Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Геологоразведочная экспедиция №324" (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании решения №18-09/46066 от 30.03.2015 недействительным в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3503933 руб. (пункт 1 резолютивной части решения);

- начисления пени в размере 174954,86 руб. за несвоевременную уплату (пункт 1 резолютивной части решения);

- привлечения ООО «Геологоразведочная экспедиция №324» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 700787 руб. ( пункт 2 резолютивной части решения);

- уменьшения суммы НДС, излишне заявленного к возмещению в 1 квартале 2014 года на 3587783 руб. (пункт 3 резолютивной части решения);

- предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 3503933 руб. (подпункт 4.1 резолютивной части решения); предложения уплатить штраф в размере 700787 руб. за неуплату (неполную уплату) НДС (подпункт 4.2 резолютивной части решения);

- предложения уплатить пени в размере 174954,86 руб. за несвоевременную уплату НДС (подпункт 4.3 резолютивной части решения),

о признании недействительными решений от 02.07.2015 №18-09/29968 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уменьшить сумму налога, излишне заявленного к возмещению в размере 2373005 руб. и № 18-09/1039 от 02.07.2015 об отказе частично в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению,

при привлечении по делу в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора – общества с ограниченной ответственностью «Рудтехнология»,

в судебном заседании участвуют:

от заявителя – ФИО1, представитель по доверенности от 07.12.2015 года;

от заинтересованного лица – ФИО2, представитель по доверенности от 28.12.2015 года, ФИО3, представитель по доверенности от 25.02.2016 года, ФИО4, представитель по доверенности от 25.02.2016 года, ФИО5, представитель по доверенности от 11.01.2016 года.

от третьего лица – ФИО1, представитель по доверенности от 05.04.2016 года,

суд, установил, что Общество с ограниченной ответственностью "Геологоразведочная экспедиция №324" обратилось в суд с вышеуказанным требованием.

Определением суда от 28.01.2016 произведено объединение в одно производство арбитражных дел А78-16090/2015 и А78-9831/2015.

Определением суда от 15.02.2016г. в качестве третье лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечено ООО «Рудтехнология».

Заявитель в порядке ст. 49 АПК РФ требования уточнил, просит признать недействительными:

1) решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите №18-09/46066 от 30.03.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3503933 руб. (пункт 1 резолютивной части решения);

- начисления пени в размере 174954,86 руб. за несвоевременную уплату (пункт 1 резолютивной части решения);

- привлечения ООО «Геологоразведочная экспедиция №324» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 700787 руб. (пункт 2 резолютивной части решения);

- предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 3503933 руб. (подпункт 4.1 резолютивной части решения);

- предложения уплатить штраф в размере 700787 руб. за неуплату (неполную уплату) НДС (подпункт 4.2 резолютивной части решения);

2) решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите № 18-09/2819 от 30.03.2015г. об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению,

3) решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите № 18-09/29968 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уменьшить сумму налога, излишне заявленного к возмещению в размере 2373005 руб. (пп.3.2.2 резолютивной части решения),

4) решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите № 18-09/1039 об отказе частично в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Протокольным определением суда от 03.08.2016 уточненные требования приняты судом к рассмотрению.

В судебном заседании представитель общества поддержал уточненные требования по доводам, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

Налоговый орган заявленные требования не признал, считает указанные решения правомерными по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему, ссылаясь на материалы камеральных проверок.

Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы сторон, суд установил следующее.

В отношении представленной заявителем уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 г. (т. 7 л.д. 149-154) налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт № 18-09/58283 от 21.11.2014 (т. т. 3 л.д. 71-88) и вынесены решение от 30.03.2015 № 18-09/46066 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение № 18-09/2819 от 30.03.2015 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Решением № 18-09/46066 от 30.03.2015г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения обществу доначислен налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2014г. в размере 3503933 руб., начислены пени в размере 174954,86 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 700787 руб., также обществу предложено уменьшить сумму налога, излишне заявленного к возмещению за 1 квартал 2014г. в размере 3587783 руб. и предложено уплатить суммы налога, пени и штрафа.

Решением № 18-09/2819 от 30.03.2015г. об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 3587783 руб.

Заявителем также представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014г., в отношении которой налоговым органом проведена камеральная проверка, по результатам которой составлен акт № 18-09/61217 от 06.05.2015 (т. 11 л.д. 3-20) и вынесены решение № 18-09/29968 от 02.07.2015 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение № 18-09/1039 от 02.07.2015 об отказе частично в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (т. 9 л.д. 15-40).

Не согласившись с указанными решениями, общество оспорило их в вышестоящий налоговый орган.

Решением по апелляционной жалобе УФНС России по Забайкальскому краю от 01.06.2014г. № 2.14-20/179-юл/05689 и решением по апелляционной жалобе УФНС России по Забайкальскому краю от 14.09.2015г. № 2.14-20/314-юл/09864 жалобы Общества оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с решениями инспекции, общество оспорило их в судебном порядке.

По существу заявленных доводов суд приходит к следующим выводам.

