Решение № А79-1755/16 от 21.04.2016 АС Чувашской Республики

Резолютивная часть решения объявлена 21 апреля 2016 года. Полный текст решения изготовлен 25 апреля 2016 года.

Арбитражный суд Чувашской Республики-Чувашии в составе:

судьи Ильмент Н.И.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Смирновой И.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению

общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Чебоксары", Россия, 428031, г. Чебоксары, Чувашская Республика, ул. 324-ой Стрелковой дивизии, д. 28 а, ОГРН <***>, ИНН 212600380

к Инспекции Федеральной налоговой службы по <...>,                        г.  Чебоксары, Чувашская Республика, ул. Базарная, д. 40, ОГРН <***>, ИНН 2130000012

о признании недействительным решения от 03.12.2015 № 13-12/247

при участии:

от заявителя – ФИО1 по доверенности от 27.01.2015 № 08-01-13/017, ФИО2 по доверенности от 28.03.2016 № 08-01-13/046, ФИО3 по доверенности от 21.03.2016 № 08-01-13/044,

от налогового органа – ФИО4 по доверенности от 11.03.2016                   № 05-19/79, ФИО5 по доверенности от 28.03.2016 № 05-19/88,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Чебоксары" (далее – Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 03.12.2015                       № 13-12/247.

Общество полагает, что расходы, связанные с выполнением работ по внедрению и подготовке к вводу в промышленную эксплуатацию программы для ЭВМ «ИУС-ГАЗ» правомерно учтены им единовременно на дату подписания актов сдачи-приемки результатов выполненных работ. Данные расходы не являются расходами на приобретении права на использование данной программы. Договор, в рамках которого были выполнены спорные работы не предполагает передачу Обществу неисключительных права использования программы для ЭВМ «ИУС-ГАЗ» как условия выполнения спорных работ. Также Общество считает неправомерным вывод налогового органа о завышении внереализационных расходов за 2013 год на сумму необоснованно созданного резерва по сомнительным долгам по задолженности ООО «Теплоэнергосети», поскольку спорная задолженность не была обеспечена залогом.

Представители Общества в заседании суда требование поддержали, привели доводы, изложенные в заявлении.

Налоговый орган полагает, что расходы по приобретению неисключительного права использования программы для ЭВМ «ИУС-ГАЗ»  и расходы, связанные с выполнением работ по внедрению и подготовке к вводу в промышленную эксплуатацию данной программы, произведенные Обществом, связаны между собой и составляют вместе единый комплекс, поскольку были произведены в связи с приобретением права пользования программой.  Инспекция,  приняв во внимание условия договора залога, отсутствие дополнительных соглашений к нему, сделала вывод о том, что вся сумма задолженности ООО «Теплоэнергосети» обеспечена залогом, что исключает создание резерва по сомнительным долгам по данной задолженности.

Представители налогового органа в заседании суда требование Общества не признали по основаниям, изложенным в отзыве на заявление.

Выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд установил следующее.

На основании решения от 22.12.2014 № 13-12/851 должностными лицами налогового органа проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом от 16.10.2015  № 13-12/209 (том 2, л.д. 65-95). 

По акту выездной налоговой проверки от 16.10.2015 № 13-12/209 Обществом представлены в налоговый орган письменные возражения (том 2, л.д. 102-106).

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки, возражения налогоплательщика, заместитель начальника Инспекции вынес решение от 03.12.2015 № 13-12/247, которым Обществу доначислены налог на прибыль организаций в размере 1 129 174 руб. и пени по данному налогу в размере 5 112 руб. 14 коп.

Данное решение Инспекции Общество обжаловало в апелляционном порядке  в Управление Федеральной налоговой службы по Чувашской Республике (том 2. л.д. 133-138).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Чувашской Республике от 10.02.2016 № 41 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 03.12.2015 № 13-12/247, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением. 

Проанализировав имеющиеся в материалах дела документы, суд приходит к выводу, что требование Общества подлежит частичному  удовлетворению в связи со следующим.

Налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки пришел к выводу о завышении Обществом расходов за 2012  и 2013 годы в сумме 4 112 219 руб. 92 коп. в результате единовременного отнесения в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, стоимости работ по внедрению и подготовке к вводу в промышленную эксплуатацию программы для ЭВМ  «ИУС-ГАЗ», в связи с чем за указанные налоговые периоды оспариваемым решением  доначислен налог на прибыль организаций в размере 822 444  руб. и соответствующие пени в размере 3 723 руб. 68 коп.

