Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа в составе судьи Малюшина А.А., при ведении протокола судебного заседания судьей Малюшиным А.А., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Шевченко Татьяны Юрьевны к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа о признании недействительными решения УФНС России по ЯНАО от 12.02.2009 №37 и решения ИФНС России по г. Муравленко от 30.06.2008 № 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - представитель не явился,

от ответчиков: УФНС по ЯНАО, ИФНС по г. Муравленко ЯНАО– представители не явились,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Шевченко Татьяна Юрьевна (далее –предприниматель) обратилась в Арбитражный суд ЯНАО с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу ( далее- Управление) и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа ( далее- Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения УФНС России по ЯНАО от 12.02.2009 №37 и решения ИФНС России по г. Муравленко от 30.06.2008 № 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование заявленных требований предприниматель указывает, что в проверяемый период она, являясь плательщиком единого налога на вмененный доход (далее- ЕНВД) была освобождена от уплаты НДС, ЕСН и НДФЛ как индивидуальный предприниматель, в связи с осуществлением исключительно розничной купли-продажи. Кроме того, при исчислении НДС налоговым органом не учтены налоговые вычеты и неверно определена процентная ставка НДС, в связи с чем начисление ему налогов, пени и штрафов по общеустановленной системе налогообложения являются неправомерным.

Заявлением от 27.04.2009 года Общество уточнило заявленные требования и просит исключить из них сумму доначисленного НДФЛ (налоговый агент) в размере 66 126 руб.

Суд в порядке ст. 49 АПК РФ принял уточнение заявленных требований об исключении названной суммы НДФЛ.

Представители сторон в судебное заседание не явились, о времени и месте рассмотрения дела извещены надлежащим образом, что следует из протокола судебного заседания от 25 мая 2009 года, ходатайств о невозможности участия в рассмотрении дела не заявляли.

В силу ч.2 ст. 200 АПК РФ, суд признал возможным рассмотреть дело в отсутствие представителей сторон.

Аргументируя свою позицию, изложенную в отзыве на заявление налоговый орган ссылается на правомерное исчисление налогов в оспариваемом решении по общепринятой системе налогообложения наряду с деятельностью с применением системы, в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД), т.к. согласно представленных документов предпринимателем осуществлялась поставка товара на основании договоров поставки для осуществления деятельности юридических лиц. Налоговые вычеты не заявлялись в ходе проверки, документы, подтверждающие процентную ставку по НДС 0% и 10% не представлялись.

Исследовав материалы дела, оценив представленные в дело доказательства, доводы, изложенные в заявлении, возражениях на отзыв, отзывах на заявление, дополнении к отзыву, суд первой инстанции приходит к выводу, что заявленные требования удовлетворению не подлежат.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка деятельности индивидуального предпринимателя Шевченко Т.Ю. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, страховых взносов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007 года.

На основании акта проверки от 05.06.2008 № 16 (т. 1 л.д. 52-88) и с учетом представленных налогоплательщиком возражений Инспекцией вынесено решение от 30.06.2008 № 15 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.п. 1, 2 ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговых деклараций по НДФЛ, ЕСН, НДС, по п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм единого социального налога, налога на доходы физических за 2006-2007гг., налога на добавленную стоимость за 2005-2007гг., всего сумма штрафов составила 511 164 руб., Кроме того, Предпринимателю предложено уплатить недоимку по ЕСН, НДФЛ, НДС, страховым взносам в общей сумме 342 403 руб. и начисленные пени по названным налогам в сумме 64 364, 82 руб. и удержать доначисленную сумму НДФЛ (налоговый агент) в размере 66 126 руб.

Апелляционная жалоба (т.1 л.д.89-96) предпринимателя, поданная в вышестоящий налоговый орган, осталась без удовлетворения и указанное решение вступило в силу с 12.02.2009 года на основании решения УФНС России по ЯНАО № 37 (т.1 л.д.17-22).

Не согласившись с выводами налогового органа о правомерности принятых решений ИФНС России по г. Муравленко ЯНАО и УФНС России по ЯНАО за исключением предложения к удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ как налогового агента в сумме 66 126 руб.( п. 4, 5 резолютивной части оспариваемого решения), предприниматель обратилась в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд первой инстанции исходит из следующего.

