Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа в составе судьи Лисянского Д.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания И.В. Махинько, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Федерального государственного казенного учреждения «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ямало-Ненецкому автономному округу» (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН <***>, ОГРН <***>), Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН <***>, ОГРН <***>) об оспаривании решения инспекции от 04.03.2013 № 11-16/09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения управления от 29.04.2013 № 109,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО1 по доверенности от 10.06.2013, ФИО2 по доверенности от 11.09.2012, ФИО3 по доверенности от 18.02.2013;

от инспекции – ФИО4 по доверенности от 14.01.2013 № 47, ФИО5 по доверенности от 12.09.2013 № 116;

от управления – ФИО6 по доверенности от 11.01.2013, ФИО7 по доверенности от 14.01.2013,

установил:

Федеральное государственное казенное учреждение «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ямало-Ненецкому автономному округу» (далее по тексту – УВО УМВД по ЯНАО, учреждение, налогоплательщик, заявитель) обратилось в арбитражный суд с требованиями, уточненными в порядке ст.49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту – АПК РФ) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту – инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо), Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту – управление, вышестоящий налоговый орган) об оспаривании решения инспекции от 04.03.2013 № 11-16/09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения управления от 29.04.2013 № 109.

В обоснование требований (с учетом сделанных в ходе судебного разбирательства уточнений) заявитель указал, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций налоговый орган должен был определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного финансирования. При этом, по мнению учреждения, все три проверяемых года имел место убыток, поскольку размер расходов превышал размер полученных доходов. Заявитель считает необоснованным произведенный инспекцией расчет пеней по налогу на доходы физических лиц, поскольку при расчете не учитывались выплаты, не учитываемые при налогообложении, представил в суд собственный расчет пени.

В представленных в суд отзывах на заявление заинтересованные лица, возражая против требования заявителя, полагают оспариваемые решения законными и обоснованными.

В судебном заседании представители заявителя настаивали на удовлетворении требований по основаниям, изложенным в заявлении, с учетом уточнений требований. Представители заинтересованных лиц против удовлетворения заявления возражали по основаниям, изложенным в отзывах на заявление.

Вместе с тем представители инспекции в ходе судебного разбирательства представили уточненный расчет налога на прибыль организаций, сделанный с учетом постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 № 12527. В этом расчете налоговая база рассчитана с определением расходов учреждения пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов, включая средства целевого финансирования.

Кроме того, представители инспекции и управления в ходе судебного разбирательства признали обоснованным представленный заявителем расчет пеней по налогу на доходы физических лиц.

На основании ст.163 АПК РФ в судебном заседании объявлялся перерыв с 16.09.2013 до 11 часов 30 минут 23.09.2013. После перерыва судебное заседание было продолжено. Перерыв в заседании вновь объявлялся с 12 часов 00 минут до 16 часов 30 минут 23.09.2013, после чего судебное заседание было продолжено.

Заслушав представителей участвующих в деле лиц, исследовав материалы дела, оценив доказательства, доводы, изложенные в заявлении, отзывах на заявление, арбитражный суд установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, должностными лицами налогового органа на основании решения заместителя начальника инспекции от 01.10.2012 № 11-16/43 в период с 01.10.2012 по 29.11.2012 была проведена выездная налоговая проверка УВО УМВД по ЯНАО, а также десяти его обособленных структурных подразделений (отделов и отделений) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) различных налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 30.09.2012, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и единому социальному налогу за период с 01.01.2009 по 31.12.2009.

Результаты проверки зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 25.01.2013 № 11-16/2.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и иных материалов проверки заместителем начальника инспекции было вынесено решение от 04.03.2013 № 11-16/09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее по тексту – решение инспекции от 04.03.2013, оспариваемое решение). Указанным решением учреждению доначислены суммы неуплаченных налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом: налог на прибыль организаций за 2009 год в сумме 100 403 893 руб., за 2010 год в сумме 111 843 779 руб., за 2011 год в сумме 115 063 846 руб.; налог на добавленную стоимость за налоговые периоды 2009 – 2011 годов в общей сумме 555 431 руб.; единый социальный налог в Федеральный бюджет в сумме 114 395 руб.; страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 167 566 руб.

