Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании заявление Общества с ограниченной ответственностью «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» (ИНН 7714640182, ОГРН 1067746381504)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г.Ярославля (ИНН 7602017692 , ОГРН 1047600016056)

о признании недействительным в части решения от 30.06.2011 №18/1

при участии:

от заявителя – Костин В.А. (представитель по доверенности от 24.01.2011 №518), Суворов П.П. (представитель по доверенности от 22.08.2011 №326), Дунюшкина Е.В. (представитель по доверенности от 07.02.2012 г.)

от ответчика – Трофимова Г.С. (заместитель начальника правового отдела по доверенности от 11.01.2012 №03-30/3/00046), Мальцева О.А. (главный госналогинспектор по доверенности от 05.12.2011 №04-13/17781), Шпагина Ю.В. (главный специалист-эксперт юридического отдела по доверенности от 24.01.2012 №03-19/00551)

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» (далее – ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ») обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Ярославля от 30.06.2011 №18/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. При обращении в суд заявитель просил решение инспекции отменить полностью.

В ходе рассмотрения дела предъявленные требования представителем общества уточнены и в окончательном виде сведены к следующему. Налогоплательщик просит признать недействительным решение инспекции от 30.06.2011 №18/1 в части пунктов 1.3 и 1.4, а именно – в части уменьшения убытка, признаваемого для целей налогообложения прибыли, за 2009 г. в сумме 206 046 217 руб., доначисления налога на прибыль за 2009 г. в сумме 978 133 руб., соответствующих пени и налоговых санкций, по следующим эпизодам:

- увеличения внереализационных доходов за 2009 г. на сумму 5 270 000 руб. в связи с включением в кредиторскую задолженность суммы оплаты за приобретение товаров у ОАО «Автодизель», списанной путем передачи векселя акционерного коммерческого Сберегательного банка Российской Федерации (открытое акционерное общество) (далее по тексту - ОАО «Сбербанк России») от 19.02.2009 г. серия НВ №0771524

- уменьшения внереализационных расходов за 2009 г. на сумму 205 666 881 руб. по списанной резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ».

Ответчиком заявленные требования не признаны, представлен отзыв, согласно которому решение инспекции от 30.06.2011 №18/1 вынесено по итогам выездной налоговой проверки в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ.

Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы сторон, суд установил следующее.

По результатам выездной налоговой проверки ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ», проведенной по вопросам соблюдения налогового законодательства по всем налогам и сборам (кроме налога на доходы физических лиц) за период с 01.01.2007 г. по 31.12.2009 г., правильности исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2007 г. по 31.10.2010 г., налоговой инспекцией составлен акт от 03.06.2011 №15/1 и принято решение от 30.06.2011 №18/1 о привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения. На основании указанного решения налогоплательщику вменяется неполная уплата налогов в общей сумме 2 664 262 руб., в том числе налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 г. в сумме 5 302 руб., налога на прибыль за 2009 г. в общей сумме 2 638 960 руб. с начислением соответствующих сумм пени.

Также, обществу уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 2 и 3 квартал 2008 г., 1-4 квартал 2009 г. в общей сумме 1 719 444 руб., увеличен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 г. в сумме 269 509 руб. и уменьшен убыток, признаваемый при налогообложении прибыли за 2009 г., на сумму 206 046 217 рублей.

За неполную уплату налога на прибыль за 2009 г. в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) организация привлечена к ответственности по п. 1 ст.122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 527 792 рубля.

Не согласившись с принятым решением, общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Ярославской области. По итогам рассмотрения апелляционной жалобы организации Управлением принято решение от 12.09.2011 №340, которым решение налоговой инспекции отменено в части:

- предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в размере, превышающем 978 133 руб., начисления соответствующих пени по налогу на прибыль организаций на недоимку в большем размере, привлечения к ответственности, установленной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий, в части соответствующей суммы штрафа,

- предложения увеличить предъявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость в сумме 269 509 руб.,

- предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенном размере налог на добавленную стоимость в сумме, превышающей 99 619 руб., начисления соответствующих пени по налогу на добавленную стоимость.

