Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Приаргунская строительная компания" (ОГРН 1077530000404, ИНН 7530011642)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047542001517, ИНН 7530010409)

о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России №4 по Забайкальскому краю №2.9-27/6 от 30.04.2015 в части пункта 4 – уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций в сумме 39987874,53 руб., в том числе: за 2012 год в сумме 14721359,86 рублей, за 2013 год в сумме 25266514,67 рублей; об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО «Приаргунская строительная компания»,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – Щепиной Ю. С., представителя по доверенности от 23.11.2015г., Елизовой И. В., представителя по доверенности от 23.11.2015г.,

от налоговой инспекции – Вайвод О. А., представителя по доверенности от 25.12.2015г.,

установил, что Общество с ограниченной ответственностью "Приаргунская строительная компания" обратилось в арбитражный суд с требованием, которым просит признать незаконным решение Межрайонной ИФНС России №4 по Забайкальскому краю №2.9-27/6 от 30.04.2015 в части пункта 4 – уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций в сумме 39987874,53 руб., в том числе: за 2012 год в сумме 14721359,86 рублей, за 2013 год в сумме 25266514,67 рублей; об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО «Приаргунская строительная компания».

В судебном заседании представители заявителя подержали заявленные требования по доводам, изложенным в заявлении и дополнении к нему.

Представитель налогового органа в судебном заседании требования заявителя считал не подлежащими удовлетворению по доводам, изложенным в отзыве, сославшись на материалы выездной налоговой проверки.

Рассмотрев материалы дела и дополнительно представленные документы, заслушав лиц, участвующих в деле, суд установил следующие обстоятельства по данному спору.

В отношении Общества с ограниченной ответственностью "Приаргунская строительная компания" на основании решения начальника инспекции от 27.05.2014г. № 2.9-23/3 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога за период с 01.01.2011г. по 31.12.2013г., налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011г. по 30.04.2014г.

По результатам данной проверки составлен акт № 2.9-25/5 от 18.03.2015г. и принято решение № 2.9-27/6 от 30.04.2015г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса РФ в размере 41966,4 руб., ему начислены пени по НДФЛ в размере 1933 руб., а также пунктом 4 предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций в сумме 39987874,53 руб., в том числе: за 2012 год в сумме 14721359,86 рублей, за 2013 год в сумме 25266514,67 рублей.

Общество обжаловало указанное решение в вышестоящий налоговый орган, по результатам рассмотрения которого УФНС России по Забайкальскому краю решением по апелляционной жалобе от 16.07.2015г. № 2.14-20/243-юл/07506 решение инспекции оставлено без изменений.

Не согласившись с выводами инспекции, общество обратилось в суд.

В ходе судебного разбирательства существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов не установлено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Рассмотрев материалы дела, заслушав лиц, участвующих в деле, по существу заявленных требований суд приходит к следующим выводам.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган пришел к выводу о неправомерном включении ООО «ПСК» в состав расходов по налогу на прибыль организаций затрат по следующим объектам: 1) «Детский сад в г. Краснокаменск» в 2013 г. в сумме 10 007 592,44 руб.; 2) «Комплексная реконструкция участка «Крымская - Забайкальск» Развитие станции Забайкальск Забайкальской ЖД. Реконструкция сортировочной системы колеи 1435 мм. Пост ЭЦ сблокированный с гаражом» на сумму 16 364 980.66 руб., в т.ч. за 2012 г. в сумме 9 905 995,75 руб., за 2013 г. в сумме 6 458 984,91 руб.; 3) «Развитие станции Забайкальск Забайкальской железной дороги. Реконструкция
сортировочной колеи 1435 мм (Ангарский склад)» в сумме 10 896 350,43 руб., в т.ч. за
2012 г. в сумме 4 815 364.11руб., за 2013 г. в сумме 6 080 986,32 руб.

В обоснование неправомерности включения в состав расходов по налогу на прибыль организаций понесенных ООО «ПСК» затрат по вышеперечисленный объектам налоговый орган, ссылаясь на положения ст.ст. 318, 319 НК РФ, указал, что прямыерасходы могут быть учтены налогоплательщиком в составе расходов только тогда, когда стоимость выполненных работ будет принята Заказчиком (дата подписания актов выполненных работ), выставлены счета-фактуры и отражены в составе доходов, в целях исчисления налога на прибыль.

