Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Открытого акционерного общества "Ярославский технический углерод" (ИНН 7605000714, ОГРН 1027600791899)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Ярославской области (ИНН 7604016101, ОГРН 1047600432000 )

о признании недействительным решения от 06.04.2015 № 17-17/01/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения УФНС России по Ярославской области от 08.07.2015 № 137,

при участии

от заявителя: Елькиной Н.В. – старшего юрисконсульта по доверенности от 25.01.2016, Нестерова Л.Н. - представителя по доверенности от 27.08.2015, Михайлова Е.Ю. – представителя по доверенности от 27.08.2015,

от ответчика: Шевелевой Т.В. – главного инспектора по доверенности 09.10.2015, Ворохобиной О.В.- главного инспектора по доверенности от 09.10.2015, Шпиллер М.И. – заместителя начальника юротдела по доверенности от 20.01.2016,

установил:

Открытое акционерное общество «Ярославский технический углерод» (далее – ОАО «ЯТУ», Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Ярославской области (далее – инспекция, налоговый орган) от 06.04.2015 № 17-17/01/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения УФНС России по Ярославской области от 08.07.2015 № 137.

Ответчик заявленное требование не признал по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к отзыву.

Рассмотрев материалы дела и выслушав представителей сторон, суд установил следующее.

Инспекцией в отношении ОАО «ЯТУ» проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по налогу на доходы физических лиц – за период с 01.01.2011 по 30.04.2014, по результатам которой составлен акт N 17-17/01/9 от 26.02.2015 и вынесено решение № 17-17/01/9 от 06.05.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением ОАО «ЯТУ» привлечено к ответственности (сниженной в два раза с учетом смягчающих ответственность обстоятельств) в виде штрафов в соответствии с п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налогов: по налогу на прибыль - в размере 217 998,40руб., по налогу на добавленную стоимость – в размере 106 823,40руб., штрафа в соответствии с п.1 ст.123 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в качестве налогового агента – в размере 1 620 000руб., штрафа в соответствии с п.1 ст.126 НК РФ – в размере 8 100руб.

Указанным решением Обществу также предложено уплатить в бюджет суммы штрафных санкций, неуплаченных налога на прибыль организаций – 2 689 654руб., налога на добавленную стоимость в качестве налогового агента - 16 200 000руб., пеней в связи с несвоевременной уплатой налогов: по налогу на прибыль организаций – 120 773,36руб., по налогу на добавленную стоимость - 203 911,58руб., по налогу на добавленную стоимость в качестве налогового агента – 3 925 818,39руб., а также уменьшить сумму налога на добавленную стоимость, излишне заявленную к возмещению из бюджета, в размере 1 068 234руб.

Кроме того, решением от 06.04.2015 № 17-17/01/9 уменьшен исчисленный в завышенных размерах налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 1 458 650руб.

Решением Управления ФНС России по Ярославской области (далее – Управление) от 08.07.2015 № 137, принятым по апелляционной жалобе Общества, решение инспекции отменено в части:

- предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме, превышающей 2 689 315руб., а также соответствующих сумм пеней, привлечения к ответственности, установленной п.1 ст.122НК РФ, в сумме, превышающей 217 964,50руб.;

- уменьшения суммы НДС, излишне заявленного к возмещению, в сумме, превышающей 1 059 303руб., а также соответствующих сумм пеней, привлечения к ответственности, установленной п.1 ст.122 НК РФ, в сумме, превышающей 105 930,30руб.

В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения, в связи с чем заявитель обратился в суд с настоящим заявлением.

Заявитель оспаривает вывод инспекции о неправомерном включении в состав расходов по налогу на прибыль организаций затрат на капитальные вложения (амортизационной премии) в размере не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам), расходов, которые были понесены при реконструкции, модернизации основных средств, не с даты изменения первоначальной стоимости основных средств (даты ввода в эксплуатацию), а со следующего месяца после изменения первоначальной стоимости этих объектов.

Пунктами 1.1.1, 1.1.2, 1.1.3 решения установлено следующее.

Согласно пункту 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Кодекса.

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода, а суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со статьей 259 Кодекса) за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам) таких сумм.

Пунктом 3 статьи 272 Налогового кодекса РФ установлено, что расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Инспекцией на основании указанных норм сделан вывод, что расходы в виде капитальных вложений в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов) расходов, понесенных в случаях реконструкции (модернизации) основного средства (далее – амортизационная премия), признаются расходами того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости.