В остальной части обжалуемое решение налогового органа оставлено без изменения и утверждено.

Предъявленные требования заявителя рассмотрены судом по приведенным сторонами доводам применительно к оспариваемым доначислениям по налогу на прибыль за 2009 г. по решению инспекции от 30.06.2011 №18/1 с учетом, изменений внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 12.09.2011 №340, отдельно по каждому эпизоду.

1. Заявитель выражает несогласие с позицией инспекции о фиктивном погашении задолженности перед ОАО «Автодизель» за приобретенный товар про счету-фактуре от 29.12.2008 №22889-10 за счет передачи векселя ОАО «Сбербанк России» от 19.02.2009г. серия НВ №0771524 номиналом 5 270 000 рублей. Доводы представителей налогоплательщика состоят в том, что ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» получило этот вексель 20.02.2009 г. от ООО «Центр МАЗ» и передало в адрес продавца по акту, в котором ошибочно указана дата составления 24.02.2009 года. После выявления этой ошибки в ходе выездной налоговой проверки в данный документ 01.07.2011 г. сторонами внесены соответствующие исправления (том 1 л.д. 85). Исходя из того, что возможность исправления даты документа не ограничена сроком и разрешена на основании п.5 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ, представители заявителя полагают, что в спорной ситуации отсутствует факт прощения долга перед ОАО «Автодизель», поскольку операции по получению и передаче векселя носили возмездный характер и волеизъявление на прощение долга сторонами сделки не выражалось.

Также, налогоплательщик просит учесть, что при составлении акта приема-передачи векселя между ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» и ОАО «Автодизель» им произведена уплата денежными средствами налога на добавленную стоимость по платежному поручению от 20.02.2009 №794 (том 5 л.д. 49), что, по мнению представителей, дополнительно удостоверяет фактическое проведение операции по взаиморасчетам именно 20.02.2009 года.

Вместе с тем, заявитель ссылается на пояснения, изложенные в письме ООО «Центр МАЗ» от 10.10.2011 г. (том 1 л.д. 121), свидетельствующие о проведении всех операций с использованием указанной ценной бумаги 20.02.2009 г. и внесении исправлений в документы, составленные другими участниками оборота векселя. Принимая во внимание, что все организации, использующие этот вексель при взаиморасчетах (ООО «Центр МАЗ», ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ», ОАО «Автодизель», ООО «Торговый дом «Дизель МТС»), расположены в г. Ярославле в непосредственной близости, и некоторые из них имеют общий адрес местонахождения (ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ», ОАО «Автодизель», ООО «Торговый дом «Дизель МТС»), то представители заявителя утверждают, что имеется физическая возможность проведения всех операций по передаче векселя в один день. В подтверждение своих требований, заявителем представлены акт приема-передачи векселя, оформленный между ОАО «Автодизель» и ООО «Торговый дом «Дизель МТС», и акт приема-передачи векселя, оформленный между ООО «Торговый дом «Дизель МТС» и ООО «Центр МАЗ», в которых аналогичным образом сторонами исправлена дата их составления на 20.02.2009 года.

Возражая на приведенные доводы, представители налогового органа пояснили, что первым векселедержателем по векселю ОАО «Сбербанк России» от 19.02.2009 г. серии НВ №0771524 номиналом 5 270 000 руб. выступало ООО «Центр МАЗ», от которого документ передавался нескольким организациям (ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ», ОАО «Автодизель», ООО «Торговый дом «Дизель МТС») и которым 20.02.2009 г. он затем предъявлен к погашению. При этом в ходе проведения проверки установлено, что налогоплательщиком этот вексель получен в оплату за реализованную продукцию от ООО «Центр МАЗ» по акту от 20.02.2009 г. и передан в оплату за приобретенный у ОАО «Автодизель» товар на основании акта от 24.02.2009 года. Далее, 24.02.2009 г. вексель поступил к ООО «Торговый дом «Дизель МТС», от которого передан по акту от 26.02.2009 г. в адрес ООО «Центр МАЗ». Учитывая, что фактическое предъявление векселя к погашению состоялось 20.02.2009 г., представители инспекции полагают, что данная ценная бумага не могла участвовать в расчетах 24.02.2009 г. и 26.02.2009 года.