Инспекция также указывает, что ООО «ПСК» не соблюден закрепленный в ст. 249 и 271 НК РФ принцип соответствия доходов и расходов для целей исчисления налога на прибыль, основываясь на следующем.

Договором субподряда №100/6-12/438 п.6.3 установлено, что обязательства субподрядчика №2 (ООО «ПСК») по выполнению работ считаются выполненными с момента подписания акта приемки всего объема работ (ст. 753 ГК). Результатом выполненных работ является выполненный субподрядчиком 2 комплекс работ по строительству объекта. Аналогичные пункты предусмотрены договором субподряда №100/6-12/439 от 01.05.2012г.

Обществом учтена в расходах сумма 26 038 871.90 руб. по исполнению договора подряда № 150/6-13/808 от 27.12.2013г. (объект детский сад г. Краснокаменск). При этом сумма предъявленная заказчику в актах по форме №КС- 2 составляет (т.е. реализованы работы) 16 031 279.46 руб. В расшифровке доходов и расходов по прибыли организаций данная сумма отражена в качестве дохода. Из чего следует что принято работ на 16 031 279.46 руб. остальная сумма отражена на бух.счете 20 «основное производство» не правомерно, поскольку расходы не подтверждены на 10007592,44 руб. как непринятые субподрядчиком № 1.

Обществом учтена в расходах сумма 33 002 324.32 руб. по исполнению договора подряда № 100/6-12/438 от 01.05.2012г. (объект Комплексная реконструкция участка Карымская- Забайкальск). При этом сумма предъявленная заказчику в актах по форме №КС- 2 составляет (т.е. реализованы работы) 16 637 253.66 руб. (за два года) В расшифровке доходов и расходов по прибыли организаций данная сумма отражена в качестве дохода. Из чего следует что принято работ на 16 637 253.66 руб. остальная сумма отражена на бух.счете 20 «основное производство» не правомерно поскольку расходы не подтверждены на 16 364 980.66 руб. как не принятые субподрядчиком №1.

Обществом учтена в расходах сумма 23270234.85 руб. по исполнению договора подряда № 100/6-12/439 от 01.05.2012г. (объект Реконструкция сортировочной колеи 1435 мм (Ангарный склад)). При этом сумма предъявленная заказчику в актах по форме №КС-2 составляет (т.е. реализованы работы) 12373884.42 руб. (за два года) В расшифровке доходов и расходов по прибыли организаций данная сумма отражена в качестве дохода. Из чего следует что принято работ на 12373884.42 руб. остальная сумма отражена на бух.счете 20 «основное производство» не правомерно поскольку расходы не подтверждены на 10896350.43 руб. как не принятые субподрядчиком №1.

По мнению налогового органа, оставшаяся доля расходов не может быть признана расходом для целей применения главы 25 НК РФ, поскольку не связана с реализацией работы за отчетный период, признание расходов, приходящихся на незавершенное производство должно сопровождаться также признанием доходов, приходящихся на незавершенное производство.

По результатам рассмотрения дела и с учетом доводов сторон суд приходит к следующему.

Доводы налогового органа о том, что спорные расходы должны быть признаны в составе незавершенного производства в связи с тем, что согласно п. 1 статьи 319 НК РФ в незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчикам работы и услуги, противоречит позиции Министерства Финансов РФ, изложенной в письмах от 24.08.04 № 03-03-01-04/1/7 и от 30.07.04 № 03-03-05/1/88, МНС России от 15.09.04 №02-5-10/54

Согласно правовой позиции Министерства Финансов РФ доход, определяемый расчетным путем приравнивается к работам, сданнымзаказчику.То есть тот объем работ, по которому учтены доходы не должен включаться в состав незавершенного производства.

Данная позиция подтверждена также сложившейся судебной практикой, согласно которой одновременно с признанием в налоговом учете части дохода по долгосрочному договору, не предусматривающему поэтапную сдачу результатов заказчику, организация вправе учесть все прямые и косвенные расходы, осуществленные к тому моменту в связи с его исполнением(постановления ФАС Центрального от 12.12.07 № А36-3264/2006 и Северо-Кавказского от 23.01.07 № Ф08-6659/2006-2753А округов).

Учитывая, что доходы по договорам с длительным циклом производства определялись налогоплательщиком в 2012-2013 годах по состоянию на последнее число каждого налогового периода, при расчете незавершенного производства, следует их рассматривать как выполненные работы.

