Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительными решений о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.01.2014 № 50, от 03.03.2014 № 107 и от 26.03.2014 № 155,

третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу,

при участии:

- от заявителя: представитель ФИО1, по доверенности от 31.01.2014 № 43/2014; представитель ФИО2, по доверенности № 49 АА 0102214 от 10.12.2013;

- от налогового органа: представитель ФИО3, по доверенности от 26.11.2013 № 02-36/10894; представитель ФИО4, по доверенности от 23.07.2014 № 02-36/05845; представитель ФИО5, по доверенности от 03.09.2014 № 02-36/06873

- от третьего лица - ФИО6, по доверенности от 16.07.2014 № 04-07/05040,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Северное золото» ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: Чукотский автономный округ, <...> (далее – заявитель, общество, ООО «Северное золото») обратилось в арбитражный суд в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) с заявлением 02.06.2014 № СЗ74 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Чукотскому автономному округу (далее - налоговый орган, МИ ФНС России № 1 по ЧАО) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.01.2014 № 50.

Определением суда от 09.06.2014 заявление принято к производству, предварительное судебное заседание по делу № А80-147/2014 назначено на 10 часов 09.07.2014, к участию в деле в качестве третьего лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу (далее – Управление).

Общество также обратилось в арбитражный суд с заявлениями от 23.06.2014 № СЗ82 и № СЗ83 о признании недействительными решений налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 03.03.2014 № 107 и от 26.03.2014 № 155.

Определениями суда от 25.06.2014 заявления приняты судом к производству, назначены предварительные судебные заседания по делам № А80-191/2014 и № А80-192/2014, к участию в делах в качестве третьего лица привлечено Управление.

Определением от 09.07.2014 дела №№ А80-147/2014, А80-191/2014, А80-192/2014 объединены в одно производство для совместного рассмотрения с присвоением номера А80-147/2014, предварительное судебное заседание по делу отложено на 10 часов 24.07.2014.

Определением от 24.07.2014 дело назначено к судебному разбирательству в судебном заседании суда первой инстанции на 15 часов 04.09.2014.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 11 часов 08.09.2014.

В судебное заседание по делу № А80-147/2014 обеспечена явка представителей лиц, участвующих в деле.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал требования в полном объеме по доводам, изложенным в заявлениях от 02.06.2014 № СЗ74, от 23.06.2014 № СЗ82 и № СЗ83, объяснениях от 21.07.2014 б/н, пояснениях от 02.09.2014 б/н, разъясняющих порядок расчета стоимости единицы химически чистого металла для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ), и со ссылкой на пункты 1, 5 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) считает, что оснований для доначисления НДПИ не имелось, обществом по договору от 24.06.2013 б/н на приобретение руды и проведение опытно-промышленных испытаний руды (далее – договор от 24.06.2013) реализована золотосодержащая руда, а не химически чистый металл, что свидетельствует об отсутствии сложившихся цен реализации химически чистого металла в июле 2013 года в целях исчисления НДПИ для определения стоимости добытого полезного ископаемого. Общество правомерно использовало цены последней (в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) реализации химически чистых золота и серебра, которая произошла в марте 2010 года.

Реализация партии руды в июле 2013 года не приводит к формированию у общества новых цен реализации химически чистых металлов.

В соответствии с приложением № 3 к договору определяется цена партии руды в целом. В данном расчете стоимость химически чистого золота и серебра, содержащегося в партии руды, не рассчитана и не указана. В первичных документах к договору цена химически чистого золота и серебра также отсутствует, реализация аффинированного золота и серебра, равно как и сам процесс аффинажа, не осуществлялись, и соответствующие договоры не заключались. Под ценной реализации химически чистого металла в смысле НК РФ следует понимать цену, по которой налогоплательщик осуществил продажу аффинированного драгоценного металла покупателю на основании соответствующего договора. Применение налоговым органом произвольного расчетного метода, не предусмотренного НК РФ, для определения стоимости одного грамма химически чистого металла в партии руды, является неправомерным.

По мнению общества, ответчик произвольно принял ряд факторов, влияющих на формирование конечной цены партии руды (например, расходы покупателя на аффинаж драгоценного металла), а часть не принял (например, коэффициент дисконта/маржи).

Общество считает, что данные коэффициенты формируют (корректируют) фактическую цену реализуемой руды и отражают фактическую волю сторон по сделке.