Согласно ст. 143 Налогового кодекса РФ ООО «Геологоразведочная экспедиция № 342» в проверяемый период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Как следует из оспариваемых решений инспекции от 30.03.2015 № 18-09/46066 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и № 18-09/2819 от 30.03.2015 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению основанием для их вынесения послужили следующие основания:

- завышение суммы налога, исчисленного с сумм предварительной оплаты товаров (работ, услуг) на сумму 37367077 руб., исчисленную с предварительной оплаты, полученной от ООО «Рудтехнология» по договору купли-продажи имущества № 6/РТ-ос от 20.03.2014,

- необоснованное принятие к вычету суммы налога в размере 40983452.55 руб., предъявленной контрагентом ООО «Рудтехнология» в связи с перечислением заявителем сумм предварительной оплаты по договору подряда № 4-КГР-13 от 29.12.2012,

- необоснованное принятие к вычету суммы налога в размере 756907,08 руб., исчисленной с излишне уплаченной суммы предоплаты по договору купли-продажи имущества № 6/РТ-ос от 20.03.2014 в размере 4961946,41 руб., которая в том же периоде зачтена в счет оплаты услуг по договору аренды № 2-12 от 01.01.2012,

- необоснованное принятие к вычету суммы налога 419279,21 руб., ранее исчисленной с полученной от ООО «Урюмкан» суммы предоплаты по договору № УР-1/2014 от 10.02.2014, которая в проверяемом периоде зачтена в счет погашения обязательств по договору № 4/12 от 02.05.2012,

- занижение суммы налога, исчисленного с сумм предварительной оплаты товаров (работ, услуг) на сумму 40012 руб., исчисленную с предварительной оплаты, полученной от ООО «Тардан Голд» по договору 3/12 от 01.01.2012.

Как следует из оспариваемых решений № 18-09/29968 от 02.07.2015 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и № 18-09/1039 от 02.07.2015 об отказе частично в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению основанием для их вынесения послужили следующие основания инспекции:

- инспекцией сделан вывод о неправомерном предъявлении к возмещению сумм налога на добавленную стоимость в размере 2737005 руб., поскольку завышение суммы налога, подлежащего восстановлению к уплате на 34237164 руб. в связи с получением предоплаты в размере 224443629 руб. с ООО «Рудтехнология» и завышение вычетов на сумму 36610169 руб., предъявленную обществом к вычету в связи с возвратом аванса по договору № 6/РТ-ос от 20.03.2014 в размере 240000000 руб.

Таким образом, принимая во внимание уточнение требований, перед судом поставлен вопрос об оценке правомерности доначисления налога на добавленную стоимость и об отказе в возмещении налога за 1 квартал 2014г. в части эпизода по взаимоотношениям с ООО «Рудтехнология», ООО «Урюмкан», ООО «Тардан Голд», за 4 квартал 2014г. в части эпизода по взаимоотношениям с ООО «Рудтехнология».

Относительно эпизода по ООО «Рудтехнология» суд приходит к следующим выводам.

По мнению инспекции действия налогоплательщика по заключению договоров купли-продажи имущества и подряда с ООО «Рудтехнология», перечислению в адрес друг друга денежных средств, дальнейшему расторжению договоров и проведению зачетов не имели фактической направленности действий по их исполнению, поскольку операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности. Конечной целью являлось погашение кредита, а это хоть и является результатом, но не является деятельностью, связанной с осуществлением операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Суд с данным выводом инспекции соглашается в виду следующего.

В силу п. 4 ст. 166 Налогового кодекса РФ общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Пунктом 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ установлено, что моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено п. 3, 7 - 11, 13 - 15 названной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно абз. 1 п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база, как это установлено абз. 2 п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ, определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абзацем первым указанного пункта.

На основании п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 Налогового кодекса РФ суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат вычету после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, в случае поступления налогоплательщику авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) поступившие средства подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в периоде их поступления. С данных сумм подлежит исчислению и уплате налог на добавленную стоимость.

При отгрузке товаров, в счет которых ранее была получена предварительная оплата (аванс), в соответствии со ст. 146, 154 Налогового кодекса РФ налогоплательщик должен исчислить НДС со стоимости реализованных товаров (работ, услуг), одновременно заявив ранее уплаченную сумму налога с полученного аванса к вычету.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Пунктом 2 указанной статьи установлены обязательные реквизиты первичных учетных документов.

Таким образом, как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Как следует из материалов дела, 20.03.2014 между ООО «Геологоразведочная экспедиция № 324» (продавец) и ООО «Рудтехнология» (покупатель) заключен договор № 6/РТ-ОС купли продажи имущества (т. 5 л.д. 25-26), согласно которому продавец обязуется передать в собственность покупателю движимое имущество, бывшее в эксплуатации, в технически исправном состоянии, согласно спецификации (приложение № 1) к договору, а Покупатель обязуется принять и оплатить стоимость имущества.

Согласно п. 2.1 договора общая стоимость имущества составила 240 000 000 руб., в том числе НДС – 36 610 169,49 руб.

Общество в адрес ООО «Рудтехнология» выставило счета – фактуры (т. 11 л.д. 116-119) № 38 от 24.03.2014 на сумму 42168128,41 руб., № 39 от 27.03.2014 на сумму 77495218 руб., № 40 от 28.03.2014 на сумму 95999900 руб., № 42 от 31.03.2014 на сумму 29987700 руб. общей суммой 244961946,41 руб. (в т.ч. НДС 3736076,57 руб.).

В книге покупок ООО «Рудтехнология» за 1 квартал 2014 года счета – фактуры заявителя отражены.

ООО «Рудтехнология» в адрес ООО «Геологоразведочная экспедиция № 324» перечислило денежные средства в размере 244961946,41 руб. платежными поручениями: № 39 от 24.03.2014 на сумму 42168128 руб., № 3 от 27.03.2014 на сумму 77495218 руб., № 9 от 28.03.2014 на сумму 95999900 руб., № 41 от 31.03.2014 на сумму 29298700 руб., что подтверждается выпиской банка о движении денежных средств, с назначением платежа «авансовый платеж по договору № 6/РТ-ОС купли-продажи имущества от 20.03.2014».

Между ООО «Рудтехнология» (Подрядчик) и ООО «Геологоразведочная экспедиция № 324» (Заказчик) заключен договор подряда № 4-КГР -13 от 29.12.2012 (т. 2 л.д. 81-88), согласно которому подрядчик обязуется по заданию Заказчика выполнить комплекс горных работ, связанных с разведкой и добычей месторождения Староверенская площадь, расположенного в Калганском и Нерчинско-Заводских районах Забайкальского края.

