – 154360,26 руб.) – т. 29, л.д. 85-92, т. 53, л.д. 59-65.

Согласно п. 2.3 договора основанием для оплаты работ является оформленный в установленном порядке акт на выполнение работ (КС-2), справка о стоимости выполненных работ (КС-3) и счет-фактура. Пунктом 2.4 договора субподрядчик возмещает генподрядчику затраты за услуги генерального подряда в размере 4 % от стоимости выполненных работ по договору. Затраты за услуги генерального подряда учитываются при ежемесячном расчете за выполненные работы, и выплачиваются из суммы расчета при каждом платеже. Субподрядчик принимает на себя обязательства выполнить работы по ликвидации последствий размывов в Нерчинском районе Забайкальского края в объеме и в сроки, предусмотренные договором; сдать объект ремонта генподрядчику с качеством, позволяющим нормальную эксплуатацию объекта. Начало выполнения работ – с момента заключения договора, окончание – 25.07.2013 (п. 5.1 и 6.1 договора). По локальному сметному расчету б/н от 17.07.2013 работы выполняются на стройке «ЧС Нерчинск» - мост Илим км 1-300 (т. 53, л.д. 66-68).

Из дополнительного соглашения № 1 от 22.07.2013 к договору субподряда № 12/2013 от 17.07.2013 следует, что его раздел 4 «Обязательства и права генподрядчика» дополняются пунктом 4.4, по которому генподрядчик обеспечивает субподрядчика горюче-смазочными материалами, а расходы на ГСМ, понесенные генподрядчиком, учитываются при окончательном расчете за выполненные работы по договору. Остальные условия договора № 12/2013 от 17.07.2013 остаются неизменными.

Кроме того, исходя из условий договора субподряда от 29.12.2011, заключенного КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) и ООО «Партнер» (субподрядчик), следует, что первый поручает, а второй – принимает на себя обязательства по выполнению работ по скашиванию травы на обочинах, в канавах, на откосах, у оголков водопропускных труб, уборке различных предметом и мусора с элементов автомобильной дороги, валке деревьев, срезке кустарника и подлеска с погрузкой материалов в автотранспортные средства вручную и вывозкой на автомобильных дорогах территориального значения в Александрово-Заводском, Балейском, Карымском, Нерчинском, Нерчинско-Заводском районах Забайкальского края в срок с 01.01.2012 по 31.12.2013 (т. 29, л.д. 80-83).

Согласно п. 2.1 договора стоимость работ по скашиванию травы вручную на обочинах и разделительной полосе (100 кв.м) – 106,53 руб., без НДС; по скашиванию травы вручную в канавах, на откосах, у оголков водопропускных труб (100 кв.м) – 159,75 руб., без НДС; по уборке различных предметов и мусора с элементов автомобильной дороги (1 км прохода) – 558,99 руб., без НДС; по валке деревьев (100 шт.) – 16 267,38, без НДС; по срезке кустарника и подлеска мотокусторезом (1 га) – 79 835,28 руб., без НДС; по погрузке материалов в автотранспортные средства вручную (несподручные грузы) (1 т) – 262,47 руб., без НДС; по вывозке мусора (т/км) – 5 руб., без НДС.

Во исполнение условий приведенных договоров в адрес заявителя контрагентом-субподрядчиком были выставлены спорные счета-фактуры № 4 от 20.05.2013 на выполнение работ по объектам «Кыринский район» и «Александро-Заводский район» на сумму 803932 руб. (без НДС), № 7 от 21.07.2013 на сумму 445674 руб. (в т.ч. НДС – 67984 руб.) и № 9 от 20.08.2013 на сумму 201833 руб. (в т.ч. НДС – 30788,08 руб.) на ликвидацию ЧС а/д подъезд к с. Илим 1+300, сопутствующие им справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты о приемке выполненных работ, а также справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 29.03.2013 с актом о приемке выполненных работ № 1 от 29.03.2013 по выполненным работам по скашиванию травы на обочинах, в канавах на объекте «Нерчинский район» на сумму 172000 руб. (без НДС), и справка о стоимости выполненных работ и затрат № 3 от 20.04.2013 с актом о приемке выполненных работ № 3 от 20.04.2013 по выполненным работам по скашиванию травы на обочинах, в канавах на объекте «Кыринский район» на сумму 63495 руб. Всего работ на сумму 1686934 руб. (в т.ч. НДС – 98772,08 руб.) – т. 29, л.д. 99-112.

Оценив представленные документы, налоговый орган пришел к выводу о том, что исполнение вышеназванных договоров на субподрядные работы подразумевало наличие специальных навыков, разрешений, обученного персонала, аттестованного и ознакомленного с техникой безопасности на объектах строительства, а также техники, инструментов, оборудования, необходимых при выполнении подрядных работ, а поскольку ООО «Партнер» этим объемом необходимых ресурсов не обладало, то оно и не могло выполнить условия сделок с заявителем.

Суд соглашается с таким заключением налоговой проверки, и отмечает следующее.

ООО «Партнер» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите с 04.02.2010, зарегистрировано по адресу: 672039, г Чита, ул. Верхоленская, 2А. Руководителем является Выскубов Николай Вячеславович. Согласно представленной в дело выписке из Единого государственного реестра юридических лиц от 19.09.2016 основным видом деятельности ООО «Партнер» является неспециализированная оптовая торговля (т. 29, л.д. 66-75).

По сведениям налогового органа по данным Федеральной базы Единого государственного реестра юридических лиц о регистрации контрагентов, сведений о регистрации прав на транспортные средства, имущество, технику, оборудование на правообладателя ООО «Партнер» не имеется, сведения о среднесписочной численности работников, сведения о работниках по гражданско-правовым договорам в налоговый орган за 2011-2013 годы ООО «Партнер» не представлялись (т. 86, л.д. 81-86).

Доказательств, свидетельствующих о том, что в собственности ООО «Партнер» имелась либо была привлечена специализированная техника для выполнения дорожных подрядных работ, перечисленных в актах о приемке, в материалах дела нет, предприятием не представлено. Отсутствуют сведения о наличии рабочего подрядного персонала, о выплате зарплаты сотрудникам.

Требование о представлении документов (информации) № 14-08/32597 от 10.10.2014 ООО «Партнёр» не исполнено, документы по требованию на дату составления акта, не представлены. Уведомление о вызове Выскубова Н.В. № 14-08-44 от 11.11.2014 с целью установления реальности осуществления финансово–хозяйственной деятельности и обстоятельств финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО «Партнер» и КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» оставлено без исполнения, руководитель ООО «Партнер» в назначенное время для дачи пояснений не явился (т. 29, л.д. 76-79).

Из проведенного инспекцией анализа движения денежных средств на расчетном счете за период с 09.01.2013 по 31.12.2013 по выписке банка ООО «Партнер» (т. 29, л.д. 113-115) установлено отсутствие закупа материалов, оборудования либо аренды техники и персонала. Всего за указанный период на расчетный счет ООО «Партнер» поступили денежные средства в размере 10596426,74 руб., из которых путем снятия денежных средств с расчетного счета обналичено 63,54 %. В ходе выездной проверки установлено, что поступающие на счет ООО «Партнер» в течение 2013 года денежные средства обналичивались Выскубовым Н.В., с назначением платежа «перечисление денежных средств под отчет». Из выписки расчетного счета установлено, что операции по оплате хозяйственных нужд организации не осуществлялись, основные денежные потоки имеют транзитный характер. Анализ расчетного счета ООО «Партнер» указал, что у организации отсутствует производственный характер движения денежных средств (не производилось списание денежных средств на расходы, свидетельствующие о фактическом ведении хозяйственной деятельности, связанной с проведением подрядных работ (получение денежных средств на выплату заработной платы работникам, на командировочные расходы, коммунальные расходы, арендную плату, услуги телефонной связи, на приобретение ТМЦ, товаров, работ, услуг, указывающих на ведение реальной финансово-хозяйственной деятельности в этой связи), денежные средства не аккумулируются на счете в целях дальнейшего перечисления их в адрес поставщиков.

Заслуживает внимания и то обстоятельство, что КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» заключило договор субподряда № 12/2013 от 17.07.2013 на выполнение работ по ликвидации последствий размывов с ООО «Партнер» раньше, чем предприятием был заключен Государственный контракт № 15-ТрЧС/13 от 18.07.2013 с ГКУ «Служба единого заказчика» Забайкальского края, на выполнение работ по восстановлению отдельных элементов ж/б моста при ликвидации аварийной ситуации на км 1+300 автодороги подъезд к с. Илим (мост через протоку реки Торга) в Нерчинском районе Забайкальского края (т. 29, л.д. 85, 116, т. 80, л.д. 65-66).

В материалах дела отсутствует также и журнал производства работ (форма КС-6) за отчетный период, необходимость представления которого обусловлена непосредственным содержанием пункта 5.5. договора субподряда от 29.12.2011 и абз. 2 пункта 7.1 договора субподряда от 17.07.2013 № 12/2013 (т. 29, л.д. 82, 87-88, т. 53. л.д. 61-62).

Указанный специальный журнал работ является обязательным для целей осуществления надзора за соответствием выполняемых строительных работ требованиям технических регламентов (норм и правил), иных нормативных правовых актов, проектной и рабочей документации учета выполнения работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства, и утвержден Приказом Ростехнадзора от 12.01.2007 N 7 (Приказ).

Пунктами 10 и 11 названного Приказа специальные журналы работ ведет уполномоченный представитель лица, осуществляющего строительство, путем заполнения его граф начиная с даты выполнения отдельного вида работ по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объекта капитального строительства до даты фактического окончания выполнения отдельного вида таких работ. После завершения выполнения отдельных видов работ по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объекта капитального строительства заполненные специальные журналы работ передаются застройщику или заказчику.

Не может быть в рассматриваемом случае учтен довод заявителя о том, что по данному контрагенту налоговой проверкой за 2012 год были приняты заявленные расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС, поскольку взаимоотношения данного лица и заявителя за 2012 год спорными не являются, и в предмет рассмотрения дела не входят.

В силу изложенных обстоятельств, следует признать правильным подход налоговой проверки в части исключения из расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2013 год, суммы в размере 1588162 руб., а также из состава налоговых вычетов по НДС за 3 квартал 2013 года суммы в размере 98772 руб. по взаимоотношениям предприятия и ООО «Партнер», с произведенным доначислением НДС в указанном размере и начислением соответствующих пени.

Касательно позиции налогового органа о неправомерном включении заявителем в состав затрат по налогу на прибыль за 2013 год - 3438861 руб. и в состав налоговых вычетов по НДС - 618995 руб., из которых: 187946 руб. – за 3 квартал 2013 года и 431049 руб. – за 4 квартал 2013 года в отношении ООО «Рисад», суд отмечает следующее.

По условиям договора субподряда № 22/2013 от 29.07.2013, заключенного в целях исполнения государственных контрактов № 2012.174430 от 21.12.2012 и № 2012.172926, генподрядчик (КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья») поручает, а субподрядчик (ООО «Рисад») принимает на себя обязательства по выполнению ямочного ремонта асфальтобетонного покрытия на автомобильных дорогах в Читинском, Приаргунском районах Забайкальского края в срок с момента подписания договора по 30.10.2013 (т. 29, л.д. 150-154, т. 49, л.д. 5-10, т. 50, л.д. 3, 52-94, 95-136).