По утверждению ответчика, при проверке налогоплательщиком не оспаривалась дата передачи векселя указанная в акте от 24.02.2009 г., исправления в этот документ не вносились, общество признало, что оплата с помощью этой ценной бумаги не состоялась, и считало, что кредиторская задолженность перед ОАО «Автодизель» подлежит восстановлению. В связи с тем, что долг перед продавцом списан налогоплательщиком в отсутствие факта оплаты, по мнению представителей инспекции, в соответствии со п. 18 ст. 250 Налогового кодекса РФ и ст. 415 Гражданского кодекса РФ в спорной ситуации имеет место получение ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» внереализационного дохода за счет необоснованно списанной кредиторской задолженности по взаиморасчетам с ОАО «Автодизель» за приобретенный товар в сумме, равной номиналу этого векселя.

Кроме того, согласно позиции ответчика, факт внесения исправлений в акт приема-передачи векселя, составленный между ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» и ОАО «Автодизель», в части даты его оформления, не имеет правового значения, так как исправления совершены 01.07.2011 г., то есть после вынесения оспариваемого решения от 30.06.2011 №18/1. С учетом того, что вексель находился в обороте 1 день, представители инспекции выражают сомнение относительно возможности его передачи за такое непродолжительное время через 4 организации (ООО «Центр МАЗ», ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ», ОАО «Автодизель», ООО «Торговый дом «Дизель МТС»).

Оценив изложенные заявителем доводы и возражения налогового органа по предъявленным требованиям, суд исходит из следующего.

В соответствии с п. 18 ст. 250 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения прибыли внереализационным доходом признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Положения данного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием, а также на списание кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации (п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).

В статье 415 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора.

С учетом ст. ст. 142, 143 Гражданского кодекса РФ и ст. 75 Положения о переводном и простом векселе, утвержденного Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341 (далее – Положение), применяемого в соответствии со ст. 1 Федерального закона «О переводном и простом векселе» от 11.03.1997 №48-ФЗ, вексель является ценной бумагой, удостоверяющей ничем не обусловленную обязанность векселедателя уплатить указанную денежную сумму при наступлении срока платежа, которая может быть использована для оформления заемных обязательств по соответствующему договору.

В силу ст. 11, 13 и 77 Положения вексель может быть передан посредством индоссамента, который может не содержать указания лица, в пользу которого он сделан, или он может состоять из одной подписи индоссанта (бланковый индоссамент). В соответствии со статьей 14 Положения при бланковом индоссаменте векселедержатель может передать вексель третьему лицу, не заполняя бланка и не совершая индоссамента. При этом в статье 16 Положения, предусмотрено, что лицо, у которого находится вексель, рассматривается как законный векселедержатель, если оно основывает свое право на непрерывном ряде индоссаментов, даже если последний индоссамент является бланковым. Когда за бланковым индоссаментом следует другой индоссамент, то лицо, подписавшее последний, считается приобретшим вексель по бланковому индоссаменту.

Таким образом, после проставления бланкового индоссамента вексель может передаваться простым вручением неограниченному кругу лиц и каждый владеющий им будет рассматриваться его законным держателем. Данный вывод подтвержден постановлением Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 27.02.2001 №7113/00. Соответственно, использование лицом при совершении взаиморасчетов со своими кредиторами векселя, полученного на законных основаниях, не может признаваться прощением долга.