Пунктом 5.1 договора установлено, что стоимость работ, выполняемых подрядчиком в соответствии с настоящим договором составляет 85% от стоимости реализованного Заказчиком банку химически чистого аффинированного золота по цене его реализации с учетом НДС.

ООО «Рудтехнология» в адрес заявителя выставило счета – фактуры (т. 5 л.д. 11-25) на общую сумму 268669300 руб. (в т.ч. НДС 40983452,55 руб.): № 112 от 24.03.2014 на сумму 3800000 руб., № 59 от 21.03.2014 на сумму 60000000 руб., № 62 от 26.03.2014 на сумму 75000000 руб., № 63 от 27.03.2014 на сумму 100000000 руб., № 85 от 28.03.2014 на сумму 29300000 руб., № 83 от 31.03.2014 на сумму 134000 руб., № 84 от 31.03.2014 на сумму 435000 руб.

Налогоплательщиком произведена оплата по договору 4-КГР -13 от 29.12.2012 в размере 268669300 руб. по платежным поручениям: № 207 от 21.03.2014, № 208 от 21.03.2014, № 224 от 26.03.2014, № 225 от 27.03.2014, № 226 от 28.03.2014, № 215 от 31.03.2014, № 269 от 27.03.2014 (т. 5 л.д. 12-26).

В ходе встречной проверки ООО «Рудтехнология» к договору договор подряда № 4-КГР -13 от 29.12.2012 предоставлены дополнительные соглашения от 04.09.2013 и от 05.09.2013 (т. 2 л.д. 89-90), которыми ранее установленный пункт договора об оплате (п. 5) дополнен пунктом 5.5, предусматривающий, что заказчик имеет право произвести предварительную оплату работ (части работ), указанных в п. 1.1 договора.

Из этого дополнительного пункта следует, что ранее установленное правило по расчету только после реализации золота изменено путем установления возможности предварительной оплаты.

В ходе проверки установлено, что в рамках договора подряда ООО «ГРЭ 324» представлены счета – фактуры на общую сумму 11121297,98 руб., выставленные ООО «Рудтехнология» за фактическое исполнение работ по договору подряда 4-КГР -13 от 29.12.2012. В проверяемый период установлено, что ООО «ГРЭ 324» реализовало банку драгоценных металлов на сумму 14403036 руб., при этом сумма перечисленного аванса за работы по договору подряда составила 268669300 руб., что намного превосходит объемы добычи и реализации драгоценных металлов.

Заявитель указывает, что в связи с не выполнением работ в запланированных объемах по плану производства и реализации золота на 2014 год, было принято решение о возврате аванса перечисленного ООО «ГРЭ 324» в адрес ООО «Рудтехнология» в рамках договора подряда 4-КГР -13 от 29.12.2012 в сумме 240000000 руб., а также решение о расторжении договора купли-продажи имущества.

Для этого 07.10.2014 между сторонами заключено соглашение о расторжении договора купли-продажи имущества № 06/РТ-ОС от 20.03.2014 и возврате денежных средств (т. 9 л.д. 55). Пунктом 2 данного соглашения предусмотрено, что продавец (ООО ГРЭ 342) обязуется вернуть покупателю (ООО «Рудтехнология») денежные средства в полном объеме в сумме 240000000 руб., полученные в рамках договора купли продажи имущества в срок до 20.10.2014.

Согласно выпискам банка о движении денежных средств заявителя перечисление в адрес ООО «Рудтехнология» ранее полученных авансов по договору купли-продажи имущества не производилось.

07.10.2014 между сторонами заключено соглашение о зачете взаимных встречных требований (т. 12 л.д. 2-3), где стороны предусмотрели возвращение предоплаты по договору купли – продажи имущества путем зачета обязательств по договору подряда 4-КГР -13 от 29.12.2012.

При вынесении решения налоговым органом высказана позиция, согласно которой произведена реконструкция налоговых обязательств, что соответствует Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (при определении объема прав и обязанностей налогоплательщика налоговый орган исходил из подлинного экономического содержания), но и согласуется с нормами законодательства.

Согласно ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗне допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок,т.е. не все первичные документы могут быть приняты к учету.

Статьей 10 указанного Федерального закона прямо предусмотрено, что не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета.

Под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки).

Приведенные нормы позволяют не принимать к бухгалтерскому учету и для исчисления налогов те документы, которые формально оформлены правильно, но с целью подтверждения не имевших места фактов хозяйственной жизни.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что поступившие (перечисленные) в проверяемом периоде Обществу (или общество перечилило в адрес ООО «Рудтехнология») денежные средства не являются предоплатой как таковой, полученной (перечисленной) в счет предстоящей поставки товара (работ, услуг) по спорным договорам, а являются мнимыми объектами бухгалтерского учета, которые не подлежат отражению в бухгалтерском учете организации с учетом требований п. 1 ст. 9 , п. 2 ст. 10 ФЗ N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», и соответственно к данным отношениям положения ст. 171, 172 НК РФ не могут применяться.

Согласно п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса РФ мнимой является сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна.

В обоснование мнимости сделки необходимо доказывать, что сделка фактически не исполнена, и при его совершении подлинная воля сторон не была направлена на создание тех правовых последствий, которые наступают при совершении данной сделки.

Согласно определению Верховного Суда РФ от 25.07.2016 по делу N 305-ЭС16-2411, А41-48518/2014 фиктивность мнимой сделки заключается в том, что у сторон нет цели достигнуть заявленных результатов.