Согласно пункту 2.1 договора стоимость ямочного ремонта 100 кв.м асфальтобетонного покрытия составляет за ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий, укатываемой асфальтобетонной смесью, с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 50 мм, площадь ремонта в одном месте до 1 кв.м – 120468,17 руб. в Приаргунском районе и 128726,39 руб., укатываемой чернощебеночной смесью в Читинском районе; ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий, укатываемой асфальтобетонной смесью, с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 70 мм, площадь ремонта в одном месте до 3 кв.м – 124277,92 руб. в Приаргунском районе и 135853,52 руб., укатываемой чернощебеночной смесью в Читинском районе; ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий, укатываемой асфальтобетонной смесью, с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 70 мм, площадь ремонта в одном месте более 3 кв.м – 99735,39 руб. в Приаргунском районе и 111310,96 руб., укатываемой чернощебеночной смесью в Читинском районе. Цены указаны с учетом НДС и со стоимостью асфальтобетонной и чернощебеночной смеси, производимой генподрядчиком. При необходимости генподрядчик может доставлять к месту выполнения работы субподрядчиком смесь, стоимость транспортировки асфальтобетонной и чернощебеночной смеси 5,90 руб. за 1 т/км, с учетом НДС. Согласно п. 6.1 договора начало выполнения работ – с момента заключения договора, окончание – 30.10.2013.

В исполнение приведенного договора оформлены: счета-фактуры № 1 от 04.09.2013 на ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий в Читинском районе на сумму 528917 руб. (в т.ч. НДС 80682 руб.); № 3 от 04.10.2013 на ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий в Читинском и Приаргунском районах на сумму 703176 руб. (в т.ч. НДС 107264 руб.); № 4 от 25.10.2013 на ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий в Читинском и Приаргунском районах на сумму 2114959 руб. (в т.ч. НДС 322621 руб.); № 5 от 18.11.2013 на ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий в Читинском и Приаргунском районах на сумму 710804 руб. (в т.ч. НДС 108428 руб.), сопутствующие им справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты о приемке выполненных работ. Всего работ на сумму 4057856 руб. (в т.ч. НДС - 618995 руб.) – т. 29, л.д. 155-167, т. 49, л.д. 68-71, 75-77, т. 51, л.д. 10-12, 87-88.

Между тем, согласно имеющимся в налоговом органе сведений установлено, что ООО «Рисад» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите с 02.08.2013, зарегистрировано по адресу: 672000, г Чита, ул. Журавлева, 72-140. Руководителем является Колишевский Павел Владимирович (т. 29, л.д. 138-141).

По сведениям налогового органа, по данным Федеральной базы Единого государственного реестра юридических лиц о регистрации контрагентов, сведений о регистрации прав на транспортные средства, имущество, технику, оборудование на правообладателя ООО «Рисад» не имеется, сведения о среднесписочной численности работников, сведения о работниках по гражданско-правовым договорам в налоговый орган за 2011-2013 годы ООО «Рисад» не представлялись (т. 86, л.д. 87-93).

Доказательств, свидетельствующих о том, что в собственности ООО «Рисад» имелась либо была привлечена специализированная техника для выполнения дорожных подрядных работ, перечисленных в актах о приемке, в материалах дела нет, предприятием не представлено. Отсутствуют сведения о наличии рабочего подрядного персонала, о выплате зарплаты сотрудникам.

Согласно представленным документам КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», ООО «Рисад» выполняло подрядные работы одновременно на 2 объектах, территориально удаленных друг от друга при отсутствии рабочего персонала, имущества, техники, оборудования.

Так, ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий осуществлялся в Читинском, Приаргунском районе подъезд от а/д Улан-Удэ-Романовка-Чита к с. Шишкино км 0-15, а также на автодороге Молодежный-Досатуй.

В материалах дела отсутствует также и журнал производства работ (форма КС-6) за отчетный период. Указанный специальный журнал работ является обязательным для целей осуществления надзора за соответствием выполняемых строительных работ требованиям технических регламентов (норм и правил), иных нормативных правовых актов, проектной и рабочей документации учета выполнения работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства, и утвержден Приказом Ростехнадзора от 12.01.2007 N 7 (Приказ).

Суд обращает внимание и на то, что договор № 22/2013 от 29.07.2013 между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) и ООО «Рисад» (субподрядчик) заключен раньше, чем ООО «Рисад» зарегистрировано в качестве юридического лица (02.08.2013), то есть договор заключался с несуществующим юридическим лицом, которое до момента государственной регистрации не имело правоспособности в силу пункта 3 статьи 49 Гражданского кодекса РФ и пункта 3 статьи 2 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» № 14-ФЗ от 08.02.1998. Данное противоречие заявителем никак не снято.

В ходе выездной проверки установлено, что на расчетный счет ООО «Рисад», в течение 2013 года поступали денежные средства только от КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», операции по оплате хозяйственных нужд организации не осуществлялись, отсутствует производственный характер движения денежных средств (не производилось списание денежных средств на расходы, свидетельствующих о фактическом ведении хозяйственной деятельности (на командировочные расходы, коммунальные расходы, арендную плату, услуги телефонной связи, на приобретение ТМЦ, товаров, работ, услуг, указывающих на ведение реальной финансово-хозяйственной деятельности), денежные средства не аккумулируются на счете в целях дальнейшего перечисления их в адрес поставщиков (т. 29, л.д. 173-179).

Ссылка налогового органа на произведенный осмотр адреса контрагента: г. Чита, ул. Журавлева, 72-140 согласно протоколу №14 от 06.05.2015, в результате которого установлено отсутствие по ним деятельности ООО «Рисад», воспринимается судом критически в силу следующих обстоятельств.

Протокол осмотра № 14 от 06.05.2015 (т. 29, л.д. 145-146) составлен с нарушением требований пункта 3 статьи 92 НК РФ в отсутствие понятых.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что приведенный протокол осмотра не может быть признан допустимым доказательством в силу статей 64, 68 Арбитражного процессуального кодекса РФ, статьи 101 Налогового кодекса РФ, поскольку получен в нарушение установленной законом процедуры сбора.

Между тем, указанное обстоятельство само по себе не изменяет подхода суда в части неподтвержденности заявителем реальности хозяйственных взаимоотношений с ООО «Рисад» на спорные суммы по рассматриваемым периодам.

Таким образом, налоговый орган правомерно пришел к выводу о необоснованности отнесения предприятием в расходы по налогу на прибыль организаций за 2013 год суммы в размере 3438861 руб., а в состав налоговых вычетов по НДС за 3 квартал 2013 года - 80682 руб. (из оспариваемых 187946 руб.), за 4 квартал 2013 года – 431049 руб. по взаимоотношениям с ООО «Рисад».

При этом в части суммы НДС, исключенной налоговой проверкой из состава вычетов заявителя в 3 квартале 2013 года, в размере 107264 руб. (187946 руб. минус 80682 руб.), суд отмечает, что в книге покупок предприятия за 3 квартал 2013 года счет-фактура № 3 от 04.09.2013 с такой суммой налога по ООО «Рисад» не отражался, вычет по нему предприятием не заявлялся.

В этой связи доначисление НДС за 3 квартал 2013 года в размере 107264 руб., с приходящимися на него пени в сумме 30821,89 руб., а также штрафом по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 42906 руб. (см. поэпизодный расчёт, представленный в судебном заседании 10.01.2017, и согласованный сторонами – сл. аудиопротокол с/з), является неправильным, а потому в этой части решение налогового органа подлежит признанию судом недействительным.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, неправомерно отнесены затраты за 2012 год в размере 11365210 руб. за выполненные работы Обществом с ограниченной ответственностью «Строй-Сервис».

При этом в оспариваемом решении инспекции зафиксировано, что между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (подрядчик) и ГКУ «Служба единого заказчика» Забайкальского края (заказчик) был заключен ряд государственных контрактов, в том числе:

- № 9-Тс/11 от 26.12.2011 на выполнение работ по содержанию территориальных автомобильных дорог и искусственных сооружений на них, расположенных в Агинском, Акшинском, Александрово-Заводском, Балейском, Газимуро-Заводском, Дульдургинском, Забайкальском, Калганском, Карымском, Краснокаменском, Кыринском, Могойтуйском, Нерчинском, Нерчинско-Заводском, Оловяннинском, Ононском, Приаргунском, Сретенском, Тунгокоченском, Чернышевском, Читинском, Шелопугинском районах Забайкальского края – зона VII. Согласно п. 1.1 контракта заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению всего комплекса работ и услуг по содержанию 6599,35 км автомобильных дорог и искусственных сооружений на них в период с 01.01.2012 по 31.12.2012. Согласно п. 3.1 контракта общая стоимость работ составляет 346071064,40 руб. В цену контракта включена стоимость всех затрат подрядчика, необходимых для выполнения комплекса работ по контракту, в том числе все пошлины, сборы, налоги и другие обязательные платежи. Согласно разделу 7 контракта для выполнения работ (услуг) подрядчик принимает на себя обязательства обеспечить бесперебойное и безопасное движение транспортных средств по закрепленным за ним участкам территориальных автомобильных дорог, а так же сохранность всего имущества входящего в состав автодорог за счет систематического и ежедневного ведения работ по устранению дефектов содержания. После подписания государственного контракта подрядчик в течении 10 дней комплектует моторизованные бригады для осуществления комплекса работ по содержанию из расчета 4 ед. машин / техники на 200 км обслуживаемой сети: 1 ед. – автогрейдер (средний/тяжелый), 1 ед. – трактора марки Т-150 (или эквивалент), 1 ед. – КМД (ДМК) (или эквивалент), 1 ед. – МТЗ-80 (с погрузочным оборудованием или эквивалент). Согласно п. 7.21 контракта для оперативного принятия мер по предупреждению или ликвидации последствий нештатных ситуаций в целях обеспечения нормального содержания автомобильных дорог подрядчик обязан организовать в весенне-летне-осенний период круглосуточное дежурство ремонтных бригад в выходные и праздничные дни; в зимний период – дежурство ремонтных бригад и необходимой техники с 20 часов до 08 часов утра в рабочие дни и круглосуточное дежурство в выходные, и праздничные дни (т. 58, л.д. 47-82);

- № - 2012.69424 от 29.06.2012 на выполнение дополнительных работ по содержанию территориальных дорог и искусственных сооружений на них, расположенных в Агинском, Акшинском, Александрово-Заводском, Балейском, Газимуро-Заводском, Дульдургинском, Забайкальском, Калганском, Карымском, Краснокаменском, Кыринском, Могойтуйском, Нерчинском, Нерчинско-Заводском, Оловяннинском, Ононском, Приаргунском, Сретенском, Тунгокоченском, Чернышевском, Читинском, Шелопугинском районах Забайкальского края. Согласно п. 1.1 контракта заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению всего комплекса дополнительных работ по содержанию 6599,35 км автомобильных дорог и искусственных сооружений на них в период с момента подписания контракта по 31.12.2012. Пунктом 3.1 контракта общая стоимость работ составляет 78555701 руб. В цену контракта включена стоимость всех затрат подрядчика, необходимых для выполнения комплекса работ по контракту, в том числе все пошлины, сборы, налоги и другие обязательные платежи. Согласно разделу 7 контракта для выполнения работ (услуг) подрядчик принимает на себя обязательства обеспечить бесперебойное и безопасное движение транспортных средств по закрепленным за ним участкам территориальных автомобильных дорог, а так же сохранность всего имущества входящего в состав автодорог за счет систематического и ежедневного ведения работ по устранению дефектов содержания. После подписания государственного контракта подрядчик в течении 10 дней комплектует моторизованные бригады для осуществления комплекса работ по содержанию из расчета 4 ед. машин / техники на 200 км обслуживаемой сети: 1 ед. – автогрейдер (средний/тяжелый), 1 ед. – трактора марки Т-150 (или эквивалент), 1 ед. – КМД (ДМК) (или эквивалент), 1 ед. – МТЗ-80 (с погрузочным оборудованием или эквивалент) – т. 58, л.д. 83-133;