В соответствии материалами дела заявителем при расчетах с ОАО «Автодизель» использован простой вексель ОАО «Сбербанк России» серия НВ №0771524 номиналом 5 270 000 руб., который получен от ООО «Центр МАЗ» по акту приема-передачи от 20.02.2009 г. в оплату за реализованную продукцию и принят к учету в установленном порядке. При проведении проверки налоговым органом получены сведения из ОАО «Сбербанк России» с подтверждением факта выпуска в обращение данного векселя и предъявления его к погашению 20.02.2009 г. по заявлению ООО «Центр МАЗ».

Первым векселедержателем (ООО «Центр МАЗ») на обороте векселя совершен бланковый индоссамент, при наличии которого не требуется оформления отдельной передаточной надписи при последующей реализации ценной бумаги. Налогоплательщиком представлены акты приема-передачи векселя с исправленной датой составления на 20.03.2009 г., которая заверена надлежащим образом сторонами. Учитывая, что достоверность данных документов не опровергнута результатами контрольных мероприятий, они подлежат принятию в подтверждение фактического приобретения налогоплательщиком ценной бумаги и передачи ее в качестве легитимного владельца.

В связи с тем, что в спорной ситуации отсутствует факт прощения долга со стороны кредитора и налогоплательщиком произведена оплата приобретенного у ОАО «Автодизель» товара, суд не усматривает правовых оснований для включения в состав его внереализационных доходов спорной суммы и признает решение инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Ярославля от 30.06.2011 №18/1 в соответствующей части неправомерным.

2. Налогоплательщиком также оспаривается решение инспекции в части исключения из состава расходов, учитываемых при налогообложении, суммы 205 666 881 руб. по списанной резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ».

При этом представители заявителя, признавая наличие взаимозависимости между ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» и этой организацией, ссылаются на объективно сложившиеся в 2009 г. финансовые обстоятельства, связанные со снижением потребительского спроса на продукцию, изготавливаемую компаниями Группы ГАЗ, что привело к снижению денежных поступлений от реализации продукции и необходимости обслуживания в приоритетном порядке внешних долгов в условиях дефицита оборотных средств внутри холдинга. Представители налогоплательщика считают, что отсутствие оплаты со стороны данного покупателя в период май-август 2009 г. при увеличении объемов отгрузки продукции в его адрес, не свидетельствует недобросовестности ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ», поскольку в январе–апреле 2009 г. денежные средства в оплату отгруженной продукции от этого покупателя частично поступали, а в сентябре-декабре 2009 г. средства поступали с превышением сумм отгрузки в целях погашения образовавшейся задолженности. Таким образом, в резерв по сомнительным долгам при налогообложении прибыли отнесена задолженность, образовавшаяся в период май-август 2009 г., когда оплата не производилась, а также за предыдущие периоды, в которых отгрузка была оплачена не полностью.

Исходя из того, что возможность создания резерва по сомнительным долгам, в том числе за счет внутригрупповых долгов, не запрещена налоговым законодательством, представители общества указывают на то, что налогоплательщик в данном случае не преследовал снижение своих налоговых обязательств по налогу на прибыль в качестве единственной цели создания такого резерва. В тоже время налогоплательщик просит учесть, что исключение задолженности ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ» при создании резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете связано с тем, что отчетность компаний Группы ГАЗ ведется по международным стандартам в целом по холдингу и во избежание дополнительных корректировок внутренняя задолженность между предприятиями группы ГАЗ не учитывается для резерва по сомнительным долгам, формируемом в бухгалтерском учете. По мнению заявителя, экономический смысл создания такого резерва для целей налогообложения заключается в установлении реального финансового состояния налогоплательщика при исполнении им налоговых обязательств в случае отсутствия оплаты определенных сумм выручки.

