Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд в составе судьи Цыцыкова Б.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Шелепетко А.В., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Забайкалье" к Межрайонной инспекции ФНС России №8 по Забайкальскому краю, о признании недействительным решения №2.7-41/637 от 30.07.2014г., о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Есаджанянца Е.В., представителя по доверенности от 27.10.2014г.,

от налогового органа: Ефремовой О.И., представителя по доверенности №2.2-11/07787 от 05.11.2014г.,

Заявитель – Общество с ограниченной ответственностью "Забайкалье" ОГРН 1027501100912 ИНН 7531002136 (далее – заявитель, налогоплательщик, общество) обратился в арбитражный суд с уточненным в порядке ст.49 Арбитражного процессуального кодекса РФ (далее - АПК РФ) заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России №8 по Забайкальскому краю ОГРН 1047523000470 ИНН 7538000018 (далее – налоговый орган, инспекция), о признании недействительным решения №2.7-41/637 от 30.07.2014г., с учетом изменений внесенных решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю №2.14-20/307-ЮЛ/11073 от 08.10.2014г.

В судебном заседании представитель заявителя требования полностью поддержал по основаниям, изложенным в заявлении и дополнительных пояснениях. Считает, что оспариваемое решение принято налоговым органом с нарушением норм налогового законодательства, и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Также просил снизить сумму штрафных санкций.

Представитель налогового органа возражал против заявленных требований по основаниям, изложенным в оспариваемом решении и отзывах на заявленные требования. В части возможности снижения суммы штрафа возражал.

Дело рассматривается в порядке ст.200 АПК РФ.

Рассмотрев материалы дела, исследовав дополнительно представленные в ходе судебного разбирательства доказательства, выслушав доводы представителей сторон, суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Забайкалье" зарегистрировано в качестве юридического лица, о чем в Едином Государственном реестре юридических лиц присвоен основной государственный регистрационный номер ОГРН 1027501100912 ИНН 7531002136. На налоговом учете состоит в Межрайонной инспекции ФНС России №8 по Забайкальскому краю.

Налоговым органом в отношении заявителя была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой налоговым органом было вынесено оспариваемое решение №2.7-41/637 от 30.07.2014г., о привлечении к налоговой ответственности.

Не согласившись с указанным решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Забайкальскому краю.

Решением по апелляционной жалобе Управления ФНС России по Забайкальскому краю от 08.10.2014г., №2.14-20/307-ЮЛ/11073 решение было отменено в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового Кодекса РФ (далее - НК РФ), за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2012г., в виде штрафа в размере 4 239,80 рублей.

При рассмотрении материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

Суд считает заявленные требования подлежащими удовлетворению частично в связи со следующим.

Согласно ч.1 ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание, своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо. В силу п.1 ст.71 названного кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся доказательств.

В соответствии с подпунктом 10 п.1 ст.21 НК РФ налогоплательщик имеет право требовать от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков. Налоговые органы осуществляют права, предусмотренные НК РФ, и несут обязанности, предусмотренные Кодексом и иными федеральными законами (пункт 2 ст.31 и п.2 ст.32 Кодекса). Должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать права и обязанности в пределах своей компетенции (статья 33 Кодекса).

Также согласно ст.3 Закона Российской Федерации от 21.03.1991г., №943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговые органы в своей деятельности руководствуются Кодексом и другими федеральными законами, названным Законом и иными законодательными актами Российской Федерации, нормативными правовыми актами Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, а также нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.

В соответствии с Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации N3-П от 24.02.2004г., судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Конституционный Суд РФ в Постановлении N9-П от 27.05.2003г., обозначил границы ответственности за деяния, влекущие сокращение налоговых платежей, сформулировав правовую позицию, согласно которой недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно оптимального вида платежа. Такие действия налогоплательщика признаются направленными на реализацию принадлежащих ему конституционных прав - при отсутствии доказательств их незаконности либо нереальности.

Согласно разъяснением, данным в Постановлении Пленума ВАС РФ №53 от 12.10.2006г., "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

В ходе рассмотрения дела позиция налогового органа частично была судом поддержана в связи со следующим.