- № 2012.28419 от 23.04.2012 на выполнение работ по ремонту территориальных автомобильных дорог и искусственных сооружений на них на территории Забайкальского края: Агинский, Акшинский, Александрово-Заводский, Балейский, Газимуро-Заводский, Дульдургинский, Калганский, Карымский, Краснокаменский, Кыринский, Могойтуйский, Нерчинский, Нерчинско-Заводский, Оловяннинский, Ононский, Приаргунский, Сретенский, Тунгокоченский, Читинский, Шелопугинский районы. Согласно п. 3.1 контракта общая стоимость работ составляет 92454115 руб. Для выполнения работ подрядчик принимает на себя обязательства поставить на рабочую площадку технику, оборудование и иное, используемое для исполнения контракта имущество; оформить за свой счет горно-разрешительную документацию на карьеры местных строительных материалов, необходимых для производства дорожных работ; содержать за свой счет подъездные и объездные дороги, и обеспечить охрану ремонтируемого объекта, материалов, оборудования, стоянки строительной техники и другого имущества и строящихся сооружений, необходимых для ремонта объекта на рабочей площадке, ограждения мест производства работ с момента начала ремонта до приемки его в эксплуатацию; возвести собственными силами и средствами на территории рабочей площадки все временные сооружения, необходимые для выполнения работ, в том числе осуществить в установленном порядке временные подсоединения коммуникаций на период выполнения работ на строительной площадке. Согласно п. 7.1 контракта начало выполнения работ – с момента заключения контракта, окончание – 31.08.2012 (т. 58, л.д. 134-168).

При этом согласно представленным КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» на проверку документам, им в составе рассматриваемых спорных затрат с целью исполнения приведенных государственных контрактов (т. 58, л.д. 2), учтены выполненные работы:

- по договору подряда № 123/ДЧ от 30.12.11 (т. 26, л.д. 34-42), в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат № 10 от 30.11.2012, акт о приемке выполненных работ № 14 от 28.11.2012, акт о приемке выполненных работ № 15 от 28.11.2012, акт о приемке выполненных работ № 16 от 29.11.2012 за период 21.10.2012–20.11.2012 по очистке дороги от снега средними автогрейдерами, распределению пескосоляной смеси, противогололедные материалы на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок, по очистке дороги от снега средними автогрейдерами на д/д Беклемишево-Сохондо км 20-41, по рыхлению грунтов бульдозерами–рыхлителями, разработке грунта с погрузкой на самосвалы экскаваторами с ковшом, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью 10 тонн на (рыхление грунтов бульдозерами–рыхлителями, разработка грунта с погрузкой на самосвалы экскаваторами с ковшом, перевозка грузов самосвалами грузоподъемностью 10 тонн на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок, по демонтажу конструкций деревянного моста, монтажу элементов моста, перевозке материалов, установке металлического барьерного ограждения (перевозка бетонных, железобетонных изделий, стеновых и перегородочных материалов (кирпич, блоки, камни, плиты, лесоматериалы) бортовым автомобилем грузоподъемностью 15 тонн и т.д., обратной засыпке пазух и котлованов, укреплению ряжей каменного устройства, подходов на сумму 928451 руб. (т. 26, л.д. 151-154); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 9 от 31.10.2012, акт о приемке выполненных работ № 13 от 31.10.2012 за период 21.09.2012–20.10.2012 по очистке дороги от снега средними автогрейдерами, распределению пескосоляной смеси, противогололедных материалов на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок, планировке проезжей части гравийных дорог автогрейдерами, распределению пескосоляной смеси, противогололедных материалов, их доставкой к месту распределения комбинированной дорожной машиной на а/д Беклемишево-Сохондо км 20-41 на сумму 356015 руб. (т. 26, л.д. 155-156); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 8 от 20.08.2012, акт о приемке выполненных работ № 12 от 20.08.2012 за период 21.07.2012–20.08.2012 по разработке грунта с перемещением бульдозерами мощностью 130 л.с., разработке грунта с погрузкой на самосвалы экскаваторами с ковшом, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью до 10 тонн, перемещению мусора на а/д Дарасун-Солнцево км 82+309, подсыпке подходов к мосту на сумму 76653 руб. (т. 26, л.д. 159-160); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 7 от 20.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 9 от 20.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 10 от 20.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 11 от 20.07.2012 за период 21.06.2012–20.07.2012 по устранению размывов, восстановлению профиля с добавлением нового материала, планировке проезжей части гравийных дорог автогрейдером на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок на сумму 325879 руб. (т. 26, л.д. 176-179); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 6 от 25.06.2012, акт о приемке выполненных работ № 7 от 25.06.2012, акт о приемке выполненных работ № 8 от 25.06.2012 за период 21.05.2012-20.06.2012 по устранению размывов, планировке проезжей части автогрейдером на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок, по планировке проезжей части автогрейдером на а/д Беклемишево – Сохондо на сумму 184683 руб. (т. 26, л.д. 180-182); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 5 от 20.05.2012, акт о приемке выполненных работ № 5 от 20.05.2012, акт о приемке выполненных работ, по ямочному ремонту асфальтобетонных покрытий, укатываемых асфальтобетонной смесью с разломкой старого покрытия, перевозке грузов самосвалами, планировке проезжей части автогрейдерами, перевозке кустарников, ранее срезанных на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок на сумму 475319 руб. (т. 26, л.д. 183-185); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 4 от 24.04.2012, акт о приемке выполненных работ № 4 от 24.04.2012 за период 21.03.2012–20.04.2012 по вырубке кустарников, валке деревьев, погрузке материалов, перевозке грузов самосвалами, противогололёдные материалы, очистке дороги от снега на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок км 0-66+500 на сумму 208296 руб. (т. 26, л.д. 186-187); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 20.01.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 20.01.2012 за период 01.01.2012–20.01.2012 по очистке дороги от снега, распределению пескосоляной смеси, противогололедные материалы и их доставке, валке деревьев, их трелевке трактором, вырубке кустарника, перевозке грузов самосвалами 10 т на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок 0-км 66+500, по очистке дороги от снега средними автогрейдерами на а/д Беклемишево–Сохондо км 21-41 на сумму 410111 руб. (представлены в дело 16.01.2017 вх. № А78-Д-4/2307). Итого по договору 2965407 руб.;

- по договору подряда № 126/ДЧ от 15.05.2012 (т. 26, л.д. 43-51), в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат № 4 от 25.12.2012, акт о приемке выполненных работ от 20.12.2012 за период 21.11.2012–20.12.2012, на перевозку материалов, установку металлического барьерного ограждения на сумму 245621 руб. (т. 26, л.д. 143-144); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 2 от 31.08.2012, акт о приемке выполненных работ № 2 от 29.08.2012 за период 21.07.2012–20.08.2012, на монтаж элементов моста, перевозку материалов, установку металлического барьерного ограждения (перевозка бетонных, железобетонных изделий, стеновых и перегородочных материалов (кирпич, блоки, камни, плиты) лесоматериалы бортовым автомобилем грузоподъемностью 15 тонн и т.д.) на сумму 823771 руб. (т. 26, л.д. 157-158); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 25.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 25.07.2012 за период 21.06.2012–20.07.2012, на подготовительные работы, монтаж элементов моста, перевозку материалов, установку металлического барьерного ограждения на а/д Дарасун-Солнцево км 82+309 на сумму 734356 руб. (т. 26, л.д. 172-173). Итого по договору - 1803748 руб.;

- по договору подряда № 12/ДЧ от 20.05.2012 (т. 26, л.д. 52-61), в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 27.07.2012 г., акт о приемке выполненных работ № 1 от 25.07.2012 за период 21.06.2012–20.07.2012 по выборке пучинистого грунта, замене грунта на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок км 62+000-63+000 на сумму 430235 руб. (т. 26, л.д. 174-175); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 2 от 28.02.2012 за период 21.01.2012–20.02.2012 на сумму 766034 руб. (т. 26, л.д. 190); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 3 от 26.03.2012, акт о приемке выполненных работ № 3 от 26.03.2012 за период 21.02.2012–20.03.2012 по очистке дороги от снега, вырубке кустарников, замене отдельных секций барьерного ограждения, погрузке и перевозке самосвалами 10 т на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок км 0-км 66+500 на сумму 438868 руб. (т. 26, л.д. 188-189). Итого по договору - 1635137 руб.;

- по договору подряда № 130/ДЧ от 01.07.2012 (т. 26, л.д. 62-67), в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 25.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 25.07.2012 за период 01.07.2012–20.07.2012 по устранению размывов (разработка грунта бульдозерами, разработка грунта с погрузкой на самосвалы, перевозка грузов самосвалами грузоподъемностью 10 т, планировка площадей механизированным способом) на а/д Дарасун-Солнцево км 61, 65, 66, 90, 86, 88, 92, по устранению размывов (перемещение мусора в бурты, мусора строительного с погрузкой экскаваторами, перевозка грузов самосвалами грузоподъемностью 10 т, очистка площадей от кустарника и мелколесья), по вывозке мусора и наносов на а/д Дарасун-Солнцево км 82+309 на сумму 125878 руб. (т. 26, л.д. 170-171);

- по договору подряда б/н от 18.07.2012 (т. 26, л.д. 68-74), в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат от 20.08.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 20.08.2012 за период 21.07.2012–20.08.2012 по ямочному ремонту асфальтобетонных покрытий, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью 10 тонн на а/д Могойтуй-Сретенск-Олочи км 204+500-215+000 на сумму 1784228 руб. (т. 26, л.д. 163-164); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 2 от 20.09.2012, акт о приемке выполненных работ № 2 от 26.09.2012, акт о приемке выполненных работ № 3 от 20.09.2012 за период 21.08.2012–20.09.201 по ямочному ремонту асфальтобетонных покрытий, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью 10 т на а/д Могойтуй-Сретенск-Олочи км 219-222, по ямочному ремонту асфальтобетонных покрытий, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью 10 тонн на а/д Могойтуй-Сретенск-Олочи км 171+000-194+100 на сумму 1525388 руб. (т. 26, л.д. 167-169). Итого по договору - 3309616 руб.;

