Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Колченко Н.С., рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Элис» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.12.2013 № 15-11/1-7 в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 1445737 руб., за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 Налогового кодекса РФ, за неправомерное неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего перечислению налоговым агентом в размере 1431519 руб., в части предложения уплатить сумму налога на прибыль в размере 7228685 руб., пени по налогу на прибыль в размере 1718107 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в размере 219413 руб., уменьшении размера налоговых санкций, предусмотренных ст. 123 Налогового кодекса РФ,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО1, представителя по доверенности от 06.03.2014, ФИО2, представителя по доверенности от 06.05.2014;

от заинтересованного лица – ФИО3, представителя по доверенности от 09.01.2014 № 06-19, ФИО4, представителя по доверенности от 09.01.2014 № 06-19, ФИО5, представителя по доверенности от 10.07.2013 № 06-29, ФИО6, представителя по доверенности от 09.01.2014 № 06-19, ФИО7, представителя по доверенности от 26.05.2014.

Общество с ограниченной ответственностью «Элис» обратилось в арбитражный суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.12.2013 № 15-11/1-7 в части привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 1468891 руб., в том числе: за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст.122 Налогового кодекса РФ, в размере 1445737 руб., в том числе по налогу на прибыль в размере 1445737 руб., за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст.123 Налогового кодекса РФ, за неправомерное неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего перечислению налоговым агентом, в размере 23154 руб.; в части предложения уплатить сумму налогов в размере 7228685 руб., в том числе по налогу на прибыль в размере 7228685 руб., предложения уплатить пени в размере 1738095 руб., в том числе по налогу на прибыль в размере 1718107 руб., на доходы физических лиц в размере 19988 руб.; об уменьшении размера налоговых санкций, предусмотренных ст.123 Налогового кодекса РФ.

Представители общества поддержали заявленные требования в полном объеме.

Представители налогового органа не согласились с доводами заявителя по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему.

Исследовав материалы дела и выслушав пояснения представителей сторон, суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Элис» (далее общество, ООО «Элис») зарегистрировано 15.02.1999 Комитетом разрешений и лицензирования Администрации г.Читы в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1027501158013, ИНН <***>, место нахождения: 672010, <...>.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите (далее налоговый орган) зарегистрирована 28.12.2004 в качестве юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: 672000, <...>.

На основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России № 2 по г.Чите № 15-11/1-5176 от 18.12.2012 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью «Элис» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2010 по 31.12.2011; по вопросу полноты и правильности включения налоговым агентом в совокупный доход физических лиц выплат, полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц с 01.04.2010 по 01.12.2012 ( т.3 л.д. 54).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите от 14.05.2013 № 15-11/1-5176/3 внесены изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки от 18.12.2012 № 15-11/1-5176, исключен из состава лиц, проводивших выездную налоговую проверку заместитель начальника отдела выездных проверок № 2, советник государственной гражданской службы Российской Федерации 2 класса – ФИО8, включен в состав лиц госналогоинспектор, секретарь 3 класса – ФИО9, руководителем проверяющей группы назначена ФИО4 – государственный налоговый инспектор Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите, референт государственной гражданской службы Российской Федерации 2 класса (т.3 л.д. 57).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите № 15-11/1-5176/1 от 24.12.2012 проведение выездной налоговой проверки было приостановлено с 25.12.2012 в связи с необходимостью истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса РФ у Общества с ограниченной ответственностью «ГРЭМ» (т. 3 л.д. 58).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите № 15-11/1-5176/1-479 от 18.02.2013 проведение выездной налоговой проверки возобновлено с 19.02.2013 (т 3 л.д. 59).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите № 15-11/1-5176/2 от 01.03.2013 проведение выездной налоговой проверки было приостановлено с 02.03.2013 в связи с необходимостью истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса РФ у Общества с ограниченной ответственностью «Марин Экспресс» (т. 3 л.д. 60).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите № 15-11/1-5176/2 от 14.05.2013 проведение выездной налоговой проверки возобновлено с 15.05.2013 (т. 3 л.д. 61).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы 2 по г.Чите № 15-11/1-5176/3 от 29.05.2013 проведение выездной налоговой проверки было приостановлено с 30.05.2013 в связи с необходимостью истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса РФ у Общества с ограниченной ответственностью «СЗТК Дел-Экспресс» (т. 3 л.д. 62).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы 2 по г.Чите № 15-11/1/5176/3 от 28.06.2013 проведение выездной налоговой проверки возобновлено с 01.07.2013 (т 3 л.д. 63).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите от 01.07.2013 № 15-11/1-5176/3 внесены изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки от 18.12.2012 № 15-11/1-5176, в состав лиц включен оперуполномоченный УЭБ и ПК УМВД России по Забайкальскому краю, майор полиции ФИО10 (т.3 л.д. 64).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите № 15-11/1-5176/4 от 11.07.2013 проведение выездной налоговой проверки было приостановлено с 11.07.2013 в связи с необходимостью истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса РФ у контрагента Общества с ограниченной ответственностью «Строительная компания ЧитаАвтоСтрой» (т. 3 л.д. 65).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите № 15-11/1/5176/4 от 22.07.2013 проведение выездной налоговой проверки возобновлено с 23.07.2013 (т. 3 л.д. 66).