Указанным решением налогоплательщик привлечен к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2009 – 2011 годы в виде штрафа в общем размере 32 639 216 руб., по ст.123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неперечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц в виде штрафа в общем размере 102 338 руб., по ст.126 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный срок справок формы № 2-НДФЛ в виде штрафа в общем размере 52 200 руб. Также решением инспекции от 04.03.2013 начислены пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налогов: налога на прибыль организаций в размере 60 862 273 руб. 70 коп., налога на доходы физических лиц в размере 364 248 руб. 92 коп. Кроме того, оспариваемым решением уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком, по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 102 855 руб., за 2010 год в сумме 398 286 руб., за 2011 год в сумме 1 547 917 руб.

Основанием для доначисления оспариваемым решением заявителю сумм налога на прибыль организаций, соответствующих пеней и штрафа по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ послужил вывод налогового органа о том, что средства, полученные заявителем в соответствии с договорами по охране имущества и предоставления иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации и должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определяемом главой 25 Налогового кодекса РФ.

Решением управления от 29.04.2013 № 109, вынесенным по апелляционной жалобе заявителя, решение инспекции от 04.03.2013 изменено в части: уменьшены в 2 раза размеры штрафов с учетом смягчающих вину обстоятельств.

Несогласие с решением инспекции от 04.03.2013, решением управления от 29.04.2013 № 109 послужило поводом для обращения налогоплательщика с заявлением в арбитражный суд.

Изучив материалы дела, оценив представленные доказательства, доводы, изложенные в заявлении, отзыве на заявление, арбитражный суд считает требование заявителя подлежащим частичному удовлетворению.

В соответствии со ст.123 Конституции Российской Федерации, ст.ст.7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В силу ч.2 ст.65 АПК РФ обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.

Согласно ст.125 АПК РФ заявление подается в арбитражный суд в письменной форме и должно содержать требования заявителя к ответчику со ссылкой на законы и иные нормативные правовые акты, а также обстоятельства, на которых основаны требования заявителя, и подтверждающие эти обстоятельства доказательства.

Из приведенных норм следует, что арбитражный суд рассматривает требования заявителя в пределах тех доводов и обстоятельств, которые отражены в заявлении. В связи с изложенным требования заявителя рассматриваются в пределах обоснованных доводов, отраженных в заявлении с учетом сделанных заявителем в ходе судебного разбирательства уточнений требований.

В силу ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из материалов дела следует и не оспаривается заявителем, что УВО УМВД по ЯНАО в проверяемый период оказывало платные охранные услуги.

В соответствии с Законом Российской Федерации от 18.04.1991 № 1026-1 «О милиции», действовавшем в проверяемом периоде (далее по тексту – Закон о милиции), милиция Российской Федерации – это система государственных органов исполнительной власти.

Согласно ст.9 Закона о милиции подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел относятся к милиции общественной безопасности, порядок создания, реорганизации и ликвидации которой определяется министром внутренних дел Российской Федерации.

Из положений ст.35 Закона о милиции следовало, что финансировании милиции осуществляется за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, средств, поступающих от организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, и иных поступлений в соответствии с законодательством Российской Федерации, законами и иными правовыми актами субъектов Российской Федерации. Подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел финансируются за счет средств, поступающих на основе договоров.

Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 № 589 предусматривалось, что содержание вневедомственной охраны осуществляется за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников. При этом расходование средств на содержание подразделений вневедомственной охраны осуществляется по утвержденной в установленном порядке смете доходов и расходов по нормам и нормативам, применяемым в системе МВД РФ. По существу, Законом о милиции был предусмотрен особый порядок целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.

Федеральным законом от 22.09.2004 № 122-ФЗ «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации» и «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» в Закон о милиции были внесены изменения, согласно которым из статьи 35 были исключены положения о финансировании подразделений вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 № 489 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении действия Постановления Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 № 82 и признании не действующим на территории Российской Федерации Постановления Совета Министров СССР от 22.02.1988 № 263 в связи с Федеральным законом «О федеральном бюджете на 2005 год» в Положение от 14.08.1992 № 589 были внесены изменения, согласно которым из пункта 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.

