Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Е.П. Фоминым рассмотрел в открытом судебном заседании в помещении арбитражного суда расположенного по адресу: 672002 <...>

дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ГРК Быстринское» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по городу Чите (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным: решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №19-10/49195 от 12 января 2016 года в полном объеме; решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №14-08-15 от 18 марта 2016 года в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 10 941 061 руб., пени в размере 2 591 524,5 руб., привлечения к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации с наложением штрафа в размере 1 342 157 руб., с привлечением к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1- представителя по доверенности от 10 августа 2016 года; ФИО2- представителя по доверенности от 21 июля 2016 года; ФИО3- представителя по доверенности от 10 августа 2016 года;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите: ФИО4- представителя по доверенности от 26 августа 2016 года; ФИО5- представителя по доверенности от 20 апреля 2016 года;

от Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю: ФИО5- представителя по доверенности от 19 апреля 2016 года.

Общество с ограниченной ответственностью «ГРК Быстринское» (далее – ООО «ГРК Быстринское», заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в суд с требованиями к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по городу Чите (далее – Межрайонная ИФНС России №2 по г.Чите, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным: решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №19-10/49195 от 12 января 2016 года в полном объеме; решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №14-08-15 от 18 марта 2016 года в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 10 941 061 руб., пени в размере 2 591 524,5 руб., привлечения к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации с наложением штрафа в размере 1 342 157 руб.

Определением от 20 июля 2016 года суд привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю.

В судебном заседании представители заявителя поддержали заявленные требования в полном объеме по доводам, изложенным в заявлении, просили их удовлетворить.

Представители налогового органа в судебном заседании оспорили доводы заявителя по основаниям, изложенным в отзыве, просили в удовлетворении требований заявителя отказать.

Представитель третьего лица поддержал доводы налоговой инспекции, просил отказать удовлетворении требований заявителя.

Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы лиц, участвующих в деле, суд установил следующее.

Межрайонной ИФНС России №2 по г.Чите в период с 30 июня по 30 сентября 2015 года проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации за январь 2014 года по налогу на добычу полезных ископаемых общества с ограниченной ответственностью «ГРК Быстринское», представленной в инспекцию 30 июня 2015 года (т.8 л.д.65-71,76-79). По результатам проверки составлен акт камеральной налоговой проверки №19-20/1/65230 от 14 октября 2015 года (т.2 л.д.36-40, т.9 л.д.18-25). По итогам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика на акт камеральной налоговой проверки, при надлежащем уведомлении проверяемого лица о времени и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №2 по г.Чите вынесено решение №19-10/49195 от 12 января 2016 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением №19-10/49195 от 12 января 2016 года ООО «ГРК Быстринское» привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых за январь 2014 года в виде штрафа в размере 214 625 руб.; обществу доначислен налог на добычу полезных ископаемых за январь 2014 года в сумме 1 073 128 руб.; начислены пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 88 540 руб. (т.2 л.д.15-25). Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России №2 по г.Чите №19-10/49195 от 12 января 2016 года, ООО «ГРК Быстринское» обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (т.2 л.д.5-14). Решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю №2.14-20/103-ЮЛ/04869 от 28 апреля 2016 года жалоба общества оставлена без удовлетворения (т.2 л.д.1-4).