По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 15-11/1-8 ДСП от 07.10.2013, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений (т. 1 л.д. 30-73).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 20.11.2013 на 10 час. 00 мин., о чем налогоплательщик извещен уведомлением, врученным главному бухгалтеру ООО «Элис» ФИО2 (т. 3 л.д. 69).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 29.11.2013 на 11 час. 00 мин., о чем налогоплательщик извещен уведомлением, врученным представителю общества ФИО2 (т. 3 л.д. 70).

Решением заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите № 15-11/1-5176/8 от 29.11.2013 был продлен срок рассмотрения материалов налоговой проверки до 09.12.2013, в связи с вновь открывшимися обстоятельствами (т. 3 л.д. 72).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 09.12.2013 на 11 час. 00 мин., о чем налогоплательщик извещен уведомлением, врученным представителю общества ФИО2 (т. 3 л.д. 73).

По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, заместителем начальника налогового органа 09.12.2013 принято решение N 15-11/1-7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее решение о привлечении к ответственности) (т. 1 л.д. 74-114), согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в результате занижения налогооблагаемой базы за проверяемый период в виде штрафа в размере 144574 руб.; за неполную уплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта РФ в результате занижения налогооблагаемой базы в виде штрафа в размере 1301163 руб.; за неполную уплату сумм транспортного налога в результате занижения налогооблагаемой базы в виде штрафа в размере 8182 руб.; к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ, за несвоевременное неполное перечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 1431519 руб.

Пунктом 3 указанного решения налоговым органом начислены пени за неуплату налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в размере 170289 руб., пени за неуплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта в размере 1547818 руб., пени за неуплату налога на доходы физических лиц в размере 219413 руб., пени за неуплату транспортного налога в размере 6213 руб.

Пунктом 1 решения обществу доначислены суммы налогов, а именно: сумма налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 2973940 руб., за 2011 год - 4254745 руб., сумма транспортного налога за 2010 год в размере 40913 руб.

Общество обратилось с жалобой на решение о привлечении к ответственности в УФНС России по Забайкальскому краю.

Решением УФНС России по Забайкальскому краю по апелляционной жалобе от 21.02.2014 № 2.14-20/39-ЮЛ/02073 решение № 15-11/1-7 от 09.12.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения общества с ограниченной ответственностью «Элис» оставлено без изменения, утверждено и признано вступившим в силу (т. 1 л.д.114-124).

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности, вынесенного в порядке статьи 101 Налогового кодекса РФ, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса РФ о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

Оценив установленные обстоятельства и доводы сторон, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции РФ, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд, проверив законность процедуры проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов с учетом установленных обстоятельств, приходит к выводу о том, что нарушений установленного Налоговым кодексом РФ (далее НК РФ) порядка проведения выездных налоговых проверок и вынесения решений по ним, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено, обществу была предоставлена возможность знакомиться с материалами налоговой проверки, представлять свои возражения, пояснения и дополнительные документы, участвовать в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки. Акт выездной налоговой проверки и оспариваемое решение, в которых зафиксированы составы выявленных налоговых правонарушений, по содержанию соответствуют предъявляемым к ним налоговым законодательством, в частности статьями 100, 101 Налогового кодекса РФ, требованиям.

Основанием доначисления налога на прибыль, начисления пени и санкций за его неуплату явился вывод налогового органа о том, что налогоплательщик в нарушение п. 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ неправомерно уменьшил полученные доходы на сумму необоснованных и документально неподтвержденных расходов по автотрастпортным услугам, оказанным ООО «Карус», ООО «Пилигрим», ООО «Трафт» (далее спорные контрагенты), что привело к завышению расходов в общей сумме 36143432 руб., в том числе за 2010 г. в сумме 14869700 руб., за 2011 год в сумме 21273732 руб., и повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль. Перечень непринятых налоговым органом расходов указан в приложениях к оспариваемому решению (т. 5 л.д. 37-44).

В основание указанных доводов налоговым органом указывается следующая совокупность обстоятельств, установленных в ходе выездной налоговой проверки, указывающих на то, что фактически транспортные услуги заявителю не оказывались, действия общества и его контрагентов направлены на получение необоснованной налоговой выгоды обществом в форме увеличения расходов за счет заключения мнимых договоров с взаимозависимыми лицами, применяющими специальный режим налогообложения:

- учредителями ООО «Элис», ООО «Карус», ООО «Пилигрим», ООО «Трафт» являются 4 физических лица с долей в уставном капитале в размере 25 % у каждого; все организации расположены на одной территории по одному адресу: г. Чита, <...> (т. 15 л.д. 22-68);

- ООО «Карус», ООО «Пилигрим», ООО «Трафт» приобретали автомобили у ООО «Элис» для осуществления деятельности по оказанию услуг по перевозке грузов, подпадающей под обязательный режим налогообложения в виде ЕНВД. Дата отчуждения основных средств (легковые, грузовые автомобили и автобусы) у ООО «Элис» совпадает с датой возникновения собственности у этих лиц (т. 15 л.д. 89-102);

- взаимоотношения заявителя и спорных контрагентов исключительно друг с другом;