В соответствии с действующей редакцией Положения от 14.08.1992 № 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (п.10).

Таким образом, после внесения изменений в указанные выше нормы законодательства, финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета без учета принципа самоокупаемости и самофинансирования.

Такой же порядок материально-технического обеспечения деятельности полиции предусмотрен и ст.48 Федерального закона от 07.02.2011 № 3-ФЗ «О полиции».

Положениями статьи 120 Гражданского кодекса РФ установлено, что учреждение может быть создано гражданином или юридическим лицом (частное учреждение) либо, соответственно, Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации, муниципальным образованием (государственное или муниципальное учреждение).

Государственное или муниципальное учреждение может быть бюджетным или автономным учреждением.

В соответствии со ст.6 Бюджетного кодекса РФ бюджетное учреждение – государственное (муниципальное) учреждение, финансовое обеспечение выполнения функций которого, в том числе по оказанию государственных (муниципальных) услуг физическим или юридическим лицам в соответствии с государственным (муниципальным) заданием, осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основе бюджетной сметы.

Положения, установленные Бюджетным кодексом РФ применительно к бюджетным учреждениям, распространяются на органы государственной власти (государственные органы), органы местного самоуправления (муниципальные органы) (п.6 ст.161 Бюджетного Кодекса РФ).

Из изложенного следует, что вневедомственная охрана, финансируемая за счет средств федерального бюджета, в соответствии с нормами Гражданского кодекса РФ и Бюджетного кодекса РФ, относится к государственным бюджетным учреждениям.

В соответствии с Федеральными законами о федеральном бюджете на 2009, 2010 и 2011 годы от 24.11.2008 № 204-ФЗ, от 02.12.2009 № 308-ФЗ и от 13.12.2010 № 357-ФЗ средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Таким образом, до перечисления полученных от осуществления услуг по охране имущества средств в бюджет подразделениям вневедомственной охраны необходимо уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Положения, регулирующие исчисление и уплату налога на прибыль, установлены не бюджетным законодательством, а главой 25 Налогового кодекса РФ.

Согласно ст.246 Налогового кодекса РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

Согласно ст.ст.247, 248 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (ст.39 Налогового кодекса РФ).

Подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел оказывают услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть на возмездной основе. Возмездное оказание услуг отделами вневедомственной охраны в рамках договоров по охране имущества юридических и физических лиц должно отражаться в бухгалтерском учете как получение (начисление) дохода.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определены в статье 251 Налогового кодекса РФ, и их перечень является исчерпывающим.

К таким доходам согласно пп.14 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ относятся, в частности, средства целевого финансирования в виде бюджетных ассигнований, выделяемые бюджетным учреждениям. При этом на налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования возложена обязанность ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

Следовательно, все иные доходы организаций, не поименованные в означенной статье, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль.

Бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль и определяют налоговую базу по налогу на прибыль организаций в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса РФ.

Доходы от реализации бюджетными учреждениями платных услуг в перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, не включены.

Таким образом, средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации товаров, работ, услуг и, следовательно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 Налогового кодекса РФ.

Изложенное согласуется и с нормами действующего бюджетного законодательства.

Так, в соответствии со ст.6 Бюджетного кодекса РФ доходы бюджета – это денежные средства, поступающие в безвозмездном и безвозвратном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации в распоряжение органов государственной власти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.

Пунктом 1 ст.41 Бюджетного кодекса РФ установлено, что доходы бюджетов образуются за счет налоговых и неналоговых видов доходов, а также за счет безвозмездных и безвозвратных перечислений.

В соответствии с п.1 ст.41 Бюджетного кодекса РФ федеральные, региональные и местные налоги и сборы, а также пени и штрафы относятся к налоговым доходам бюджетов.

К числу неналоговых доходов относятся доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении соответственно федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах (п.3 ст.41 Бюджетного кодекса РФ).