Как следует из материалов дела в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией в период 2005-2007 гг. выявлен факт осуществления предпринимателем наряду с деятельностью по розничной купле -продаже, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход (ЕНВД), деятельности по поставке товаров медицинского назначения юридическим лицам, которая подлежит налогообложению по общеустановленной системе налогообложения, в связи чем дополнительно начислены НДС, ЕСН, НДФЛ.

С фактом осуществления иной деятельности, подлежащей налогообложению кроме ЕНВД иным режимом налогообложения предприниматель не согласен, полагая, что все договорные отношения с контрагентами в проверяемом периоде носят характер исключительно розничной купли-продажи.

Период 2005 года.

Статьей 346.27 НК РФ (в редакции Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ вступившего в действие с 01.01.2004 года), определяющей основные понятия, используемые в главе 26.3 настоящего Кодекса, розничная торговля указана как торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

Таким образом, из положений статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2006 г.) однозначно не следует, что розничная торговля - это торговля товарами и оказание услуг покупателям только за наличный расчет.

В соответствии с п. 1 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18 января 2005 г. N 24-О по жалобе ЗАО "Печоранефтегаз").

Таким образом, учитывая, что в спорный период 2004-2005 гг. действующим законодательством о налогах и сборах не определены понятия розничной и оптовой торговли, согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривается возможность применения норм Гражданского кодекса Российской Федерации, если он дает определенные понятия.

Статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) определено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Статьей 493 ГК РФ установлено, что договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара, т.е. момент заключения договора розничной купли –продажи и его исполнение совпадают по времени.

К розничной торговле не относится реализация в соответствии с договорами поставки. Так, согласно ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием и в отличие от договора розничной –купли продажи договор поставки не является публичным договором.

В соответствии со ст. 861 ГК РФ расчеты между юридическими лицами, а также с участием граждан, связанных с осуществлением ими предпринимательской деятельности в зависимости от требований законодательства и соглашения сторон по договору могут осуществляться путем наличных, так и безналичных расчетов.

Согласно ст. 862 ГК РФ при осуществлении безналичных расчетов допускаются расчеты платежными поручениями, по аккредитиву, чеками, расчеты по инкассо, а также расчеты в иных формах, предусмотренных законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота. Стороны по договору вправе избрать и установить в договоре любую из форм расчетов, указанных в пункте 1 названной статьи.

Письмо ЦБ РФ от 31 января 1995 г. N 09-15-3-1/75 в числе платежных инструментов называет в том числе пластиковые карточки. В Положении ЦБ РФ N 266-П в качестве инструмента безналичных расчетов определяется платежная карта, предназначенная для совершения физическими лицами, в том числе уполномоченными юридическими лицами, операций с денежными средствами, находящимися у эмитента, в соответствии с законодательством РФ и договором с эмитентом.

Материалами дела подтверждается и заявителем не оспаривается, что при реализации товаров медицинского назначения в 2005 году контрагентами ООО «Ноябрьский электрический свет» (ООО «НЭС»), Управлением образования г. Муравленко, МУЗ «городская больница», 34 ОГПС МЧС РФ по ЯНАО оплата производилась путем безналичной оплаты.

Представленнае в материалы дела копия выписки Муравленковского филиала «Запсибкомбанка» ОАО о движении денежных средств по расчетному счету предпринимателя за период 2005 года подтверждает, что оплата по счету № 0002 от 17.08.2005, выставленному Управлению образования (накладная от 06.09.2005 № 0002, 12.09.2005 № 0003, от 20.10.2005 № 0004, от 17.11.2005 № 00005, от 22.12.2005, - т.1 л.д.97-101, 112), по счету выставленному 34-ОГПС ГУ МЧС по ЯНАО (накладная от 04.01.2006 т.1 л.д.106), по счету от 05.12.2005, выставленному МУЗ «городская больница» (накладная от 12.12.2005 № 0006- т.1.л.д.107), по счету-фактуре от 06.12.2005 № 0003, выставленной ООО «НЭС» (накладная от 22.12.2005 № 0008-т.1 л.д.113) производилась названными контрагентами перечислением денежных средств на расчетный счет предпринимателя на основании платежных поручений от 25.08.2005 № 284, 06.12.2005 № 957, 20.09.2005 № 855, 23.12.2005 № 842, 19.12.2005 № 585, 12.12.2005 № 1677, 14.07.2005 № 950.