Правовым последствием сделки купли-продажи имущества является переход титула собственника от продавца к покупателю на основании заключенного сторонами договора.

Правовым последствием сделки, вытекающей из договора подряда, является выполнение работ на обусловленную сумму на основании заключенного сторонами договора.

Пунктом 86 Постановления Пленума ВС РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» установлено, что мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна (пункт 1 статьи 170 ГК РФ). Следует учитывать, что стороны такой сделки могут также осуществить для вида ее формальное исполнение.

Налоговый орган, делая вывод о несоразмерности суммы предварительной оплаты фактической добыче золота по договору подряда № 4-КГР-13 от 29.12.2012, не утверждает, что данный договор фактически не исполнялся (он исполнен налогоплательщиком на 11121297,98 руб.), а считает недействительной лишь часть сделки (в части предоплаты). Авансовый платеж, как правило, составляет часть суммы, подлежащей платежу, поэтому спорные суммы авансами назвать нельзя, так как сумма платежей значительно превышает сумму договора подряда. Кроме того, обществом в обоснование изменения плана производства и реализации золота, соответствующие документы не представлены.

В рамках данного дела, поскольку договоры купли продажи имущества и подряда являются, по мнению налогового органа, мнимыми, и не направлены на достижение экономического результата и получения дохода по сделкам, производится двухсторонняя реституция и соответственно, применительно к ней реконструкция налоговых обязательств, что в принципе и было сделано налоговым органом.

В п. 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" обращено внимание на следующее: при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (пункт 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации) судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (статья 168 Гражданского кодекса Российской Федерации), мнимые и притворные сделки (статья 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ.

Под экономическим смыслом понимаются именно те гражданско-правовые последствия, ради которых и совершаются сделки.

В данном же случае, учитывая мнимость сделок, а также то что экономический смысл (деловая цель) заключалась в рефинансировании кредита, налоговый орган при определении объема прав и обязанностей налогоплательщика исходил из подлинного экономического содержания.

Правомерность позиции инспекции подтверждается следующими установленными при проверке обстоятельствами и представленными в материалы дела доказательствами.

Как следует из материалов дела, между ООО «ГРЭ-324» и ОАО «Промсвязьбанк» 19.03.2014 заключен кредитный договор <***> (т. 4), согласно которому общество, получив денежные средства в период с 20.03.2014г. по 28.03.2014г. в размере 285 790 000 руб., перечислило их в адрес ООО «Рудтехнология» в период с 21.03.2014г. по 31.03.2014г. с назначением платежа «перечисление аванса за работы по договору подряда № 4-КГР-13 от 29.12.2012» в размере 268 669 300 руб.

Затем ООО «Рудтехнология» в период с 24.03.2014г. по 31.03.2014г. перечислило денежные средства с назначением платежа «авансовый платеж по договору купли-продажи имущества №6/РТ от 20.03.2014» на расчетный счет ООО «ГРЭ-324», на сумму 244 961 946 руб.

01.04.2015 ООО «ГРЭ-324» осуществлен перевод денежных средств на расчетный счет, открытый в ОАО «Связь-Банк», с которого перечислены в адрес ОАО АКБ «Связь банк» денежные средства с назначением платежа «гашение задолженности по кредитному договору <***> от 29.11.2013» в размере 240 000 000 руб.

Таким образом, действия сторон сводятся к следующему:

- от ОАО «Промсвязьбанк» в адрес ООО «ГРЭ 324» по кредитному договору <***> от 19.03.2014 в марте 2014 года несколькими платежами перечислена общая сумма в размере 285790000 руб.,

- от ООО «ГРЭ 324» в адрес ООО «Рудтехнология» по договору подряда № 4-КГР-13 от 29.12.2012 в марте 2014 несколькими платежами перечислена общая сумма 268669300 руб.,

- от ООО «Рудтехнология» в адрес ООО «ГРЭ 324» по договору купли-продажи имущества №6/РТ от 20.03.2014 в марте 2014 года несколькими платежами перечислена общая сумма 244961946,41 руб.,

- получив денежные средства на свой расчетный счет, ООО «ГРЭ 324» 01.04.2014 произвело гашение кредитапо кредитному договору <***> от 29.11.2013 на общую сумму 240000000 руб.

07.10.2015 стороны договора купли-продажи имущества №6/РТ от 20.03.2014 заключили соглашение о расторжении и возврате предоплаты в размере 240000000 руб.

Предоплата была возвращена налогоплательщиком путем зачета встречных обязательств ООО «Рудтехнология» по договору подряда № 4-КГР-13 от 29.12.2012 (соглашение о зачете взаимных требований от 07.10.2014).

Свое решение о расторжении договора купли-продажи и необходимости произвести зачет взаимных требований, общество обуславливает пересмотром плана производства и реализации золота на 2014г. Вместе с тем, данное обстоятельство, по мнению суда, не может быть принято во внимание, поскольку изначально договор подряда не предполагал наличие предварительной оплаты, кроме того, по итогам первого квартала 2014 обществом реализация золота произведена на сумму 14403036 руб., а авансовый платеж, произведенный также в первом квартале, был значительно больше. Кроме того, при внесении изменений в договор подряда дополнительным соглашением от 04.09.2013 (т. 2 л.д.89) предусмотрена возможность предварительной оплаты на часть работ, тогда как заявитель не обосновал необходимость производить оплату в полном объеме, видя результаты реализации золота по первому кварталу 2014 года.

Кроме того, судом учтено следующее.