- договоры на оказание транспортных услуг между заявителем и ООО «Карус», ООО «Пилигрим», ООО «Трафт» носят формальный характер, поскольку предметом договоров является передача заказчиком исполнителю функций по обеспечению структурных подразделений ООО «Эллис» автотранспортными средствами. По условиям договоров до 20 числа каждого месяца исполнители обязуются представлять заказчику письменные отчеты о ходе оказания услуг. Исполнители ежемесячно до 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом, представляют заказчику письменные отчеты о ходе оказания услуг, на основании которых стороны составляют и подписывают акт об оказании услуг (т. 3 л.д. 109-114, т. 4 л.д. 10-15, т. 96 л.д. 37-42). Несмотря на выставленное требование о представлении документов по спорным контрагентам не представлены ежемесячные письменные отчеты о ходе оказания услуг, график задействования автотранспорта, заявки на задействование автотранспорта, перечень функций по предоставлению услуг; дополнительные соглашения сторон по услугам, не указанным в перечне, отчеты о ходе оказания услуг, калькуляция стоимости 1 машино-часа работы;

- главным бухгалтером спорных контрагентов, а также ООО «Элис» в 2010-2011 г. являлось одно лицо ФИО2, которая при проведении допроса указала, что тарифы по автомобильным услугам рассчитывались главным бухгалтером этих организаций (т. 5 л.д. 2-8);

- акты выполненных услуг не содержат всех необходимых сведений о перевозке грузов (дату, маршрут, наименование и количество перевозимых грузов, фамилию водителя, гос. номер транспортного средства), в строках «исполнитель» и «заказчик» ряда актов содержатся только подписи и печать без указания должностей и расшифровки подписи лиц, их пописавших. Акты по выполненным услугам не отражают качественные, количественные характеристики услуги (т. 3 л.д. 87-104, 115-132; т. 4 л.д. 16-43). Данные документы не имеют отношения к услугам по транспортировке (доставке) грузов, поскольку отсутствует взаимосвязь между данными документами и документами, подтверждающими расходы;

- в ходе выездной налоговой проверки товарно-транспортные накладные не представлены; в представленных в ходе рассмотрения возражений налогоплательщика товарно-транспортных накладных отсутствуют все заполненные реквизиты;

- в копиях путевых листов отсутствуют обязательные для заполнения реквизиты: отметки грузополучателей, штампы предприятия перевозчика, вес перевозимого груза, наименование грузополучателей, не указан точный маршрут, отсутствуют подписи диспетчера, механика, подпись водителя при принятии и сдаче автомобиля, дата, время, подписи, штамп предрейсового и послерейсового осмотра (т. 4 л.д. 44-129, т. 16-19);

- из анализа путевых листов, командировочных удостоверений следует, что заправка автомашин производилась позже прибытия автомашины в гараж, не ведется учет движения горючего; один и тот же водитель работал на двух машинах в одно время; в командировочных удостоверениях отсутствует номер документа, табельный номер работника, наименование и номер документа, удостоверяющего личность работника, росписи руководителя, не представлены авансовые отчеты об израсходованных в связи со служебной командировкой суммах по установленной форме, к авансовому отчету не приложено командировочное удостоверение (т. 4 л.д. 44-129, т. 16);

- оплата за оказанные услуги произведена ООО «Элис» в безналичной форме на расчетные счета спорных контрагентов. Движение денежных средств носит транзитный характер, поскольку указанные средства в этот же день или на следующий день перечислялись на расчетные счета ООО «Элис» (т. 5 л.д. 75-120, т. 6,7, 8);

- анализ налоговой и бухгалтерской отчетности спорных контрагентов свидетельствует о том, что доходы организации практически равны расходам. При больших оборотах денежных средств у них отсутствуют земельные участки, здания, сооружения, помещения, объекты незавершенного строительства (т. 15 л.д. 1-19).

Учитывая указанные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу, что не имеется возможности установить вид услуг, объемы перевозок, их направление и иные данные, характеризующие совершенные хозяйственные операции с точки зрения их реальности и возможности учета для целей налогообложения расходов, связанных с перевозкой грузов.

Из представленных в судебное заседание договоров аренды транспортного средства также следует, что ООО «Элис» одновременно с заключением договоров на оказание транспортных услуг со спорными контрагентами передал им в аренду автомобили без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации (т. 92 л.д. 2 -22).

В части оценки оспариваемого обществом эпизода доначисления налога на прибыль по контрагентам ООО «Карус», ООО «Пилигрим», ООО «Трафт» суд руководствуется следующими нормами и правовыми позициями.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

На основании статьи 246 Налогового Кодекса РФ общество является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действовавшего в спорный период, все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

При этом как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В Определении от 16.10.2003 N 329-0 Конституционный Суд России указал, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Изложенные правовые позиции нашли отражение в сохраняющих свою силу решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Определения от 25.07.2001 N 138-0 и от 04.12.2000 N 243-0). Разрешение же вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" дано разъяснение о том, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

- осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

В спорный период ООО «Элис» были подписаны договоры на оказание транспортных услуг от 01.01.2010, 01.01.2011 с ООО «Трафт» (т. 3 л.д. 109-114), ООО «Пилигрим» от 01.01.2010, 01.12.2010 (т. 4 л.д. 10-15), ООО «Карус» (т. 96 л.д. 37-42).