В период с 05 марта по 30 октября 2015 года Межрайонной ИФНС России №2 по г.Чите проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью «ГРК Быстринское» (т.7 л.д.1-66). По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки №14-08-63 от 30 декабря 2015 года (т.1 л.д.121-147, т.6 л.д.86-139). По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика на акт выездной налоговой проверки, при надлежащем уведомлении проверяемого лица о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (т.7 л.д.44,46), заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №2 по г.Чите вынесено решение №14-08-15 от 18 марта 2016 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением №14-08-15 от 18 марта 2016 года ООО «ГРК Быстринское» привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых за налоговые периоды март – июль, сентябрь – декабрь 2013 года в виде штрафа в размере 1 342 157 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 1, 3 кварталы 2013 года в виде штрафа в размере 105 873 руб.; обществу доначислен налог на добычу полезных ископаемых за октябрь – декабрь 2012 года, март – июль, сентябрь – декабрь 2013 года в сумме 10 941 061 руб., налог на добавленную стоимость за 1, 3 кварталы 2013 года в сумме 529 368 руб.; начислены пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 2 591 524,50 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 145,58 руб. (т.1 л.д.72-105, т.6 л.д.9-75). Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России №2 по г.Чите №14-08-15 от 18 марта 2016 года, ООО «ГРК Быстринское» обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (т.1 л.д.62-71, т.7 л.д.67-85). Решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю №2.14-20/148-ЮЛ/06094 от 30 мая 2016 года решение Межрайонной ИФНС России №2 по г.Чите №14-08-15 от 18 марта 2016 года отменено в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 105 873 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 1, 3 кварталы 2013 года, начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 145,58 руб. В остальной части решение инспекции №14-08-15 от 18 марта 2016 года оставлено без изменения, жалоба общества без удовлетворения (т.1 л.д.56-61).

После отказа УФНС России по Забайкальскому краю в удовлетворении апелляционных жалоб ООО «ГРК Быстринское» оспорило в судебном порядке решение №19-10/49195 от 12 января 2016 года в полном объеме и решение №14-08-15 от 18 марта 2016 года в части.

По существу заявленных требований суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с осуществляемыми видами деятельности и лицензиями на пользование недрами, полученными в соответствии с законодательством Российской Федерации, на основании статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации ООО «ГРК Быстринское» является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

В соответствии со статьей 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, в том числе признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации полезным ископаемым признается продукция горно-добывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

К видам добытого полезного ископаемого подпунктом 10 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации отнесено неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Согласно пункту 1 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых.

Пункт 2 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: 1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; 2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; 3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Согласно пункту 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 настоящей статьи, т.е. исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде:

1) материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 настоящего Кодекса, за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых полезных ископаемых (включая материальные расходы, а также за исключением расходов, осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции, товаров (работ, услуг));

2) расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со статьей 255 настоящего Кодекса, за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых;

3) суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном статьями 256 - 259.2 настоящего Кодекса, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых;

4) расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном статьей 260 настоящего Кодекса, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых;

5) расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со статьей 261 настоящего Кодекса;

6) расходы, предусмотренные подпунктами 8 и 9 статьи 265 настоящего Кодекса, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых;

7) прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 настоящего Кодекса, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 настоящего Кодекса.

При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 настоящего Кодекса. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

При этом согласно статье 318 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В силу положений пункта 2 статьи 343 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому добытому полезному ископаемому, если настоящей статьей не установлен иной порядок исчисления налога. Налог подлежит уплате в бюджет по месту нахождения каждого участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом если сумма налога не исчисляется в соответствии с настоящей статьей по каждому участку недр, на котором осуществляется добыча полезного ископаемого, сумма налога, подлежащая уплате, рассчитывается исходя из доли полезного ископаемого, добытого на каждом участке недр, в общем количестве добытого полезного ископаемого соответствующего вида.

Как следует из оспариваемого решения инспекции №19-10/49195 от 12 января 2016 года ООО «ГРК Быстринское» доначислен налог на добычу полезных ископаемых за январь 2014 года в сумме 1 073 128 руб., на доначисленную сумму налога начислены пени и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Основанием доначисления налога послужил вывод инспекции о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДПИ за январь 2014 года на 19 511 946 руб. Инспекция сделала вывод, что в нарушение пункта 1 статьи 318, пункта 4 статьи 340 НК РФ обществом при определении стоимости добытых полезных ископаемых в общую сумму прямых расходов, относящуюся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым не включены расходы в размере 19 511 946 руб., в том числе: расходы по освоению природных ресурсов в сумме 19 286 790 руб., суммы начисленной амортизации по лицензии ЧИТ 03310 ТЭ в размере 225 156 руб. (т.2 л.д.16 оборот).

