Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа в составе судьи Малюшина А.А., при ведении протокола судебного заседания судьей Малюшиным А.А., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Заполярнефть» к Управлению Федеральной налоговой службы Ямало-Ненецкого автономного округа о признании недействительными решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам ЯНАО от 25.08.2008 № 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения УФНС России по ЯНАО от 29.10.2008 № 244 в оспариваемой части,

при участии в заседании:

от заявителя – ФИО1 по доверенности от 30.12.2008 № 124,

от ответчиков: УФНС по ЯНАО- ФИО2 по доверенности от 09.12.2008 № 06-24/12727; МИФНС по КН ЯНАО – ФИО3, по доверенности от 23.01.2009 № 5, ФИО4 по доверенности от 18.05.2009 № 12, ФИО5 по доверенности от 12.05.2009 № 11,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Заполярнефть» (далее – Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы Ямало-Ненецкого автономного округа (далее –налоговый орган, Управление) о признании недействительными решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам ЯНАО от 25.08.2008 № 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения УФНС России по ЯНАО от 29.10.2008 № 244 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2006 год в размере 28 958 943 руб., начисления пени в размере 4 433 383, 68 руб. и привлечения к ответственности по п. 1ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 5 791 788 руб.

Определением арбитражного суда от 19.03.2009 года к участию в деле в качестве второго ответчика к участию в деле привлечена Межрайонная Инспекция ФНС России по КН ЯНАО.

В обоснование заявленных требований Общество полагает, что при корректировке налоговой базы для исчисления НДПИ (налога на добычу полезных ископаемых) за 2006 год на основании внесенных изменений в главу 26 части второй НК РФ у него не возникло обязательств в соответствии со ст. 81 НК РФ по увеличению налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций за этот же период, в связи с чем возникшая разница в сумме 46 894 915 руб. является доходом прошлых лет и правомерно отражена Обществом в составе внереализационных доходов за 2007 год. Кроме того, включение арендной платы за 2004-2005 гг. в состав внереализационных расходов в 2006 году в виде убытков прошлых лет не привело к занижению налогооблагаемой базы, в связи с чем не влечет дополнительного начисления налога на прибыль в сумме 28 958 943 руб., соответствующих пеней и привлечению к ответственности в размере штрафа 5 791 788 руб.

По мнению налогового органа, изложенному в представленном отзыве на заявление с учетом норм ст. 54 НК РФ, ст.81НК РФ при уменьшении налоговых обязательств по НДПИ за период 2006 года, без уточнения обязательств за этот же период по налогу на прибыль, Общество неправомерно занизило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму 46 894 915 руб. При этом, отсутствие подтверждающих документов не является основанием для переноса расходов в другой налоговый период в составе убытков прошлых лет, выявленных в текущем налоговом периоде, в связи с чем Общество правомерно привлечено к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога налога организаций за 2006 год.

Довод налогового органа о пропуске срока по неуважительной причине отклоняется судом первой инстанции по следующим основаниям.

В ст.138 НК РФ установлено, что акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.

Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом (часть 4 статьи 198 АПК РФ).

На основании статьи 117 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации процессуальный срок подлежит восстановлению по ходатайству лица, участвующего в деле, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Как следует из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 18.11.2004 N 367-О, установленный в части 4 статьи 198 Кодекса срок определен законодателем в соответствии с его исключительной компетенцией; само по себе установление в законе сроков для обращения в суд с заявлением о признании ненормативных актов недействительными обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений и не может рассматриваться как нарушающее право на судебную защиту, поскольку несоблюдение установленного срока, в силу соответствующих норм Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, - вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, то есть в судебном заседании. Заинтересованные лица вправе ходатайствовать о восстановлении пропущенного срока, и, если пропуск срока был обусловлен уважительными причинами, такого рода ходатайства подлежат удовлетворению судом.

Таким образом, основным условием восстановления срока для судебного обжалования является уважительность причины его пропуска.

В то же время законодатель не установил каких-либо критериев для определения уважительности причин пропуска срока в тех или иных случаях. Следовательно, данный вопрос решается по усмотрению суда.