Также, представители заявителя просят учесть, что ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» и ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ» являются звеньями в изготовлении продукции марки ГАЗ и с точки зрения бизнеса предъявление судебных претензий с применением санкций (в виде пени и штрафа) между ними не целесообразно, тем более что наличие такой задолженности является временным состоянием, которое возникает за счет экономии денежной массы в целях погашения внешних долгов компаний Группы ГАЗ, в том числе создания денежного запаса на базе ООО «ГАЗ резерв» посредством предоставления займа. По мнению заявителя, в данном случае получение ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ» таких займов и денежных средств от своих покупателей в период отсутствия взаиморасчетов с налогоплательщиком, также не является доказательством недобросовестности этих организаций, поскольку в соответствующий период ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ», выступая основной снабженческой структурой в рамках Группы ГАЗ, было вынуждено обслуживать свои долги перед сторонними поставщиками, в том числе по предъявленным в судебном порядке требованиям.

Дополнительно представитель общества сообщил, что в спецификации на 2009 г., составленной по договору поставки от 10.12.2007 №243-ДП/КГ/3/08, который заключен между ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» и ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ», стороны установили, что на продукцию, поставляемую по спецификациям начиная с 2009 г., не распространяются правила о залоге поставленного, но не оплаченного товара по п. 5 ст. 488 Гражданского кодекса РФ (том 1 л.д. 87), в связи с чем правовые основания для включения спорной задолженности в резерв по сомнительным долгам в порядке ст. 266 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком соблюдены.

Согласно позиции ответчика, изложенной в судебном заседании, спорные расходы не подлежат отнесению в уменьшение налоговой базы в связи с тем, что задолженность ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ», образовавшаяся перед налогоплательщиком в рамках исполнения договора поставки от 10.12.2007 №243-ДП/КГ/3/08 (от 17.03.2007 №ДС07/0284/990-018/08) (том 5 л.д. 143-152), не является безнадежной и в действиях ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» усматриваются признаки злоупотребления правом в целях уменьшения своей налоговой нагрузки за счет включения в резерв указанных долгов.

Так, в ходе проверки налоговым органом установлено, что отгрузка продукции в адрес этого покупателя совершалась ежемесячно, но с мая по август 2009 г. покупатель не производил расчеты. В результате чего образовалась задолженность, которая была погашена полностью к апрелю 2010 года. С момента прекращения расчетов ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» принято решение о создании резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения. Исходя из того, что в рассматриваемом случае продавец и покупатель являются взаимозависимыми организациями по признаку наличия общей управляющей компании (ООО «Управляющая компания «Группа ГАЗ»), представители ответчика полагают, что соответствующая задолженность по оплате отгруженного товара создана искусственно путем совместных действий указанных лиц. При этом налоговый орган ссылается на то, что отгрузка продукции в адрес ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ» проводилась в течение 4 месяцев (с мая по август 2009 г.) без взаиморасчетов при том, что заявителем не совершались действия по истребованию оплаты в течение этого периода, а письма налогоплательщика, отравленные в адрес этого покупателя в августе 2009 г., с предложением уплатить задолженность носили формальный характер.

В то же время, по имеющимся у инспекции данным, у ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ» была возможность провести частичную оплату долга за счет средств, получаемых от своих покупателей за отгруженную налогоплательщиком продукцию (том 6 л.д. 63-120), учитывая, что указанная организация своевременно рассчитывалась с другими поставщиками (том 6 л.д. 120).

При этом представители инспекции утверждают, что для налогоплательщика долг ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ» был реальным ко взысканию, поскольку имелась уверенность в его последующем погашении, что подтверждается свидетельскими показаниями Кизимова К.А., Дунюшкиной Е.В. и Нестерова О.В., которые допрашивались в ходе проверки в качестве свидетелей (том 4 л.д. 84-92, том 6 л.д. 29-42). Также, согласно пояснениям ответчика, дополнительным доказательством реальности погашения спорной задолженности является то, что в бухгалтерском учете такой резерв по долгам этого покупателя не создавался, то есть в своем учете заявитель этот долг не оценивал как нереальный ко взысканию.