Согласно оспариваемому решению №14-08-15 от 18 марта 2016 года ООО «ГРК Быстринское» доначислен налог на добычу полезных ископаемых за октябрь – декабрь 2012 года, март – июль, сентябрь – декабрь 2013 года в сумме 10 941 061 руб., на доначисленные суммы налога начислены пени и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Основанием доначисления налога послужили выводы инспекции о том, что налогоплательщиком занижена налоговая база по указанным налоговым периодам НДПИ на 212 447 218,20 руб. за счет занижения косвенных расходов при определении стоимости добытых полезных ископаемых. К косвенным расходам налоговым органом отнесены затраты на проведение геологоразведочных работ, рассчитанные пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов (расчет - т.1 л.д.101 оборот).

Таким образом, из оспариваемых решений инспекции №19-10/49195 от 12 января 2016 года и №14-08-15 от 18 марта 2016 года следует, что основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых как по решению по камеральной проверке, так и по решению по выездной проверке явились вводы инспекции о неправильном формировании налогоплательщиком расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (строительного камня, код 10012) для целей исчисления НДПИ.

Как следует из материалов камеральной и выездной налоговых проверок, а также из материалов дела в проверяемые периоды (январь 2014 года, октябрь-декабрь 2012 года, март-июль и сентябрь-декабрь 2013 года) ОООО «ГРК «Быстринское» силами подрядчика - ООО «Востокгеология» осуществлялась добыча полезного ископаемого - строительного камня (код полезного ископаемого 10012) на основании лицензий на право пользования недрами (т.3 л.д.27-120):

- в январе 2014 года: лицензия на право пользования недрами ЧИТ 03310 ТЭ от 29.09.2011 г. - на участке недр ПГСМ-3 (площадка грунтово-строительных материалов 3) для выполнения работ по строительству подъездных путей Быстринского ГОКа (далее - лицензия 03310 ТЭ);

- в октябре-декабре 2012 года:

1) лицензия ЧИТ 03308 ТЭ от 28.09.2011 г. - на участке недр «ПГСМ-1» (площадка грунтово-строительных материалов 1) для выполнения работ по строительству подъездных путей Быстринского ГОКа (далее - лицензия ЧИТ 03308 ТЭ);

2) лицензия на право пользования недрами ЧИТ 03309 ТЭ от 29.09.2011 г. - на участке недр «ПГСМ-2» (площадка грунтово-строительных материалов 2) для выполнения работ по строительству подъездных путей Быстринского ГОКа (далее - лицензия ЧИТ 03309 ТЭ);

3) лицензия на право пользования недрами ЧИТ 03310 ТЭ от 29.09.2011 г. - на участке недр ПГСМ-3 (площадка грунтово-строительных материалов 3) для выполнения работ по строительству подъездных путей Быстринского ГОКа (далее - лицензия ЧИТ 03310 ТЭ);

4) лицензия на право пользования недрами ЧИТ 03323 ТЭ от 28.06.2012 г. - на участке недр «ПГСМ-3а-Ильдикан» (площадка грунтово-строительных материалов 3а) для выполнения работ по строительству подъездных путей Быстринского ГОКа (далее - лицензия ЧИТ 03323 ТЭ);

- в марте-июле, сентябре-декабре 2013 года: лицензия на право пользования недрами ЧИТ 03310 ТЭ от 29.09.2011 г. - на участке недр ПГСМ-3 (площадка грунтово-строительных материалов 3) для выполнения работ по строительству подъездных путей Быстринского ГОКа.