Согласно ч. 1 ст. 46 Конституции РФ каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод. Таким образом, лицу, чье право нарушено, должна быть предоставлена возможность для защиты своих прав именно в судебном порядке.

Материалами дела подтверждается, что решение МИФНС по НК обжаловалось в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решение УФНС принято 29.10.2008 года. Представленная копия конверта подтверждает, что решение УФНС от 29.10.2008 года направлено в адрес налогоплательщика 01.11. 2009 года и получено им 10.11.2009 года. Данный довод в судебном заседании налоговым органом не опровергнут.

Срок для обжалования решения Управления в данном случае истекает 10.02.2009 года. Таким образом, с обжалованием в судебном порядке решения УФНС России по ЯНАО Общество обратилось в установленный ч. 4 ст. 198 АПК РФ срок, при этом срок на обжалование решения МИФНС по КН подлежит восстановлению в силу того, что заявителем совершались действия, направленные на восстановление своего права, а именно обжалование решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган в пределах установленного срока

В судебном заседании стороны поддержали свои доводы, изложенные в заявлении и отзывах на него. Заявитель, настаивает на удовлетворении требований в полном объеме, представители налогового органа просит в требованиях отказать.

В связи с представлением непосредственно в судебное заседание возражений на отзыв налогового органа в судебном заседании объявлялся перерыв с 15 часов 40 минут 18 мая 2009 года 09 часов 00 минут до 21 мая 2009 года. После перерыва рассмотрение дела продолжилось в присутствии представителей ответчиков. Представитель заявитель в судебное заседание не явился. В соответствии с ч.5 ст. 163 АПК РФ лица, участвующие в деле и присутствовавшие в зале судебного заседания до объявления перерыва, считаются надлежащим образом извещенными о времени и месте судебного заседания, и их неявка в судебное заседание после окончания перерыва не является препятствием для его продолжения. Надлежащее уведомление представителя заявителя подтверждено его подписью в протоколе судебного заседания от 18 мая 2009 года. Рассмотрение дела продолжается в отсутствие представителя заявителя.

Исследовав материалы дела, оценив представленные в дело доказательства, доводы, изложенные в заявлении, отзывах на заявление, суд первой инстанции приходит к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению частично.

Как следует из материалов дела, в отношении ООО «Заполярнефть» в период с 26.02.2008 по 16.07.2008 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС, акцизов, ЕСН, страховых взносов, налога на прибыль организаций, налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), водного налога, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, ЕНВД за период с 01.01.2006 по 31.12.2006 год, НДФЛ за период с 13.02.2007 по дату проверки, по результатам которой составлен акт от 21.07.2008 года № 06-18/10 (т.1 л.д.32-80) и с учетом представленных налогоплательщиком возражений (т.1 л.д.102-109) 25.08.2008 года принято решение № 06/18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1л.д.9-31), согласно которому налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2006 год в сумме штрафа 5 791 788 руб., начислен налог на прибыль организаций за 2006 год в общем размере 28 958 943 руб., а также пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в общем размере 4 433 383, 68 руб.

Не согласившись с выводами МИФНС по КН ЯНАО Общество обжаловало его в апелляционном порядке в Управление ФНС России по ЯНАО (т.2 л.д.1-5 ), решением которого от 29.10.2008 № 244 жалоба оставлена без удовлетворения, решение МИФНС по КН ЯНАО от 25.08.2008 № 06/18/15 утверждено без изменения и вступило в законную силу с 29.10.2008 года (т. 2 л.д.6-10).

Общество, полагая, что решения Инспекции и Управления в части доначисления налога на прибыль организаций, пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа не основаны на законе, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании данных решений недействительными.

Удовлетворяя заявленные требования в части, арбитражный суд первой инстанции исходит из следующего.

По эпизоду занижения налогооблагаемой прибыли за 2006 год на сумму 46 894 915 руб.