При таких обстоятельствах указанные объемы работ не должны включаться в состав незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ, при исчислении показателя, предусмотренного абз.4 п.1 ст.319 НК РФ, в связи с чем, ООО «ПСК» обоснованно отразило их на счете 20 «Основное производство».

Нормы, касающиеся распределения прямых расходов на остатки незавершенного производства в отношении вышеприведенных работ, которые признаются выполненными, применению не подлежат.

Доводы налогового органа о нарушении налогоплательщиком принципа соответствия доходов и расходов для целей исчисления налога на прибыль не соответствует действительности и противоречит представленным на налоговую проверку доказательствам.

Согласно специальному порядку, установленному абз.2 п.2 ст.271 НК РФ, по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам). Таким образом, абз.2 п.1 ст.271 НК РФ не предусматривает возможности налогообложения доходов по производствам с длительным технологическим циклом без учета понесенных расходов.

Взаимозависимость порядка формирования доходов и порядка формирования расходов предусмотрена и в п.1 ст.272 НК РФ, в соответствии с абзацем 3 которого, в случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Следовательно, применение особенностей определения налоговой базы по производствам с длительным технологическим циклом предполагает неразрывную временную связь доходов и расходов и исключает отражение доходов в отрыве от обусловленных ими расходов. Исходя из содержания статей 271, 272 и 316 Кодекса, "принцип равномерности признания доходов и расходов" означает, что методика, примененная налогоплательщиком для распределения доходов, должна в равной мере использоваться и при распределении расходов.

В проверяемых периодах налогоплательщиком использовалась одинаковая методика распределения доходов и расходов, что обеспечивало равномерность признания доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Между тем, примененная налоговым органом методика включения в состав расходов сумм по актам КС-2 не соответствует принципу соответствия доходов и расходов, и влечет за собой экономически необоснованное перераспределение расходов между периодами, в результате чего полностью утрачивается связь между размером получаемого дохода и размером признанного расхода, что приводит к увеличению доходной части налогооблагаемой базы без учета понесенных в связи с этим расходов.

Кроме того, примененная инспекцией методика распределения затрат не соответствует порядку, содержащемуся в статьях 318. 319 НК РФ. При методе начисления все расходы налогоплательщика подразделяются на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ). Косвенные расходы признаются в налоговом учете в том отчетном периоде, в котором они возникли исходя из условий сделок (п. 2 ст. 318 НК РФ). Следовательно, косвенные расходы по производствам с длительным технологическим циклом учитываются полностью на конец того отчетного периода, в котором они были осуществлены.

Между тем, в примененной налоговым органом методике учета доходов и расходов накладные расходы, имеющие косвенный характер, признаны в составе расходов не на основании первичных документов, а в сумме, отраженной в актах КС-2. Данное нарушение привело к тому, что часть косвенных расходов не была учтена налоговым органом единовременно, и в нарушение ст. 318 НК РФ отражена им в составе незавершенного производства.

В соответствии со ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки). осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В нарушение указанной нормы, в ходе проверки налоговый орган не проверил и не определил понесенные налогоплательщиком в связи с исполнением длящихся договоров расходы в соответствии с первичными документами налогоплательщика, что привело к неверному определению полученной налогоплательщиком прибыли, подлежащей налогообложению.

Признание расходов на основании форм КС-2 без ссылок на первичные документы налогоплательщика, подтверждающие понесенные расходы, не предоставляют налоговому органу возможности производить перерасчет налоговых обязательств, в соответствии с данными, указанными в формах КС-2.

Кроме того, вывод налогового органа о необходимости отражения в учетной политике Общества на 2013 год методики принятия и распределения доходов и расходов по незавершенному производству не обоснован, а требование о признании в составе незавершенного производства части затрат противоречит нормам действующего законодательства и локальным актам Общества.

Так, всоответствии с разделом 7 главы 2 «Методические аспекты учетной политики для целей бухгалтерского учета» Положения об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета на 2013 год (далее Положение), утвержденной приказом № 109 а п/12 от 31.12.2012г , налогоплательщик в ведении бухгалтерского учета долгосрочных договоров подряда, а также договоров, срок исполнения которых приходится на разные налоговые периоды, руководствовался ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», утвержденным приказом МФ РФ от 24 октября 2008 г. N 116н (далее по тексту - ПБУ2/2008), и применял способ признания доходов и расходов по договорам строительного подряда "по мере готовности".