- по договору подряда № 133/ДЧ от 21.07.2012 (т. 26, л.д. 75-82), в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат № 4 от 25.12.2012, акты о приемке выполненных работ от 20.12.2012 за период 21.11.2012–20.12.2012 по очистке дороги от снега средними автогрейдерами, распределение пескосоляной смеси, противогололедных материалов, устройству траншей бульдозерами на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок; по очистке дороги от снега средними автогрейдерами, распределению пескосоляной смеси, противогололедных материалов, устройству траншей бульдозерами на а/д Беклемишево-Сохондо км 20-41; по валке деревьев, раскряжевке хлыстов, срезке кустарника, погрузке материалов в ТС вручную, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью 10 тонн на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок; с монтажом элементов моста на сумму 503263 руб. (т. 26, л.д. 145-148); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 3 от 30.11.2012 за период 21.10.2012–20.11.2012 по обратной засыпке пазух и котлованов, укреплению ряжей каменных набросков, устройству подходов (разработка вечномерзлых грунтов с разрыхлением грунта отбойными молотками, рыхление грунтов бульдозерами-рыхлителями, разработка грунта бульдозерами, перевозка грузов самосвалами), акт о приемке выполненных работ № 3 от 29.11.2012 за период 01.11.2012–30.11.2012 на сумму 643094 руб. (т. 26, л.д. 149-150); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 2 от 20.09.2012, акт о приемке выполненных работ № 2 от 20.09.2012 за период 21.08.2012–20.09.2012 по планировке проезжей части гравийных дорог на сумму 142206 руб. (т. 26, л.д. 161-162); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 20.08.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 20.08.2012 за период 21.07.2012–20.08.2012 по планировке проезжей части гравийных дорог на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок км 0-66+500, по планировке проезжей части гравийных дорог, перемещение средних автогрейдеров к месту производства работ на а/д Беклемишево-Сохондо км 20-41 на сумму 236861 руб. (т. 26, л.д. 165-166). Итого по договору - 1525424 руб. Всего по приведенным договорам на общую сумму 11365210 руб.

При этом согласно условиям договора субподряда № 123/ДЧ от 30.12.2011 КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению всего комплекса работ и услуг по содержанию 87,8 км автомобильных дорог и искусственных сооружений на них Новая Кука–Могзон–Хилок на участке км 0+000-66+800, Беклемишево–Сохондо на участке км 20+000-41+000, расположенных в Читинском районе Забайкальского края в период с 01.01.2012 по 31.12.2012. Общая стоимость работ по содержанию 87,8 км автомобильных дорог и искусственных сооружений на них Новая Кука–Могзон–Хилок на участке км 0+000-66+800, Беклемишево–Сохондо на участке км 20+000-41+000, расположенных в Читинском районе Забайкальского края, составляет 4093654 руб., без НДС. Для выполнения работ (услуг) по договору субподрядчик в течении 10 дней комплектует моторизованные бригады для осуществления комплекса работ по содержанию из расчета 4 ед. машин / техники на 200 км обслуживаемой сети: 1 ед. – автогрейдер (средний/тяжелый), 1 ед. – трактора марки Т-150 (или эквивалент), 1 ед. – КМД (ДМК) (или эквивалент), 1 ед. – МТЗ-80 (с погрузочным оборудованием или эквивалент). Об укомплектации субподрядчик уведомляет генподрядчика в течении 15 дней с момента подписания договора. Дополнительное соглашение к договору субподряда № 123/ДЧ от 30.12.2011 содержало также, что «КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению всего комплекса работ и услуг по содержанию 88,8 км автомобильных дорог и искусственных сооружений на них Новая Кука–Могзон–Хилок на участке км 0+000-66+800, Беклемишево–Сохондо на участке км 20+000-41+000, Дарасун–Солнцево на участке км 82+000-83+000, расположенных в Читинском и Крымском районах Забайкальского края в период с 01.01.2012 по 31.12.2012. Общая стоимость работ по их содержанию составляет 4170309 руб., без НДС. Другие условия договора, не затронутые дополнительным соглашением, остаются без изменений.

По условиям договора субподряда № 126/ДЧ от 15.05.2012 КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению работ по замене отдельных элементов деревянного моста км 82+309 на автомобильной дороге Дарасун–Солнцево в Карымском районе Забайкальского края. Стоимость работ по договору составляет 1803748 руб., без учета НДС. Согласно разделу 5 договора «Обязательства и права субподрядчика» для выполнения работ субподрядчик принимает на себя обязательства выполнить все работы по ремонту дорог и искусственных сооружение на них в объеме и в сроки, предусмотренные договором; поставить на рабочую площадку технику, оборудование и иное, используемое для исполнения договора имущество; возвести собственными силами и средствами на территории рабочей площадки все временные сооружения, необходимые для выполнения работ по договору. Согласно п. 6.1 договора начало работ – с момента заключения договора, окончание – 20.07.2012. В силу п. 10.1, 10.3, 11.1 договора субподрядчик принимает на себя обязательство обеспечить выполнение ремонтных работ объекта строительными материалами, изделиями и конструкциями, инженерным (технологическим) оборудованием; обязан за свои средства с использованием своей лаборатории в ходе приемки поступающих на рабочую площадку материалов, конструкций и изделий, а также выполненных ремонтных работ, обеспечить все предусмотренные нормами испытания и измерения; должен содержать за свой счет освещение, охрану, ограждения, временные и инженерные коммуникации, связанные с ремонтом объекта, обеспечивать в соответствии с требованиями норм и технических условий установку ограждений, знаков и указателей в местах пересечений с существующими транспортными коммуникациями и не допускать за исключением согласованных случаев перерывов движения по ним, производить уборку строительной площадки и прилегающей к ней территории.

Договором субподряда № 12/ДЧ от 20.05.2012 КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению работ по ремонту разрушенных участков автомобильных дорог вследствие пучинообразования на автодороге Новая Кука–Могзон–Хилок км 62+000-63+000 в Читинском районе Забайкальского края. Стоимость работ по договору составляет 430235 руб., без учета НДС. Согласно разделу 5 договора субподрядчик принимает на себя обязательства выполнить все работы по ремонту дорог и искусственных сооружение на них в объеме и в сроки, предусмотренные договором. Начало выполнения работ – с момента заключения договора, окончание – 26.06.2012. Пунктами 10.1 и 10.3 договора определено, что субподрядчик принимает на себя обязательство обеспечить выполнение ремонтных работ объекта строительными материалами, изделиями и конструкциями, инженерным (технологическим) оборудованием; обязан за свои средства с использованием своей лаборатории в ходе приемки поступающих на рабочую площадку материалов, конструкций и изделий, а также выполненных ремонтных работ, обеспечить все предусмотренные нормами испытания и измерения.

В договоре субподряда № 130/ДЧ от 01.07.2012 КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению работ по устранению размывов на участках км 61, 65, 66, 88, 89, 90, 92 автомобильной дороги Дарасун– Солнцево в Карымском районе Забайкальского края в срок с 01.07.2012 по 20.07.2012. Стоимость работ по устранению размывов составляет 125878 руб., без учета НДС, сроки исполнения работ – 20.07.2012. Разделом 5.4. договора предусматривалось, что субподрядчик своими силами осуществляет операционный контроль выполняемых им работ, отчитываясь перед генподрядчиком.

Согласно условиям договора субподряда б/н от 18.07.2012 КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению ямочного ремонта асфальтобетонного покрытия на автомобильных дорогах в Нерчинском и Балейском районах Забайкальского края в срок с 18.07.2012 по 30.08.2012. Стоимость ямочного ремонта 100 м2 асфальтобетонного покрытия составляет для покрытий, укатываемой чернощебёночной смесью с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 50 мм, площадь ремонта в одном месте до 1 м2 – 89679,62 руб.; для покрытий, укатываемой чернощебёночной смесью с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 70 мм, площадь ремонта в одном месте до 3 м2 – 94644,87 руб.; для покрытий, укатываемой чернощебёночной смесью с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 70 мм, площадь ремонта в одном месте более 3 м2 – 77546,86 руб. Дополнительным соглашением от 30.07.2012 к договору субподряда б/н от 18.07.2012 предусматривалось, что КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению ямочного ремонта асфальтобетонного покрытия на автомобильных дорогах в Нерчинском, Сретенском и Балейском районах Забайкальского края в срок с 18.07.2012 по 30.08.2012.

Условиями договора субподряда № 133/ДЧ от 21.07.2012 предусмотрено, что КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению всего комплекса работ и услуг по дополнительному содержанию территориальных автомобильных дорог и искусственных сооружений на них общей протяженностью 87,8 км Новая Кука–Могзон–Хилок на участке км 0+000-66+800, Беклемишево–Сохондо на участке км 20+000-41+000, расположенных в Читинском районе Забайкальского края в период с 21.07.2012 по 31.12.2012. Общая стоимость работ составляет 1694915 руб., без НДС. Согласно разделу 7 договора для выполнения работ (услуг) субподрядчик комплектует моторизованные бригады для осуществления комплекса работ по содержанию из расчета 4 ед. машин / техники на 200 км обслуживаемой сети: 1 ед. – автогрейдер (средний/тяжелый), 1 ед. – трактора марки Т-150 (или эквивалент), 1 ед. – КМД (ДМК) (или эквивалент), 1 ед. – МТЗ-80 (с погрузочным оборудованием или эквивалент). Об укомплектации субподрядчик уведомляет генподрядчика в течении 15 дней с момента подписания договора. Согласно п. 7.19 договора для оперативного принятия мер по предупреждению или ликвидации последствий нештатных ситуаций в целях обеспечения нормального содержания автомобильных дорог субподрядчик обязан организовать в весенне-летне-осенний период круглосуточное дежурство ремонтных бригад в выходные и праздничные дни; в зимний период – дежурство ремонтных бригад и необходимой техники с 20 часов до 08 часов утра в рабочие дни и круглосуточное дежурство в выходные, и праздничные дни.

Таким образом, заключение данных договоров на выполнение субподрядных работ подразумевало наличие специальных ресурсов, обученного персонала, аттестованного и ознакомленного с техникой безопасности на объектах строительства, а также техники, инструментов, оборудования, необходимых и достаточных для выполнения соответствующего перечня подрядных работ.

Между тем, согласно имеющихся в налоговом органе сведений, а также по результатам проведенных контрольных мероприятий установлено, что ООО «Строй-Сервис» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 2 по Чите с 04.04.2007, зарегистрировано по адресу: 672038, г. Чита, ул. Красной Звезды, 12, 88. Уставный капитал 10000 руб. Учредителем и руководителем является Хазиахметов М.А., основным видом деятельности ООО «Строй-Сервис» является строительство зданий и сооружений (т. 26, л.д. 4-26, т. 86, л.д. 41-51).

В результате выездной налоговой проверки установлено, что ООО «Строй-Сервис» в проверяемый период выполняло и сдавало субподрядные работы одновременно на 6 объектах, расположенных в разных районах Забайкальского края, при отсутствии имущества, техники, оборудования (т. 26, л.д. 28-29, т. 86, л.д. 52, 53).

Вместе с тем, для выполнения указанных работ, учитывая их специфику, объемы, территориальную удалённость объектов, ООО «Строй-Сервис» должно было обладать достаточным штатом сотрудников, владеющих необходимыми специальностями, навыками и знаниями, а также специализированными техническими ресурсами.

Согласно сведениям Федеральной базы Единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ) о регистрации контрагентов, сведений о регистрации прав на транспортные средства, за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 за ООО «Строй-Сервис» числилось 2 транспортных средства: с 10.02.2012 до 02.04.2013 - прочие самоходные транспортные средства, машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу САSE SR200 , с 03.08.2012 до 23.06.2015 - прочие самоходные транспортные средства, машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу LW300F.