Из материалов данного дела следует, что 14.03.2011 Общество и ООО «АНТ-Информ» заключили лицензионное соглашение № 11-21-ДП-00-ИУС-ГАЗ-Л/р59-6-0078 (том 1, л.д. 70-75), согласно которому ООО «АНТ-Информ» передает Обществу неисключительное право использования программы для ЭВМ «ИУС-ГАЗ» на 49 лет.

Кроме того, между данными организациями заключен договор от 14.03.2011 № 11-21-ДП-00-ИУС-ГАЗ-Л/р59-6-0079 и дополнительные соглашения к нему (том 1, л.д. 76-90), в соответствии с которыми ООО «АНТ-Информ» обязуется выполнить работы по внедрению и подготовке к вводу в промышленную эксплуатацию информационной системы для автоматизации задач диспетчерского управления Общества. Детальный перечень работ, которые должны быть выполнены в рамках данного договора, перечислены в приложении № 2 «Календарный план выполнения работ». Согласно акту сдачи-приемки выполненных работ первого этапа от 30.04.2012 и акту сдачи-приемки выполненных работ от 24.06.2013 Обществом приняты результаты выполненных работ (том 1 , л.д. 90, 91).

Обществом при исчислении налога на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы были учтены расходы, связанные с выполнением работ по внедрению  программы для ЭВМ «ИУС-ГАЗ» и подготовке ее к вводу в промышленную эксплуатацию.

Инспекция полагает, что данные расходы подлежат равномерному распределению в течение срока списания расходов на приобретение неисключительных прав на программу для ЭВМ  «ИУС-ГАЗ».

Поскольку в соответствии с учетной политикой на 2013 год (3, л.д. 35-64) и приказом от 22.07.2013 № 120 «О равномерном списании расходов будущих периодов» (том 5, л.д. 79) расходы на приобретение права использования программы для ЭВМ «ИУС-ГАЗ» списываются в течение семи лет начиная с 24.06.2013, налоговый орган полагает, что спорные расходы подлежат равномерному распределению в течение указанного срока.

Факт наличия документального подтверждения и экономической обоснованности расходов, связанных с выполнением работ по внедрению  программы «ИУС-ГАЗ» и подготовке ее к вводу в промышленную эксплуатацию, налоговым органом не оспаривается.

Согласно статье  247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье  270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В пункте 1 статьи 253 Кодекса установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

В силу подпункта 26 пункта  1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее суммы стоимости амортизируемого имущества, определенной пунктом 1 статьи 256 Кодекса.

Согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся также другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд считает, что спорные работы, связанные с подготовкой программы к использованию, не являются расходами по приобретению прав на использование программ для ЭВМ.

Работы, услуги, поименованные в приложении № 2, по своему смыслу после их выполнения не изменяют технологического или служебного назначения программного обеспечения, не способствуют появлению других новых качеств программы, соответствуют критериям прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Внедрение программы для ЭВМ «ИУС-ГАЗ» связано с необходимостью их адаптации к имеющимся сетям и с обучением персонала Общества. Спорные работы, услуги  не являются длящимися.

Следовательно, Общество вправе включить эти расходы в состав прочих расходов, перечень которых приведен в статье 264 Кодекса и не является исчерпывающим.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 3 статьи 272 Кодекса датой осуществления расходов  на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Акты сдачи-приемки  выполненных работ, подтверждающие фактическое выполнение работ и служащие основанием для расчетов, получены Обществом в 2012 и 2013 годах.

При таких обстоятельствах, Общество единовременно и в полном объеме могло учесть стоимость работ в 2012 году по акту от 30.04.2012  и в 2013 году по акту от 24.06.2013.

Кроме того, согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса  рассматриваемые расходы относятся к косвенным расходам. Пункт 2 статьи 318 Кодекса устанавливает,  что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом.

Таким образом, пункт 2 статьи 318 Кодекса также предусматривает возможность единовременного признания всей суммы спорных расходов.

Распределение Обществом расходов, связанных с приобретением неисключительного права использования программы «ИУС-ГАЗ», в течение 7 лет  не свидетельствует, что оно определило такой же порядок их учета в отношении расходов, связанных с выполнением работ  по внедрению программы «ИУС-ГАЗ» и подготовке ее к вводу в промышленную эксплуатацию.