Между Межрегиональным коммерческим банком развития связи и информатики, Читинский филиал ОАО АКБ «Связь-Банк» (Кредитор) и ООО «ГРЭ-34» (Заемщик) заключен договор об открытии невозобновляемой кредитной линии (со свободным режимом выборки) <***> от 29.11.2013г. (т. 3 л.д. 100-114), согласно которому Кредитор обязуется открыть Заемщику невозобновляемую кредитную линию в сумме не более 100 000 000 руб. на финансирование затрат по добыче золота в 2014г., в сумме не более 150 000 000 руб. на погашение задолженности по Договору 38/2012 об открытии невозобновляемой кредитной линии от 07.12.2012г. на срок по 25.12.2014г., а Заемщик обязуется возвратить Кредитору полученный кредит и уплатить проценты за пользование им и другие платежи в размере, в сроки и на условиях Договора.

Пунктом п.6.1. договора предусмотрено, что в качестве обеспечения своевременного и полного возврата кредитора, уплаты процентов и внесения иных платежей, предусмотренных Договором, Заемщик предоставляет/обеспечивает предоставление Кредитору:

п.6.1.1. - залог имущества (автотранспорт), залогодатель ООО «Рудтехнология» (местонахождение: 672038, Забайкальский край, Калганский район, с.Калга, ул.60 лет октября, д. 3);

- залог имущества (самоходная техника), залогодатель ООО «Рудтехнология»;

- залог имущества (оборудование), залогодатель ООО «Рудтехнология»; п.6.1.2 - залог имущества (автотранспорт), залогодатель ООО «ГРЭ-324»;

-залог имущества (самоходная техника), залогодатель ООО «ГРЭ-324»;

-залог имущества (оборудование), залогодатель ООО «ГРЭ-324».

п.6.1.3. Поручительство юридического лица-ООО «Рудтехнология», обеспечивающее всю сумму обязательств по кредиту.

п.6.15. предусмотрена обязанность Заемщика по заключению ООО «ГРЭ-324» (Заемщиком) договора подряда на 2014г. с ООО «Рудтехнология» либо пролонгация договора подряда № 4-КГР-13 от 29.12.2012г., заключенного между ООО «ГРЭ-324» (Заемщик) и ООО «Рудтехнология», на 2014г. на условиях оплаты работ подрядчику после погашения задолженности по кредиту согласно графика погашения.

Из договора подряда № 4-КГР-13 от 29.12.2012 и дополнительных соглашений к нему не усматривается наличия такого условия, наоборот, дополнительными соглашениями внесено дополнительное условие о предоплате.

Пунктом 5.3 раздела 5 «Стоимость работ и порядок расчетов» договора подряда № 4-КГР-13 от 29.12.2012 предусмотрено, что при условии получения Заказчиком от Подрядчика соответствующего Акта выполненных работ и счета-фактуры, оплата выполненных работ Подрядчику осуществляется в течение 5 (пяти) банковских дней с момента получения Заказчиком суммы денежных средств за сданное золото.

Исходя из дополнительного соглашения от 04.09.2013 к указанному договору следует: стороны договорились внести в Договор пункт 5.5, изложив его в следующей редакции: Заказчик имеет право произвести предварительную оплату работ (части работ) указанных в п. 1.1. настоящего договора.

Из дополнительного соглашения № 1 от 05.09.2013 Договор дополнен пунктом 5.5. в следующей редакции: заказчик имеет право перечислять Подрядчику в порядке предварительной оплаты за выполняемые Подрядчиком Работы авансовый (ые) платеж (и), размер которого определяется по усмотрению Заказчика.

Одновременно, 29.11.2013г. Межрегиональным коммерческим банком развития связи и информатики, Читинским филиалом ОАО АКБ «Связь-Банк» заключен договор поручительства № ДП 40/01/2013 (т. 3 л.д. 115-122) с ООО «Рудтехнология» (Поручитель), согласно которого ООО «Рудтехнология» (Поручитель) обязуется отвечать перед банком солидарно с ООО «ГРЭ-324» за исполнение ООО «ГРЭ-324» (Заемщик) всех обязательств по Договору <***> об открытии невозобновляемой кредитной линии в том же объеме, что и Заемщик.

Кроме того, 29.11.2013г. Межрегиональным коммерческим банком развития связи и информатики, Читинским филиалом ОАО АКБ «Связь-Банк» (Залогодержатель) заключены (т.4):

договор последующего залога № ДЗ 40/01/2013 с ООО «Рудтехнология» (Залогодатель), где ООО «Рудтехнология» в обеспечение исполнения обязательств ООО «ГРЭ-324» по договору <***> от 29.11.2013г. передает в последующий залог Залогодержателю имущество (транспортные средства, самоходная техника).

договор последующего залога № ДЗ 40/02/2013 с ООО «ГРЭ-34» (Залогодатель), где ООО «ГРЭ-34» в обеспечение исполнения обязательств ООО «ГРЭ-324» по договору <***> от 29.11.2013г. передает в последующий залог Залогодержателю имущество (транспортные средства, самоходная техника).

договор последующего залога № ДЗ 40/03/2013 с ООО «ГРЭ-34» (Залогодатель), где ООО «ГРЭ-34» в обеспечение исполнения обязательств ООО «ГРЭ-324» по договору <***> от 29.11.2013г. передает в последующий залог Залогодержателю имущество (оборудование).

договор последующего залога № ДЗ 40/04/2013 с ООО «Рудтехнология» (Залогодатель), где ООО «Рудтехнология» в обеспечение исполнения обязательств ООО «ГРЭ-324» по договору <***> от 29.11.2013г. передает в последующий залог Залогодержателю имущество (оборудование).

Позднее 19.03.2014 между ОАО «Промсвязьбанк» (Кредитор) и ООО «ГРЭ-34» (Заемщик) заключен кредитный договор <***> от 19.03.2014 об открытии кредитной линии, согласно которому Кредитор открывает Заемщику кредитную линию с лимитом выдачи в размере 5000000 долларов США на следующие цели: финансирование текущей деятельности, в том числе рефинансирование задолженности перед ОАО АКБ «Связь-Банк».