Общество не согласно с решением налогового органа о привлечении к ответственности по ст.123 НК РФ за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц, а также начислением пени за несвоевременное перечисление НДФЛ. Считает, что обязанность по перечислению НДФЛ наступает не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, в соответствии с п.6 ст.226 НК РФ.

В соответствии п.6 ст.226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода - для доходов, выплачиваемых в денежной форме.

Согласно п.2 ст.223 Кодекса, при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей, установленных трудовым договором.

Правовая норма, содержащаяся в п.2 ст.223 Налогового кодекса РФ, регулирует специальный порядок определения даты фактического получения дохода в виде оплаты труда как последнего дня месяца, за который работнику был начислен доход.

Такое правовое регулирование объясняется тем, что в соответствии с ч.6 ст.136 Трудового кодекса РФ заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца.

Таким образом, по общему правилу при выплате дохода в денежной форме налоговый агент обязан перечислить налог не позднее дня получения денежных средств на выплату этого дохода в банке, кроме случаев выплаты дохода в виде оплаты труда. При выплате дохода в виде оплаты труда в силу абзаца 2 п.6 ст.226 и п.2 ст.223 Кодекса такая обязанность возникает у налогового агента в последний день месяца, за который произведено начисление этого дохода.

Из системного толкования указанных правовых норм следует, что правило, предусмотренное ст.223 НК РФ, подлежит применению только в случае выплаты налоговым агентом дохода не путем перечисления дохода на счетах налогоплательщиков или получения денежных средств в банке.

В данном случае обществом производилась ежемесячно выплата заработной платы из кассы предприятия за счет выручки. Это подтверждается расчетными ведомостями по начислению заработной платы, расходными ордерами на выплату заработной платы, платежными ведомостями на выплату заработной платы.

За несвоевременное перечисление сумм налога, в том числе налоговыми агентами, в соответствии со ст.75 Кодекса начисляется пеня за каждый день просрочки исполнения указанной обязанности, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня перечисления налога.

Поскольку при начислении штрафа и пени налоговый орган определял сроки перечисления налога с учетом положений абзаца 2 п.6 ст.226 и п.2 ст.223 Кодекса, т.е. -1-е число месяца, следующего за месяцем начисления дохода за выполненные трудовые обязанности, вывод инспекции о не перечислении НДФЛ в установленный срок соответствует действующему законодательству.

В силу ст.24 НК РФ налоговый агент обязан перечислить в соответствующий бюджет сумму налога, удержанную в установленном порядке из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику. За неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика, с налогового агента взыскивается штраф по ст.123 НК РФ.

В п.21 раздела "Ответственность за нарушения законодательства о налогах и
сборах" Постановления Пленума ВАС РФ N 57 суд разъяснил, что правонарушение в виде
неправомерного неудержания и (или) неперечисления (неполного удержания и (или)
перечисления) сумм налога (ст.123 НК РФ) может быть вменено налоговому агенту
только в том случае, когда он имел возможность удержать и перечислить
соответствующую сумму налога, имея в виду, что удержание осуществляется из
выплачиваемых налогоплательщику денежных средств, т.е налоговый агент
освобождается от ответственности по ст.123 НК РФ только в том случае, когда у него
отсутствовала возможность удержать у налогоплательщика сумму налога. Такая ситуация
имеет место, в частности, при выплате налоговым агентом налогоплательщику дохода в
натуральной форме и при условии, что других денежных выплат ему не производилось.
Указанный вывод в том числе вытекает из п.10 Постановления Пленума Верховного Суда РФ №41, Пленума ВАС РФ №9 от 11.06.1999г., из которого следует, что если доход, который подлежит налогообложению у налогового агента, получен налогоплательщиком в натуральной форме и денежных выплат в данном налоговом периоде налогоплательщику не производилось, то налоговый агент не обязан удерживать налог с налогоплательщика. Он должен сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика.

При этом, как отметил ВАС РФ в Определении от 17.02.2012г., №ВАС-1004/12 по делу №А67-6105/2010, отсутствие реальной возможности удержания налога с налогоплательщика должен доказывать налоговый агент, а не налоговый орган.

Поскольку налоговая база у общества сформирована в денежном выражении , то общество не освобождается от возложенных на него ст.24 НК обязанностей, а следовательно подлежит привлечению к налоговой ответственности по ст.123 НК при не перечислении в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ.