По мнению инспекции, при создании в налоговом учете резерва по сомнительным долгам в части спорных сумм заявитель не преследовал цели списания данной задолженности в будущем как нереальной ко взысканию и резерв в соответствующей части не использовался на покрытие убытков от безнадежного долга, поэтому спорная сумма расходов не может быть признана экономически оправданной в соответствии с требованиями ст. 252 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, ответчик полагает, что в результате согласованных действий между ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ» и ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ», последним получена необоснованная налоговая выгода за счет отложения налоговой обязанности по уплате налога на прибыль за 2009 г. и использования убытка, признаваемого для целей налогообложения прибыли за 2009 г., в уменьшение собственной налоговой базы за 2010 год.

Кроме того, представители налогового органа заявили, что в спорном случае имеются формальные нарушения ст. 265, 266 Налогового кодекса РФ, так как задолженность ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ» не может быть признана безнадежной для целей налогового учета ввиду того, что она обеспечена залогом в силу закона (п. 5, 1 ст. 488 и п. 3 ст. 334 Гражданского кодекса РФ). Согласно позиции представителя инспекции, по условиям заключенного договора сторонами предусмотрена отсрочка оплаты, поэтому отгруженный товар выступает залогом. В то же время, ответчик полагает, что указание в спецификации на 2009 г., составленной по договору поставки от 10.12.2007 №243-ДП/КГ/3/08, который заключен между ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» и ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ», на отсутствие залога не имеет правого значения, так как этот документ не является дополнительным соглашением к договору в соответствии с п. 9.1 и 10.2 указанного договора поставки, имеет обозначенный срок действия и составляется для урегулирования строго определенных в нем условий.

Оценив представленные в дело доказательства и доводы представителей, суд принимает во внимание следующее.

Согласно п. 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, общий порядок признания расходов для целей налогообложения, предполагает наличие у налогоплательщика оправдательных документов, содержащих достоверные сведения.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно ст. 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам:

- относятся расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 Налогового кодекса РФ (подп. 7 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ);

- приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде суммы безнадежных долгов , а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (подп. 2 п. 2 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

В статье 266 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом , поручительством, банковской гарантией.

При этом указано, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется в порядке, предусмотренном в п. 4 ст. 266 Налогового кодекса РФ.

Согласно п. 5 ст. 266 Налогового кодекса РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При этом установлено, что в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Таким образом, отнесение в расходы сумм в виде безнадежной задолженности, образовавшейся у налогоплательщика, у которого создан соответствующий резерв, осуществляется в первую очередь – за счет резерва, а в части не покрытой резервом – непосредственно на уменьшение налоговой базы. При этом в случае превышения резерва у такого налогоплательщика может образоваться внереализационный доход, если сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода больше суммы вновь создаваемого резерва.

В рассматриваемом случае у сторон не имеется разногласий относительно порядка правильности формирования резерва по сомнительным долгам у ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ». Спорным вопросом является правомерность принятия в качестве безнадежной задолженности для целей налогообложения суммы 205 666 881 руб. сформированной в учете по взаимоотношениям с ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ», которая отнесена на расходы за счет отчислений в резерв.

При оценке спорной ситуации суд учитывает правовую позицию, приведенную в Определениях Конституционного суда РФ от 04.06.2007 №320-О-П, 366-О-П, и исходит из того, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Следовательно, по смыслу нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ для признания соответствующих расходов в целях налогообложения требуется установление объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли.

Исходя из обстоятельств, установленных проверкой и в ходе судебного разбирательства, по договору поставки от 10.12.2007 №243-ДП/КГ/3/08 (от 17.03.2007 №ДС07/0284/990-018/08) (том 5 л.д. 143-152) ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» обязуется осуществить поставку и передать в собственность ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ» двигатели внутреннего сгорания (силовые агрегаты) производства ОАО «УМЗ», водяные насосы и запасные части к автомобилям «Тигр», а покупатель обязуется оплатить и принять продукцию. В представленных налогоплательщиком к проверке первичных документах приведен перечень отгруженной в адрес покупателя продукции, относительно которой определен размер образовавшей задолженности по причине несвоевременной оплаты.