Статьей 7 указанного договора установлено, что исполнение обязательств Заемщика обеспечивается:

ст.7.1.2. Поручительством ООО «Рудтехнология» в соответствии с договором поручительства № 2П/0158/14-2-0.;

ст.7.1.6. Залогом 100 процентов доли в Уставном капитале ООО «Рудтехнология», в соответствии с договором о залоге доли в уставном капитале;

ст.7.1.12 Залогом имущества, принадлежащего ООО «Рудтехнология» (Залогодатель) в соответствии с Договором о залоге имущества № Т-3/0158-14-2-0.

ст.7.1.11 Залогом имущества, принадлежащего Заемщику (далее в настоящем пункте -Залогодатель), в соответствии с Договором о залоге имущества № Т-2/0158-14-2-0. Исполнением обязательства по передаче в залог имущества, указанного в настоящем подпункте, будет считаться подписание Залогодателем с Кредитором по форме, установленной или согласованной Кредитором, Договора о залоге имущества, в течение 30 (Тридцати) календарных дней с даты надлежащего исполнения обязанности, предусмотренной п. 12.4.22 Статьи 12 настоящего Договора.

Согласно п. 12.4.22 в срок не позднее 5 (Пяти) рабочих дней с даты прекращения обязательств по Договору <***> об открытии невозобнавляемой кредитной линии (со свободным режимом выборки) от 29.11.2013, заключенного между Заемщиком и ОАО АКБ «Связь-Банк», но не позднее 01 апреля года предоставить кредитору надлежащим образом оформленные документы, соответствующие требованиям Кредитора, подтверждающие отсутствие незакрытых кредитных договоров, заключенных между Заемщиком и ОАО АКБ «Связь-Банк» и отсутствие судной задолженности по ним.

Согласно п. 12.4.31 в течение 30 (Тридцати) календарных дней с даты надлежащего исполнения обязанности, предусмотренной п. 12.4.22 Статьи 12 настоящего Договора, обеспечить заключение Договоров о залоге имущества, указанных в п. 7.1.11-7.1.12 Статьи 7 настоящего договора.

Как указывалось выше, обязательства по кредитному договору <***> от 29.11.2013 перед ОАО АКБ «Связь-Банк» прекращены, кредит погашен 01.04.2014, после чего между ОАО «Промсвязьбанк» (залогодержатель) и ООО «ГРЭ-34» заключен договор о залоге имущества № Т-2/0158-14-2-0 от 05.05.2014, как и предусмотрено п. 12.4.31 кредитного договора <***> от 19.03.2014.

Таким образом, имущество, являющееся предметом договора купли продажи имущества №6/РТ от 20.03.2014, заключенного между ООО «ГРЭ-34» и ООО «Рудтехнология», помимо того, что находилось в аренде у ООО «Рудтехнология (Договор аренды № 2/12 от 01.01.2012, дополнительные соглашения №№1-6, договор аренды 1/14 от 29.12.2013), ООО «Тардан Голд» (договор аренды № 3/2 от 01.01.2012, доп. соглашение № 6 от 30.10.2013 со сроком до 31.12.2014) и ООО «Урюмкан» (договор аренды № 6/12 от 01.04.2012, дополнительное соглашение № 3 от 29.03.2013 со сроком до 31.12.2014), по условиям кредитного договора <***> от 19.03.2014 еще должно быть передано в залог, что и было фактически сделано.

Кроме того, в отношении имущества также являющегося предметом договора купли продажи №6/РТ от 20.03.2014 между ООО «ГРЭ-34» и ООО «Урюмкан» (экскаватор HYUNDAYR-450LC-7, гос.номер ЕО 1205, автомобили «Белаз», 75405, гос. номера ЕО 0702, 0703), был заключен договор аренды №2/14 от 01.03.2014, имущество передано по акту приема-передачи имущества от 01.03.2014.

С учетом изложенного, суд соглашается с выводом инспекции о том, что у сторон не было намерений исполнять либо требовать исполнения обязательств по договору купли продажи имущества №6/РТ от 20.03.2014, а операции по перечислению предоплаты совершены ими лишь для вида, без намерения создать соответствующие им правовые последствия. Спорные договоры купли-продажи и подряда не отражают действительный экономический смысл операций, не обусловлены разумными экономическими и иными причинами (целями делового характера).

Об этом свидетельствуют следующие обстоятельства:

- незначительные промежутки времени между совершением хозяйственных операций, так, получив кредит 19.03.2014 г., Общество в марте месяце перечисляет его как аванс за работы по договору подряда ООО «Рудтехнология», которые ООО «Рудтехнология» так же в марте 2014 г. перечисляет их обратно в ООО «ГРЭ-324» в качестве авансового платежа по договору купли-продажи имущества с образованием положительной разницы между суммой оплаты перечисленной и полученной.

- взаимозависимость ООО «Рудтехнология» и ООО «ГРЭ-324» (наличие одного и того же учредителя, руководителя),

- осуществление транзитных платежей, между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций,

- несопоставимость сумм перечисленной предварительной оплаты за имущество и выполнения работ по договору подряда к объемам реализации драгоценного металла, заявленного налогоплательщиком в налоговых декларациях,

- неисполнение обязанности по передаче реализуемого имущества и расторжение договора по приобретению имущества с одновременным зачетом взаимных обязательств при наличии значительной задолженности ООО «Рудтехнология» перед ООО «ГРЭ-324»,

- направление полученных денежных средств на погашение ранее полученного кредита с более высокой процентной ставкой.

Суд соглашается с выводом инспекции о том, что указанные действия по неисполнению своих фактических обязательств по договорам и произведенному зачету требований, были направлены исключительно на возможность рефинансирования кредита с более высокой процентной ставкой и получение нового кредита с более низкой процентной ставкой.