Из материалов дела следует, что в связи с изменениями, вступившими в силу с 01.01.2007 года, внесенными Федеральным законом от 27.07.2006 года № 151-ФЗ «О внесении изменений в главу 26 части второй НК РФ и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации», Общество произвело корректировку налоговых обязательств по налогу на пользователей полезных ископаемых (НДПИ) в части нормативных потерь полезных ископаемых (нефти) по утвержденным нормативам технологических потерь нефти на 2005 год (пп.1 п.1 ст. 342 НК РФ) и 02.02.2007 года представило в налоговый орган уточненные декларации по НДПИ за налоговый период 2006 года с исчисленной суммой НДПИ к уменьшению на 46 894 915 руб.

Данный факт подтвержден представленными доказательствами, и правомерность такой корректировки налоговым органом не оспаривается.

По мнению налогового органа основанием для дополнительного начисления налога на прибыль в названной части явилось необоснованное завышение налогоплательщиком суммы расходов при исчислении налога на прибыль 2006 года на сумму налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), показанную к уменьшению на 46 894 915 руб. в налоговой декларации по НДПИ за период 2006 года.

По мнению заявителя, разница в сумме НДПИ (46 894 915 руб.) возникшая в результате уменьшения налоговых обязательств по данному налогу за 2006 года в силу п. 10 ст. 250 НК РФ является доходом прошлых лет и при исчислении налогооблагаемой прибыли включена в налоговую декларацию за 1 квартал 2007 года в состав внереализационных доходов, в связи с чем ст. 81 НК РФ является не применимой.

Данный довод заявителя является ошибочным.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пп.1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

При этом НДПИ (налог на добычу полезных ископаемых) не относятся к исключениям, указанным в статье 270 Кодекса, следовательно, сумма НДПИ, исчисленная за налоговый период 2006 года в рассматриваемом случае относится к прочим расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Согласно п.1 ст.272 НК РФ, устанавливающей порядок признания расходов при методе начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

В соответствии с пп.1 п. 7 ст.272 НК РФ датой осуществления прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей.

Поскольку согласно ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога, то основанием для учета подобных расходов являются суммы налога, начисленные за истекший налоговый период и отражаемые в налоговых декларациях по соответствующему налогу. При этом датой начисления для налогов будет являться последний день того налогового периода, за который представляется налоговая декларация.

Таким образом, согласно названным нормам права сумма исчисленного НДПИ включается в прочие расходы и уменьшает налогооблагаемую прибыль организации при формировании финансовых результатов.

В случае уменьшения суммы исчисленного НДПИ, у налогоплательщика возникает обязанность по уменьшению суммы прочих расходов, увеличению финансового результата (налогооблагаемой прибыли) и доначислению налога на прибыль.

Поскольку конечный финансовый результат (прибыль или убыток) слагается из финансового результата от реализации продукции (работ, услуг), основных средств и иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям, то, соответственно, неотражение в декларации по налогу на прибыль уменьшения суммы прочих расходов ведет к искажению исчисления налоговой базы и неверному исчислению суммы налога на прибыль.

В рассматриваемом случае НДПИ с корректировкой исчислен за 2006 год, следовательно при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год должно быть учтено уменьшение суммы налога на добычу полезных ископаемых.

В соответствии со ст.81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Исходя из названных норм права, налогоплательщик, одновременно с предоставлением уточненной декларации по НДПИ за 2006 год, обязан был внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2006 год.

Учитывая, что расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, носят заявительный характер, который реализуется в установленном НК РФ порядке путем отражения в декларации соответствующих расходов, следовательно, право на уменьшение налогооблагаемой прибыли должно быть заявлено налогоплательщиком по установленной законом форме (статья 81 НК РФ). Однако уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2006 год в порядке требований ст. 81 НК РФ Обществом в налоговый орган не представлена.

При этом довод заявителя о применении п.10 ст.250 НК РФ судом первой инстанции отклоняется в виду того, что правовой статус налога на добычу полезных ископаемых применительно к исчислению налога на прибыль за 2006 год определен законом и в силу ст. 264 НК РФ отнесен к прочим расходам и не может быть расценен как полученный доход.

С учетом изложенного в рассматриваемой части выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении являются законными и обоснованными.