Заявитель не осуществляет аффинаж драгоценных металлов и их доставку до покупателей, налоговый орган в качестве расходов на аффинаж использовал информацию о затратах ЗАО «Чукотская горно-геологическая компания» (далее – ЗАО «ЧГГК»), т.е. иного налогоплательщика, что противоречит положениям пункта 5 статьи 340 НК РФ.

Представители налогового в судебном заседании оспорили доводы заявителя по основаниям, изложенным в отзыве от 30.06.2014 № 02-42/05069 (л.д. 14-23 том 2), дополнениях к отзыву от 16.07.2014 № 02-42/05655 (л.д. 20-22, том 13), отзыве от 22.07.2014 № 02-42/05826 (л.д. 41-51, том 13), пояснениях по делу от 01.09.2014 № 02-36/06822 (л.д. 91-102, том 13) считают, что формирование сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде цен реализации химически чистого металла произошло при заключении ООО «Северное золото» и ЗАО «ЧГГК» договора от 24.06.2013, его регистрация в Гохране России и согласовании цен реализации химически чистого металла по состоянию на 05.07.2013 в приложении № 3 к договору. Данный вывод, по мнению налогового органа, подтверждается положениями: Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (далее - Закон № 41-ФЗ), главы 26 НК РФ (прямым указанием п. 5 статьи 340 НК РФ), порядка совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденного Постановлением Правительства РФ № 1419 от 01.12.1998, Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденными Постановлением Правительства РФ № 731 от 28.09.2000, Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной Приказом Минфина РФ от 29.08.2001 № 68н, Инструкции Банка России от 30.11.2000 № 94-И, считают, что оснований для отмены решений не имеется.

Поскольку цена партии руды, реализованной обществом в июле 2013 г., определялась, в том числе, исходя из стоимости 1 грамма чистого золота и серебра, содержащегося в золотосеребряной руде, у общества в июле 2013 г. сложились новые цены реализации химически чистого металла, которые необходимо использовать для расчета НДПИ начиная с июля 2013 года.

Налоговый орган считает, что общество, выбрав способ добычи, оканчивающийся реализацией руды, исключило для себя возможность уменьшать цену реализации химически чистого металла на расходы по его аффинажу. В ходе камеральных проверок налоговый орган ошибочно не исключил расходы покупателя руды на аффинаж драгоценного металла при расчете налоговой базы по НДПИ, произвел некорректный расчет налогового обязательства налогоплательщика за счет учета ряда факторов, которые не могут оказывать влияние на налогообложение НДПИ. Фактически подлежащий уплате в бюджетную систему Российской Федерации НДПИ выше сумм, зафиксированных в оспариваемых решениях, но поскольку указанная ошибка налогового органа не нарушает права налогоплательщика, уменьшив его налоговое обязательство, данные обстоятельства не являются поводом для признания решений незаконными.

Налоговый орган указывает, что обществом не учтена правовая природа налога. Суть НДПИ заключается в его компенсационном характере. В данном аспекте ключевым является:

1) факт добычи налогоплательщиком полезного ископаемого из недр, расположенных на территории Российской Федерации;

2) факт реализации добытых из недр полезных ископаемых с учетом цен реализации химически чистого металла.

Результаты финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика не имеют значения в рамках применения главы 26 НК РФ и исчисления соответствующей сумм НДПИ к уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Письмом от 28.05.2012 № 03-06-05-01/63 Министерство Финансов Российской Федерации разъяснило порядок применения п. 5 ст. 340 НК РФ при исчислении налога на добычу полезных ископаемых при добыче драгоценных металлов, и указало следующее: «...п. 5 ст. 340 Кодекса может быть применен при исчислении НДПИ в том налоговом периоде, вкотором осуществлена реализация добытых полезных ископаемых. До указанного периода в связи с отсутствием реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик может определять стоимость добытых полезных ископаемых (концентратов или полупродуктов, содержащих драгоценные металлы) исходя из расчетной стоимости в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 340 Кодекса».

Согласно позиции Минфина России, пункт 5 статьи 340 НК РФ применяется в том налоговом периоде, в котором осуществлена реализация добытых полезных ископаемых. Данный вывод основан непосредственно на смысловой взаимосвязи нормы пункта 5 статьи 340 НК РФ с положениями статьи 338 и пункта 1 статьи 340 НК РФ. Ответчик также делает ссылку на выводы, сделанные Министерством Финансов Российской Федерации в предпоследнем абзаце письма от 28.10.2013 №03-06-06-01/45607.