Вместе тем, в спорный период 2005 года норма абз. 8 ст. 346.27 НК РФ такой вид безналичного расчета как перечисление денежных средств платежным поручением на расчетный счет в оплату покупателями приобретенных товаров не предусматривала и в отношении торговых операций с использованием иных форм расчетов, чем наличный или с использованием платежных карт, предприниматель обязан был применять общую систему налогообложения, что согласуется с позицией Минфина РФ, изложенной в письме от 15 сентября 2005 г. N 03-11-02/37, посчитавшего возможным не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003 - 2005 годы, в случае, если налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, применялись различные формы расчетов за товары при розничной торговле, в связи с чем ссылка заявителя на указанный документ отклоняется судом первой инстанции.

Кроме того, как следует из представленных документов, дата приобретения товара не совпадает с датой его оплаты, что по своему содержанию противоречит норме ст. 493 ГК РФ.

Исходя из изложенного, выводы налогового органа в отношении спорного периода 2005 года соответствуют нормам действующего законодательства, следовательно, перевод налогоплательщика на общий режим налогообложения в части взаимоотношений с ООО «Ноябрьский электрический свет» (ООО «НЭС»), Управлением образования г. Муравленко, МУЗ «городская больница», 34 ОГПС МЧС РФ по ЯНАО, в связи с безналичной оплатой товаров медицинского назначения, основанием которой являются платежные поручения является законным и обоснованным и по данному эпизоду требования предпринимателя подлежат отклонению.

Период 2006-2007 годов.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией выявлена деятельность предпринимателя по реализации товаров в 2006 -2007 гг. по договорам поставки юридическим лицам для обеспечения их деятельности в качестве организаций, и в отношении которой предпринимателем неправомерно применялась система налогообложения в виде ЕНВД.

Оспаривая решение в названной части, заявитель указывает, что при оценке договоров поставки и муниципальных контрактов за 2006-2007 гг. налоговый орган исходил исключительно из их наименования и способа оплаты без учета фактических взаимоотношений с контрагентами.

Данный довод отклоняется судом первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 346.27 НК РФ ( в ред. вступившей в силу с 01.01.2006 года) розничная торговля - это предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. При этом, согласно п. 2 ст. 346.26 НК РФ розничная торговля должна осуществляться через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому "объекту организации" торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

В ст.492 ГК установлено, что под розничной торговлей понимается отчуждение покупателям товаров для личного, семейного, домашнего и иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором ( ст. 426 ГК РФ).

В силу ст.506 ГК РФ по договору поставки поставщик - продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, - обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

При этом, в п. 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" разъяснено, что под целями, не связанными с личным использованием, следует так же понимать приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

В материалы дела представлены договоры и муниципальные контракты спорного периода, перечисленные на стр. 6 заявления предпринимателя ( т. 1 л.д.7).

В силу ст. 525 ГК РФ ( в редакции Федерального закона от 02.02.2006 года № 19-ФЗ) поставка товаров для государственных или муниципальных нужд осуществляется на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд, а также заключаемых в соответствии с ним договоров поставки товаров для государственных или муниципальных нужд. К отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 522), если иное не предусмотрено правилами настоящего Кодекса.

Таким образом, муниципальные контракты от 17.03.2006 № 73/06-ХО, от 22.06.2006 № 205/06-ХО, от 15.06.2006 № 188/06-ХО заключенных с Управлением образования администрации города Муравленко (т.1 л.д.131-141, 145-148) на основании которых предприниматель в 2006 году осуществлял свою деятельность в силу прямого указания закона не могут быть отнесены к договорам розничной купли –продажи, как и взаимоотношения сторон, обусловленные муниципальным контрактом, т.к. не выполняется два основных условия договора розничной купли- продажи, установленные в ст. 492 ГК РФ, а именно публичное предложение к продаже через объект торговли и приобретение товара для личного семейного и иного подобного использования.

Из условий представленных договоров от 12.12.2006 № 08, 01.12.2006 № 02, 27.05.2006 15.05.2007 № 01, 04.09.2007 № 1, 10.12.2007 № 04, от 30.07.2007 № 243/07-ХО, 27.03.2007 № 02, заключенных с муниципальным дошкольным учреждением «Солнышко»,ОВД МО г. Муравленко, Управлением образования г. Муравленко, муниципальным учреждением городским домом культуры «Украина», государственным унитарным предприятием ЯНАО «Ямалавтодор», муниципальным клубным учреждением «Ритм» (т.1 л.д.144, т.2 л.д. 9-14 29, 51-52, 57, 88, 90-96) однозначно следует, что передача товара производилась в обусловленные в договоре сроки, что является существенным условием договора поставки.