Общество, не соглашаясь с начислением пени по НДФЛ, ссылается в т.ч. на п.2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013г., № 57.

Однако обществом не учтено, что возможно
принудительное исполнение обязанностей налогового агента. Осуществляют это путем взыскания неперечисленных сумм налога и пеней, если налоговым агентом налог был удержан у налогоплательщика, но не перечислен в бюджет (п. 2 Постановления).

С налогового агента, не удержавшего налог из денежных средств налогоплательщика, могут быть взысканы пени. Рассчитывают их за период с момента, когда налог должен был быть удержан и перечислен, до наступления срока, в который обязанность по уплате налога должна быть исполнена налогоплательщиком самостоятельно (п. 2 Постановления).

Таким образом, данный пункт содержит разъяснения относительно порядка принудительное исполнение обязанностей налогового агента в соответствии со ст. 46 НК РФ в случаях, когда: налоговым агентом налог был удержан у налогоплательщика, но не перечислен в бюджет; налоговым агентом налог не удержан у налогоплательщика.

В данном случае, как было указано ранее в ходе выездной налоговой проверки установлено несвоевременное перечисление удержанного налога за нарушение срока перечисления налога начислены пени за каждый день просрочки исполнения указанной обязанности, начиная с 1 -го числа месяца, следующего за месяцем начисления дохода за выполненные трудовые обязанности до даты перечисления согласно платежных документов ( с учетом положений абзаца 2 п.6 ст.226 и п.2 ст.223 НК). Таким образом, пени рассчитаны с момента, когда возникла обязанность по перечислению налога до даты фактического исполнения (перечисления) такой обязанности. Данный подход соответствует налоговому законодательству и не противоречит п.2 Постановления №57 в ходе дальнейших действий инспекции при реализации своих полномочий по принудительному взысканию задолженности после вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 2.7-41/637 от 30.07.2014г.

В отношении довода общества об освобождении от налоговой ответственности и
уплаты пени, на том основании, что общество при перечислении НДФЛ
руководствовалось разъяснениями Министерства финансов и ФНС России,
суд отмечает следующее.

Ни одно из приведенные обществом в качестве примера писем Министерства финансов и ФНС России не содержат разъяснений, касаемых спорной ситуации. Суть всех разъяснений сводится к разъяснениям относительно порядка удержания и перечисления НДФЛ при окончательном расчете дохода (например: «перечислять НДФЛ с авансов не нужно..», «перечисление НДФЛ производится один раз в месяц при окончательном расчете дохода..», «налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из дохода ..», и т.д.

Кроме того, для освобождения от начисления штрафа и пеней разъяснения финансовых или налоговых органов должны быть адресованы: непосредственно налогоплательщику, у которого образовалась недоимка (Письмо Минфина России от 24.02.2010 N 03-04-05/10-67); неопределенному кругу лиц.

По мнению Президиума ВАС РФ (Постановление от 30.11.2010 N ВАС-4350/10), к разъяснениям, данным неопределенному кругу лиц, приравниваются письма, направленные в качестве ответа на конкретные запросы налогоплательщиков и опубликованные в различных справочных правовых системах и средствах массовой информации.

Учитывая, что приведенные обществом в качестве примера письма не являются ответом на запрос самого общества и не содержат разъяснений по оспариваемой ситуации, привлечение общества к налоговой ответственности и начисление пеней является правомерным.

Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах.

По доводу налогоплательщика о неправомерном привлечении к налоговой ответственности по НДС по п.1 ст.122 НК РФ суд обращает внимание на следующее.

В соответствии с п.1 ст.81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта не отражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей.

Согласно подпункту 1 п.4 ст.81 НК РФ, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях, в том числе представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом не отражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

В пункте 1 ст.122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Таким образом, из совокупности норм п.1 ст.122 и подпункта 1 п.4 ст.81 НК РФ следует, что привлечение к ответственности может иметь место, если проверка уточненной налоговой декларации показывает, что в первоначальной (то есть поданной до срока уплаты налога) налоговой декларации налог был продекларирован в заниженной сумме и соответственно при представлении нескольких уточненных налоговых деклараций вопрос привлечения к ответственности должен решаться при сопоставлении первичной декларации и последней уточненной декларации.