В нарушение статьи 258, 272 Налогового кодекса РФ ОАО «Ярославский технический углерод» неправомерно отнесены в расходы в виде капитальных вложений по реконструкции, модернизации основных средств не с даты изменения первоначальной стоимости (даты ввода в эксплуатацию) основных средств, а со следующего месяца после изменения первоначальной стоимости.

В частности, в связи с проведением ОАО «ЯТУ» реконструкции (модернизации) увеличилась первоначальная стоимость ряда объектов основных средств, перечень которых приведен в указанных пунктах оспариваемого решения (инвентарные №№ 331, 305, 390, 9, 300, 334, 554, 454, 4403, 404 (дата ввода в эксплуатацию 30.12.2010), №№ 54, 1426, 572 (дата ввода в эксплуатацию 31.12.2011), №№ 4348, 4346 (дата ввода в эксплуатацию 31.12.2012), 3251 (дата ввода в эксплуатацию 31.12.2013).

Амортизационная премия отнесена Обществом в расходы в январе налоговых периодов, следующих за периодом ввода в эксплуатацию, что, по мнению инспекции, является неправомерным.

В результате:

- налоговая база за 2011г. неправомерно увеличена на 7293248 руб. (занижены на 11 957 413руб. расходы, необоснованно учтенные в 2012 году, и завышены на 4 664 165руб. расходы, подлежащие учету в 2010 году);

- налоговая база за 2012г. неправомерно занижена на 11 901 660руб. (завышены на 11 957 413,09руб. расходы, подлежащие учету в 2011 году, и занижены на 55 753,59руб. расходы, необоснованно учтенные в 2013 году);

- налоговая база за 2013г. неправомерно увеличена на 1 977 245 руб. (завышены на 55 753,59руб. расходы, подлежащие учету в 2012 году, и занижены на 2 032 998,31руб. расходы, необоснованно учтенные в 2014 году).

Общество оспаривает вывод инспекции о неправомерном учете в целях налогообложения амортизационной премии, начиная со следующего месяца после ввода в эксплуатацию реконструированного, модернизированного основного средства.

Заявитель исходит из положений п.3 ст.272 НК РФ, в соответствии с которым расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

В соответствии с п.4 ст.259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Таким образом, по мнению заявителя, после проведения реконструкции, модернизации изменяется первоначальная стоимость амортизируемого имущества, которая впоследствии и будет использоваться для начисления амортизации по объекту. Из системного толкования положений Налогового кодекса РФ следует, что амортизационная премия должна применяться в том периоде, в котором начинает начисляться амортизация по уже измененной стоимости.

Заявитель ссылается на разъяснения Минфина России (письма от 26.07.2007 № 03-03-06/1/529, от 16.07.2007 № 03-03-06/1/486, от 16.04.2007 № 03-03-06/1/236) о том, что суммы расходов на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов) первоначальной стоимости основных средств, понесенных в случаях реконструкции (модернизации) основных средств, следует учитывать для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию объекта основных средств.

Также заявитель ссылается на положения п.3 ст.7 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Кроме того, Общество ссылается на положения абз.3 п.1 ст.54 НК РФ, согласно которому налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Поскольку, по мнению инспекции, Общество допустило ошибки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в связи с более поздним включением в состав расходов амортизационной премии, то это привело к завышению налогооблагаемой базы за предшествующий налоговый период. Данная ситуация актуальна в отношении налоговой базы за 2010 год, который не входил в проверяемый период.

Однако налоговый орган неправомерно отказывается применять положения данной нормы, поскольку ошибки были выявлены не налогоплательщиком, а налоговым органом.

Заявитель указывает, что в соответствии с положениями п.4 ст.89 НК РФ налоговый орган при проверке обязан был установить действительные налоговые обязательства, то есть установить как недоплату, так и излишнюю уплату налогов.

Общество не имеет возможности исправить ошибку, подав уточненные налоговые декларации, так как это явилось бы признанием правоты налогового органа. Вместе с тем, сложившаяся судебная практика подтверждает возможность применения положений абз.3 п.1 ст.54 НК РФ по итогам выездной налоговой проверки.

Инспекция возразила на доводы заявителя, что из общих правил начисления амортизации и буквального толкования положений п.3 ст.272 НК РФ следует, что законодательно разграничиваются понятия «дата начала амортизации» и «дата изменения первоначальной стоимости». В случае изменения первоначальной стоимости основных средств при их модернизации, реконструкции установлен специальный порядок учета расходов на капитальные вложения, отличающийся от общего порядка учета расходов на капитальные вложения при принятии к учету основных средств по первоначальной стоимости.