Доставка товара осуществлялась либо путем доставки товара покупателю, либо передача товара производилась непосредственно на складе, что противоречит пп.6 п.2 ст. 346.26 НК РФ, согласно которой реализация товара должна производится непосредственно через магазины, павильоны с торговой площадью не более 150 кв.м.

Поскольку все договоры за исключением договора от 27.03.2007 № 02, заключенного с ООО «Рубикон» устанавливают взаимоотношения заявителя с бюджетными организациями, которые в силу их прямого назначения не осуществляют коммерческую деятельность с целью извлечения прибыли, следовательно и товар медицинского назначения приобретался названными организациями для использования в организации своей деятельности, что исключает в данном случае признак договора розничной купли –продажи .

Из условий п. 1.1 договора с ООО «Рубикон» (т.2 л.д.29) следует, что медицинское оборудование приобретено в целях личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, т.е. медицинское оборудование приобретено не с целью извлечения дохода. При этом количественный перечень товара (тонометр- 1шт., алкотостер – 1шт.) позволяет суду прийти к выводу о его приобретении для использования в деятельности организации. Кроме того, п.п.1.2, 3.1, 3.2, 4.1 договора установлены его существенное условия о сроке передачи товара, его предоплате, длительного срока его действия с 27.03.2007 по 31.12.2007 года, являющиеся условиями договора поставки, что исключает его отнесение к договору розничной купли-продажи.

Таким образом, названные договоры содержат все необходимые признаки договора поставки и опровергают довод заявителя о том, что при их оценке при вынесении оспариваемого решения налоговый орган руководствовался исключительно наименованием договоров без исследования его условий.

Вышеперечисленные обстоятельства подтверждают выводы проверяющих, что предприниматель в 2006-2007 гг. наряду с деятельностью по ЕНВД осуществлял деятельность по общеустановленной системе налогообложения на основании перечисленных договоров и муниципальных контрактов, реализация товаров по которым не соответствует признакам розничной купли-продажи в целях налогообложения ЕНВД, в связи с чем в период 2006-2007 гг. обязан был исчислять и уплачивать в установленном порядке НДС, НДФЛ и ЕСН.

Согласно п.7 ст.346.26 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Налоговым Кодексом РФ.

В соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

Согласно п.1 ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщики - индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Статьей 237 НК РФ предусмотрено, что налоговая база по единому социальному налогу налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных ими за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом исчисление как налога на доходы физических лиц, так и единого социального налога состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее- Порядок) утвержден 13.08.2002 Приказами Министерства финансов Российской Федерации N 86н.

Учитывая, что в проверяемом периоде раздельный учет по различным системам налогообложения предпринимателем не велся, налоговый орган до вынесения оспариваемого решения предложил предпринимателю восстановить бухгалтерский учет и произвести расчет расходов, уменьшающих сумму доходов.

В части НДФЛ и ЕСН раздельный учет был восстановлен предпринимателем и принят налоговым органом, что подтверждено оспариваемым решением (т. 1 л.д.30). При этом начисление сумм недоимки, а также их размер на основании решения налогового органа от 30.06.2008 № 15 по НДФЛ, ЕСН за 2005-2007 гг. предпринимателем не оспаривается. Данный факт подтвержден представителем заявителя в судебном заседании.

Поскольку в данном случае предприниматель признан налогоплательщиком по общеустановленной системе налогообложения, следовательно, он является субъектом ответственности, предусмотренной ст.ст. 119, 122 НК РФ в проверяемом периоде 2005-2007 гг.

Таким образом, в части привлечения к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ и ЕСН в связи с осуществлением предпринимательской деятельности за период 2005-2007 гг. и п. 2 ст. 119 НК за непредставление налоговых деклараций по названным налогам за те же налоговые периоды с дополнительным начислением НДФЛ, ЕСН и соответствующих пеней решение налогового органа соответствует нормам НК РФ и отмене не подлежит.

В части определения налогооблагаемой базы по НДС за период 2005-2007 гг.