В связи с тем, что полезное ископаемое (строительный камень) в проверяемом периоде не реализовывалось, для целей налогообложения общество определяло его расчетную стоимость в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 340 НК РФ, исходя из следующих затрат на его добычу: расходов по добыче полезного ископаемого, предъявленных ООО «Востокгеология» (Подрядчик); амортизации по лицензиям, на основании которой производилась добыча полезного ископаемого; расходов по аренде лесов.

Не оспаривая правильность включения в расчетную стоимость полезного ископаемого указанных расходов, налоговый орган полагает, что в расчётную стоимость добытого полезного ископаемого (строительного камня) дополнительно в состав косвенных расходов должны быть включены расходы по проведению геологоразведочных работ, поиску и оценке месторождений меди золота, серебра и попутных компонентов в пределах Лугоканской, Култуминской, Быстринской площадях, разведки пресных вод на Быстринской площади, на основании следующих лицензий (т.2 л.д.67-160, т.3 л.д.1-26):

- ЧИТ 12995 БЭ от 14.02.2005 - на геологическое изучение, разведку и добычу меди, золота, серебра и попутных полезных ископаемых на Быстринской площади в Читинской области (на территории Газимуро-Заводского района) (начало добычи 2017 г.);

- ЧИТ 13336 БП от 03.11.2005 - на геологическое изучение - поиск и оценку месторождений золота, серебра и меди на Лугоканской площади в Читинской области (на территории Газимуро-Заводского района);

- ЧИТ 13337 БП от 03.11.2005 - на геологическое изучение - поиск и оценка месторождений золота, серебра и меди на Култуминской площади в Читинской области (на территории Газимуро-Заводского района);

- ЧИТ 02048 ВЭ от 29.09.2009 - на геологическое изучение, разведку и добычу подземных вод для питьевого водоснабжения населения и технологического обеспечение объектов промышленности на участке недр, расположенном в Газимурском бассейне Газимуро-Заводского района Забайкальского края (начало добычи 2016 г.).

Оспаривая решения инспекции №19-10/49195 от 12 января 2016 года и №14-08-15 от 18 марта 2016 года, заявитель указывает, что при формировании расчетной стоимости добытого строительного камня, включение в состав косвенных расходов затрат на освоение иных полезных ископаемых (природных ресурсов), таких как многокомпонентная комплексная руда, содержащая золото, серебро, медь, и подземные воды, облагаемых по иным налоговым ставкам, на участках их залегания, находящихся за пределами участка, на котором добывается строительный камень, противоречит правилам определения налоговой базы по НДПИ, поскольку такие затраты, не включенные в комплекс технологических операций по его добыче, при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются не могут.

Доказывая правомерность оспариваемых решений, представители налогового органа в судебном заседании пояснили следующее (т.9 л.д.95-97). Налоговым кодексом Российской Федерации установлен перечень расходов, включаемых в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого. В частности к ним относятся расходы на освоение природных ресурсов, определяемых статьей 261 НК РФ (п.п. 5 п. 4 ст. 340 НК РФ). Законодатель прямо устанавливает обязательность включения в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого некоторых расходов, которые непосредственно связанны с добычей полезных ископаемых. Например, к ним относятся расходы, определяемые в соответствии с пунктами 8 и 9 статьи 265 НК РФ, а так же прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ (п.п. 6 и 7 ст. 340 НК РФ). Статьей 340 НК РФ предусмотрены расходы, которые не включаются в расчетную стоимость: расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 НК РФ (абз. 2 п.7 ст.340 НК РФ). Из норм статьи 340 НК РФ следует, что необходимо разграничивать: расходы, связанные с добычей полезных ископаемых и расходы, связанные с добытым полезным ископаемым. По мнению инспекции, в контексте правил оговоренных статьей 340 НК РФ, следует: по общему правилу, косвенные расходы, которые могут относиться и к иной деятельности налогоплательщика не связанной с добычей полезных ископаемых, принимаются в доле прямых затрат на добычу полезных ископаемых к общей сумме прямых затрат, в том числе включающих прямые затраты связанные с другой деятельностью налогоплательщика. Вместе с тем в качестве исключения законодатель указывает, что те расходы, которые непосредственно связанны с добытым полезным ископаемым, включаются полностью в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого.

Оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон, суд полагает, ошибочными выводы налогового орган и поддерживает возражения заявителя, которые состоят в следующем.

Пунктом 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого, указанный в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 НК, т.е. исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. Расчетная стоимость добытого полезного ископаемого, как следует из пункта 4 статьи 340 НК РФ, определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Из перечня расходов, указанных в пункте 4 статьи 340 НК РФ следует, что в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого включаются только расходы, связанные с его добычей. При этом прямые расходы по добыче полезных ископаемых, косвенные расходы и внереализационные расходы, связанные исключительно с добычей полезных ископаемых, полностью включаются в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых. Косвенные расходы, связанные с добычей полезных ископаемых и иными видами деятельности налогоплательщика, включаются в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых в соответствующей пропорции. Расходы, связанные с деятельностью, не относящейся к добыче полезных ископаемых, в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого не включаются.

Изложенное толкование указанной нормы Налогового кодекса Российской Федерации согласуется с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, который в постановлении от 29.01.2013 № 11498/12 признал неправомерным включение налогоплательщиком в расчетную стоимость полезных ископаемых затрат на добычу нереализумых полезных ископаемых (то есть тех полезных ископаемых, налоговая база которых определяется как цены реализации). Письмами Минфина России от 20.10.2015 №03-06-05-01/60101, от 27.10.2015 г. №0306-05-01/61683, от 11.03.2016 г. №.03-06-06-01/13446 также поддерживается изложенная позиция. Так Минфин России в своем письме от 27.10.2015 г. №03-06-05-01/61683 указывает, что расходы налогоплательщика, связанные с производством продукции из добытого полезного ископаемого, не включенные в комплекс технологических операций по его добыче, при определении расчетной стоимости добытого полезного не учитываются. При этом во всех перечисленных письмах Минфин России указывает, что расходы должны быть прямо или косвенно связаны непосредственно с процессом добычи полезных ископаемых. Расходы, не имеющие отношения к добыче полезного ископаемого, в его расчетную стоимость не включаются.

Как следует из пункта 1 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

В соответствии с пунктами 4 и 5 статьи 338 НК РФ налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 НК РФ. В отношении добытых полезных ископаемых, для которых установлены различные налоговые ставки, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке.

В силу пункта 2 статьи 343 НК РФ, сумма налога на добычу полезных ископаемых исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому полезному ископаемому, если указанной статьей не установлен иной порядок исчисления налога.

Таким образом, действующим налоговым законодательством предусмотрено формирования налоговой базы и ведение налогового учета в разрезе каждого отдельного полезного ископаемого, расположенного на определенном участке недр, а также применяемой ставки.

Кроме того, пунктом 2 статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что расходы на освоение природных ресурсов, предусмотренные пунктом 1 статьи 261 НК РФ, отражаются обособленно по каждому участку недр (месторождению) или участку территории (акватории), отраженному в лицензионном соглашении налогоплательщика (лицензии на право пользования недрами).

Анализ указанных положений Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о необоснованности включения в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого расходов по освоению природных ресурсов, непосредственно не связанных с его добычей. Следовательно, в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого могут включаться расходы, относящиеся только к его добыче, а не к добыче других полезных ископаемых. При этом косвенные расходы, общие для добывающего предприятия, должны включаться в состав расчетной стоимости добытого полезного ископаемого в соответствующей пропорции, а косвенные расходы, относящиеся к конкретному добытому полезному ископаемому - в полном объеме. Такой вывод подтверждается последним абзацем пункта 4 статьи 340 НК РФ.