С целью сближения бухгалтерского и налогового учета в разделе 1.6.«Особенности признания доходов и расходов по строительству объектов с длительным технологическим циклом, условиями договоров по которым не предусмотрена поэтапная сдача работ (ст. ст.249; 271; 272 и 316 НК РФ)» главой 3 «Методические аспекты учетной политики для целей налогового учета» Положения установлен способ определения доходов и расходов по дoгoвopaм строительного подряда с длительным циклом аналогичный бухгалтерскому. Степень завершенности работ определялась «вторым» способом, предусмотренным ПБУ2/2008 (по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору). Данный способ учета выручки и расходов для целей налогового учета полностью соответствует п.2 ст.271 и п. 1 ст.318 Налогового Кодекса.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008) не содержит понятия незавершенного производства. Заложенная в алгоритм расчета методика определяет расчетным путем выручку от всего объема работ, выполненных на отчетную дату,следовательно все расходы, понесенные по договорам с длительным циклом на эту дату, относятся к текущим расходам и подлежат признанию в полном объеме.

Аналогичный подход в целях налогового учета изложен в письме Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15.09.2004 №02-5-10/54 «О порядке учета расходов в случае ведения работ с длительным циклом». Согласно данной позиции в случае если доход распределяется налогоплательщиком пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете, то объем работ, услуг, по которым учтены в отчетном (налоговом) периоде доходы, при расчете незавершенного производства следует рассматривать как выполненные работы, оказанные услуги. Таким образом, при исчислении показателя, предусмотренного четвертым абзацем пункта 1 статьи 319 НК РФ, указанные объемы не будут включаться в состав незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг).

Согласно п. 3.2. раздела 3 «Доходы от реализации» главы 3 «Методические аспекты учетной политики для целей налогового учета» Положения об учетной политики Общества на 2012 год, утвержденной приказом №76п/11 от 30.12.2011 года, по договорам подряда, не предусматривающим поэтапную передачу работ (краткосрочным и долгосрочным - заключенным на период, превышающий один налоговый год или даты начала и окончания работ по которым приходятся на разные налоговые периоды), моментом признания выручки от СМР - моментом реализации строительно-монтажных работ является дата подписания заказчиком (генподрядчиком) акта приемки выполненных работ формы № КС-2 и справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3 (работы заказчиком приняты, подписаны сторонами акты приемки выполненных работ формы №КС-2) (п.1 ст.249 НК РФ).

Учитывая тот факт, что акты КС-2 и справки формы КС-3 составлялись и подписывались на последнюю дату отчетного периода, то все прямые расходы, относящиеся к признанным в текущем периоде в налоговом учете доходам, также подлежат признанию в текущем периоде без распределения на остаток незавершенного производства.Указанные расходы учитываются в текущем периоде в сумме фактически произведенных расходов, не образуя остатков незавершенного производства.

С учетом изложенного, требование налогового органа о распределении части затрат на текущие и относящиесяк незавершенному производству неправомерно.

Кроме того, в ходе судебного разбирательства судом установлено, что во время проверки налоговому органу предоставлялась учетная политика общества на 2012г. и 2013г., которая инспектором не была учтена.

Довод общества о том, что в составе внереализационных расходов сумма размере 2718951 руб. не учтена инспекцией за 2013г., судом подлежит отклонению, поскольку в ходе судебного разбирательства заявитель согласился с тем, что по уточненной декларации за 2012г. по прибыли данная сумма принята и будет учтена при формировании лицевого счета налогоплательщика.

С учетом изложенного, требования заявителя подлежат частичному удовлетворению.

Согласно части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Расходы по государственной пошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Забайкальскому краю № 2.9-27/6 от 30.04.2015г. в части пункта 4 – уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2012г. в сумме 14721359,86 руб., за 2013г. в сумме 22547563,67 руб. признать недействительным и противоречащим Налоговому кодексу РФ.

В остальной части иска отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 4 по Забайкальскому краюустранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Приаргунская строительная компания».

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Забайкальскому края в пользу заявителя расходы по оплате государственной пошлине в размере 3000 руб., уплаченной платежным поручением № 57 от 15.10.2015г.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Четвёртый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня принятия.

Судья Е.А. Бронникова