Одновременно пунктом 2 ст.42 Бюджетного кодекса РФ предусмотрено, что доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

Таким образом, положения п.4 ст.41, п.2 ст.42, абзаца первого ст.43 Бюджетного кодекса РФ реализуются после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в том числе и налога на прибыль, в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ.

Кроме того, положениями федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год установлено, что средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов, и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Следовательно, до перечисления указанных средств в бюджет необходимо уплатить налоги, сборы, и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Такая позиция согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, высказанной в пункте 4 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, от 22.12.2005 № 98 и подтверждается, в том числе, определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.01.2012 № ВАС-16876/11.

Таким образом, в оспариваемом решении инспекция правомерно указала, что спорные доходы заявителя подлежат обложению налогом на прибыль организаций. Следовательно, вывод налогового органа о том, что доходы, полученные налогоплательщиком в спорном периоде от оказания платных услуг по охране имущества подлежат включению в базу, облагаемую налогом на прибыль, является правомерным.

Вместе с тем при вынесении оспариваемого решения инспекцией не было учтено следующее.

То обстоятельство, что учреждение, действуя во исполнение п.3 ст.41 Бюджетного кодекса РФ и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечисляло доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получало их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.

В силу абз.3 п.1 ст.321.1 Налогового кодекса РФ (действовала до 01.01.2011) налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Согласно п.3 ст.321.1 Налогового кодекса РФ если бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению, предусмотрено финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования). Если бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению, не предусмотрено финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи (за исключением мобильной связи) и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств, указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация указанных основных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности. При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другие доходы).

Пунктом 4 ст.321.1 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы к расходам, связанным с осуществлением коммерческой деятельности, помимо расходов, произведенных в целях осуществления предпринимательской деятельности, относятся:

1) суммы амортизации, начисленные по имуществу, приобретенному за счет полученных от этой деятельности средств и используемому для осуществления этой деятельности. При этом по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 года, остаточная стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью объекта основных средств и суммой амортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета за период эксплуатации такого объекта;

2) расходы на ремонт основных средств, эксплуатация которых связана с ведением некоммерческой и (или) коммерческой деятельности и которые приобретены (созданы) за счет бюджетных средств, если финансовое обеспечение данных расходов не предусмотрено бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению.

В соответствии с абз.4 п.1 ст.272 Налогового кодекса РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Учитывая положения приведенных норм для определения действительного размера налогового обязательства учреждения необходимо установить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и определить налоговую базу по налогу на прибыль с учетом принципа пропорционального распределения расходов.

Данная правовая позиция нашла свое отражение в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 № 12527/12.

Учитывая указанные обстоятельства, суд предложил налоговому органу произвести расчет налоговых обязательств заявителя, определив расходы с применением указанной пропорции.

Такой расчет инспекцией был сделан и представлен в суд. При осуществлении расчета была определена доля расходов, приходящаяся на коммерческую деятельность, пропорционально полученным от этой деятельности доходам в общей сумме доходов с учетом целевого финансирования. Указанный расчет судом проверен и признан соответствующим положениям приведенных выше норм Налогового кодекса РФ.

Представленный заявителем расчет судом не принят, поскольку в расчете налогоплательщика в нарушение положений главы 25 Налогового кодекса РФ в состав расходов включены перечисления денежных средств в доход федерального бюджета. Такая позиция налогоплательщика противоречит положениям Налогового кодекса РФ и Бюджетного кодекса РФ.

В соответствии с п.1 ст.252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п.2 ст.252 Кодекса).

То обстоятельство, что учреждение перечисляло доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет не может служить основанием для отнесения этих средств к расходам.

При таких обстоятельствах, учитывая представленный инспекцией расчет налога на прибыль организаций, учитывающий долю расходов, относящуюся к коммерческой деятельности налогоплательщика, оспариваемое решение инспекции и решение управления подлежат признанию недействительными в части доначисления налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 51 844 213 руб., за 2010 год в сумме 55 824 038 руб., за 2011 год в сумме 55 863 518 руб., а также начисления соответствующих сумм пеней и штрафов.