Между тем, для выполнения работ, обозначенных в ранее приведенных договорах субподряда, а также в оформленных по ним актах о приемке выполненных работ, подписанных КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» с ООО «Строй-Сервис», возникала необходимость такой специализированной техники как самосвалы грузоподъёмностью 10 и 15 тонн, экскаваторы с ковшом, бортовые автомобили грузоподъемностью 15 тонн, катки, бульдозеры, бульдозеры-рыхлители, а потому зарегистрированных на контрагенте заявителя двух самоходных машин для выполнения работ по договорам субподряда, представляется недостаточным.

Кроме того, проанализированными ранее договорами субподряда устанавливалось, что субподрядчик принимал на себя обязательства по организации комплекта моторизованной бригады для осуществления комплекса работ по содержанию из расчета 4 ед. машин/техники на 200 км обслуживаемой сети: автогрейдер (средний/тяжелый), трактора марки Т-150 (или эквивалент), КМД (ДМК) (или эквивалент), МТЗ-80 (с погрузочным оборудованием или эквивалент), доказательств наличия либо привлечения которых у ООО «Строй-Сервис» при исполнении работ по субподрядным договорам, в материалах дела не имеется.

Из выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО «Строй-Сервис» за спорный период не усматривается закупа асфальтобетонных смесей, труб, лес, прочих материалов, отсутствуют данные о затратах на приобретение либо привлечение и обслуживание специализированной техники, приведенной в актах выполненных работ (т. 27, л.д. 115-122).

В ходе выездной проверки установлено, что на расчетный счет ООО «Строй-Сервис», в течение 2012 года поступали денежные средства от КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», ООО «Дортэк», ООО «Стройдорэко», которые в последующем обналичивались с назначением платежа «другие цели». Схема движения денежных средств на счете ООО «Строй-Сервис» подтверждает его транзитный характер. Анализ расчетного счета ООО «Строй-Сервис» указал на то, что у организации отсутствует производственный характер движения денежных средств (не производилось списание денежных средств на расходы, свидетельствующие о фактическом ведении хозяйственной деятельности (на командировочные расходы, коммунальные расходы, арендную плату, услуги телефонной связи, на приобретение ТМЦ, товаров, работ, услуг).

При анализе актов о приемке выполненных работ по форме КС-2, справках по форме КС-3, подписанных между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ГКУ «Служба единого заказчика» Забайкальского края, налоговым органом установлено, что в отношении субподрядных работ, выполненных в счет исполнения работ по государственным контрактам, не указано, что работы выполнены именно ООО «Строй-Сервис».

С целью подтверждения финансово-хозяйственных взаимоотношений КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» с ООО «Строй-Сервис» проведены мероприятия налогового контроля, в том числе по розыску руководителя контрагента с целью проведения его допроса по части взаимоотношений с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», однако свидетель по повестке в инспекцию не явился, документы по требованию не представил (т. 26, л.д. 30-33). Доказательств обратного в деле нет.

В ходе судебного заседания 10.01.2017 по ходатайству заявителя был проведен допрос свидетеля Хазиахметова М.А., который пояснил, что является директором и учредителем ООО «Строй-Сервис» с 2006 года, в силу чего источником его осведомленности в отношении представленных сведений выступает непосредственное осуществление им должностных обязанностей в спорном периоде. В своих показаниях свидетель отметил, что общество занимается ремонтом и содержанием автомобильных дорог; на сегодняшний день имеет специализированную технику для обеспечения деятельности; с предприятием в 2012 году имелись взаимоотношения по заключенным договорам субподрядов на содержание автодорог в Читинском районе, по ремонту моста в Карымском районе, а также работы в Нерчинском и Сретенском районах, результаты которых на основании актов и справок формы КС-2 и КС-3 сдавались генеральному заказчику – ГУ «Служба единого заказчика Забайкальского края», которое никаких претензий по результатам произведенных работ к ООО «Строй-Сервис» не имело. Для выполнения работ по ямочному ремонту в Нерчинском ДЭУ обществом приобретался битум и асфальтобетонная смесь. Работы по договорам субподряда с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» выполнялись поэтапно - сначала в Карымском районе (июнь-июль 2012 года), затем – в Шилкинском районе, Нерчинском районе и Сретенском районе (закончены были ближе к октябрю 2012 года). Позднее выполнялись работы по ремонту моста в Беклемишево, ближе к базе, где хранилась техника, материал. В 2012 году у общества имелся грейдер, бульдозер, трактор, УАЗ для перевозки людей, самосвал КАМАЗ, ЗИЛ, погрузчик. Техника числилась на свидетеле и его близких родственниках, с которыми заключались договоры на безвозмездное её использование. Также брались кредиты для приобретения техники, так как росли объемы производства работ, и увеличивалась численность сотрудников. Свидетель также указал на то, что он вызывался в инспекцию и был допрошен по существу взаимоотношений с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья». По требованию инспекции представлял пакет документов, однако в связи с указанием сотрудников налоговой службы о необходимости их заверения, документы приняты не были. Повторно документы не представлялись. ООО «Строй-Сервис» в 2012 году находилось на упрощенной системе налогообложения (доходы минус расходы). Акты выполненных работ по объемам подряда, которые ООО «Строй-Сервис» передавало КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», оформлялись последним. Сведения об объемах работ представлялись предприятию на основании журналов производства работ, которые вело ООО «Строй-Сервис» и затем передавало их в КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» для последующей их передачи на контроль Службе единого заказчика. На 2012 год в штате общества были работники Злыгостев (бригадир), Чудин, Бородин, Иванов, Мишкелеев, имеющие большой стаж в отрасли по обслуживанию автодорог. По мере необходимости производства подрядных работ и высвобождения рабочего персонала, он мог привлекаться и на другие участки работ. Материалы для осуществления работ (около 30%) приобретались обществом у КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», а остальная часть – у третьих лиц за безналичный, наличный расчеты либо по обмену услугами (сл. аудиопротокол с/з от 10.01.2017, время записи прим. 01:16:00 -01:53:00).

Между тем, суд полагает, что приведенные показания данного свидетеля в отсутствие документального подтверждения соответствующих операций по взаимоотношениям ООО «Строй-Сервис» с КГУП «Автомобильные дороги», связанных с привлечением и использованием оборудования, техники и персонала, приобретения материалов, их перемещения на участки производства работ субподряда, сами по себе не могут быть приняты во внимание, поскольку в силу статьи 68 "Допустимость доказательств" АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Поскольку реальность соответствующих операций, обеспечивающих исполнение субподрядных работ, должны быть подтверждены налогоплательщиком представлением сопутствующих документов, наличие пояснений и свидетельских показаний в данной ситуации само по себе не может быть признано судом достаточным.

С учетом приведенных обстоятельств, суд соглашается с выводом налоговой проверки по поводу того, что предприятием не доказано того обстоятельства, что ООО «Строй-Сервис» могло выполнить оговоренные в договорах субподряда, и представленные в актах о приемке, подрядные работы.

При этом указание заявителя на то, что результаты всех произведенных рассматриваемым контрагентом субподрядных работ были приняты генеральным заказчиком по государственным контрактам, не может подменять необходимости документального подтверждения операций, связанных с непосредственными хозяйственными взаимоотношениями между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ООО «Строй-Сервис», по которым учтены спорные расходы.

На основании этого, суд приходит к выводу, что обоснованность отнесения КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2012 год затрат в размере 11365210 руб. по ООО «Строй-Сервис», не подтверждена.

Касательно отношений заявителя и ООО «Сервис Климатического Оборудования» налоговый орган по итогу проведенной проверки пришел к выводу о неправомерном включении КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2012 год, суммы в размере 4778234 руб. за выполненные работы по выемке, планировке и укреплению грунта.

Суд находит заслуживающим внимания такой вывод контролирующего органа и отмечает следующее.

В соответствии с контрактом на выполнение дорожных работ по строительству (реконструкции) от 29.09.2011 № 20-Ст/11 между ГКУ «Служба единого заказчика» (заказчик) и КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (подрядчик), последний в качестве генерального подрядчика принимает на себя обязательства по строительству автомобильной дороги подъезд к с. Олекан в Нерчинском районе Забайкальского края по проекту «Строительство автомобильной дороги подъезд к с. Олекан в Нерчинском районе Забайкальского края (корректировка)», а заказчик берет на себя обязательства принять работы и оплатить их в соответствии с условиями контракта (т. 52. л.д. 26-43).

Пунктом 8.18 контракта предусматривалось, что подрядчик при исполнении контракта может привлечь субподрядные организации, обладающие необходимым опытом, оборудованием и персоналом, а в случаях, предусмотренных действующим законодательством, свидетельством СРО о допуске на соответствующий вид работ, сертификатом, общий объем работ, передаваемый подрядчиком на субподряд не должен превышать 50 % от стоимости контракта.

Согласно договору подряда от 05.05.2012, заключенному для достижения результатов ранее указанного государственного контракта (т. 52, л.д. 4) между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (заказчик) и ООО «Сервис Климатического Оборудования» (подрядчик), его предметом являлось выполнение работ по разработке выемки ПК 127+00 – ПК 133+00, с отсыпкой аварийного съезда ПК 129+54 механизированным звеном (экскаваторы 2 ед., самосвалы 3 ед.) подрядчика в соответствии с приложением № 1 (локальный сметный расчет от 05.05.2012), являющимся неотъемлемой частью договора (т. 28, л.д. 20-28, т. 52, л.д. 44-52, т. 83, л.д. 27-35).

Согласно локальному сметному расчету от 05.05.2012 (т. 28, л.д. 23-28, т. 52, л.д. 47-52, т. 83, л.д. 30-35) на строительство автомобильной дороги подъезд к с. Олекан в Нерчинском районе Забайкальского района выполнены работы по разработке выемки ПК 127+00-ПК 133+00 с отсыпкой аварийного съезда ПК 129+54 (обычные грунты; замена слабого грунта рабочего слоя в выемках; разработка грунта для обеспечения видимости, с земляными работами, выполняемыми механизированным способом, с перевозкой грузов автомобильным транспортом).

В порядке оформления результата работ по договору от 05.05.2012 контрагентом в адрес заявителя выставлены счета-фактуры №№ 1 от 07.06.2012, 2 от 25.07.2012, 3 от 20.09.2012, 4 от 04.10.2012, 10 от 27.12.2012 с сопутствующими им актами о приемке выполненных работ (оказанных услуг) на общую сумму 5638316 руб. (в т.ч. НДС – 860082 руб.), учтенных предприятием (т. 52, л.д. 55, 56, 92-96, 109-118, т. 83, л.д. 36-40).

Между тем, инспекцией в ходе выездной проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что у ООО «Сервис климатического оборудования» отсутствуют специальные разрешения, допуски, подготовленный персонал, а также техника, инструменты, оборудование, необходимые для выполнения работ по договору с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья». По сведениям налогового органа ООО «Сервис Климатического Оборудования» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 1 по Забайкальскому краю с 19.10.2012, зарегистрировано по адресу: 687000, Агинский р-н, пгт. Агинское, ул. 9 Мая, 4, 2; учредителем является Дельмуханов С-Э.Т.; руководителем с 19.03.2012 по 10.07.2013 являлся Акинжили И.А., с 11.07.2013 - Володин А.А. (т. 28, л.д. 2-3, 4, 5, 10- 11, 17-19, т. 86, л.д. 57-63).