Материалами дела подтверждается и из вышеизложенных обстоятельств следует, что в соответствии со ст.143 НК РФ предприниматель в проверяемом периоде являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.

На основании ст.146 НК объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Оспаривая решение налогового органа в части НДС, заявитель указывает, что в ходе проверки налоговым органом не исследован вопрос о применении льготного режима налогообложения, т.е. освобождение от налогообложения НДС и применения ставки налога в размере 10%, в связи с чем дополнительное начисление НДС по материалам проверки за весь реализованный товар медицинского назначения по ставке 18 % является неправомерным.

Применяя ставку 18% при исчислении НДС, Инспекция ссылается на отсутствие документов, на основании которых реализованные предпринимателем товары возможно отнести к соответствующей группе согласно Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93.

В статье 149 НК РФ приведен перечень операций, не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость (освобождаемых от налогообложения).

Подпунктом 1 п. 2 ст. 149 НК РФ установлено, что не подлежит обложению НДС (освобождается от обложения НДС) реализация (а также передача) на территории Российской Федерации определенных видов медицинских товаров и техники, перечни которых утверждаются Правительством РФ. Так, Постановлением Правительства РФ от 17 января 2002 г. N 19 утвержден Перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость (далее - Перечень). Принадлежность медицинского оборудования к данному Перечню определяется по коду Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93. При ввозе остальных изделий медицинского назначения применяется налоговая ставка 10% (пп. 4 п. 2 и п. 5 ст. 164 НК РФ).

Согласно Примечанию 1 названного Перечня, к перечисленной в нем медицинской технике относится медицинская техника отечественного и зарубежного производства, имеющая регистрационное удостоверение, выданное в установленном Минздравом России порядке.

Порядок получения регистрационных удостоверений для медицинской техники приведен в Инструкции об организации и порядке проведения государственной регистрации изделий медицинского назначения и медицинской техники зарубежного производства в Российской Федерации, утвержденной Приказом Минздрава России от 29.06.2000 N 237.

Образец регистрационного удостоверения (Приложение N 4 указанной Инструкции) содержит формулировку: "Настоящее удостоверение выдано организации (название организации, страна) в том, что в соответствии с порядком, установленным Министерством здравоохранения Российской Федерации, изделие медицинского назначения под названием (название изделия) производства организации (название организации, страна) после испытания зарегистрировано и может применяться в медицинской практике на территории Российской Федерации.

К регистрационному удостоверению прилагается также перечень регистрируемых медицинских изделий с указанием из названий.

Таким образом, регистрационное удостоверение Минздрава России имеет общую форму для всех изделий медицинского назначения, при этом в удостоверении есть прямое указание на вид изделия, что позволяет четко идентифицировать, выдано ли это удостоверение на медицинскую технику или на какие-либо иные изделия медицинского назначения.

Таким образом, реализация медицинской техники освобождается от обложения НДС при наличии регистрационного удостоверения Минздрава России с указанием кодов продукции, соответствующих кодам ОКП, перечисленным в Постановлении, и документа, подтверждающего комплект поставки медицинских аппаратов.

Согласно подп. 4 п. 2 ст. 164 НК РФ по налоговой ставке 10% облагаются налогом лекарственные средства, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, изделия медицинского назначения. Коды видов продукции, перечисленных в этом пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.

Согласно Письму от 28 января 2002 года N ВГ-6-03/99 МНС РФ до утверждения Правительством РФ вышеназванных кодов с 01 января 2002 года, т.е. в период спорных правоотношений ( перечень утвержден Правительством с 01.01.2008 года), при реализации изделий медицинского назначения в целях применения налоговой ставки 10 процентов следует руководствоваться кодами Общероссийского классификатора продукции, перечисленными в Письме Госналогслужбы ВЗ-4-03/31н "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции (ОК 005-93)".

В вышеназванном Письме, согласованном с Министерством здравоохранения и медицинской промышленности Российской Федерации и Министерством социальной защиты населения Российской Федерации, указано, что льготное налогообложение распространяется на отечественные и зарубежные лекарственные средства, перечисленные в главах государственного реестра лекарственных средств и реализуемые предприятиями (организациями всех форм собственности при наличии выданной в установленном Порядке соответствующей лицензии). Кроме того, предусмотрено, что не подлежат обложению НДС изделия медицинского назначения и медицинской техники, помещенные под кодовыми обозначениями 93 8000 - 93 9000 и 94 0000, а также другая продукция только медицинского назначения, указанная в других разделах (группах, подгруппах) Общероссийского классификатора продукции (ОК 005-93) ОКП.