По эпизоду занижения налогооблагаемой базы за период 2006 года для исчисления налога на прибыль на сумму 97 899 802 руб.

Обосновывая свою позицию по названному эпизоду, общество указало, что расходы 2004-2005 годов были им приняты в налоговом периоде 2006 года в соответствии со ст. ст. 265 и 313 НК РФ по причине отсутствия первичных документов, служащих основанием для исчисления налога на прибыль организаций. При этом, обязанность представлять уточненную декларацию согласно ст.ст.54 и 81 НК РФ, по мнению общества, при этом не возникает, поскольку такие действия необходимы лишь в случае занижения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

По мнению инспекции, Общество неправомерно включило в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2006 год в качестве убытков прошлых лет расходы конкретных налоговых периодов (2004, 2005 годов) в общей сумме 97 899 802 руб., занизив тем самым налогооблагаемую базу проверяемого налогового периода, что повлекло неуплату с названной суммы налога на прибыль. Исходя из нормы ст. 54 НК РФ налогоплательщик обязан был учесть спорные расходы в периоде их образования, а не в периоде получения и оформления, подтверждающих данные расходы документов.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В силу пп.1 п.2 ст.265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии с п. 8 ст. 274 НК РФ убытком для целей налогообложения прибыли понимается отрицательная разница между доходами, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном данной же главой. То есть убыток есть сумма, на которую величина расходов за данный период превосходит величину доходов за этот же период, в связи с чем образуется отрицательная прибыль, или убыток.

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Кодекса уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Таким образом, для включения убытков прошлых лет в состав внереализационных расходов текущего отчетного (налогового) периода необходимо: во-первых, наличие самих убытков по итогам прошлых лет, а во-вторых, факт выявления этих убытков в текущем налоговом периоде.

Налоговой проверкой установлено, что в качестве убытка прошлых лет обществом признаны:

-арендные платежи по договору аренды от 18.05.2006 № 200-06 за фактическое пользование земельным участком с 29.04.2004 г. до 01.01.2006 г. в сумме 272 656,95 руб.(т. 3 л.д.1-9);

- начисленная амортизация на стоимость реконструкции, законченных строительством в декабре 2004 года и принятых на учет в декабре 2006 года основных средств в сумме 775 224 руб. (т.3 л.д.10-13);

- налог на имущество за 2005 год в сумме 96 851 921 руб. ( т. 3 л.д. 14-34).

Общество не отрицает, что период, к которому относятся рассматриваемые расходы, был ему известен, но в связи с отсутствием документального оформления спорные расходы отражены в периоде 2006 года, т.е. в данном случае отсутствует выявление убытков как случайность, а имеет место, ожидаемое получение документального подтверждения ранее понесенных расходов.

Из решения Управления от 29.10.2008 № 244 следует, что по итогам деятельности за 2004-2005 годы Обществом была получена прибыль и убыток отсутствовал ( т.3 л.д.46, абз. 4).

Вместе с тем, период несения указанных расходов выходит за рамки как проверяемого периода ( с 01.01.2006 года), так и временного периода в части 2004 года, установленного в ст. 87 НК РФ (подлежат проверке три года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки), следовательно факт того, что спорные затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль не учтены налогоплательщиком в составе расходов в периоде 2004-2005 гг. налоговым органом не исследовался.

При этом возложение обязанности доказывания обстоятельств, послуживших основанием к вынесению оспариваемого решения в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ на налоговый орган не освобождает заявителя от обязанности в силу ст. 65 АПК РФ доказать те обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своих требований.

Как следует из заявления и дополнения к нему Общество указывает, что им в периоды 2004-2005 гг. не реализовано право на учет спорных расходов, в связи с чем их учет в периоде 2006 года не ведет к возникновению недоимки.

Вместе с тем, в нарушение ст. 65 АПК РФ заявителем, доказательств того, право на реализацию учета в периоде 2004-2005 гг., а также доказательств того, что если бы Общество учло данные расходы в тех периодах, когда они были понесены у него образовался бы отрицательный финансовый результат, т.е. доказательства наличия убытка в материалы дела не представлено, следовательно спорные расходы не могут быть отнесены к внереализационным расходам в качестве убытков прошлых лет, выявленных в отчетном налоговом периоде, так как не соответствуют таковым в силу закона.