Володин А.А. в ходе допроса (протокол допроса свидетеля от 28.04.2015 № 32) сообщил, что выполнял обязанности генерального директора ООО «Сервис климатического оборудования» с декабря 2012 года, с 15.04.2014 является директором ОО «Забаквастрой», сведениями об отношениях между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ООО «Сервис климатического оборудования» не располагает, имущества не было, офис был снят в аренду; в период с 01.01.2012 зданий, сооружений, транспортных средств и спецтехники у общества не имелось. В ходе повторного допроса свидетель Володин А.А. сообщил, что о деятельности ООО «Сервис климатического оборудования», а также о взаимоотношениях с КГУП «Автомобильные дороги» ему ничего не известно, хотя название общества ему знакомо (протокол допроса свидетеля от 24.12.2015 № 90) – т. 83, л.д. 12-25.

Дельмуханов С-Э.Т. в ходе допроса (протокол допроса свидетеля от 24.12.2015 № 91) сообщил, что в 2011 году по 2014 год работал механиком в ООО «Сервис климатического оборудования», в данный момент работает механиком в ООО «Забаквастрой», является учредителем ООО «СКО» Агинское», ему также знакомо название организации ООО «Сервис климатического оборудования», в ней он является учредителем, общество располагается по адресу: п. Агинское, ул. 9 Мая, 4-2, а собственником адреса является Соколова Людмила. Свидетель также показал, что в 2012 году общество работало с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», осуществлялась выемка грунта и завоз грунта в с. Олекан с апреля по декабрь 2012 года. Работали 2 машины (самосвалы) ХОВО, 1 фронтальный погрузчик, 1 экскаватор (Хитачи). При этом на вопросы об объектах, на которых осуществлялись работы, чьими силами и материалами они производились, сколько человек участвовало в них, каким образом производилась оплата за товары (работы, услуги), кто был инициатором сделки с предприятием и как происходило подписание договора, свидетель пояснить не смог. Кроме того, в качестве замечаний на протокол свидетель отметил, что во многих вопросах не компетентен (т. 83, л.д. 3-11).

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

В качестве мероприятий, проводимых должностными лицами налоговых органов в рамках осуществления налогового контроля, указано, в том числе, участие свидетеля (статья 90 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 Положения о Федеральной налоговой службе (далее - Положения), утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 506, федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, является Федеральная налоговая служба (ФНС России). В соответствии с пунктом 2 Положения ФНС России находится в ведении Минфина России.

Согласно пункту 4 Положения ФНС России осуществляет свою деятельность непосредственно и через свои территориальные органы во взаимодействии с другими федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления и государственными внебюджетными фондами, общественными объединениями и иными организациями.

Служба и её территориальные органы - управления Службы по субъектам Российской Федерации, межрегиональные инспекции Службы, инспекции Службы по районам, районам в городах, городам без районного деления, инспекции Службы межрайонного уровня (далее - налоговые органы) - составляют единую централизованную систему налоговых органов.

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 31 и статье 90 Налогового кодекса РФ должностные лица налоговых органов наделены полномочиями по допросу в качестве свидетелей лиц, которым известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол. Перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля.

Положениями статьи 99 Налогового кодекса РФ установлено, что в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, при проведении действий по осуществлению налогового контроля составляются протоколы. Протоколы составляются на русском языке. В протоколе указываются: 1) его наименование; 2) место и дата производства конкретного действия; 3) время начала и окончания действия; 4) должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол; 5) фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком; 6) содержание действия, последовательность его проведения; 7) выявленные при производстве действия существенные для дела факты и обстоятельства. Протокол прочитывается всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. Указанные лица вправе делать замечания, подлежащие внесению в протокол или приобщению к делу. Протокол подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении.

Соответственно, протокол допроса свидетеля, составленный в порядке статьи 90 Налогового кодекса РФ, в арбитражном процессе является письменным доказательством, с учетом статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

С учётом системного толкования вышеназванных норм и фактических обстоятельств дела, суд приходит к выводу о том, что представленные протоколы допросов свидетелей Володина А.А. и Дельмуханова С.-Э.Т., расценивается в качестве относимых и допустимых доказательств по правилам ст.ст. 67, 68 АПК РФ, подлежащих совокупной оценке наряду с другими доказательствами по рассматриваемому эпизоду.

Согласно акту обследования от 17.04.2015 в присутствии Пляскина П.П. проведен осмотр по адресу регистрации ООО «Сервис Климатического Оборудования»: 687000, Агинский р-н, пгт. Агинское, ул. 9 Мая, 4, 2, в результате которого установлено, что по данному адресу расположено жилое кирпичное помещение, принадлежащее Соколовой Л.И. На территории имеется гараж из кирпичного строения, общей площадью 30 кв. м. Признаки наличия по данному адресу ООО «Сервис Климатического Оборудования» отсутствуют (т. 28, л.д. 15-16).

Согласно протоколу опроса свидетеля Пляскина П.П. от 17.04.2015 установлено, что Соколова Л.И. является его супругой, а он ранее работал водителем в ООО «Сервис Климатического Оборудования». По просьбе по этому адресу было зарегистрировано указанное общество, но деятельность по данному адресу ООО «Сервис Климатического Оборудования» не вело, так как по нему располагается жилой дом, договор аренды не заключался. Других организаций, зарегистрированных по данному адресу, нет (т. 28, л.д. 12-13).

Таким образом, документы, представленные в подтверждение несения затрат по договору, заключенному с ООО «Сервис Климатического Оборудования», противоречивы и не подтверждают реальное, фактическое осуществление хозяйственных операций в части выполнения подрядных работ силами и средствами ООО «Сервис Климатического Оборудования».

При этом указание заявителя на то, что результаты всех произведенных рассматриваемым контрагентом подрядных работ были приняты генеральным заказчиком по государственному контракту, не может подменять необходимости документального подтверждения операций, связанных с непосредственными хозяйственными взаимоотношениями между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ООО «Сервис климатического оборудования», по которым учтены спорные расходы.

Представленные предприятием в материалы дела документы (счета-фактуры, товарные накладные, акты – т. 52) в обоснование исполнения пункта 1.5. договора подряда от 05.05.2012 в части обеспечения техники подрядчика ГСМ в виде поставок дизельного топлива, а также произведения питания работников контрагента и оказания услуг по перевозке экскаватора по маршруту Нерчинск-Агинск, не могут, по мнению суда, безусловно, и сами по себе подтверждать реальность исполнения спорным контрагентом условий соглашения с заявителем, по причине отсутствия в деле доказательств наличия у ООО «СКО» либо привлечения им для осуществления специфичных видов работ по договору от 05.05.2012 специализированной техники и персонала.

Кроме того, в ходе судебного разбирательства никакие товарно-транспортные накладные и путевые листы в отношении таких операций между заявителем и ООО «СКО» не были представлены.

Между тем, в целях обеспечения безопасности при перевозке опасных грузов автомобильным транспортом и исполнения Постановления Правительства Российской Федерации № 372 от 23.04.1994, Приказом Минтранса России № 73 от 08.08.1995 утверждены Правила перевозки опасных грузов автомобильным транспортом, согласованные с Министерством внутренних дел Российской Федерации, Комитетом Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации, Министерством Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий и Министерством охраны окружающей среды и природных ресурсов Российской Федерации (далее Правила).

Правила перевозки опасных грузов автомобильным транспортом определяют основные условия перевозок опасных веществ автомобильным транспортом, общие требования по обеспечению безопасности при их транспортировке, регламентируют взаимоотношения, права и обязанности участников перевозки опасных грузов.

Пунктом 1.4. Правил закреплено, что к опасным грузам относятся любые вещества, материалы, изделия, отходы производственной и иной деятельности, которые в силу присущих им свойств и особенностей могут при их перевозке создавать угрозу для жизни и здоровья людей, нанести вред окружающей природной среде, привести к повреждению или уничтожению материальных ценностей.

Перечень опасных грузов, перевозимых автомобильным транспортом, приведен в приложении 7.3. к Правилам, и в нём содержится информация о том, что к перечню опасных грузов, допущенных к перевозкам автомобильным транспортом, относится дизельное топливо (3 класс опасного груза).

Согласно пункту 2.4. Правил перевозка опасных грузов автомобильным транспортом осуществляется на основании договора перевозки, заключаемого в соответствии с действующим законодательством.

В силу пунктов 3.1.1., 3.1.2., 3.1.4 Правил грузоотправитель опасных грузов при наличии договора представляет в автотранспортную организацию заявку на перевозку, а при отсутствии договора - разовый заказ на перевозку.

При принятии заявки автотранспортной организацией грузоотправитель должен представить товарно - транспортную накладную (4 экземпляра) и аварийную карточку системы информации об опасности, заполнение которой производится по данным изготовителя опасных веществ.

На каждое транспортное средство (колонну транспортных средств) грузоотправитель обязан представить паспорт безопасности вещества (материала) по ГОСТ Р 50587-93.

Кроме того, в соответствии с пунктами 4.1.1., 4.3.1., 5.1.6, 5.1.7., 5.1.9, 5.2.4. Правил опасные грузы должны перевозиться только специальными и (или) специально приспособленными для этих целей транспортными средствами, которые должны быть изготовлены в соответствии с действующими нормативными документами (тех. заданием, тех. условиями на изготовление, испытания и приемку) для полнокомплектных специальных транспортных средств и технической документацией на переоборудование (дооборудование) транспортных средств, используемых в народном хозяйстве. При этом упомянутые документы должны учитывать нижеследующие требования к транспортным средствам для перевозки опасных грузов.

Для выполнения погрузочно - разгрузочных операций с опасными грузами используется подъемно - транспортное оборудование, которое должно отвечать требованиям техники безопасности при выполнении этих работ.

Водители, временно занятые на перевозках опасных грузов, обязаны проходить медицинский осмотр при назначении их на данный вид перевозок и предрейсовый медицинский контроль перед каждым рейсом по перевозке опасных грузов, а в транспортных документах (Приложение 7.12) должна быть сделана отметка о прохождении водителем, назначаемым на перевозку опасных грузов, специальной подготовки или инструктажа и медицинского контроля.

Водитель, осуществляющий перевозку опасного груза, должен иметь при себе лицензионную карточку на транспортное средство с отметкой "Перевозка ОГ"; путевой лист с указанием маршрута перевозки в соответствии с требованиями раздела 2.6 и Приложения 7.11 настоящих Правил, с отметкой «Опасный груз», выполненной красным цветом, в верхнем левом углу и указанием в графе «Особые отметки» № опасного груза по списку ООН; свидетельство о допуске водителя к перевозке опасных грузов (Приложение 7.12); аварийную карточку системы информации об опасности (Приложение 7.5); товарно - транспортную накладную.

К проведению погрузочно - разгрузочных работ с опасными грузами допускаются операторы со стажем работы не менее 3 лет на применяемом подъемно - транспортном оборудовании.

Товарно-транспортная накладная оформляется как грузоотправителем и грузополучателем, так и представителем автотранспортной организации с обязательным наличием подписей всех заинтересованных сторон.