Как следует из материалов дела, согласно решения о привлечении к ответственности (стр.11,12) в табличной форме приведены показатели налоговых деклараций за 3 квартал 2011г., (первичная от 19.10.2012г., 1 уточненная от 28.03.2012г., 2 уточненная от 20.04.2012г.). Согласно данной таблице, сумма налога продекларированная в первичной декларации составляет 11 329 рублей, сумма налога в уточненной декларации №2 - 1 269 077 рублей, т.е. занижена на 1 257 748 рублей.

В решении (стр. 12) указано, что в данной декларации плательщик уточнил сумму полученной оплаты в счет предстоящих поставок и сумму налога, исчисленную с предоплаты. В результате недостоверного отражения этих показателей в первичной налоговой декларации, налогоплательщик самостоятельно исправил данную ошибку с увеличением налоговых обязательств на 1 257 748 рублей.

Выездной проверкой показатели декларации за 3 квартал 2011г. (правильность определения налоговой базы, правомерность применения налоговых вычетов) проверены, сопоставлены с данными первичных документов, нарушений не выявлено. Соответственно, занижения налоговой базы, либо иного неправильного исчисления налога не выявлено.

Сумма налога, подлежащая к доплате по уточненной декларации №2 от 20.04.2012г., в размере 1 257 748 рублей, и соответствующая ей пени до представления уточненной декларации не уплачены. На момент представления уточненной декларации №2 у общества отсутствовала переплата по налогу, числилась недоимка в сумме 222 908,81 рублей, что подтверждается справкой о состоянии расчетов №29165 по состоянию на 20.04.2012г.

Статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

В п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ №57 подчеркивается, что в силу ст.122 НК РФ неправомерные действия (бездействие) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если это привело к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по налогу.

В данном случае налоговое правонарушение заключается: - в неправомерном занижении налоговой базы на сумму полученной оплаты в счет предстоящих поставок и неправомерном завышении налоговых вычетов , исчисленных с предоплаты, что привело к неуплате суммы налога, т.е. к возникновению задолженности (стр.11-13 решения). Данное нарушение исправлено налогоплательщиком самостоятельно (в соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ). - в неуплате недостающей суммы налога и соответствующей ей пени до представления уточненной декларации № 2 от 20.04.2012г. (в соответствии с пп.1 п. 4 ст. 81 НКРФ).

Совокупность указанных обстоятельств позволяет сделать вывод о наличии состава правонарушения, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ.

Таким образом довод налогоплательщика об отсутствии противоправного действия, в частности занижения налоговой базы, несостоятелен.

По мнению налогоплательщика, налоговым органом при вынесении решения о привлечении по результатам выездной налоговой проверки допущено повторное привлечение его к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ.

Данный довод суд считает неправомерным в связи со следующим.

Из смысла ст.101, п.2 ст.108 Кодекса следует, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в отношении налогоплательщика может быть вынесено только одно решение о привлечении его к налоговой ответственности.

При проведении камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2011г., был составлен акт камеральной проверки №251 от 25.02.2013г. Камеральная проверка проведена с нарушением срока, предусмотренного ст.88 НК РФ (7 месяцев). В акте предлагалось привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ в связи с несоблюдением условия освобождения согласно п. п.1 п.4 ст.81 НК РФ, при представлении уточненной декларации №2 от 20.04.2012г. При этом обстоятельства совершенного нарушения приведшего к занижению суммы налога, в акте не отражены.

В результате 15.04.2013г., вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности №251. Данным решение отказано в привлечении налогоплательщика к ответственности в связи утратой права на взыскание налоговой санкции в порядке ст.46 НК РФ.

Согласно п.1 ст.88 НК РФ камеральная проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у инспекции.

В соответствии с п.1 ст.89 НК РФ выездная проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя налогового органа.

При этом выездная проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам (п.3 ст.89 НК РФ), в рамках такой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п.4 ст.89 НК РФ).

Конституционный Суд РФ выразил позицию о том, что нормы Налогового кодекса РФ не запрещают при проведении выездной проверки выявлять нарушения, которые не были обнаружены при проведении камеральной проверки (Определение Конституционного Суда РФ от 25.01.2012г., №172-0-0, Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2010г., №441-0-0).