Таким образом, операция, в результате которой налогоплательщик получил налоговую выгоду, учтена вопреки ее действительному экономическому смыслу или не обусловлена разумными экономическими причинами или целями делового характера (п. 3 Постановления N 53).

Исходя из подлинного экономического содержания правоотношений Общества и ООО «Рудтехнология», поступившие (перечисленные) в проверяемом периоде Обществу (Обществом) по спорным договорам денежные средства не являются предоплатой, поэтому не должны рассматриваться как авансовые платежи, полученные в счет предстоящей поставки товара (работ, услуг), и к данным отношениям положения ст. 171, 172 НК РФ не могут применяться. Представленные Обществом в подтверждение факта предоплаты документы (договор купли-продажи, счета-фактуры, платежные поручения) не могут быть приняты в качестве таковых, поскольку произведенные операции по предоплате не соответствуют их фактическому содержанию.

В соответствии с Постановлением № 53 налоговый орган определил права и обязанности налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, то есть исключил из налоговой декларации сумму исчисленного НДС с полученной Обществом предварительной оплаты и сумму вычетов НДС с предварительной оплаты перечисленной Обществом.

Содержание налоговой выгоды прямо предусмотрено в абз. 2 п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды": под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

С учетом изложенного, требования заявителя в части эпизода по ООО «Рудтехнология» не подлежат удовлетворению.

Относительно эпизода по ООО «Урюмкан» суд приходит к следующим выводам.

Инспекцией в нарушение п. 8 ст. ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ установлено, что налогоплательщиком неправомерно предъявлена к вычету сумма налога в размере 419 279,21 руб., исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (работ, услуг). По мнению инспекции, ООО «ГРЭ-324» не соблюдены условия, предусмотренные абзацем 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку договор между обществом и ООО «Урюмкан» не расторгнут, условия не изменены и авансовые платежи фактически не возвращены.

Однако, налоговым органом не учтено следующее.

ООО «ГРЭ-324» в 4 квартале 2013г. исчислена сумма налога на добавленную стоимость в размере 419 279 руб. с сумм авансовых и иных платежей в счет предстоящих поставок товаров с суммы поступившего аванса от ООО «Урюмкан» 2748608 руб. согласно договору № 4/12 от 02.05.2012 (т. 1 л.д. 66-71).

Налогоплательщиком представлен договор уступки прав (цессии) № УР-1/2014 от 10.02.2014г. (т. 1 л.д. 72-75) заключенный между ООО «Рудтехнология» (цедент) и ООО «ГРЭ-324» (цессионарий) согласно которого стороны пришли к соглашению о том, что с даты подписания настоящего договора к цессионарию от цедента переходит право требования от ООО «Урюмкан» (арендатор) получения неоплаченных ООО «Урюмкан» платежей по договорам аренды и договору об оказании услуг в общей сумме 2 945 991,15 руб.

Также налогоплательщиком представлено соглашение о зачете взаимных встречных требований от 17.02.2014г. (т. 1 л.д. 75) заключенное между ООО «ГРЭ-324» и ООО «Урюмкан», согласиекоторого стороны пришли к соглашению о зачете взаимных требований по договорам № УР-1/2014 от 10.02.2014г. и 4/12 от 02.05.2012г. на сумму 2769368,15 руб.

В обоснование подтверждения соблюдения условий п. 5 ст. 171 НК РФ, общество представило дополнительное соглашение № 4 к договору аренды (т. 1 л.д.71) 4/12 от 02.05.2012 с указанием срока действия данного договора, т. е до 31.12.2013.

Исходя из условий дополнительного соглашения № 4 на момент заключения соглашения о зачете взаимных встречных требований от 17.02.2014, договор аренды с ООО «Урюмкан» от 02.05.2012 был расторгнут.

Пунктом 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" предусмотрено, что при разрешении споров, связанных с применением на основании пункта 12 статьи 171 НК РФ налоговых вычетов налогоплательщиком, произведшим оплату предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, судам следует учитывать, что глава 21 Кодекса не содержит указания о том, что в данном случае право на вычет налога возникает исключительно при уплате цены приобретаемых товаров (работ, услуг), имущественных прав в денежной форме. Поэтому налогоплательщик не может быть лишен права на вычет налога в случаях, когда предварительная оплата товаров (работ, услуг), имущественных прав производится им в натуральной форме.

Аналогичным образом налогоплательщик, выступавший продавцом, не может быть лишен предусмотренного абзацем вторым пункта 5 статьи 171 НК РФ права на вычет суммы налога, ранее исчисленного и уплаченного в бюджет на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Кодекса при получении авансовых платежей, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора, если возврат платежей производится контрагенту не в денежной форме.

В обоснование своей позиции обществом представлены в материалы дела документы, подтверждающие исполнение сторонами договора (акты, платежные поручения, соглашение о зачете) (т. 8 л.д. 48-76). Каких – либо возражений по данному эпизоду инспекцией не представлено.

С учетом изложенного, суд соглашается с доводом общества о том, что право на вычет налога, ранее исчисленного с сумм полученной предоплаты, не может быть поставлено в зависимость от формы возврата предоплаты, возврат может быть осуществлен в форме зачета встречных обязательств, в связи с чем, в данной части требование подлежит удовлетворению.

Относительно эпизода по ООО «Тардан Голд» инспекцией установлено, что в нарушение п. 1 ст. 154 НК РФ налогоплательщиком не определена налоговая база в 262 300 руб. при получении оплаты (частичной оплаты), в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), и не исчислен налог в размере 40 012 руб. (262 300 руб. * 18/118).