Договор перевозки опасных грузов является основанием для оплаты перевозок, а также осуществления расчетов за выполнение дополнительных услуг, определяемых спецификой перевозки конкретного вида опасного груза.

К группе транспортно-сопроводительных документов относятся: товарно-транспортная накладная; путевой лист; сертификат (о проведении подготовительных работ к перевозке опасных грузов); свидетельство о допуске водителя транспортного средства к перевозкам опасных грузов; свидетельство о допуске транспортного средства к перевозке опасных грузов (соответствие технического состояния требованиям Правил дорожного движения и Правил перевозок опасных грузов); аварийная и информационная карточки системы информации об опасности.

Товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозку автомобильным транспортом. Накладная состоит из двух разделов - товарного и транспортного. Перевозки опасных грузов предъявляют ряд требований к каждому из этих разделов при их заполнении у грузоотправителя.

Товарный раздел на опасный груз заполняют, указывая в графе 6 номера веществ по списку ООН и класс (подкласс) опасного груза, а на верхнем свободном поле делая отметку красным цветом "Опасный груз".

В транспортный раздел той же формы вносят следующие специальные пометки: в графе 1 повторяется запись товарного раздела (номер вещества ООН, его класс); в графе 2 записывают дату выдачи сертификата на опасный груз; в графе 12 раздела погрузочно-разгрузочных операций фиксируют дополнительные операции по обеспечению безопасности работ (применение специальных грузозахватных приспособлений, анализ груза на определение степени опасности, контроль за состоянием окружающей среды и т.д.); в строке "Транспортные услуги" указывают все дополнительные операции по перевозке опасных грузов, проводимые автотранспортной организацией в соответствии со статьей договора на перевозку (экспедирование, погрузка-разгрузка, выделение автомобиля прикрытия, охрана и т.д.).

Путевой лист является основным первичным учетным документом, который при выдаче его водителю транспортного средства, перевозящего опасные грузы, заполняется с учетом особенностей данного вида грузовых перевозок.

В графы 21 и 22 заносят маршрут перевозки в соответствии с требованиями обеспечения безопасности, а на верхнем свободном поле лицевой стороны делают отметку красным цветом "Опасный груз". В разделе "Особые отметки" фиксируют номер опасного вещества по списку ООН.

Если нет возможности разместить маршрут перевозки опасного груза в отведенных для этой цели графах, его помещают на отдельном бланке как приложение к путевому листу (форма 3) и заверяют подписью диспетчера и печатью автотранспортной организации.

Сертификат, получаемый экспедитором клиента или по договоренности водителем транспортного средства у грузоотправителя, является дополнением к товарно-транспортной накладной и сдается грузополучателю после окончания перевозки. Сертификат определяет качественные характеристики опасного груза, подготовленного к перевозке грузоотправителем.

Одним из важнейших транспортно-сопроводительных документов является свидетельство о допуске водителя транспортного средства к перевозке опасных грузов. Свидетельство (форма 1) выдается водителю после прохождения инструктажа или обучения по специальной программе, учитывающих особенности конкретного вида или группы опасных веществ, предъявленных к перевозке в соответствии с положениями договора и планового задания автотранспортной организации. В свидетельстве фиксируется дата проведения медицинского осмотра водителей для определения состояния их здоровья, возможного осмотра водителей для определения состояния их здоровья, возможного участия в перевозке груза в зависимости от его опасных свойств.

Органами ГИБДД выдается свидетельство о допуске транспортного средства к перевозке опасных грузов (форма 2), удостоверяющее, что данный автомобиль оборудован и находится в техническом состоянии, отвечающем требованиям безопасности перевозок.

Кроме перечисленных документов, на транспортном средстве должна находиться (у экспедитора или водителя) аварийная карточка системы информации об опасности. Информационными карточками СИО, содержащими краткие предписания по ликвидации последствий инцидентов в зависимости от применяемого кода экстренных мер, снабжаются все сотрудники ГИБДД, контролирующие выполнение перевозок опасных грузов. Все транспортно-сопроводительные документы, используемые на перевозках опасных грузов (кроме путевого листа и товарно-транспортной накладной), являются одной из отличительных черт организации этого перевозочного процесса.

Работа грузоподъемных машин и механизмов при перевозках опасных грузов происходит в условиях мест погрузки-разгрузки, оборудованных соответствующим образом.

Все приведенное свидетельствует о специфике работы при осуществлении операций, связанных с погрузкой-разгрузкой, перевозкой и хранением опасных веществ, перевозимых автотранспортными средствами (в рассматриваемом случае дизельного топлива), и отвечать нормативно-определенным требованиям, в обоснование чего заявителем никаких доказательств не представлено (в частности, в деле отсутствуют разрешение на перевозку, свидетельство о допуске водителя к перевозке опасных грузов, путевые листы, в том числе с отметкой «Опасный груз»).

В силу изложенных обстоятельств, и с учетом оценки представленных по рассматриваемому эпизоду документов по правилам статьи 71 АПК РФ, суд не может признать обоснованным включение предприятием в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2012 год, затрат в размере 4778234 руб. по ООО «Сервис климатического оборудования».

По итогу оценки представленных в дело материалов по правилам статьи 71 АПК РФ, суд приходит к выводу, что позиция налоговой проверки относительно того, что реальность хозяйственных операций между заявителем и его контрагентами – ООО «СтройМонтаж», ООО «Партнер», ООО «Рисад», ООО «Строй-Сервис», ООО «Сервис климатического оборудования» не подтверждена, является правильной.

При этом предприятие, избрав в качестве контрагентов такие организации, в отношении которых отсутствуют безусловные доказательства об обладании ими необходимыми ресурсами для исполнения условий сделок с заявителем, по которым последним сформированы спорные затраты по налогу на прибыль организаций и вычеты по НДС, вступая с ними в правоотношения, было свободно в выборе своих партнеров и должно было проявить такую степень осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений, с учетом того, что все негативные последствия от взаимоотношений с такими партнерами не могут быть переложены на бюджет.

Установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют, по мнению суда, о наличии необоснованной налоговой выгоды, направленной на увеличение затратной базы по налогу на прибыль организаций и по НДС, при отсутствии реальных взаимоотношений сторон сделок в части приведенных лиц.

В данном конкретном случае суд исходит из того, что контрагенты заявителя согласно представленных в дело сведений имеют признаки номинальных организаций, не несут расходов, присущих реальной хозяйственной деятельности; доказательства привлечения спорными контрагентами заявителя, а также им самим каких-либо третьих лиц, персонала, вовлечения в работу необходимых мощностей и оборудования, для исполнения условий сделок по субподрядным работам, отсутствуют.

С учетом установленных обстоятельств, подтверждающих отсутствие реальных хозяйственных операций, суд не находит правовых оснований для применения к спорным отношениям «доктрины полной реконструкции» в части затрат по налогу на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы, так как реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам налоговым органом, только если проверкой не установлено непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента.

Кроме того, суд в рассматриваемом случае отклоняет довод заявителя о необходимости учета затрат на приобретение товаров (в части ООО «СтройМонтаж»), а также в части услуг по субподрядным работам в составе расходов при налогообложении прибыли в отношении приведенных контрагентов (ООО «СтройМонтаж», ООО «Партнер», ООО «Рисад», ООО «Строй-Сервис», ООО «Сервис климатического оборудования») исходя из того, что цены предприятия соответствуют рыночным ценам, учитывая то, что при недоказанности реальных хозяйственных операций по взаимоотношениям с указанными обществами, налоговым органом подтверждено наличие достаточных оснований для непринятия в составе расходов при налогообложении прибыли спорных затрат, тем более по отношению к услугам субподряда, не обладающим овеществленной характеристикой.

Между тем, при рассмотрении вопроса об обоснованности совокупных выводов инспекции и краевого налогового управления в части предложения предприятию уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2008, 2009, 2010, 2011 годы, с внесением необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, учитывая, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб., а также в части предложения внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб., суд находит их некорректными, и отмечает следующее.

Как указывалось ранее, в соответствии с пунктом 3 статьи 3 Налогового кодекса РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, и поскольку суд пришел к выводу о преждевременности и недоказанности налоговым органом нереальности хозяйственных взаимоотношений между заявителем, ООО «Торговый дом Форвард», ООО ТК «Ага-Иркут» и ООО «ТД Аверс» в части приобретения нефтепродуктов, и по ним не было оснований признавать необоснованными спорные затраты предприятия, а УФНС России по Забайкальскому краю не требовалось производить перерасчет налоговых обязательств предприятия путем восстановления расходов по налогу на прибыль, тем более в других налоговых периодах - не в тех, в которых они были заявлены налогоплательщиком, и такой подход в расчете обязательств налогоплательщика признан судом противоречащим требованиям п. 3 ст. 3, ст.ст. 252, 272 и 274 Налогового кодекса РФ, то с учетом его выводов о неправомерном отнесении предприятием в затраты по налогу на прибыль организаций спорных расходов в части ООО «СтройМонтаж», ООО «Партнер», ООО «Рисад», ООО «Строй-Сервис», ООО «Сервис климатического оборудования», определение истинного финансового результата заявителя представляется затруднительным.

Из системного толкования положений пункта 1 статьи 30, пункта 1 статьи 82 НК РФ, статьи 6 Закона РФ от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» следует, что задачей налоговых органов является контроль за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов.

Для реализации данной задачи налоговому органу предоставлен широкий круг полномочий, которые сводятся не только к определению обязанностей налогоплательщика, но и к определению его прав, и в конечном итоге к формированию действительного налогового обязательства налогоплательщика.

Пунктом 4 статьи 89 НК РФ установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей названного Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Положения пункта 4 статьи 89, пункта 8 статьи 101 и пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

В этой связи, поскольку соответствующие выводы о допущенных заявителем нарушениях при исчислении налога на прибыль 2012-2013 годов, были положены в основу решений инспекции и краевого налогового управления исходя из тех обстоятельств, которые существовали на момент их принятия, то дальнейшая переоценка судом налоговых баз по налогу и определение по существу финансового результата деятельности налогоплательщика фактически приводит к возложению на суд несвойственных ему функций по установлению и закреплению истинных обязательств налогоплательщика, что недопустимо.

В связи с изложенным, суд приходит к выводу об удовлетворении требований заявителя в части признания недействительным пункта 3.2 резолютивной части решения Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите от 18.04.2016 № 14-08/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 01.08.2016 № 2.14-20/230-ЮЛ/08771, содержащего предложение уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2008, 2009, 2010, 2011 годы, с внесением необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, учитывая, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб., а также в части признания недействительным решения УФНС России по Забайкальскому краю № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 от 01.08.2016 касательно предложения внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб.

По эпизоду привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 5731669 руб., оспоренного заявителем, суд выражает следующий подход.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора) - пункт 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, квалифицирующим признаком состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, является наличие умысла на неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы или иных неправомерных действий.

Согласно статье 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.

Пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса РФ закреплено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В силу пункта 2 статьи 110 Налогового кодекса РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (пункт 4 статьи 110 Налогового кодекса РФ).