Указанные выводы подтверждаются судебной практикой:

- применительно к полезным ископаемым разных видов, облагаемых по разным ставкам, ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 23.03.2011 по делу №А51-14102/2008 указал, что налогоплательщик обязан вести раздельный учет по добытым полезным ископаемым и рассчитывать расходы на добычу полезных ископаемых отдельно по каждому виду добытых полезных ископаемых. Иное противоречило бы положениям глав 25,26 НК РФ;

- применительно к полезным ископаемым разных видов, налоговая база по которым определяется разным способом (как количество и как стоимость) вывод о правомерности раздельного определения расчетной стоимости сделан в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 13.04.2009 по делу № А81-2938/2008;

- о необоснованности включения в состав расходов при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого расходов по добыче других полезных ископаемых, добытых на других участках недр, указывается в постановлении ФАС Поволжского округа от 12.04.2012 по делу №А57-10166/2011;

- Арбитражный суд Забайкальского края в своем решении от 26.02.2016 по делу №А78-16379/2015 пришел к выводу о необоснованности включения в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого затрат налогоплательщика, произведенных в отношении иного участка недр (отличного от того, на котором добывалось это полезное ископаемое), в отсутствии доказательств их связи с добычей этого полезного ископаемого.

Таким образом, действующим налоговым законодательством предусмотрено формирования налоговой базы и ведение налогового учета в разрезе каждого отдельного добытого полезного ископаемого, расположенного на определенном участке недр.

Суд отклонят довод представителя налогового органа об отсутствии судебной практики, касающейся рассмотрения вопроса включения в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого расходов на освоение природных ресурсов, в связи со следующим. Расходы на освоение природных ресурсов включены в перечень видов расходов, учитываемых налогоплательщиком при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (пп.5 п.4 ст.340 НК РФ). При этом норма подпункта 5 пункта 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит какого-либо исключения в правоприменении по сравнению с другими видами расходов, подлежащими учету при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Учитывая изложенное, выводы налогового органа о необходимости включения в состав расчетной стоимости строительного камня расходов на освоение природных ресурсов, недропользование по которым осуществляется по иным лицензиям, на иных участках недр, не соответствуют Налоговому кодексу Российской Федерации.

Как следует из материалов дела в проверяемый период налогоплательщик нёс расходы по освоению природных ресурсов на основании лицензий на право пользование недрами ЧИТ 13337 БП; ЧИТ 12995 БП; ЧИТ 13336 БП и ЧИТ 02048 ВЭ. Добыча полезных ископаемых (как строительного камня, так и иных полезных ископаемых) на основании указанных лицензий в январе 2014 г., в октябре-декабре 2012 г., марте-июле и сентябре-декабре 2013 г. не производилась. В спорные налоговые периоды на основании указанных лицензий осуществлялись работы по договорам подряда, заключенным ООО «ГРК Быстринское» (Заказчик) с ООО «Востокгеология» (Подрядчик). Факт выполнения работ подтверждается соответствующими актами выполненных работ (т.3 л.д.121-155, т.4 - т.5). Анализ договоров подряда, актов выполненных работ и указанных лицензий на пользование недрами позволяет сделать выводы:

1) лицензии ЧИТ 13337 БП; ЧИТ 12995 БП; ЧИТ 13336 БП; ЧИТ 02048 ВЭ предоставляют обществу право на недропользование на месторождениях в отношении иных полезных ископаемых, а не строительного камня. При этом лицензиями ЧИТ 13336 БП и ЧИТ 13337 БП добыча полезных ископаемых не предусмотрена, а по лицензиям ЧИТ 02048 ВЭ и ЧИТ 12995 БП начало добычи полезных ископаемых определено в 2016 и 2017 годах соответственно;

2) расходы относятся к иным полезным ископаемым (не строительному камню), а именно к многокомпонентной комплексной руде, содержащей золото, серебро, медь, и подземным водам (пп.4, 15 п.2 ст. 337 НК РФ);

3) актами выполненных Подрядчиком работ по данным лицензиям подтверждается, что добыча полезных ископаемых в проверяемые периоды не осуществлялась; все работы относятся к проведению геологоразведочных работ;

4) расходы относятся к полезным ископаемым, облагаемым по различным по ставкам НДПИ, по которым налоговая база определяется самостоятельно (пп. 4, 8 п.2 ст.342 НК РФ, п.4 и 5 ст. 338 НК РФ).