Представленными в материалы дела документами подтверждается наличие реальных хозяйственных взаимоотношений между сторонами договора, в том числе путем совершения отгрузки товара и проведения взаиморасчетов.

При разрешении спора суд учитывает, что хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия же налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами, на что неоднократно указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ (постановления от 26.02.2008 №11542/07, от 18.03.2008 №14616/07, от 28.10.2010 №8867/10).

В рассматриваемой ситуации налоговым органом не доказано отсутствие у налогоплательщика деловой цели на совершение соответствующих операций, в том числе в период с мая по август 2009 г., когда расчеты покупателем за отгруженный товар не производились. При рассмотрении дела суд установил, что спорные расходы удовлетворяют критериям обоснованности и экономической оправданности, поэтому предъявлены к уменьшению налоговой базы в соответствии с установленным порядком (путем списания отчислений в резерв по сомнительным долгам).

Суд полагает справедливыми доводы заявителя, что при оценке полученных налоговым органом пояснений Кизимова К.А., Дунюшкиной Е.В. и Нестерова О.В. о взаимоотношениях между сторонами договора следует учитывать условия ведения соответствующего бизнеса в рамках единого холдинга и наличие заинтересованности у сторон договора в обеспечении непрерывности производства продукции, выпускаемой компаниями Группы ГАЗ, в условиях финансового кризиса 2009 года. В силу изложенного, у инспекции отсутствовали правовые основания для утверждения об искусственном создании спорных долгов путем совершения совместных действий взаимозависимыми лицами.

Принимая во внимание постановление Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В соответствии с пунктом 3 данного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Так, взаимозависимость участников сделок в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами может быть признана обстоятельством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Указанные обстоятельства при рассмотрении настоящего дела установлены не были. Само же по себе наличие взаимозависимости участников рассматриваемых хозяйственных операций не свидетельствует об экономической неоправданности расходов общества и наличии у него необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей.

При этом по смыслу приведенных нормативных положений оправданность расходов в виде признаваемой безнадежной задолженности покупателя предполагается и ограничивается предельной величиной в зависимости от срока возникновения сомнительной задолженности, относимой в резерв, поэтому доводы налогового органа о необоснованности таких затрат суду представляются несостоятельными. Кроме того положения ст. 265 и 266 Налогового кодекса РФ не содержат в качестве обязательного условия для включения задолженности в резерв по сомнительным долгам наличие у налогоплательщика достоверных данных о невозможности ее взыскания в будущем. В то же время суду представляется разумной изложенная заявителем позиция о том, что экономической целью создания соответствующего резерва в налоговом учете является необходимость корректировки прибыли налогоплательщика при исполнении им налоговых обязательств в случае отсутствия оплаты определенных сумм выручки.

Вопреки требованиям ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ налоговым органом не представлено убедительных доказательств, подтверждающих злоупотребление правом со стороны налогоплательщика. В таком случае обстоятельства, на которые ссылается налоговая инспекция в приведенных доводах, не могут быть признаны судом основанием, достаточным для вывода о занижении налоговой базы.

Также, не принимаются судом, доводы представителя налогового органа о необходимости применения правил о залоге отгруженного товара и не соблюдении налогоплательщиком требований ст. 266 Налогового кодекса РФ при формировании резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения по следующим основаниям.

В силу пункта 3 статьи 334 Гражданского кодекса РФ залог возникает на основании закона при наступлении указанных в нем обстоятельств, если в законе предусмотрено, какое имущество и для обеспечения исполнения какого обязательства признается находящимся в залоге.