Согласно их условиям договор заключен в целях оптимизации функционирования заказчика за счет сосредоточения им усилий на ведение основной деятельности. Предметом договора является передача заказчиком (ООО «Элис») исполнителю функций по обеспечению структурных подразделений предприятия автотранспортными средствами. Исполнителям переданы, в частности, следующие функции: бесперебойное обеспечение структурных подразделений заказчика автомобильным транспортом по заявкам согласно графику; содержание автотранспортных средств в надлежащем состоянии; осуществление контроля за соблюдением водителями правил технической эксплуатации автотранспортных средств и оказание им необходимой технической помощи. Заказчик обязуется до 25 числа каждого месяца представлять исполнителю график задействования автотранспорта, а также заявки на задействование автотранспорта с указанием характера груза, веса, объема, даты и времени подачи транспорта под загрузку, адреса загрузки (маршрута загрузки), контрактных телефонов, места доставки груза.

В соответствии со статьей 432 Гражданского кодекса РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Согласно положениям ст. 421 Гражданского кодекса РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

В соответствии с частью первой ст. 431 Гражданского кодекса РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Суд полагает, что совершенные сделки между ООО «Элис» и ООО «Трафт», ООО «Пилигрим», ООО «Карус» содержат условия договора об организации перевозок, предусмотренного статьей 798 Гражданского кодекса РФ, в соответствии с которой перевозчик и грузовладелец при необходимости осуществления систематических перевозок грузов могут заключать долгосрочные договоры об организации перевозок. По договору об организации перевозки грузов перевозчик обязуется в установленные сроки принимать, а грузовладелец - предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме. В договоре об организации перевозки грузов определяются объемы, сроки и другие условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов для перевозки, порядок расчетов, а также иные условия организации перевозки.

Рассматриваемый договор является организационным договором поскольку, имея собственный предмет и содержание, он не определяет каких-либо условий конкретной перевозки, перенося их в дальнейшие будущие соглашения сторон, развивающие и конкретизирующие ранее заключенный договор об организации перевозок.

При этом суд соглашается, что отсутствие письменных заявок на задействовование автотранспорта вполне могло заменяться работой единой централизованной службы в целях исполнения сторонами заключенных договоров об организации перевозок, что не противоречит правовому регулированию указанного договора. В подтверждение указанного довода в материалы дела заявителем представлены должностная инструкция менеджера по доставке, приказ о приеме на работу указанного работника (т. 96 л.д. 29-32).

Вместе с тем предусмотренные статьей 798 Гражданского кодекса РФ и заключенные сторонами договоры об организации перевозок не заменяют договоров перевозки, поскольку их назначение состоит лишь в упорядочении взаимоотношений сторон, связанных с организацией систематических перевозок грузов. Указанные договоры имеют различные предмет и существенные условия.

Согласно статье 785 Гражданского кодекса РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

В соответствии со статьей 8 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется грузоотправителем. Форма и порядок заполнения транспортной накладной устанавливаются правилами перевозок грузов. Договор перевозки груза может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозок грузов - заявки грузоотправителя. Обязательные реквизиты заказа, заявки и порядок их оформления устанавливаются правилами перевозок грузов.

Согласно позиции заявителя документами, подтверждающими правомерность произведенных спорных расходов являются акты об оказании транспортных услуг, расчеты (отчеты) начислений транспортных услуг к каждому акту оказанных услуг, путевые листы, отчеты экспедитора, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, реестр товарных документов за определенный период.

Требования об обязательном наличии товарно-транспортной накладной или других перевозочных документов при заключении договора перевозки, содержатся в пункте 2 статьи 785 Гражданского кодекса РФ, статье 8 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта.

Грузоотправитель не вправе передавать, а автотранспортная организация принимать к перевозке грузы, которые не оформлены товарно-транспортными накладными. Это касается всех перевозок, выполненных грузовым автотранспортом (пункт 5 Инструкции Минфина, Госбанка СССР, Центрального статуправления и Министерства автомобильного транспорта от 30.11.1983 N 156/30/354/7/10/998).

Формы товарно-транспортной накладной (№ 1-Т) утверждена постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 № 78, форма транспортной накладной – постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 № 272.

Путевой лист грузового автомобиля является основным первичным документом для расчетов за перевозки грузов, списания ГСМ на расходы по обычным видам деятельности, начислению заработной платы водителю, а также подтверждает производственный характер произведенных расходов. При перевозке товарных грузов путевой лист выдается водителю вместе с товарно-транспортной накладной.

Форма N 4-С и 4-П путевого листа грузового автомобиля утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".

Согласно позиции заявителя все необходимые первичные документы были представлены налоговому органу в ходе проверки. Заявитель указывает на то, что налоговым органом в оспариваемом решении подтверждено, что налоговый орган был ознакомлен во время проверки со всеми документами на оказание транспортных услуг (акты, товарно-транспортные накладные, путевые листы) и имел их копии. Суд не находит настоящий довод заявителя подтвержденным материалами дела. В соответствии с требованием № 15-11/1-13333 о представлении документов от 29.05.2013 налоговый орган запросил у ООО «Элис» товарно-транспортные накладные, товарные накладные, акты выполненных работ, касающиеся деятельности контрагентов ООО «Трафт», ООО «Карус», ООО «Пилигрим» за период с 01.01.2010 по 31.12.2011 (т. 96 л.д. 54-56). Доказательств представления товарно-транспортных накладных в полном объеме по указанному делу материалы дела не содержат. В оспариваемом решении налоговый орган делает ссылку лишь на конкретные товарно-транспортные накладные, представленные с возражениями налогоплательщика (т. 1 л.д. 88).