Согласно более поздним разъяснениям Минфина России (письма от 20.08.2014 № 03-03-06/1/41628, от 28.05.2013 № 03-03-06/1/19228) расходы в виде капитальных вложений в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения основного средства, признаются расходами того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости. При этом датой изменения первоначальной стоимости объекта основных средств является дата окончания соответствующих работ, подтвержденная документом, оформленным в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 252 Кодекса.

В спорной ситуации дата окончания работ по реконструкции (модернизации) определена датами ввода объектов основных средств в эксплуатацию, актами приемки выполненных работ (декабрь 2010, 2011, 2012 и 2013гг.). Следовательно, первоначальная стоимость основных средств изменилась в декабре соответствующих налоговых периодов, и в силу п.3 ст.272 НК РФ амортизационная премия должна включаться в расходы этих периодов.

Кроме того, в спорной ситуации не все объекты основных средств выводились из эксплуатации на время модернизации (реконструкции).

Из установленных главой 25 НК РФ общих правил начала и прекращения начисления амортизации следует, что амортизация по объекту основных средств, который не выводился из эксплуатации на период реконструкции, начисляется исходя из измененной первоначальной стоимости данного объекта начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости.

С учетом этого расходы в виде капитальных вложений в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов) расходов, понесенных в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения основного средства признаются расходами того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости.

Ссылку заявителя на положения абз.3 п.1 ст.54 НК РФ инспекция не принимает, так как нарушения выявлены не налогоплательщиком, а налоговым органом, уточненные налоговые декларации им не подавались. Кроме того, 2010 год не входил в проверяемый период, и доводы налогоплательщика могут быть приняты во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30.10.2013 по делу № А-56-51095/2012). При этом с момента завышения налоговой базы по налогу на прибыль за налоговый период 2010г. на момент принятия решения прошло более трех лет.

Исследовав представленные сторонами доказательства и оценив доводы сторон, суд считает заявление в данной части не подлежащим удовлетворению.

Статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных данным Кодексом.

В силу статьи 258 НК РФ объекты основных средств после ввода их в эксплуатацию включаются в амортизационные группы по своей первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии, при условии, если налогоплательщик воспользовался правом на применение амортизационной премии.

Из общих правил начисления амортизации и буквального толкования положений п.3 ст.272 НК РФ следует, что законодательно разграничиваются понятия «дата начала амортизации» и «дата изменения первоначальной стоимости». В случае изменения первоначальной стоимости основных средств при их достройке, дооборудования, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении установлен специальный порядок учета расходов на капитальные вложения, отличающийся от общего порядка учета расходов на капитальные вложения при принятии к учету основных средств по первоначальной стоимости.

Согласно разъяснениям Минфина России (письма от 20.08.2014 № 03-03-06/1/41628, от 28.05.2013 № 03-03-06/1/19228) расходы в виде капитальных вложений в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения основного средства, признаются расходами того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости. При этом датой изменения первоначальной стоимости объекта основных средств является дата окончания соответствующих работ, подтвержденная документом, оформленным в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 252 Кодекса.

В спорной ситуации дата окончания работ по реконструкции (модернизации) определена датами ввода в эксплуатацию объектов основных средств и датами актов приемки выполненных работ (декабрь 2010, 2011, 2012 и 2013гг.). Следовательно, первоначальная стоимость основных средств изменилась в декабре соответствующих налоговых периодов, и в силу п.3 ст.272 НК РФ амортизационная премия должна включаться в расходы этих периодов.

При этом датой изменения первоначальной стоимости объекта основных средств является документально подтвержденная дата окончания работ по их реконструкции, модернизации. Именно на дату завершения капитальных вложений в объекты основных средств (дату ввода их в эксплуатацию) стоимость капитальных вложений относится на увеличение первоначальной стоимости данных объектов.

В отношении ссылки заявителя на положения абз.3 п.1 ст.54 НК РФ суд полагает, что в спорной ситуации она не применима.

Согласно абз.3 п.1 ст.54 НК РФ (в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ), в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

Налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Таким образом, законодательством о налогах и сборах определены два случая перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения):

- при невозможности определения периода совершения ошибки (искажения);

- и если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В спорной ситуации Обществом не были выявлены ошибки, приводящие к завышению налоговой базы по налогу на прибыль, и не подавались корректирующие налоговые декларации в соответствии с положениями п.1 ст.81 НК РФ. При этом налоговый период 2010г. не входил в проверяемый период, и в отношении него налоговый орган не может сделать вывод об излишней уплате налога.