Согласно позиции Президиума ВАС РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от
14.07.2009г., №3103/09 по делу №А40-12417/08-87-37) выездная проверка не может рассматриваться как повторная по отношению к камеральной проверке, проведенной по тому же периоду и тому же налогу, в силу разных форм налогового контроля, осуществляемых в рамках самостоятельных задач и процедур, предписанных Налоговым кодексом РФ.

В данном случае вывод инспекции о налоговом правонарушении, содержащийся в решении по результатам выездной проверки, основан в т.ч. на дополнительных обстоятельствах, которые не нашли своего отражения в акте камеральной проверки, а именно - указано на занижение налоговой базы на сумму полученной оплаты в счет предстоящих поставок и завышение налоговых вычетов , исчисленных с предоплаты, что привело к неуплате суммы налога, т.е. к возникновению задолженности (стр.11-13 решения).

На основании вышеизложенного следует, что довод налогоплательщика о наложении штрафа повторно за одно и то же нарушение несостоятелен ввиду наличия только одного решения о привлечении к ответственности по результатам выездной проверки.

По доводу налогоплательщика относительно отсутствия неуплаты налога и пени
(уплачены позже зачетом), наличия переплаты в лицевом счете по НДС в период когда
была разнесена уточненная декларация с 19.04.2012г., по 24.04.2012г., наличия переплаты
по налогу на прибыль, которая могла быть зачтена в счет уплаты задолженности.

Суд обращает внимание на следующее.

Подпункт 1 п.4 ст.81 НК РФ содержит условие об освобождении от налоговой ответственности, в случае уплаты недостающей суммы налога и соответствующие ей пени, именно до представления уточненной налоговой декларации. Следовательно, в данном случае дата уплаты налога имеет решающее значение в целях освобождения от ответственности.

Уточненная налоговая декларация №2 представлена на магнитном носителе с приложением бумажного носителя лично - 20.04.2012г., зарегистрирована в базе данных налогового органа -20.04.2012г., разнесена в карточку расчета с бюджетом - 23.04.2014г.

Согласно справок о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам, процентам №29165, №29727, №29173 по состоянию на 20.04.2012г., на 23.04.2012г, на 24.04.2012г., по НДС числится недоимка в размере 222 908,81 рублей. Следовательно, довод налогоплательщика о наличии переплаты по НДС не подтверждается справками о состоянии расчетов по состоянию на 20.04.2012г., на 23.04.2012г., на 24.04.2012г.

На момент подачи уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2011г., общество самостоятельно не уплатило сумму налога, наличие переплаты по иным налогам при неисполнении обязанности по уплате сумм НДС не имеет правового значения.

Для освобождения от налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ при представлении уточненной декларации налогоплательщик должен на день ее представления иметь переплату по налогу, которая перекрывает сумму налога, подлежащую уплате по уточненной декларации, а в случае наличия недоимки на день подачи уточненной декларации - до ее подачи уплатить налог и пени за просрочку его уплаты, как того требует п.4 ст.81 НК РФ.

До представления уточненной декларации общество не обращалось в инспекцию о зачете имевшейся переплаты по налогу на прибыль организаций. Таким образом, налогоплательщик не проявил самостоятельных действий по устранению допущенных нарушений налогового законодательства, как предусмотрено изложенными нормами.

На основании заявления налогоплательщика №16 от 28.04.2012г., (получено 14.05.2012г.) инспекцией вынесено решение о зачете №863 от 18.05.2012г., на сумму 1 151 965,81 рублей, т.е. после представления уточненной декларации №2 от 20.04.2014г.

В силу пункта 5 ст.78 НК РФ самостоятельно проводится налоговым органом только зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных Налоговым Кодексом.

Учитывая, что зачет является одной из форм принудительного взыскания налоговых платежей, на него распространяются общие положения Налогового кодекса Российской Федерации, определяющие сроки реализации права налоговых органов на принудительное взыскание налогов, пеней и штрафов, которые подлежат применению, в том числе при произведении зачета сумм излишне уплаченного (взысканного) налога в счет погашения недоимки и иной задолженности.