Показания должностных лиц Общества, допрошенных в ходе выездной налоговой проверки,  не свидетельствуют об отсутствии права Общества на учет спорных расходов в период их возникновения.

Учитывая изложенное, решение налогового органа от 03.12.2015                      № 13-12/247 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы в общей сумме 822 444 руб. и соответствующих пеней в размере  3 723 руб. 68 коп. подлежит признанию недействительным.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки сделан вывод о том, что Обществом при исчислении налога на прибыль организаций за 2013 год завышены внереализационные расходы на сумму необоснованно созданного резерва по сомнительным долгам по дебиторской задолженности, обеспеченной залогом.

Из материалов данного дела следует, что Обществом в состав резерва по сомнительным долгам за 2013 год включена дебиторская задолженность ООО «Теплоэнергосети» в сумме 1 533 647 руб. 40 коп., возникшая по договору поставки газа от 27.11.2012 № р59-5-7902 (том 4, л.д. 57-86, том 5, л.д. 8-20). В рамках данного договора Общество в феврале, марте и апреле 2013 года реализовало природный газ ООО «Теплоэнергосети», что подтверждается товарными накладными от 28.02.2013 № Н-5091, 31.03.2013 № Н-8631, 30.04.2013 № Н-12146 и счетами-фактурами от 28.02.2013 № 8908, 31.03.2013 № 14583, 30.04.2013 № 19907 (том 5, л.д. 21-26).

Общество (залогодержатель) и ООО «Теплоэнергосети» (залогодатель) заключили договор залога 09.09.2013  № р59-10-0003 (том 1, л.д. 67-69), согласно которому залогодатель обеспечивает залогом исполнение обязательств по оплате природного газа, поставленного, в частности, по договору поставки газа от 27.11.2012 № р59-5-7902 в феврале, марте и апреле 2013 года (пункты 1.1, 2.1).

В обеспечение обязательств залогодатель передает залогодержателю в залог недвижимое имущество (здание КТПН), рыночная стоимость которого определена сторонами в размере  1 053 500 руб. (пункт 1.2).

Согласно пункту 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266  Кодекса).

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (пункт 1 статьи 266 Кодекса).

Таким образом, глава 25 Кодекса рассматривает сомнительный долг как любую просроченную и необеспеченную дебиторскую задолженность.

В данном случае возникшая дебиторская задолженность обеспечена залогом.

В силу прямого указания такая задолженность не может быть признана сомнительным долгом и соответственно учитываться при формировании резерва по сомнительным долгам.  

Довод Общества о том, что обеспеченной залогом является лишь задолженность в сумме 1 053 500 руб., т.е. равной рыночной стоимости передаваемого в залог объекта, а остальная часть обязательств залогом не обеспечена, судом отклоняется как противоречащий положениям статей 336, 337, 339 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Из анализа названных норм Гражданского кодекса Российской Федерации, суд приходит к выводу о том, что обязательство признается обеспеченным залогом в целом независимо от оценки предмета залога.

Учитывая вышеизложенное, решение налогового органа от 03.12.2015                  № 13-12/247 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год в размере 306 730 руб. и соответствующих пеней в размере 1 388 руб. 46 коп. суд считает правомерным.  

Обществом при обращении в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативного правового акта налогового органа недействительным уплачена государственная пошлина в размере 3 000 руб. платежным поручением от 26.02.2016 № 1097.

На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы Общества по уплате государственной пошлины суд относит на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 97, 110, 167 – 170, 200 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

заявление общества с ограниченной ответственностью «Газпром межрегионгаз Чебоксары» удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары от 03.12.2015 № 13-12/247 в части начисления налога на прибыль организаций в размере 822 444 рублей и соответствующих пеней в размере 3 723 рублей 68 копеек.

В остальной части в удовлетворении заявления отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары в пользу общества с ограниченной ответственностью «Газпром межрегионгаз Чебоксары» 3 000 (три тысячи) рублей расходов по уплате государственной пошлины.

Меры по обеспечению заявления, принятые определением арбитражного суда от 09.03.2016, отменить после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Чувашской Республики-Чувашии в течение одного месяца с момента его принятия.

Решение может быть обжаловано также в Арбитражный суд Волго-Вятского округа при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции, или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы

Судья                                                                                                      Н.И. Ильмент