В свою очередь, затраты на добычу строительного камня, понесенные на основании лицензии ЧИТ 03308 ТЭ; ЧИТ 03309 ТЭ; ЧИТ 03310 ТЭ; ЧИТ 03323 ТЭ, и включенные в спорные периоды в расчетную стоимость этого полезного ископаемого:

1) относятся к добыче полезного ископаемого - строительного камня, налоговая база по которому определяется самостоятельно (п. 4 ст. 338 НК РФ), облагаемого по определенной ставке НДПИ (5,5%), отличной от ставок по другим полезным ископаемым (пп.4 п. 2 ст.342 НК РФ);

2) территориально карьеры ПГСМ-1, ПГСМ-2, ПГСМ-3 и ПГСМ-3а, где производилась добыча строительного камня, находится за пределами Лугоканской, Култуминской и Быстринской площадей, что следует из соответствующих договоров и лицензий на право пользования недрами;

Таким образом, затраты на освоение природных ресурсов, произведенные на основании лицензий ЧИТ 13337 БП; ЧИТ 12995 БП; ЧИТ 13336 БП; ЧИТ 02048 ВЭ, не имеют отношение к добыче в спорных налоговых периодах строительного камня и не могут участвовать в формировании его расчетной стоимости.

С учетом вышеизложенного, суд полагает, что выводы налогового органа о необходимости включения в состав расходов, с целью определения расчетной стоимости добытого строительного камня, расходов на освоение природных ресурсов в размере 19 286 790 руб. (по решению №19-10/49195 от 12.01.2016, вынесенному по результатам камеральной проверке) и в размере 198 928 370,15 руб. (по решению №14-08-15 от 18.03.2016, вынесенному по результатам выездной проверке) являются необоснованными.

Как следует из оспариваемого решения инспекции №19-10/49195 от 12 января 2016 года налоговый орган доначислил ООО «ГРК Быстринское» налог на добычу полезных ископаемых за январь 2014 года в сумме 1 073 128 руб. в связи с увеличением налоговой базы на сумму расходов на освоение природных ресурсов в размере 19 511 946 руб., а также в связи с увеличением расходов на сумму начисленной амортизации по лицензии ЧИТ 03310 ТЭ в размере 225 156 руб.

Из решения №19-10/49195 от 12 января 2016 года и из акта камеральной налоговой проверки №19-20/1/65230 от 14 октября 2015 года не усматриваются основания и порядок пересчета суммы начисленной амортизации по лицензии ЧИТ 03310 ТЭ и увеличения суммы амортизации на 225 156 руб. В решении также отсутствуют ссылки на документы и иные сведения, на основании которых налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком в целях исчисления НДПИ общей суммы расходов на сумму начисленной амортизации. Вследствие чего, суд приходит к выводу о несоответствии решения №19-10/49195 от 12 января 2016 года в указанной части положениям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно которым в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Кроме того, относительно части решения №19-10/49195 от 12 января 2016 года, касающейся увеличения расходов на сумму начисленной амортизации по лицензии ЧИТ 03310 ТЭ, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются, в частности, суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном ст. 256-259.2 НК РФ, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых.

Следовательно, Налоговым кодексом Российской Федерации прямо предусмотрено, что в целях определения расчетной стоимости полезного ископаемого, начисление амортизации производится на основании данных налогового учета в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса.

Статьей 325 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае если налогоплательщик заключает лицензионное соглашение на право пользования недрами (получает лицензию), то расходы, осуществленные налогоплательщиком в целях приобретения лицензии, формируют стоимость лицензионного соглашения (лицензии), которая учитывается налогоплательщиком в составе нематериальных активов, амортизация которых начисляется в порядке, установленном ст. 256 -259.2 НК РФ, или по выбору налогоплательщика в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет.