Определением суда от 17.04.2014 заявителю предложено представить доказательства, опровергающие выводы налогового органа по доначислению налога на прибыль, определением от 30.04.2014 - первичные документы, подтверждающие спорные расходы по налогу на прибыль; документы по отчуждению (приобретению) имущества, перевозимого в рамках спорных сделок спорными контрагентами, определением от 26.05.2014 - доказательства рыночности цен по оспариваемым сделкам, пояснения по выявленным налоговым органом недостаткам в заполнении первичных документов (незаполнение отдельных разделов, отсутствие расшифровок подписей на путевых листах, оказание услуг перевозки грузов, совпадающих по времени, одним и тем же водителем и т.д.) с позиции получения объективной и достоверной информации, необходимой при учете расходов по налогу на прибыль.

В обоснование своей позиции по делу заявителем в материалы дела представлены акты выполненных работ, расчеты начислений транспортных услуг, реестры товарных документов к расчету начислений транспортных услуг, отчеты экспедитора, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, платежные поручения, карточки счета 44.1.1 (т. 20-94, т. 95 л.д. 1-64).

В соответствии с правовой позицией Пленума ВАС РФ, изложенной в пункте 78 постановления № 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство.

В опровержение доводов и дополнительных доказательств налогоплательщика, представленных в суд, налоговый орган в дополнительных пояснениях по делу от 04.06.2014 указал, что представленные налогоплательщиком товарно-транспортные накладные не соответствуют критериям Федерального закона «О бухгалтерском учете». Затраты на транспортные услуги сторонних организаций по доставке товаров могут быть учтены налогоплательщиком только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной по утвержденной форме № 1-Т. Из содержания актов выполненных работ не представляется возможным установить маршрут, по которому доставлялся груз, относительно каких субъектов и в отношении каких товаров оказывались транспортные услуги, поскольку в них отсутствуют сведениях о характере грузов, единицы изменения объема перевозимого груза. Указанные противоречия не снимаются и представленными налогоплательщиком в материалы дела документами, поскольку они не имеют взаимной связи. Налоговым органом также при анализе дополнительных доказательств, представленных заявителем в суд, в сопоставлении с информацией, имеющейся у налогового органа (т. 96 л.д. 66-102), выявлены следующие обстоятельства:

- указанные в первичных документах водители не являлись работниками организаций, оказывающих транспортные услуги;

- указанные в первичных документах транспортные средства на момент осуществления перевозок не принадлежали организациям, оказывающим транспортные услуги;

- даты путевых листов не соответствуют действительности;

- указанные государственные номера автомобилей отсутствуют в базе данных;

- пробег по путевым листам меньше общей суммы, указанной в расчете начислений транспортных услуг;

- один и тот же водитель выполнял несколько перевозок в одно и то же время (т. 96 л.д. 58-65).

Суд соглашается с указанными выводами налогового органа, поскольку из содержания имеющихся в материалах дела документов следует, что подтверждающие заключение договоров перевозок товарно-транспортные накладные за спорные налоговые периоды либо не представлены вообще либо оформлены не должным образом. В представленных товарно-транспортных накладных не заполнен транспортный раздел, не указан номер, дата, отсутствуют показатели массы груза, подписи, должности и расшифровки подписей лиц, разрешивших отпуск груза, и лиц, принявших груз, ссылки на путевые листы, пункт погрузки и пункт разгрузки (т. 47-91). При этом суд обращает внимание, что в товарно-транспортных накладных отсутствуют существенные реквизиты, позволяющие идентифицировать отраженные в них определенные расходы. Доказательства заключения договоров перевозок посредством оформления транспортных накладных, принятия перевозчиками к исполнению заказа, заявок грузоотправителя в материалах дела также отсутствуют. Внесение недостоверных сведений в первичные документы имело место не в единичном случае, а носило системный характер, что следует из доказательств, полученных налоговым органом как в ходе выездной налоговой проверке, так и в ходе опровержения налоговым органом дополнительных доказательств заявителя, представленных в суд.

В силу части 3 статьи 2 Гражданского кодекса РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

Таким образом, нарушение норм гражданского законодательства влияет на налогообложение лишь в случаях, специально предусмотренных законодательством. Поскольку при налогообложении налогом на прибыль учитываются затраты при наличии документов, оформленных в соответствии с законодательством РФ, понесенные налогоплательщиком расходы на оказание транспортных услуг должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с нормами о перевозках грузов, то есть заключение договора перевозки должно подтверждаться транспортной накладной либо договор может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозок грузов - заявки грузоотправителя. Обязательные реквизиты заказа, заявки и порядок их оформления устанавливаются правилами перевозок грузов.