Следовательно, при проведении зачета налоговым органом должны соблюдаться порядок и сроки, установленные статьями 46 - 48, 69, 70, 78 НК РФ.

Таким образом, нормами действующего законодательства не предусмотрен иной порядок проведения зачета, в том числе проведение зачета автоматически в хронологическом порядке в соответствии с алгоритмом программы.

На основании изложенного, действия инспекции по зачету сумм излишне уплаченного налога на прибыль в счет погашения задолженности по НДС по заявлению плательщика, соответствуют действующему законодательству.

По доводу общества о превышении налоговым органом своих полномочий и возложении на общество дополнительных налоговых обязательств суд обращает внимание на следующее.

Форма Акта выездной налоговой проверки и Требования к составлению Акта налоговой проверки утверждены приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки".

По содержанию акт состоит из трех частей (п.6 разд.I Требований к составлению акта налоговой проверки):

- вводная часть (общие положения);

- описательная часть (установленные факты);

- итоговая часть .

В итоговой части акта выездной проверки указываются (пп.13 п.3 ст.100 НК РФ, пп.3 п.6 разд.I Требований к составлению акта налоговой проверки) следующие сведения:

1) выводы инспектора, а именно:

- сведения о суммах выявленных недоимок по налогу, о рассчитанном в завышенном размере налоге с разбивкой по налогам и периодам;

- сведения о всех прочих нарушениях налогового законодательства, выявленных при проверке;

2) предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и
компенсации вреда, который понес бюджет, а именно:

- уплата недоимки;

- уплата пеней;

- приведение учета в соответствие с действующим законодательством;

3) квалификация выявленных нарушений в соответствии с конкретными статьями
Налогового кодекса РФ;

4) количество листов приложений;

5) указание на то, что налогоплательщик вправе представить возражения на акт
проверки.

Таким образом итоговая часть акта, исходя из вышеуказанных требований, подразумевает отражение сведений о суммах выявленных недоимок именно выездной проверкой, а не задекларированной (и не уплаченной) самостоятельно налогоплательщиком (в т.ч. и по уточненным налоговым декларациям).

В решении о привлечении к ответственности данная сумма отражена в описательной части решения (стр.13) и использована при расчете суммы штрафа по п.1 ст.122 НК в результативной части решения. При этом дополнительные налоговые обязательства в виде неуплаченной суммы налога в размере 1 257 748 рублей, в контексте с пп.1 п.4 ст.81 НК РФ налогоплательщику не вменяются. Указанный порядок отражения данной суммы согласуется с нормами, отраженными в п.8 ст.101 НК РФ и Приказе ФНС России от 31.05.2007г., №ММ-3-06/338@. "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах".

Следовательно, не отражение в итоговой части акта суммы неуплаченного налога по уточненной декларации в размере 1 257 748 рублей, в контексте с пп.1 п.4 ст.81 НК РФ соответствует действующим нормам законодательства.

Иные доводы заявителя судом также не приняты в связи со следующим.

По доводу налогоплательщика относительно недопустимости в качестве
доказательства карточки счета 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Выездная проверка в отношении общества проведена за период 2011-2012гг., на основании решения о проведении выездной проверки №2.7-41/305 от 31.03.2014г.

Пунктом 5 ст.93 НК РФ установлено, что в ходе проведения налоговой проверки, иных мероприятий налогового контроля налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении выездных налоговых проверок данного проверяемого лица.

Таким образом, нормы Налогового кодекса Российской Федерации обязывают налоговые органы использовать документы, имеющиеся в распоряжении налогового органа.

Поскольку в распоряжении налогового органа имелись документы, полученные в рамках предыдущей выездной проверки за 2008-2010гг. (решение о проведении №2.11-73/33 от 17.06.2011г.) - акт сверки взаимных расчетов с ОАО «Петровск-Забайкальский мясокомбинат», свидетельствующий об образовании кредиторской задолженности, налоговым органом исследованы документы ранее истребованные у общества, в отношении которого проводилась налоговая проверка.

Следовательно, при проведении проверки инспекция может использовать как документы, представленные налогоплательщиком, так и те, которые уже имеются в распоряжении инспекции (п. 4 ст. 101 НК РФ).