Статьей 272 НК РФ определено, что расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера.

Таким образом, из положений статьи 272 Н РФ следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Поскольку в отдельных случаях признание расходов связывается с осуществлением расчетов, для правильного определения расходов, относящиеся к конкретному отчетному (налоговому) периоду, необходимо учитывать принципы признания расходов.

Принципы признания расходов - это установленные способы учета для целей налогообложения расходов, дата принятия которых уже наступила.

В соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

В соответствии с подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое имущество признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266, 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число месяца отчетного (налогового) периода.

Согласно ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного(налогового) периода на основе данных налогового учета

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем(отчетном) периоде, сумму остатков расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Из представленных в материалы дела первичных документов следует, что Обществом понесены расходы в сумме 272 656,95 руб. за 2004 - 2005 г. по оплате за фактическое пользование земельным участком на основании договора аренды земельного участка, находящегося в государственной собственности, заключенного 18 мая 2006 года № 200-06 между Ноябрьским городским комитетом по имуществу (арендодатель) и ООО «Заполярнефть» (арендатор).

В соответствии с п. 2 ст. 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к отношениям, возникшим до заключения договора.

Руководствуясь названной нормами стороны договорились о том, что условия заключенного Договора в 2006 году распространяются на правоотношения сторон, возникшие с 29.04.2004 года, с момента фактического пользования земельным участком ( п. 8.6 договора).

Государственная регистрация объекта недвижимости осуществлена 21.07.2006 г.

Условиями п. 3.2 договора датой расчетов по нему определена дата не позднее 15 числа месяца следующего за отчетным кварталом равными долями в течении трех первых кварталов, в 4-ом квартале не позднее 01 декабря текущего года.

Вместе с тем, в части оплаты за 2004, 2005 и истекший период 2006 года датой оплаты считается дата не позднее 30 дней с момента государственной регистрации.

Таким образом, для спорного периода 2004-2005 года датой расчета установлена дата с 21.07.2006 до 21.08.2006 года.

Расчеты на оплату арендных услуг за 2004 - 2005 г. арендодателем выставлены 18 мая 2006 года ( п.3.1 договора), согласно приложениям №№ 1, 2 к договору (т.3 л.д. 7, 8).

Согласно п. 1 ст. 425 ГК РФ договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения.

Поскольку в период 2004-2005 гг., т.е. до 18.05.2006 года фактическое пользование земельным участком не отвечает признакам договора аренды, установленных ГК РФ (передача арендодателем (собственником) арендатору имущества во временное владение и пользование за плату), в виду его отсутствия, следовательно расходы по не заключенному в установленном порядке договору не могут быть учтены при налогообложении прибыли до момента его заключения, а затраты, осуществленные с момента его заключения не могут быть учтены в составе расходов за 2004, 2005 г. г. как арендные платежи в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Следовательно, отчетным (налоговым) периодами для названных расходов будет являться 2006 год.

В п. 1 ч. 2 ст. 54 НК РФ установлено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.

В рассматриваемом случае данная статья не применима в силу возникновения обязательств по оплате арендных платежей за 2004-2005 гг. по договору аренды земельного участка в 2006 гг. и как следствие отсутствия ошибок (искажений) в периоде 2004-2005 гг.

При указанных обстоятельствах, исходя из требований п. 1, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ суд первой инстанции приходит к выводу вывод о том, что заявитель должен был отнести спорные расходы по арендной плате за пользование земельным участком в состав прочих расходов за 2006 г., в соответствии пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В данном случае отнесение спорных расходов в составе внереализационных расходов в качестве убытков прошлых лет в сумме 272 656,95 руб. в целом не повлекло занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 год, в связи с чем у налогового органа отсутствовали основания к дополнительному начислению за 2006 год суммы 272 656,95 руб., начисления пени за неуплату указанной суммы налога и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст.122 НК РФ, в виде взыскания штрафа.