Как указывалось выше, заявитель, оспаривая размер начисленных пеней по налогу на доходы физических лиц, представил собственный расчет, согласно которому размер пеней подлежит уменьшению на 242 984 руб. 74 коп. Представители налогового органа в судебном заседании выразили свое согласие с расчетом налогоплательщика (заявление от 23.09.2013).

При таких обстоятельствах оспариваемые решения инспекции и управления подлежат признанию недействительными в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 242 984 руб. 74 коп.

В соответствии с п.4 ст.112 Налогового кодекса РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В силу ст.114 Налогового кодекса РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.06.2009 № 11-П указано, что в силу статей 17 (часть 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации исходящее из принципа справедливости конституционное требование соразмерности установления правовой ответственности предполагает в качестве общего правила ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа, тяжести совершенного правонарушения и установления наличия смягчающих ответственность обстоятельства в соответствии со ст.112 Налогового кодекса РФ.

Арбитражный суд считает необходимым учесть смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства для снижения размера штрафных санкций (аналогичная позиция изложена в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2010 № 3299/10).

Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями главы 16 Налогового кодекса РФ. По усмотрению суда, (а с 01.01.2007 и налогового органа), при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, налоговые санкции подлежат уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса РФ за совершение налогового правонарушения (п.3 ст.114 Налогового кодекса РФ).

При применении санкций за налоговое правонарушение суд в соответствии со ст.112 Налогового кодекса РФ должен установить обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, которые учитываются им в порядке, предусмотренном ст.114 Кодекса.

Согласно разъяснениям, данным в п.19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее, чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Налогового кодекса РФ.

Учитывая, что пунктом 3 ст.114 Налогового кодекса РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Согласно п.1 ст.112 Налогового кодекса РФ к смягчающим ответственность обстоятельствам отнесены: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Таким образом, перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, не является закрытым и предоставляет суду возможность определять в качестве смягчающих иные обстоятельства, нежели те, что поименованы в подпунктах 1 и 2 п.1 ст.112 Налогового кодекса РФ.

Арбитражный суд в качестве смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств признает следующие: осуществление общественно и социально значимой деятельности по охране имущества собственников, в том числе объектов, подлежащих государственной охране, объектов социальной сферы и жизнеобеспечения, объектов критической важности; налогоплательщик является бюджетным учреждением; ранее налогоплательщик к налоговой ответственности не привлекался.

Исходя из того, что факт осуществления УВО УМВД по ЯНАО общественно и социально значимой деятельности по охране имущества собственников, в том числе объектов, подлежащих государственной охране, объектов социальной сферы и жизнеобеспечения, объектов критической важности и то, что налогоплательщик является бюджетным учреждением, финансируемым из средств федерального бюджета являются общеизвестными и не подлежат установлению, арбитражный суд считает возможным применить подпункт 3 п.1 ст.112 Налогового кодекса РФ и снизить размер штрафных санкций в десять раз по сравнению с размерами, установленными п.1 ст.122, ст.ст.123, 126 Налогового кодекса РФ.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 167-170, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Требования Федерального государственного казенного учреждения «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ямало-Ненецкому автономному округу» удовлетворить частично.

Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 04.03.2013 № 11-16/09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 29.04.2013 № 109, в части:

- доначисления Федеральному государственному казенному учреждению «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ямало-Ненецкому автономному округу» налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 51 844 213 руб., за 2010 год в сумме 55 824 038 руб., за 2011 год в сумме 55 863 518 руб., привлечения заявителя к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в виде штрафов в соответствующих размерах и начисления соответствующих сумм пени по налогу на прибыль организаций;

- начисления Федеральному государственному казенному учреждению «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ямало-Ненецкому автономному округу» пени по налогу на доходы физических лиц в размере 242 984 руб. 74 коп.

Уменьшить размер штрафов, подлежащих уплате Федеральным государственным казенным учреждением «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ямало-Ненецкому автономному округу», в десять раз по сравнению с размерами, установленными п.1 ст.122, ст.ст.123, 126 Налогового кодекса РФ.

В удовлетворении остальной части требований заявителя отказать.

Решение может быть обжаловано в месячный срок в Восьмой арбитражный апелляционный суд в апелляционном порядке через Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.

Судья Д.П. Лисянский