Кроме того, со дня уплаты налога на прибыль за 2010г. на момент принятия решения прошло более трех лет, и учет переплаты 2010 года в 2015 году приведет к нарушению порядка зачета, возврата излишне уплаченных налогов, установленного статьей 78 НК РФ.

Приведенная заявителем судебная практика основана на иных фактических обстоятельствах либо относится к более ранним налоговым периодам до 2010 года, а потому ссылка на них судом не принимается.

Заявителем оспаривается вывод инспекции о получении необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношения с ООО «Экрос».

Пунктом 1.4, 2.3 решения установлено завышение ОАО «ЯТУ» налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (за 1, 2 и 4 кварталы 2012г. – в сумме 486 215руб., за 1-4 кварталы 2013г. - в сумме 582 019руб.) и расходов по налогу на прибыль организаций (в 2012 году – в сумме 24 643руб., за 2013г. – в сумме 3 499 212руб.) по операциям приобретения у ООО «Экрос» посреднических услуг в рамках осуществления капитального ремонта и капитального ремонта с продлением срока службы вагонов-хопперов.

Инспекцией признаны необоснованной налоговой выгодой расходы и налоговые вычеты по НДС с сумм разницы между стоимостью посреднических услуг ООО «Экрос» и стоимостью работ по капитальному ремонту вагонов-хопперов, фактически выполненных ОАО «Ярославский вагоноремонтный завод «Ремпутьмаш» (далее – ОАО «ЯВРЗ»).

Данный вывод сделан налоговым органом в связи с представлением в подтверждение обоснованности налоговых вычетов документов, содержащих недостоверные сведения, а также установлением факта отсутствия реального выполнения ремонтных работ контрагентом ООО «Экрос». Согласно позиции Инспекции, у данной организации отсутствовали квалифицированные работники, имущество, материально-техническая база, оборудование для ремонта специализированных вагонов-хопперов, предназначенных для перевозки технического углерода, а также необходимый допуск для самостоятельного выполнения работ по капитальному ремонту вагонов-хопперов, о чем не могло не знать Общество; также имеются явные признаки недобросовестности налогоплательщика. При этом при заключении договора с ООО «Экрос» изначально предусматривалось фактическое выполнение данных работ исполнителем ОАО «ЯВРЗ», хотя основанием заключения спорного договора через посредническую организацию ООО «Экрос» Общество указывает загруженность производственных мощностей ОАО «ЯВРЗ» и невозможность в связи с этим заключения прямого договора с Обществом для выполнения этих же ремонтных работ.

По мнению инспекции, включение ООО «Экрос» в схему взаимоотношений между ОАО «ЯТУ и ОАО «ЯВРЗ» носило искусственный характер, имело целью получение необоснованной налоговой выгоды путем создания формального документооборота в отсутствие реальности хозяйственных операций по ремонту вагонов-хопперов с ООО «Экрос». Общество действовало без должной осмотрительности и осторожности при заключении договора с ООО «Экрос», что влечет отказ в принятии налоговых вычетов и расходов в целях налогообложения.

Инспекция основывается на следующих обстоятельствах.

ОАО «ЯТУ» (Заказчик) заключило с ООО «Экрос» (Исполнитель) договор от 14.11.2011 № 69/033 на проведение капитального ремонта и капитального ремонта с продлением срока службы вагонов-хопперов, принадлежащих Заказчику на праве собственности, аренды или ином законном основании по согласованному сторонами графику подачи грузовых вагонов в ремонт.

Договором предусмотрена обязанность Исполнителя производить ремонт вагонов-хопперов в соответствии с требованиями Руководства по капитальному ремонту грузовых вагонов железных дорог колеи 1520мм, утвержденного МПС России 31.12.1998 № ЦВ-627, ТУ3182-010-71330252-2005 УК, с использованием материалов и запасных частей Исполнителя и (или) запасных частей, предоставляемых Заказчиком.

В рамках указанного договора от имени ООО «Экрос» оформлены акты выполненных работ на сумму 17 162 498,77руб., в том числе НДС 2 618 008,28руб. – в 2012 году, на сумму 34 681 829,09руб., в том числе НДС 5 290 448,60руб. – в 2013 году.

Основная часть затрат за 2012 год по договору от 14.11.2011 №69/033 отражена ОАО «Ярославский технический углерод» на бухгалтерском счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (с последующим отражением на бухгалтерском счете 01 «Основные средства»).