Требования, содержащиеся в статье 172 Налогового кодекса РФ, о предоставлении соответствующих первичных документов относятся не только к наличию всех установленных реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

Согласно разъяснениям МНС РФ в письме от 22.04.2004 N 22-2-16/757 "О применении товарно-транспортных накладных налогоплательщиками, оказывающими автотранспортные услуги" применение форм товарно-транспортных накладных и путевых листов неустановленной формы не допускается. Составление товарно-транспортных накладных по форме N 1-т, а также заполнение всех предусмотренных данной формой реквизитов является обязательным при перевозке грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях.

Кроме того, не допускается наличие в унифицированных формах незаполненных реквизитов.

Таким образом, наличие товарно-транспортной накладной и отрывного талона к путевому листу формы N 4-П, является необходимым условием для подтверждения транспортных расходов.

При данных нарушениях понесенные налогоплательщиком расходы не могут быть квалифицированы как документально подтвержденные, а потому, правомерно исключены налоговым органом из произведенных расходов, уменьшающих полученные доходы в порядке п. 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Представленные заявителем в материалы дела расчеты начислений транспортных услуг, реестры товарных документов, отчеты экспедитора (т. 20, 21-30, 33, 34-37-46) составлены в одностороннем порядке, не восполняют выявленных налоговым органом недостатков в первичных документах, которые обязательны к оформлению при осуществлении перевозок грузов.

При этом суд соглашается с доводами заявителя, согласно которым управленческие решения общества, касающиеся прекращения осуществления отдельного вида деятельности по перевозке грузов и организации его на базе вновь созданных обществ, сами по себе не могут являться достаточным основанием для признания действий общества направленными на получение необоснованной налоговой выгоды, что следует из правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 09.04.2013 № 15570/12. Вместе с тем рассматриваемое дело основано на иных фактических обстоятельствах, управленческие решения общества в рассматриваемом деле являются не единственным основанием для признания действий общества, направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.

Имеющиеся в деле доказательства, по мнению суда, действительно указывают на необходимость оказания транспортных услуг для ООО «Элис» (наличие товара, в отношении которого совершались сделки купли-продажи, что подтверждается договорами купли-продажи алкогольной продукции (т. 32), возможность осуществления перевозок грузов для ООО «Элис» спорными контрагентами (наличие у них транспортных средств, расходов на приобретение горюче-смазочных материалов (т. 5 л.д. 75-120, т. 94 л.д. 17-36), штата работников (т. 15 л.д. 83-88) и т.д.) и соответствие примененных цен рыночным (т. 95 л.д. 91-94, т. 96 л.д. 20-28).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления № 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и Постановления № 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Таким образом, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам; иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Данная правовая позиция содержится в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 3 июля 2012 года № 2341/12, принятом в целях единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права.

Вместе с тем, несмотря на неоднократные предложения суда, заявителем в материалы дела не представлены достаточные доказательства, позволяющие суду определить реальный объем затрат на осуществленную перевозку грузов в связи с отсутствием их надлежащего документального подтверждения. Из представленных в материалы дела документов не представляется возможным сделать однозначный вывод о том, что расходы на оказание услуг обоснованы, фактически понесены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, документы содержат достоверную информацию. В рассматриваемом споре налоговым органом поставлена под сомнение реальность (совершенность) спорных операций, при этом обратное налогоплательщиком не доказано.

В свою очередь, в соответствии с подп. 3, 8 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Суд соглашается с позицией налогового органа, согласно которой взаимозависимость заявителя и его спорных контрагентов, применение спорными контрагентами специального налогового режима позволило ООО «Элис» создать схему получения необоснованной налоговой выгоды путем завышения расходов по налогу на прибыль.

При этом на влияние взаимозависимости на условия и законность экономической деятельности обществ также указывают имевшие место факты перечисления денежных средств со счетов ООО «Элис» на счета спорных контрагентов и обратно вне зависимости от совершения реальных хозяйственных операций и при отсутствии заемных отношений. Указанные обстоятельства выявлены налоговым органом в ходе налоговой проверки и охарактеризованы им как транзитное движение денежных средств по расчетным счетам обществ. Доводы заявителя, что объем таких денежных средств разграничен с денежными средствами, перечисленными в счет оплаты транспортных услуг, и обусловлен необходимостью увеличения оборотов по расчетному счету ООО «Элис» для выполнения условий по договору кредитования (т. 94 л.д. 37-82), подтверждается материалами дела (т. 92 л.д. 22-129, т. 93, т. 95 л.д. 1-64, 94-120), но вместе с тем не опровергает вывод налогового органа о влиянии факта взаимозависимости на условия и законность экономической деятельности обществ.

Суд также отклоняет довод представителя заявителя, согласно которому налоговый орган не определил, были ли фактически включены в состав расходов затраты на оказание транспортных услуг по конкретным путевым листам. Из акта выездной налоговой проверки, оспариваемого решения следует, что налоговым органом объем расходов, уменьшающих сумму доходов, установлен путем анализа налоговых деклараций, в том числе по транспортным услугам, которые отражены на основании актов транспортных услуг, карточки счета 44.1.1 (издержки обращения: транспортные услуги), соответствующих первичных документов, далее выполнены соответствующие расчеты налога на прибыль.

В силу правовой позиции ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума от 30.01.2007 № 10963/06, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом в пункте 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога" указано, что при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов. Суд полагает, что указанные правовые позиции подлежат применению также и для доказывания налогоплательщиком факта и размера расходов по налогу на прибыль.