Инспекцией установлено, что как следует из выписки банка по расчетному счету в 1 квартале 2014г. ООО «ГРЭ-324» поступила оплата от ООО «Тардан Голд» за реализованные товары (работы, услуги) от ООО «Тардан Голд» в размере 23 060 000 руб. При этом в книге продаж и оборотно-сальдовой ведомости бухгалтерского учета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» поступившие авансы отражены в размере 22 797 000 руб., разница составила 262 300 руб. (23 060 000 - 22 797 700). Следовательно налогоплательщиком налоговая база по налогу на добавленную стоимость определена исходя не из всех сумм полученной оплаты с учетом налога, что привело к занижению подлежащего уплате в бюджет налога на добавленную стоимость на сумму 40 012 руб. (262 300 * 18/118).

Вместе с тем, в материалы дела обществом представлены документы, подтверждающие наличие непогашенных обязательств ООО «Тардан Голд» к моменту уплаты им 23060000 руб., из которых суд приходит к следующим выводам.

Делая вывод о наличии авансов по всей суммы поступивших на 19.03.2014 от ООО «Тардан Голд» денежных средств к предоплате, инспекция ссылается на банковскую выписку по расчетному счету и на данные оборотно-сальдовых ведомостей по счетам 60, 62, указывая на то, что на начало и конец проверяемого периода задолженность ООО «Тардан Голд» перед ООО «ГРЭ № 324» отсутствует.

Вместе с тем, инспекцией не учтено следующее.

В определении Конституционного Суда РФ (далее - КС РФ) от 30.09.2004 № 318-0 «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы федерального государственного унитарного предприятия «Ангарский электролизный химический комбинат» на нарушение конституционных прав и свобод положением подпункта 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации» суд дал толкование соответствующих положений НК РФ. По мнению КС РФ, буквальный смысл приведенного положения свидетельствует о том, что в нем ясно и однозначно установлен момент, относительно которого те или иные платежи признаются авансовыми - платежи, полученные налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Иными словами, оно обязывает налогоплательщиков увеличивать налоговую базу налога на добавленную стоимость на те денежные суммы, которые ими получены авансом (в качестве предоплаты), т.е. до момента фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям.

Также КС РФ указал, что поскольку в оспариваемом положении подпункта 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации используется понятие авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), то в данном случае для увеличения налоговой базы налога на добавленную стоимость на сумму этих платежей необходимо, чтобы дата получения налогоплательщиком платежей от покупателей в оплату товаров (выполнения работ, оказания услуг) предшествовала моменту фактической отгрузки налогоплательщиком товаров (выполнения работ, оказания услуг) этим покупателям.

Подпункт 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ утратил силу с 01.01.2006, однако, поскольку подпункт 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2006, по содержанию соответствующей части аналогичен прежнему подпункту 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ, в связи с чем, приведенное толкование КС РФ применимым и к подпункту 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ.

С учетом приведенной позиции КС РФ, для обложения налогом на добавленную стоимость в качестве предоплаты платежей, поступивших продавцу, необходимо установить, поступили ли они до даты отгрузкисоответствующих товаров (работ, услуг).

Как следует из оспариваемого решения и устных пояснений представителей инспекции, соответствующие обстоятельства в ходе проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля не выяснялись. При этом выписка по расчетному счету налогоплательщика сведений об оприходовании ООО «Тардан Голд» оказанных ему услуг аренды имущества не содержит, а сальдо расчетов на начало и конец налогового периода не имеет правового значения для квалификации в качестве предоплаты платежей, осуществленных в течение периода.

Из акта сверки между ООО «ГРЭ № 324» и ООО «Тардан Голд» (т. 6 л.д. 79) следует, что 28.02.2014 арендатор принял услуги аренды на сумму 1752300 руб. и оплатил их двумя платежными поручениями на общую сумму 4000000 руб.

При этом на дату совершения указанных операций у ООО «ГРЭ № 324» перед ООО «Тардан Голд» числились непогашенные авансы на сумму 277 699,74 руб.

С учетом данного обстоятельства стоимость услуг аренды, принятых ООО «Тардан Голд» 28.02.2014, была на 277 699,74 руб. покрыта уплаченным ранее авансом.

Из изложенного следует, что из 4000000 руб., поступивших на счет ООО «ГРЭ № 324» в тот же день 1474600 не являются предоплатой, поскольку являются оплатой услуг, реализованных в ту же дату, доказательств иного инспекцией не представлено. В связи с вышеизложенным, требования заявителя в данной части подлежат удовлетворению.

В материалы дела сторонами представлен поэпизодный расчет требований, по суммовым показателям которого у сторон возражений нет.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи с учетом того, что каждое доказательство подлежит оценке наряду с другими доказательствами.

Учитывая изложенные оценки, имеющихся в материалах дела доказательств, заявленные обществом требования подлежат частичному удовлетворению.
Расходы по государственной пошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите № 18-09/46066 от 30.03.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2014г. в размере 644 218 руб.,

- начисления пени в размере 10806,77 руб.,

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату (неполную уплату) сумм налога на добавленную стоимость в размере 128844 руб.,

- предложения уплатить: налог на добавленную стоимость в размере 644218 руб., штраф в размере 128844 руб., пени в размере 10806,77 руб. признать недействительным и противоречащим Налоговому кодексу РФ.

В остальной части иска отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 2 по городу Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя - Общества с ограниченной ответственностью «Геологоразведочная экспедиция № 324».

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по городу Чите в пользу заявителя расходы по государственной пошлине в размере 3000 руб.

Возвратить заявителю излишне уплаченную государственную пошлину по платежному поручению № 378 от 21.07. 2015г., выдав справку.

Обеспечительные меры, принятые определением суда от 24.07.2015 отменить.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Четвёртый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня принятия.

Судья Е.А. Бронникова