Согласно пункту 3 Определения Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 518-О-П, как следует из правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание как самого факта совершения правонарушения, так и вины налогоплательщика; отсутствие вины при нарушении обязательств в публично-правовой сфере является одним из обстоятельств, исключающих применение санкций, поскольку свидетельствует об отсутствии самого состава правонарушения; иная трактовка состава правонарушения, в том числе налогового, как основания ответственности, противоречила бы природе правосудия; суд в связи с привлечением налогоплательщиков к ответственности за нарушение налоговых обязательств, исходя из принципов состязательности и равноправия сторон, не может ограничиться лишь формальной констатацией факта нарушения этих обязательств, не устанавливая иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявлялась (Постановления от 17 декабря 1996 года N 20-П и от 25 января 2001 года N 1-П).

Конституционный Суд РФ исходит из необходимости установления вины при производстве по делу о налоговом правонарушении, поскольку по смыслу статьи 57 Конституции РФ налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок. Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Формы вины при совершении налогового правонарушения и обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, установлены ст.ст. 110, 111 Налогового кодекса РФ. Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются, в том числе и иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Как установлено пп. 2 п. 5 ст. 101, пп. 2 п. 7 ст. 101.4 Налогового кодекса РФ, в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения. Следовательно, при отсутствии состава лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности (Определение Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 518-О-П).

Принимая во внимание то, что в акте выездной налоговой проверки и в оспариваемом решении налогового органа отсутствует детальное описание факта установления умысла налогоплательщика в неуплате или неполной уплате налога на добавленную стоимость; правовая квалификация допущенного КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 НК РФ, никак не зафиксирована; не отражено каким образом, и какие должностные лица организации допустили умышленное совершение вмененного правонарушения, выразившегося в неуплате НДС; вопрос о форме вины налогоплательщика не исследовался; ссылка на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства отсутствует, суд полагает, что наложение штрафов за неуплату НДС по приведенной норме произведено бездоказательно, а потому и необоснованно.

Исходя из этого утверждать о том, что заявитель знал, желал, а потому сознательно допускал наступление неблагоприятных последствий от соответствующих сделок, в данном случае неуместно.

Исследование судом вопроса о форме вины налогоплательщика по собственной инициативе является недопустимым, поскольку тем самым суд подменяет собой налоговый орган и берет на себя его функции по установлению состава налогового правонарушения, тогда как подобные функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, не может выполнять суд (Постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.05 N 9-П).

Поскольку в данном случае признаков налогового правонарушения, предусмотренных пунктом 3 статьи 122 НК РФ, налоговым органом не приведено, а в процессе правоприменительной практики недопустимо расширять сферу действия норм о налоговой ответственности, в том числе по мотиву логичности и целесообразности такого расширения, у суда отсутствует возможность переквалификации вмененного правонарушения с п. 3 ст. 122 НК РФ на п. 1 ст. 122 НК РФ.

Аналогичный правовой подход зафиксирован при рассмотрении дела N А78-649/2016.

В этой связи, требование заявителя в части штрафа за неуплату НДС по п. 3 ст. 122 НК РФ на сумму 5731669 руб. также подлежит удовлетворению, а оспариваемое решение инспекции в данной части – признанию судом недействительным, в том числе исходя из ранее приведенных им выводов о необоснованном предъявлении такого штрафа в части ООО ТК «Ага-Иркут» в размере 3468713 руб., ООО «ТД Аверс» в размере 969089 руб., ООО «СтройМонтаж» в размере 31144 руб., ООО «Рисад» в размере 42906 руб.

При проверке обоснованности предъявления спорных пени за несвоевременное перечисление НДС, суд полагает, что они (кроме установленных судом как необоснованно предъявленных на сумму 3803268,13 руб., из которых: по ООО «Торговый дом Форвард» - 375161,94 руб., по ООО ТК «Ага-Иркут» - 2491803,27 руб., по ООО «ТД Аверс» - 883107,94 руб., по ООО «СтройМонтаж» - 22373,09 руб., по ООО «Рисад» - 30821,89 руб.) начислены в соответствии с положениями статьи 75 НК РФ, а потому изменению не подлежат, и составляют 1864132,18 руб. (5667400,31 руб. всего оспоренных заявителем пени минус 3803268,13 руб., признанных судом неправильными).

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

На основании всего изложенного, суд заключает, что заявленные КГУП «Автомобильные дороги» требования подлежат частичному удовлетворению, а решение инспекции в редакции решения краевого налогового управления относительно доначисления налога на добавленную стоимость за 2012-2013 годы в общей сумме 13235843,44 руб., в т.ч.: за 2 квартал 2012 г. в сумме 1305610,44 руб., за 3 квартал 2012 г. в сумме 650603 руб., за 1 квартал 2013 г. в сумме 1008873 руб., за 2 квартал 2013 г. в сумме 4526769 руб., за 3 квартал 2013 г. в сумме 1734863 руб., за 4 квартал 2013 г. в сумме 4009125 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 3803268,13 руб., привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 5731669 руб.; пункта 3.2 резолютивной части решения инспекции в части предложения уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2008, 2009, 2010, 2011 годы, с внесением необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, учитывая, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб.; решение УФНС России по Забайкальскому краю в части предложения внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб. - признанию недействительными, как несоответствующими Налоговому кодексу РФ.

В удовлетворении остальной части заявленных требований предприятию надлежит отказать.

В соответствии с пунктом 82 постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление № 57) в силу пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя, в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативного правового акта указывает, в том числе, на обязанность соответствующего органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Учитывая эти положения, суд, установив, что во исполнение оспариваемого решения налогового органа с налогоплательщика взысканы суммы налога, пеней, штрафа, в резолютивной части судебного акта указывает не только на признание данного решения незаконным, но и на обязанность налогового органа вернуть из бюджета соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов.

Такой судебный акт в части обязания налогового органа вернуть из бюджета соответствующие суммы подлежит исполнению в том же порядке, что и судебный акт по имущественному требованию, предусматривающий взыскание названных сумм из бюджета.

Из доказательств, имеющихся в деле, не следует фактов принудительного взыскания либо добровольной уплаты сумм рассматриваемых спорных доначислений.

В силу частей 4, 5 статьи 96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу, а в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

С учетом изложенного, принятые судом на основании определения от 05 сентября 2016 года обеспечительные меры по рассматриваемому делу подлежат отмене в соответствующей части требований, в удовлетворении которых заявителю отказано, с момента вступления в силу настоящего решения по правилам части 5 статьи 96 АПК РФ. В остальной части, приходящейся на удовлетворенный судом объем заявленных требований, обеспечительные меры сохраняют своё действие до момента фактического исполнения судебного акта в силу части 4 статьи 96 АПК РФ.

Расходы по госпошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ, с учетом пункта 23 Постановления Пленума ВАС РФ № 46 от 11.07.2014 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», в соответствии с которым при частичном удовлетворении требования неимущественного характера расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

В силу положений пункта 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе: 1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения; 2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение; 3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Статьи 32, 33 Налогового кодекса Российской Федерации обязывают налоговые органы и их должностных лиц соблюдать законодательство о налогах и сборах; осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах; действовать в строгом соответствии с настоящим Кодексом и иными федеральными законами; реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов.

Как следует из материалов дела, предприятие обратилось с апелляционной жалобой на оспариваемое решение Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите в Управление ФНС России по Забайкальскому краю (т. 3). Оспариваемым решением УФНС апелляционная жалоба заявителя в части объема рассматриваемых в судебном порядке требований оставлена без удовлетворения, с дополнительным предложением краевым налоговым управлением внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб.

Таким образом, на основании решения Управления ФНС России по Забайкальскому краю не только вступило в законную силу в оставленной без изменений части решение инспекции, принятое с нарушением положений Налогового кодекса Российской Федерации, но и само решение краевого налогового управления, дополнительно затронувшее права и интересы налогоплательщика в ранее приведенной судом части.

В соответствии с абзацем 3 пункта 75 Постановления № 57 при оспаривании решений нижестоящего и вышестоящего налоговых органов государственная пошлина уплачивается заявителем в размере, подлежащем уплате при оспаривании одного ненормативного правового акта.

Учитывая результаты рассмотрения дела судом и то, что государственная пошлина уплачена заявителем за признание недействительными ненормативных правовых актов инспекции и управления в общей сумме 6000 руб., то есть по 3000 руб. за каждый приведенный акт (т. 1, л.д. 9, 10), то она подлежит отнесению на заинтересованных лиц пропорционально размеру удовлетворенных требований заявителя только исходя из её размера 3000 руб., а излишне уплаченная при этом заявителем государственная пошлина в сумме 3000 рублей подлежит ему возврату в силу пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, исходя из содержания пункта 29 постановления Пленума ВАС РФ № 46 от 11.07.2014 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (часть 3 статьи 199 АПК РФ), ходатайств о приостановлении исполнения оспариваемого решения административного органа о привлечении к административной ответственности (часть 3 статьи 208 АПК РФ), ходатайств о приостановлении исполнения обжалуемого судебного акта (статьи 265.1, 283, 298 АПК РФ), заявлений о приостановлении исполнительного производства (статья 39 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»).

В связи с изложенным, излишне уплаченная заявителем государственная пошлина в сумме 3000 рублей за обеспечение иска по платежному поручению № 2641 от 01.09.2016 (т. 5, л.д. 7) также подлежит ему возврату на основании пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса РФ.

Руководствуясь ч.ч. 4, 5 ст. 96, ст.ст. 110, 112, 167-170, 197, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса РФ, суд

РЕШИЛ:

Заявленные КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» требования удовлетворить частично.

Признать недействительными, как несоответствующими Налоговому кодексу РФ:

- решение Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите от 18 апреля 2016 г. № 14-08/25 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции решения УФНС России по Забайкальскому краю от 01.08.2016 № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 в части: доначисления налога на добавленную стоимость за 2012-2013 гг. в общей сумме 13235843,44 руб., в т.ч.: за 2 квартал 2012 г. в сумме 1305610,44 руб., за 3 квартал 2012 г. в сумме 650603 руб., за 1 квартал 2013 г. в сумме 1008873 руб., за 2 квартал 2013 г. в сумме 4526769 руб., за 3 квартал 2013 г. в сумме 1734863 руб., за 4 квартал 2013 г. в сумме 4009125 руб.; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 3803268,13 руб.; привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 5731669 руб.; пункта 3.2 резолютивной части, содержащего предложение уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2008, 2009, 2010, 2011 годы, с внесением необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, учитывая, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб.;

- решение УФНС России по Забайкальскому краю № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 от 01.08.2016 в части предложения внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите в пользу КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» расходы по государственной пошлине в размере 1500 руб., уплаченной по платежному поручению № 2647 от 02.09.2016.

Взыскать с УФНС России по Забайкальскому краю в пользу КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» расходы по государственной пошлине в размере 1500 руб., уплаченной по платежному поручению № 2647 от 02.09.2016.

Возвратить КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» из федерального бюджета РФ государственную пошлину в размере 6000 руб., излишне уплаченную по платежным поручениям №№ 2640 и 2641 от 01.09.2016, выдав справку.

Отменить обеспечительные меры, принятые Арбитражным судом Забайкальского края по данному делу на основании определения от 05 сентября 2016 года, в отказанной судом в удовлетворении заявленной части требований, с момента вступления в законную силу настоящего решения.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня принятия в Четвертый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Забайкальского края.

Судья Д.Е. Минашкин