Определениями суда 17.04.2014, 30.04.2014 заявителю предлагалось представить доказательства, опровергающие выводы налогового органа по доначислению налога на прибыль, первичные документы, подтверждающие спорные расходы по налогу на прибыль. Каких-либо иных первичных документов, подтверждающих расходы по налогу на прибыль, помимо расходов на транспортные услуги, поставленных под сомнение налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, в материалы дела не представлено.

Налоговым органом обоснованно доначислен налог на прибыль, соответствующие пени, размер которых подтвержден расчетами, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на прибыль.

Обстоятельств, перечисленных в статьях 109 и 111 Налогового кодекса РФ и исключающих привлечение налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, судом не установлено. Суд считает размер штрафных санкций по статье 122 Налогового кодекса РФ соразмерным степени вины правонарушителя и размеру причиненного вреда, в том числе исходя из установленных по настоящему делу обстоятельств получения обществом необоснованной налоговой выгоды путем учета операций для целей налогообложения не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и неисполнения конституционной обязанности уплачивать налоги.

В части доначислений по налогу на доходы физических лиц заявитель указывает на наличие существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку в акте проверки не указаны ни суммы несвоевременно уплаченного налога на доходы физических лиц, ни периоды. Только в решении налоговый орган представил расчет, на основании которого общество привлечено к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ. Налоговым органом при начислении пени и расчете штрафных санкций не была правильно рассчитана сумма задолженности по каждому платежу в связи с тем, что был определен расчет по каждому филиалу общества без учета переплаты по всем подразделениям. Штраф, предусмотренный статьей 123 Налогового кодекса РФ, по мнению заявителя, не соответствует принципу соразмерности налоговой ответственности, и подлежит уменьшению.

Суд отклоняет довод заявителя о нарушении процедуры проведения выездной налоговой проверки в части доначислений по налогу на доходы физических лиц. Из содержания акта выездной налоговой проверки следует, что налоговый орган при исследовании первичных документов налогового агента (т. 9-13, т. 14 л.д. 1-135) установил факты исчисления, удержания из доходов, выплачиваемых налогоплательщикам, сумм налога на доходы физических лиц и перечисления его в срок, позднее дня перечисления дохода со счетов налогового агента в банке на счета налогоплательщиков и в срок, позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода при выплате дохода в денежной форме из кассы организации. Расчеты задолженности приведены в приложениях к акту № 1 в разрезе обособленных подразделений общества с указанием даты получения средств на оплату труда, даты перечисления налога, сумм удержанного, перечисленного налога, а также задолженности (т. 5 л.д. 10-30). Суммы задолженности, исходя из которых при принятии оспариваемого решения рассчитан штраф, также указаны в тексте акта выездной налоговой проверки, и корреспондируют данным приложений к акту в разрезе структурных подразделений налогового агента (т. 1 л.д. 60-68).

Согласно устно заявленных в предварительном судебном заседании доводов при расчете задолженности по налогу на доходы физических лиц, послужившей основанием для начисления пени и привлечения налогового агента к налоговой ответственности, налоговым органом ошибочно включены суммы задолженности, указанные заявителем как сальдо по 68.1 на 01.04.2010 (т. 5 л.д. 45), что не отрицается налоговым органом и следует из материалов дела.

Определением суда от 13.05.2014 сторонам предложено произвести и представить в суд расчеты пени, штрафа по налогу на доходы физических лиц на основании первичных документов налогового агента, имеющихся в материалах выездной налоговой проверки.

В материалы дела представлены согласованные сторонами таблицы расчета суммы штрафа, пени по налогу на доходы физических лиц (т. 96 л.д. 103-129).

Таким образом, доначисление пени по налогу на доходы физических лиц в размере 19988 руб., привлечение налогового агента к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 23154 руб. является необоснованным. В указанной части оспариваемое решение подлежит признанию недействительным.

В части заявленного довода о наличии смягчающих налоговую ответственность налогового агента обстоятельств (совершение налогового правонарушения впервые, отсутствие ущерба для бюджета, так как задолженность погашалась в максимально короткие сроки, на момент окончания периода проверки просроченной задолженности нет, то есть отсутствовал умысел и ущерб от данного правонарушения в связи с тем, что общество самостоятельно исчисляло и удержало налог), суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно статья 123 Налогового кодекса РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим, исходя из положений подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым суд или налоговый орган вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 данной статьи.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом и учитываются им при применении налоговых санкций.

Суд полагает, что выявление указанных обстоятельств должно производиться налоговым органом на стадии рассмотрения материалов выездной налоговой проверки независимо от наличия соответствующего ходатайства налогового агента. Заявителем в рамках рассматриваемого дела правомерно заявлено рассмотрение вопроса о применении смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.

Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции РФ и статьи 3 Налогового кодекса РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

По смыслу части 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации, введение ответственности за правонарушение и установление конкретной санкции, ограничивающей конституционное право исходя из общих принципов права, должно отвечать требованиям справедливости, быть соразмерным конституционно закрепляемым целям и охраняемым законным интересам, а также характеру совершенного деяния. Размер штрафного взыскания - поскольку такое взыскание связано с ограничением конституционного права собственности - во, всяком случае, должен отвечать критерию соразмерности, вытекающему из статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации.