Согласно п.1 ст.54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Вышеуказанный акт сверки расчетов взаимной задолженности с кредитором, составлен за период с 01.01.2009 - 31.12.2009г., и свидетельствует о признании долга в размере 83 366,05 рублей, так как в нем указано основание возникновения задолженности и ее размер, акт подписан обеими сторонами и скреплен их печатями.

Оспариваемая кредиторская задолженность отражена в регистре бухгалтерского общества, представленного в ходе проведения выездной налоговой проверки, согласно которому исходящее кредитовое сальдо по счету 60 на 31.12.2009г., составляет 83 366,05 рублей, и подтверждает истечение срока давности взыскания кредиторской задолженности на 31.12.2012г., что в силу п.18 ст.250 НК РФ является основанием для ее включения в налогооблагаемую прибыль.

Поскольку регистры бухгалтерского учета содержат информацию, отраженную в первичных учетных документах, карточка счета 60 свидетельствуют об образовании задолженности в определенный период в соответствующем размере по взаимоотношениям с контрагентами.

Так, например, в Постановлении ФАС СЗО от 28.02.2013г., №А13-3557/2012 сказано: в целях установления правильности исчисления налоговой базы и, следовательно, точности расчета налога на прибыль налоговый орган вправе требовать от организации представления регистров бухгалтерского учета.

На основании вышеизложенного, вывод налогового органа о наличии просроченной кредиторской задолженности и необходимости ее включения в состав внереализационных доходов за 2012г., соответствует действующему законодательству.

По доводу налогоплательщика относительно неправильного определения налогового периода за который должен быть доначислен налог на прибыль - 2011год вместо 2012 года, суд обращает внимание на следующее.

Общество полагает, что основанием для включения кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов именно в 2011г., является исключение ООО «Петровск-Забайкальский мясокомбинат» из ЕГРЮЛ 28.03.2011г.

Данный вывод общества является неправомерным и не основанным на нормах налогового законодательства по следующим основаниям.

Согласно п.18 ст.250 НК РФ доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности, по общему правилу учитываются в составе внереализационных доходов. При этом дата признания внереализационных доходов в целях налогообложения прибыли установлена в п.4 ст.271 НК РФ.

Доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.

Данная правовая позиция согласуется с мнением высших арбитров. Так, в Постановлении от 08.06.2010г., №17462/09 Президиум ВАС РФ пришел к выводу о том, что просроченная кредиторская задолженность должна учитываться в доходах налогового периода, в котором истек срок исковой давности. Обязанность отразить эту сумму в доходах не зависит от проведения инвентаризации задолженности и издания приказа (распоряжения) о ее списании в соответствии с п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998г., №34н).

В соответствии со ст.196 Гражданского кодекса Российской Федерации исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. При этом общий срок исковой давности равен трем годам.

Таким образом, доход в виде кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности включается в состав внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает данный срок - в данном случае 2012г.

Такой критерий включения кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов, как «дата исключение из ЕГРЮЛ» не предусмотрен ни Налоговым кодексом , ни иными нормативно-правовыми актами.

По доводу налогоплательщика относительно отражения в Решении №2.7-41/637 дсп от 27.06.2014г., (стр.4) факта отсутствия нарушений при исчислении внереализационных доходов за 2011г., и отражения на стр.5 Решения факта нарушения в части внереализационных доходов за 2011г., при описании внереализационных доходов за 2012г., суд поддерживает позицию налогового органа в связи со следующим.

Данный факт действительно имеет место быть и носит характер технической ошибки при описании внереализационных доходов за 2012г.

В соответствии с п.44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013г., №57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", по смыслу статей 101 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок

В НК РФ отсутствуют нормы, запрещающие налоговым органам вносить в принимаемые ими решения изменения, направленные на исправление ошибок организационно-технического характера (описки, опечатки, арифметические ошибки).

Таким образом, налоговый орган, вынесший решение, вправе самостоятельно вносить изменения и исправление опечаток только в том случае, если данные исправления и изменения не приведут к изменению существа налогового правонарушения, не повлияют на содержание и выводы налогового органа.