Вместе с тем в части амортизационных отчислений и налога на имущество выводы налогового органа о применении п.1 ст. 54 НК РФ являются законными и обоснованными

Согласно п. 3 ст. 272 НК РФ амортизация в качестве расхода признается ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитанной в соответствии со ст.ст. 259, 322 НК РФ.

Согласно пп.1 п.7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов)- для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей.

Согласно общему правилу, закрепленному в пункте 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Материалами дела подтверждается, что амортизация на стоимость реконструкции основных средств, законченных строительством в декабре 2004 года начислена в сумме 319 296 руб. и 455 928 руб. за 2005 год (т. 3 л.д.10-13). Налог на имущество доначислен за период 2005 года с представлением в налоговый орган уточненных налоговых деклараций ( т. 3 л.д.14- 34).

Данные факты не опровергнуты заявителем при рассмотрении дела.

Таким образом, расходы в названных суммах относятся к налоговому периоду 2005 года, при этом их отражение в 2006 году, в связи с документальным оформлением свидетельствует о возникновении искажения в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода.

Исходя из изложенного и учитывая положения статьи 54 НК РФ налоговый орган обоснованно указал в оспариваемом решении на наличие у налогоплательщика обязанности внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2005 год.

Следовательно, действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2006 года расходов, в качестве убытков прошлых лет, относящихся к 2005 году нельзя признать правомерными.

При таких обстоятельствах внереализационные расходы, связанных с исчислением налога на имущество и амортизационными отчислениями правомерно исключены налоговым органом из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2006 год.

Принимая во внимание изложенное, решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам ЯНАО от 25.08.2008 № 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за исключением дополнительного начисления налога на прибыль организаций за 2006 год в части арендных платежей в сумме 272 656,95 руб. подлежит признанию законным и обоснованным.

Учитывая, что решение Управления ФНС России по ЯНАО принято на основании решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам ЯНАО от 25.08.2008 № 06-18/15 не отвечающего признакам законности при начислении налога на прибыль организаций за 2006 год в части арендных платежей в сумме 272 656,95 руб., следовательно в названной части Решение Управление ФНС России по ЯНАО от 29.10.2008 № 244 также нельзя признать соответствующим нормам налогового законодательства.

Решая вопрос о распределении судебных расходов, арбитражный суд исходит из следующего.

В соответствии с ч.1 ст.110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Учитывая неимущественный характер требований по данной категории дел, не могут применяться положения п.1 ст.110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований. Данная позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 № 7959/08.

При этом, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы выступали в качестве ответчика суд первой инстанции на основании ч.1 ст. 110 АПК РФ взыскивает с налогового органа судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2000,00 руб.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст.167-170, 200, 201 АПК РФ, арбитражный суд,

РЕШИЛ:

Заявление Общества с ограниченной ответственностью «Заполярнефть» к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу и Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Ямало-Ненецкого автономного округа о признании недействительными решения МИФНС России по крупнейшим по налогоплательщикам ЯНАО от 25.08.2008 № 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения УФНС России по ЯНАО от 29.10.2008 № 244 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2006 год в размере 28 958 943 руб., начисления пени в размере 4 433 383, 68 руб. и привлечения к ответственности по п. 1ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 5 791 788 руб. удовлетворить частично.

Признать недействительными решение Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ямало-Ненецкого автономного округа от 25.08.2008 № 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 29.10.2008 № 244 в части дополнительного начисления налога на прибыль организаций за 2006 год в части расходов по арендной плате сумме 272 656, 95 руб., как несоответствующие пп. 10 п. 1 ст. 264, подп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации и нарушающим права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Ямало-Ненецкого автономного округа и Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу солидарно судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 2000,00 руб. перечисленную платежным поручением от 23.01.2009 № 36. в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Заполярнефть».

Решение может быть обжаловано в месячный срок в Восьмой арбитражный апелляционный суд в апелляционном порядке.

Судья Арбитражного суда ЯНАО А.А. Малюшин