Управление поддерживает правовую позицию, изложенную МИ ФНС России № 1 по ЧАО (правовая позиция от 23.07.2014 № 04-11/05225), считает, что оснований для отмены решений нет. Решениями Управления от 28.03.2014 № 05-12/02135, от 24.04.2014 № 05-12/03035, от 14.05.2014 № 05-12/03444 жалобы заявителя оставлены без удовлетворения.

Выслушав представителей сторон, оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суд приходит к выводу, что требования заявителя удовлетворению не подлежат, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом, ООО «Северное золото» зарегистрировано 11.11.2010 за основным государственным регистрационным номером <***>, состоит на учете в МИ ФНС России № 1 по ЧАО, ИНН <***>.

Согласно уставу (п. 1.16) общество вправе осуществлять в том числе:

- добычу железных руд подземным и открытым способом, руд цветных металлов, руд и песков драгоценных металлов (золота, серебра и металлов платиновой группы);

- добычу и обогащение медной, никелевой и кобальтовой руд, руд редких металлов (циркония, тантала, ниобия и др.) свинцово-цинковой, оловянной, вольфрамомолибденовой, сурьмяно-ртутных руд и руд прочих цветных металлов, титаномагниевого сырья, алюминий содержащего сырья подземным и открытым способом, горных пород, содержащих графит и прочие полезные ископаемые;

- переработку руд и песков с получением концентратов или сплава Доре, переработки концентратов;

- обогащение нефелин – апатитовых руд и т.д. (л.д. 23-24, том 1).

Обществом для осуществления финансово – хозяйственной деятельности в установленном порядке была получена лицензия на право пользования недрами серии АНД01141БЭ со сроком окончания 30.09.2013 с целевым назначением и видами работ – геологическое изучение и добыча золота и серебра из коренного месторождения «Двойное» открытым и подземным способом (л.д. 52, том 10).

Разработана проектная документация (вызвана необходимостью отработки запасов рудной зоны 37 месторождения Двойное, поставленных на государственный баланс в феврале 2010 года и подготовленных для промышленного освоения).

Между обществом и ЗАО «ЧГГК» заключен договор от 24.06.2013 (учтен Гохраном России 23.07.2013 за № 2013-47(М), согласно которому общество продает, а ЗАО «ЧГГК» приобретает партию руды для ее последующей переработки на золотоизвлекательной фабрике «Купол» и использования для собственных целей.

При этом для целей договора термин «руда» означает золотосеребряную руду, отбираемую (извлекаемую) на коренном месторождении золота и серебра «Двойное».

Согласно акту приема-передачи партии руды от 05.07.2013 по договору от 24.06.2013 общество передало, а ЗАО «ЧГГК» приняло партию руды в количестве 19568 тонн сухой руды, с содержанием золота – 32,3 г/т, серебра – 44,5 г/т, запасом золота 632046,4 грамм, серебра – 870776,0 грамм. Общая стоимость партии руды составила 811213282,70 руб., в т.ч. НДС (18%) – 123744399,05 руб.

Обществом в адрес ЗАО «ЧГГК» был выставлен счет – фактура от 05.07.2013 № 00000025 на сумму 687468883,65 руб. (без НДС (с НДС – 811213282,70 руб.)

После проведения на фабрике «Купол» в период с 09.07.2013 по 14.07.2013 промышленных испытаний партии руды, на основании дополнительного соглашения от 20.09.2013 к договору от 24.06.2013, была произведена корректировка общей стоимости партии руды, ранее переданной обществом ЗАО «ЧГГК» в соответствии с актом приема – передачи от 05.07.2013.

Стороны согласовали, что уточненная общая стоимость партии руды (в количестве 19 568 сухих тонн) составляет 763 648 475 руб. 62 коп. (в том числе НДС 18% в размере 116 488 750 руб. 22 коп.) (л.д. 27-45, том 7).

Обществом в адрес ЗАО «ЧГГК» был выставлен, вносящий исправление в счет – фактуру от 05.07.2013 № 00000025, корректировочный счет-фактура от 20.09.2013 № 00000031 на сумму 647159725,10 руб. без НДС (с НДС - 763 648 475 руб. 62 коп. (л.д. 41-42, том 7).