Таким образом, налогоплательщику предлагается по выбору: учесть стоимость лицензионного соглашения в составе нематериальных активов с начислением амортизации; учесть стоимость лицензионного соглашения в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет.

В ходе судебного разбирательства представителями заявителя даны следующие пояснения.

В пункте 3.17 Учетной политики общества для целей налогообложения на 2014 год предусмотрено, что расходы, осуществленные Компанией в целях приобретения лицензии на право пользования недрами, при заключении лицензионного соглашения формируют стоимость лицензии, которая учитывается в составе нематериальных активов (ст. 325 НК РФ). Следовательно, общество выбрало один из предлагаемых НК РФ способов учет расходов на лицензию - учет таких расходов в составе нематериальных активов путем начисления амортизации.

Расходы на лицензию ЧИТ 03310 ТЭ по данным общества составляют 520 674,20 руб., что подтверждается оборотно-сальдовой ведомость по счету 04. Дата выдачи лицензии - 29.09.2011 г., срок окончания действия лицензии - 01.10.2013 г. Таким образом, срок действия лицензии составил 24 месяца. Ежемесячная сумма амортизации составила 21 694,76 руб. Дополнением №1 от 04.04.2013 г. к лицензии ЧИТ 03310 ТЭ срок лицензии продлен до 31.12.2037 г. С учетом увеличенного срока действия лицензии сумма амортизационных отчислений изменилась и составила 366,46 руб. Таким образом, расходы в виде сумм амортизации по лицензии ЧИТ 03310 ТЭ, которые учтены при исчислении НДПИ за январь 2014 год, составляют 366,46 руб. Пояснения заявителя подтверждаются представленными в материалы дела доказательствами (т.3 л.д.47-48,68, т.11 л.д.2-22,29-34).

На основании изложенного, суд приходит к выводу о необоснованности вывода налогового органа о занижении налогоплательщиком в целях исчисления НДПИ за январь 2014 года общей суммы расходов на суммы начисленной амортизации по лицензии ЧИТ 03310 ТЭ на 225 156 руб.

С учетом оценок установленных обстоятельств и доводов сторон, решение налогового органа №19-10/49195 от 12 января 2016 года в части доначислении обществу налога на добычу полезных ископаемых за январь 2014 года в сумме 1 073 128 руб. и решение №14-08-15 от 18 марта 2016 года в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых за октябрь – декабрь 2012 года, март – июль, сентябрь – декабрь 2013 года в размере 10 941 061 руб. являются неправомерными, как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации. Следовательно, решение №19-10/49195 от 12 января 2016 года и решение №14-08-15 от 18 марта 2016 года в части начисления на доначисленные суммы НДПИ сумм пеней и штрафов также являются неправомерными, как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи с учетом того, что каждое доказательство подлежит оценке наряду с другими доказательствами.

Учитывая изложенные оценки, имеющихся в материалах дела доказательств, заявленные ООО «ГРК Быстринское» требования, подлежат удовлетворению в полном объеме.

В силу части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В связи с чем, суд приходит к выводу о том, что расходы общества по уплате государственной пошлины за рассмотрение настоящего дела в размере 6 000 руб. подлежит взысканию с налогового органа в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительными, как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации, решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по городу Чите о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения: №19-10/49195 от 12 января 2016 года в полном объеме; №14-08-15 от 18 марта 2016 года в части: доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 10 941 061 руб., пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 2 591 524,5 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 342 157 руб.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по городу Чите в пользу общества с ограниченной ответственностью «ГРК Быстринское» расходы по уплате государственной пошлины в размере 6 000 руб.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Четвертый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Забайкальского края в течение месяца со дня принятия.

Судья Н.В. Ломако