В материалы дела представлен перечень медицинской техники, реализованной предпринимателем в спорный период 2005-2007 гг., подлежащей освобождению от налогообложения НДС, подлежащей обложению НДС по ставке 10% и 18% в приложениях 1, 2, 3.

Однако названные приложения содержат лишь ассортиментный перечень медицинских товаров, такие документы, как техническая документация, регистрационное удостоверение, выдаваемое Департаментом Госсанэпиднадзора Минздрава России, или регистрационное свидетельство, выдаваемое Министерством здравоохранения Российской Федерации, позволяющие в рассматриваемом случае определить принадлежность спорного товара, поименованного в представленных приложениях к той или иной группе Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93 материалы дела не содержат и заявителем при рассмотрении настоящего дела не представлены, в связи с чем определить принадлежность товаров медицинского назначения к утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 17.01.02 N 19 перечню важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость и подлежит обложению по ставке 10% не представляется возможным.

Кроме того, пунктом 4 статьи 149 НК РФ предусмотрено, что в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению, в соответствии с положениями данной статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций. То есть обязательным условием применения данной льготы является раздельный учет операций, облагаемых налогом и освобожденных от налогообложения. При этом обязанность по доказыванию правомерности применения льгот возлагается на налогоплательщика.

Как следует из представленных в материалы дела счетов-фактур, выставленных предпринимателю контрагентами ООО «Медкомплекс «А.В.К», ООО «Генерис Плюс», ООО «Медиа Свет», ГУП СО ПТП «Медтехника», ООО «МО отдел медицинской техники», ИП Федорова А.А., ООО «Аква-Резерв», ООО «Либертадор», ЗАО «Аэромед» товары медицинского назначения приобретались по различным налоговым ставкам.

Поскольку материалами дела подтверждается и не оспаривается заявителем, что раздельный учет операций, облагаемых НДС по ставкам 18%, 10% и 0% не велся, книги покупок и книги продаж не составлялись, регистрация счетов-фактур отсутствовала, следовательно оснований на право применения льготы по НДС у Инспекции не имелось, в связи с чем при дополнительном начислении НДС по материалам налоговой проверки правомерно применена ставка НДС в размере 18% ко всему перечню реализованного в спорном периоде 2005-2007 гг. товаров медицинского назначения.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В пунктах 1, 2 ст.166 НК РФ предусмотрено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, а также товаров, приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

При этом вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

Из содержания пункта 4 статьи 170 НК РФ следует, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Следовательно, отсутствие раздельного учета сумм налога по таким товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и не подлежащих налогообложению операций не дает заявителю права на применение налогового вычета по НДС.

Как следует из материалов дела, налогооблагаемая база по НДС определена налоговым органом исходя из стоимости реализованных предпринимателем товаров на основании представленных к проверке документов без учета налоговых вычетов с целью уменьшения налогооблагаемой базы по НДС, при этом, налоговый орган признал отсутствие права предпринимателя на применение налоговых вычетов, а расчетный метод не использовался налоговым органом в виду достаточности представленных предпринимателем и имеющихся в наличии у налогового органа первичных документов для определения налогооблагаемой базы по НДС (стр. 18 оспариваемого решения т.1 л.д. 40, стр.4 отзыва на заявление т.2 л.д.123 п. 2).

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В нарушение указанной нормы в материалах дела отсутствуют документы, свидетельствующие о ведении в рассматриваемом периоде раздельного учета товаров, используемых для осуществления облагаемых налогом на добавленную стоимость и не подлежащих обложению названным налогом операций. Данный факт подтверждается отсутствием в материалах дела книг покупок и заявителем не опровергнут.

Поскольку налогоплательщик не осуществлял раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость, суд первой инстанции, руководствуясь абзацем 8 пункта 4 статьи 170 НК приходит к выводу, что сумма налога по приобретенным товарам медицинского назначения вычету не подлежит в полном объеме.

Следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для применения расчетного метода при определении НДС к уплате в бюджет в проверяемых периодах 2005-2007 гг. и Инспекция правомерно отказала налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС.