В соответствии с учетной политикой общества для целей налогообложения на 2013 г., для целей исчисления НДПИ, добытым полезным ископаемым является золотосеребряная руда, в отношении которой завершен процесс (прошедшей процесс) рудоподготовки (п. 4.1 учетной политики общества для целей налогообложения). Количество добытого полезного ископаемого и количество химически чистого металла, содержащегося в добытом полезном ископаемом, определяется на основании проведенных маркшейдерских и геологических замеров, и отражается в данных обязательного учета при добыче драгметаллов. Для целей определения налоговой базы и НДПИ за каждый налоговый период (календарный месяц) использовать данные о фактически добытом полезном ископаемом по данным обязательного учета при добыче драгметаллов, с учетом доли содержания химически чистого металла в добытом полезном ископаемом.

Как следует из материалов отчета о результатах промышленных испытаний руды месторождения «Двойное» в период с 13.30 9 июля 2013 года до 11.00 14 июля 2013 года (л.д. 56-57, том 7) и справки о расхождении результатов учета количества и качества руды между ГМУ рудник «Двойной» и ЗИФ рудника «Купол» (л.д. 54-55, том 7), обосновывающие корректировку стоимости реализованной партии добытых полезных ископаемых, в июле 2013 года общество в адрес ЗАО «ЧГГК» была реализована партия добытых полезных ископаемых - партия золотосеребряной руды, ее конечная стоимость была сформирована с учетом выявленных сторонами расхождений результатов учета количества и качества руды (вес, содержание драгоценных металлов).

В пункте 1 статьи 340 НК РФ перечислены способы определения оценки стоимости добытых полезных ископаемых:

исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учёта субсидий;

исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Пункт 5 статьи 340 НК РФ предусматривает, оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя. При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

Из содержания приведенных норм следует, что для применения способа определения стоимости добытого полезного ископаемого, предусмотренного пп. 2 пункта 1, пункта 5 статьи 340 НК РФ, необходимо осуществление операций по реализации добытых полезных ископаемых в соответствующий либо в ближайший из предшествовавших ему налоговых периодов.

Общество представило в налоговый орган налоговые декларации по НДПИ за июль, август и сентябрь 2013 г.

По результатам камеральных проверок налоговых деклараций МИ ФНС России № 1 по ЧАО составлены акты № 906 от 13.12.2013, № 2 от 13.01.2014, № 54 от 05.02.2014, приняты решения о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.01.2014 № 50, от 03.03.2014 № 107 и от 26.03.2014 № 155.

МИ ФНС России № 1 по ЧАО по итогам проведенных камеральных проверок налоговых деклараций общества по НДПИ за июль, август и сентябрь 2013 г. посчитала, что реализация партии руды в июле 2013 г. привела к формированию у общества новых цен на реализацию химически чистого золота и серебра.

При этом, цена химически чистого металла была определена налоговым органом исходя из цены реализации партии руды расчетным путем. Налоговая база общества по НДПИ за июль, август и сентябрь 2013 г. была пересчитана МИ ФНС России № 1 по ЧАО исходя из определённой расчетным путем стоимости химически чистого золота и серебра, содержащегося в руде.

Решениями налогового органа за июль, август, сентябрь 2013 г. заявителю предложено уплатить недоимку по НДПИ, а также соответствующие штрафы и пени.

Всего по итогам проведенных камеральных проверок ответчик, в соответствии с оспариваемыми решениями, предлагает:

- по решению № 50 от 31.01.2013 по камеральной проверки декларации за июль 2013 г. обществу уплатить сумму неуплаченного НДПИ в размере 1579180 руб., штрафа в размере 286 961 руб. 80 коп, исчисленного в порядке п.1 ст. 122 НК РФ, суммы пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) в размере 62 343 руб. 45 коп.;

- по решению № 107 от 03.03.2014 по камеральной проверки декларации за август 2013 г. обществу уплатить сумму неуплаченного НДПИ в размере 2087595 руб., штрафа в размере 388 514 руб. 40 коп., исчисленного в порядке п.1 ст. 122 НК РФ, пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) в размере 38 385 руб. 09 коп.;

- по решению № 155 от 26.03.2014 по камеральной проверки декларации за сентябрь 2013 г. обществу уплатить сумму неуплаченного НДПИ в размере 2144817 руб., штрафа в размере 399 958 руб. 60 коп, исчисленного в порядке п.1 ст. 122 НК РФ, пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) в размере 25 219 руб. 56 коп.

В представленной обществом налоговой декларации по НДПИ за июль 2013 года (л.д. 47-49, том 1) сумма налога к уплате по золоту по данным общества составила:

стоимость единицы добытого полезного ископаемого = цена реализации химически чистого металла * доля химически чистого металла = 1069,87*0,0269764985= 28,86 руб.