Согласно п.5 ст. 488 Гражданского кодекса РФ если иное не предусмотрено договором купли-продажи , с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара. При этом под продажей товара в кредит понимается случай, когда договором купли-продажи предусмотрена оплата товара через определенное время после его передачи покупателю (п. 1 ст. 488 Гражданского кодекса РФ),

Оценив условия договора поставки от 10.12.2007 №243-ДП/КГ/3/08 (от 17.03.2007 №ДС07/0284/990-018/08) (том 5 л.д. 143-152, том 6 л.д. 1-15) и представленные доказательства, в том числе оформленную сторонами спецификацию на 2009 г. (том 1 л.д. 87), счета-фактуры, товарные накладные и пр. (том 5 л.д. 107-127), суд пришел к выводу об отсутствии оснований считать залог возникшим в силу закона, поскольку соответствующее условие сторонами сделки исключено. Причем включение подобной оговорки в спецификацию к договору, которая подписана обоими сторонами, без составления отдельного дополнительного соглашения не лишает ее юридического значения.

Более того, необходимо принимать во внимание, что в первичных документах товар, подлежащий передаче, а соответственно, и находящийся в залоге до полной оплаты, не идентифицирован, и из приведенных в представленных документах формулировок не имеется возможности достоверно определить какое конкретно имущество являлось бы предметом залога (индивидуализировать заложенное имущество) в целях выделения его из аналогичного имущества, отгруженного в адрес покупателя. При таких обстоятельствах соглашение о залоге нельзя признать заключенным и оснований для применения п. 3 ст. 334 Гражданского кодекса РФ в данном случае не усматривается. Аналогичная правовая позиция изложена в п. 2 Информационного письма Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 15.01.1998 №26 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением арбитражными судами норм Гражданского кодекса Российской Федерации», Определении Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 28.06.2010 № ВАС-8174/10 и других.

Соответственно, в силу принципа свободы договора, предусмотренного ст. 1 и ст. 421 Гражданского кодекса РФ, стороны при заключении договора поставки вправе пересмотреть порядок его исполнения и расчетов, в том числе условия применения правил о залоге. С учетом указанных документов, составленных при исполнении договора, заключенного с ООО «Торгово-закупочная компания ГАЗ», суд признает отсутствие правовых оснований для увеличения налоговой базы заявителя за 2009 г. на сумму 205 666 881 руб., а также для доначисления соответствующих сумм налога, пени и штрафа по этому эпизоду.

Следовательно, решение инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Ярославля от 30.06.2011 №18/1 о привлечении ООО «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в оспариваемой части является неправомерным и требования заявителя подлежат удовлетворению полностью.

На основании платежного поручения от 30.09.2011 №7265 заявителем перечислена в федеральный бюджет государственная пошлина в сумме 2 000 рублей. В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ понесенные судебные расходы подлежат взысканию с ответчика.

Также заявителем перечислена государственная пошлина в сумме 2 000 рублей по платежному поручению от 30.09.2011 №7271 за подачу заявления о принятии обеспечительных мер, которое определением суда от 19.10.2011 г. оставлено без удовлетворения. При решении вопроса о возмещении государственной пошлины в данной части суд исходит из п. 15 Информационного письма Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 13.03.2007 №117 «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации». Согласно данным правоприменительным положениям, принятие решения по результатам рассмотрения дела в пользу истца не является основанием для отнесения указанных расходов на ответчика, если в удовлетворении заявления об обеспечении иска было отказано, поскольку в данном случае соответствующее требование о принятии обеспечительных мер истцом было заявлено при отсутствии должных оснований. Таким образом, применительно к ходатайству об обеспечении предъявленных требований судебные расходы совершены заявителем необоснованно и не подлежат возмещению за счет ответчика.

С учетом вышеизложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г.Ярославля от 30.06.2011 №18/1 о привлечении Общества с ограниченной ответственностью «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения убытка, признаваемого для целей налогообложения прибыли, за 2009 г. в сумме 206 046 217 руб., доначисления налога на прибыль за 2009 г. в сумме 978 133 руб., соответствующих пени и налоговых санкций.

Обязать инспекцию Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Ярославля устранить нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Ярославля 2 000 руб. в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Силовые агрегаты - Группа ГАЗ» в возмещение судебных расходов заявителя по уплате государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции (610007 г. Киров, ул. Хлыновская, 3) в месячный срок.

Судья Е.П. Украинцева