Данная ошибка не повлияла негативным образом на права и обязанности организации как налогоплательщика, не повлекла каких-либо негативных последствий для налогоплательщика, не изменила выводов налогового органа относительно занижения налога на прибыль именно за 2012г. (что отражено в результативной части как акта так и решения). Для устранения данной ошибки налоговым органом самостоятельно вынесено решение № 2.7-41/1 от 31.12.2014г. «Об исправлении ошибки организационно-технического характера(опечатки)».

В части снижения сумм штрафных санкций суд считает подлежащим удовлетворению в связи со следующим.

В соответствии с п.1 ст.112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пункт 3 ст.114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании Кодекса за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств.

Согласно п.4 ст.112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьёй 114 настоящего Кодекса, т.е исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, налоговое законодательство не содержит, и мера ответственности за конкретное правонарушение подлежит определению на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств в соответствии со ст.71 АПК РФ.

Также по общему правилу лицо, совершившее налоговое правонарушение, подлежит привлечению к ответственности и ему назначается наказание. Учитывая принцип индивидуализации наказания, мера налоговой ответственности должна быть соразмерна совершенному противоправному деянию, поэтому при назначении наказания суд обязан учитывать характер правонарушения, степень вины нарушителя, а также отягчающие и смягчающие обстоятельства, то есть при рассмотрении вопроса о назначении виновному лицу наказания следует учитывать, в том числе и нормы закона, которые регламентируют возможность уменьшить налоговую ответственность, установить наличие или отсутствие смягчающих обстоятельств.

Непринятие во внимание соотношения характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств приведет к нарушению принципов справедливости наказания и его соразмерности и может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы.

Кроме того, суд обращает внимание на разъяснение Конституционного суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999г., №11-П, где указано, что санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Санкции не должны превращаться в инструмент чрезмерного ограничения свободы предпринимательства.

Таким образом, суд при рассмотрении дела вправе учесть как смягчающее любое обстоятельство и с учетом принципа разумности и справедливости снизить размер назначенного наказания.

На основании ст.112 НК РФ судом учтены в качестве смягчающих налоговую ответственность следующие обстоятельства: впервые привлечение к налоговой ответственности; осуществление реальной экономической деятельности в совокупности с отсутствием какого-либо умысла направленного на уклонение от уплаты налогов.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 12.05.1998г., №14-П указал, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

На основании изложенного, суд считает возможным снизить сумму штрафных санкций в трехкратном размере.

В соответствии с п.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или нормативно-правовому акту, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно ст.201 АПК РФ, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, указывает на обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В соответствии с п.8 ст.101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности. Основываясь на данных положениях процессуального и налогового законодательства, суд считает, что налоговым органом обоснованно частично вынесено оспариваемое решение и соответственно, заявленные требования о признании недействительным решения №2.7-41/637 от 30.07.2014г., с учетом изменений внеснных решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю №2.14-20/307-ЮЛ/11073 от 08.10.2014г., о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит удовлетворению лишь в части снижения суммы штрафных санкций.

В соответствии с ч.5 ст.96 АПК РФ в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Заявителем при обращении в суд была уплачена государственная пошлина в размере 2 000 рублей, по платежному поручению №368 от 27.10.2014г.

Поскольку заявленные требования заявителя судом частично удовлетворены и расходы по уплате государственной пошлины подлежат распределению в соответствии со ст.110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования удовлетворить частично и признать недействительным решение №2.7-41/637 от 30.07.2014г., вынесенное Межрайонной инспекцией ФНС России №8 по Забайкальскому краю ОГРН 1047523000470, в редакции решения Управления ФНС России по Забайкальскому краю №2.14-20/307-ЮЛ/11073 от 08.10.2014г., в отношении ООО "Забайкалье" ОГРН 1027501100912 в части:

- привлечения к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ в сумме 107 622,54 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 167 700 рублей.

В остальной части заявленных требований отказать.

Налоговому органу устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в удовлетворенной судом части.

Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС России №8 по Забайкальскому краю находящейся по адресу: Забайкальский край г.Хилок ул.Калинина,9 в пользу ООО "Забайкалье" зарегистрированного по адресу: Забайкальский край г.Петровск-Забайкальский ул.Лазо,1 сумму уплаченной государственной пошлины в размере 2 000 рублей.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Четвёртый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня принятия.

Судья Б.В. Цыцыков