С учетом изложенного налоговые обязательства по НДС Предпринимателя определены инспекцией в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 170 НК РФ, в связи с чем оснований для признания оспариваемого решения налогового органа в части доначисления НДС, начисления пени и штрафов недействительным у суда первой инстанции не имеется.

Решением Управления ФНС России по ЯНАО от 12.02.2009 № 37 апелляционная жалоба налогопалтельщика оставлена без удовлетворения, выводы Инспекции ФНС России по г. Муравленко, согласно решению от 30.06.2008 № 15 признаны налоговым органом достаточными и законными, в связи с чем оснований у суда первой инстанции для признания решения Управления ФНС России по ЯНАО от 12.02.2009 № 37 также не имеется.

Между тем, заявитель, оспаривая решение налогового органа в полном объеме, обоснованных документально подтвержденных доводов относительно неправомерности начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, пени по страховым взносам, а также привлечение к ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ за непредставление налоговому органу информации не привел.

Правомерность решения Инспекции по данному эпизоду не проверялась и вышестоящим налоговым органом при рассмотрении апелляционной жалобы, однако как следует из текста самой апелляционной жалобы ( т. 1 л.д.89-96), данный вопрос не ставился налогоплательщиком.

Положения п.2 ст.140 Налогового кодекса РФ, предусматривающего вынесение вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом) решения по существу рассмотрения жалобы, в силу прямого указания подлежат применению при оспаривании действий или бездействия должностных лиц налоговых органов, в этой связи в апелляционной жалобе на решение нижестоящего налогового органа должны быть указаны основания, по которым заявитель жалобы считает обжалуемое решение (либо отдельные его части) подлежащим отмене. Налоговый кодекс РФ не содержит требования, согласно которому вышестоящий налоговый орган при рассмотрении апелляционной жалобы не связан содержащимися в ней доводами, и проверяет обжалуемое решение в полном объеме.

Обоснование доначисления налогоплательщику сумм страховых взносов и пени по ним, а также привлечение к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ со ссылками на нормы законов, расчеты доначисленных сумм отражены на стр. 19-20 оспариваемого решения Инспекции от 30.06.2008 № 15, стр.74-75, 87 акта проверки. Каких-либо доводов и доказательств, опровергающих выводы налогового органа по данному вопросу, расчеты и основания неправомерности доначисления сумм страховых взносов, пени по ним и привлечение к ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ заявителем не представлено.

В связи с этим требования заявителя в данной части как необоснованные удовлетворению не подлежат.

Оспаривая решение Инспекции заявитель ссылается, что при его вынесении налоговым органом не учтены смягчающие ответственность обстоятельства в части привлечения к ответственности впервые, а также тяжелое материальное положение, кроме того, указывает на не соразмерность налоговых санкций в сумме 511 164 руб. по отношению к установленной в ходе проверки недоимке в сумме 342 403 руб.

В статье 112 НК РФ приведен перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, не являющийся исчерпывающим, а именно: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение лица, привлекаемого к ответственности (данный подпункт вступил в силу с 01.01.2007), а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Вместе с тем иными обстоятельствами, смягчающими ответственность могут быть признаны только те обстоятельства, которые так или иначе влияют на совершение правонарушения и, соответственно, существуют в момент совершения правонарушения.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

При рассмотрении настоящего дела установлено и материалами дела подтверждается наличие вины предпринимателя в совершении налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 2 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом, доказательств того, что приведенные заявителем обстоятельства: совершение правонарушения впервые, несоразмерность примененных налоговых санкций тяжести правонарушения, тяжелое материальное положение налогоплательщика, имелись на момент совершения налогового правонарушения (2005-2007 годы) материалы дела не содержат и в соответствии с требованиями статей 112, 114 НК РФ не могут быть признаны обстоятельствами, смягчающими ответственность.

Исходя из изложенного суд первой инстанции отклоняет доводы предпринимателя о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность и о применении положений пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции приходит к выводу, что требования предпринимателя удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь ст. ст. 168 - 170, 201 АПК РФ арбитражный суд,

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя Шевченко Татьяны Юрьевны к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа и Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Муравленко ЯНАО от 30.06.2008 № 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления ФНС России по ЯНАО от 12.02.2009 № 37 - отказать.

Решение может быть обжаловано в месячный срок в Восьмой Арбитражный Апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.

Судья Арбитражного суда ЯНАО А.А. Малюшин