Налоговая ответственность должна быть соразмерной конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, а также характеру совершенного деяния, то есть быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкций с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени и вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации № 14-П от 12 мая 1998 года и от 15 июля 1999 года № 11-П).

В силу пункта 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Из приведенных норм права и правовых позиций Конституционного суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ следует, что применение налоговых санкций должно соответствовать характеру совершенного правонарушения, не нести собой карательной функций; в случае установления налоговым органом или судом хотя бы одного смягчающего налоговую ответственность обстоятельства размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем в 2 раза. При этом суд не ограничен рамками оспариваемого решения налогового органа и должен произвести оценку установленных смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.

Общество в качестве довода к признанию недействительным оспариваемого решения заявило необходимость применения смягчающих обстоятельств в связи с несоответствием штрафа принципу соразмерности.

Суд, оценив обстоятельства совершения налогового правонарушения (налоговым агентом исчислялись, удерживались из доходов, выплачиваемых налогоплательщикам суммы налога на доходы физических лиц, но своевременно не перечислялись в срок не позднее дня перечисления дохода со счетов налогового агента в банке на счета налогоплательщиков и в срок не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, при выплате дохода в денежной форме из кассы организации, период просрочки уплаты налога составлял от одного до 256 дней, в отдельные периоды имела место переплата налога (т. 96 л.д. 106-129)), приходит к выводу, что примененная налоговым органом санкция несоразмерна общественной опасности совершенного налогового правонарушения и его негативным последствиям с учетом того, что диспозиция статьи 123 Налогового кодекса РФ предусматривает санкцию в виде штрафа в размере 20 % от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, как при неудержании и неперечислении вообще, так и при просрочке указанных действий без учета ее сроков. Учитывая наличие указанных обстоятельств, а также принципы справедливости и соразмерности при определении финансовой санкции, суд считает необходимым уменьшить размер штрафа в 2 раза.

Снижение суммы штрафа не несет за собой ущерба бюджету, поскольку согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, Определении от 04.07.2002 N 202-О, компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налогов является пеня, которая представляет собой дополнительный и обязательный платеж в бюджет.

Таким образом, с учетом всех выводов суда по рассматриваемому эпизоду, подлежит признанию недействительным оспариваемое решение о привлечении к ответственности в части предъявления штрафа по ст. 123 Налогового кодекса РФ в размере 727336,5 руб. (1431519 руб. – 23154 руб. (необоснованное начисление штрафа) – 704182,5 руб. (снижение штрафа в 2 раза)).

Иные заявленные налоговым агентом обстоятельства суд не расценивает как смягчающие его ответственность исходя из установленных по настоящему делу обстоятельств несвоевременного исполнения налоговым агентом своих обязанностей по перечислению удержанного налога на доходы физических лиц в бюджет.

На основании вышеизложенного, суд приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения требований заявителя.

В соответствии с пунктом 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30 июля 2013 г. N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Согласно пункту 82 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30 июля 2013 г. N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в силу пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя, в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативного правового акта указывает в том числе на обязанность соответствующего органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. Учитывая эти положения, суд, установив, что во исполнение оспариваемого решения налогового органа с налогоплательщика взысканы суммы налога, пеней, штрафа, в резолютивной части судебного акта указывает не только на признание данного решения незаконным, но и на обязанность налогового органа вернуть из бюджета соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов.

Определениями суда от 17.03.2014, 17.04.2014, 30.04.2014, 13.05.2014 налоговому органу, а определением суда от 26.05.2014 - заявителю представить пояснения, взысканы ли с налогоплательщика суммы налогов, пеней, штрафа во исполнение оспариваемого решения налогового органа с представлением соответствующих доказательств, пояснения о наличии (отсутствии) переплаты по доначисленным налогам на дату окончания срока уплаты налога и на момент вынесения оспариваемого решения с представлением соответствующих доказательств.

Доводы о наличии переплаты по доначисленным налогам на дату окончания срока уплаты налога и на момент вынесения оспариваемого решения, а также о взыскании доначисленных сумм сторонами не заявлялись. Из материалов дела наличие указанных обстоятельств не усматривается.

В силу частей 4, 5 статьи 96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу. В случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Таким образом, обеспечительные меры, принятые по определению от 17.03.2014 по данному делу, подлежат отмене после вступления решения суда в законную силу.

Расходы по государственной пошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ, с учетом позиции Президиума ВАС РФ, выраженной в постановлении № 7959/08 от 13.11.2008, согласно которой, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

На основании изложенного, руководствуясь частями 4, 5 статьи 96, статьями 110, 112, 167-170, 197, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по городу Чите от 09.12.2013 № 15-11/1-7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части привлечения Общества с ограниченной ответственностью «Элис» к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 727336,5 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 19988 руб.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 2 по городу Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью «Элис».

В остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по городу Чите в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Элис» расходы по государственной пошлине в размере 4000 руб.

Обеспечительные меры, принятые Арбитражным судом Забайкальского края по определению от 17.03.2014 по данному делу, отменить после вступления решения суда в законную силу.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Четвёртый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня принятия.

Судья О.В. Новиченко