Затраты по данному договору в размере 244 643 руб. за 2012 год (акт №14 от 28.12.2012) и в размере 29 391 380 руб. за 2013 год включены ОАО «Ярославский технический углерод» в состав расходов в целях налогообложения прибыли.

Для исполнения указанного договора ООО «Экрос» заключило договор от 16.11.2011 № 382 на выполнение работ с ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш» ИНН 7603030907 (Исполнитель). В соответствии с данным договором Заказчик поручает и обязуется оплатить, а Исполнитель принимает на себя обязательства производить капитальный ремонт грузовых вагонов, принадлежащих заказчику на праве собственности, аренды или ином законном основании, включая при необходимости ремонт колесных пар со сменой элементов, выкаченных при выполнении капитального ремонта.

Согласно пункту 4.1 договора от 16.11.2011 №382 сдача выполненных работ Исполнителем и их приемка Заказчиком производится путем оформления и подписания Сторонами акта сдачи-приемки выполненных работ с обязательным приложением следующих документов: уведомления о приемке вагонов из ремонта формы ВУ-36М, расчетно-дефектной ведомости, дефектной ведомости ВУ-22, счета-фактуры, акта выбраковки (в случае его составления).

В соответствии с представленными к проверке актами выполненных работ, ОАО «ЯВРЗ» в полном объеме выполнило работы, указанные в договоре от 14.11.2011 № 69/033, заключенном между ОАО «ЯТУ» и ООО «Экрос».

Таким образом, в соответствии с договором от 14.11.2011 № 69/033 ООО «Экрос» подписаны акты выполненных работ на сумму 51 842 327,86 руб., в том числе НДС в сумме 7 908 151,79 руб., по указанному договору Обществом перечислено 47 867 000 рублей. Между ООО «Экрос» и ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш», в свою очередь, подписаны акты выполненных работ на сумму 44 525 849,47 руб., в том числе НДС в сумме 6 792 078,73 руб.

Разница в стоимости выполненных работ по ремонту вагонов без НДС между ООО «Экрос» и ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш» составила:

- в 2012 году - 2 702 888 руб.(145 44 490,49-11 841 602,7);

- в 2013 году - 3 499 212 руб. (29 391 380 -25 892 168).

Согласно п.2.1.1 договора с ОАО «ЯТУ» Исполнитель ООО «Экрос» обязуется производить капитальный ремонт вагонов-хопперов Заказчика в 30-дневный срок с момента подачи вагонов в ремонт. За дату подачи вагона в ремонт принимается дата календарного штемпеля станции примыкания пункта ремонта о прибытии вагонов, проставленного в перевозочных документах. Датой окончания ремонта считается дата календарного штемпеля станции примыкания пункта ремонта об отправлении вагонов, проставленного в перевозочных документах.

Вместе с тем, ОАО «ЯТУ» не имело возможности доставить специализированные вагоны хопперы в ООО «Экрос», так как оно не располагает пунктом ремонта, подъездными путями. По адресу регистрации ООО «Экрос» (г.Ярославль, пр-т Толбухина, 8, 101), расположено 5-этажное здание торгового центра, по сведениям ИП Лебедевой М.В., располагающейся в соседнем модуле, в модуле № 101 данная организация никогда не располагалась, и она об этой организации никогда не слышала. Согласно письму собственника данного помещения Духон (Цой) И.В. от 18.11.2014 № 71374, договоры на аренду нежилого помещения и иные договоры с ООО «Экрос» не заключались, организация в данном помещении никогда не находилась.

Инспекция указывает, что у ООО «Экрос» отсутствовала материально-техническая база и квалифицированные работники для выполнения работ по договору, выполнить предусмотренные договором № 69/033 от 14.11.2011 работы оно не имело возможности.

В частности, в момент заключения договора от 14.11.2011 № 69/033 ОАО «ЯТУ» с ООО «Экрос» на капитальный ремонт железнодорожных вагонов-хоперов и в период его действия с 2011 по 2013 годы у ООО «Экрос» отсутствует указанный вид экономической деятельности, движимое и (или) недвижимое имущество в собственности ООО «Экрос» не числится. Среднесписочная численность работников организации составила: 2011г.- 0 человек; 2012г. - 0 человек; 2013г. - 1 человек. Справки формы 2-НДФЛ за 2011,2012,2013 годы в инспекцию не представлены.

В ходе анализа налоговых деклараций по налогу на прибыль ООО «Экрос» за 2011-2013 годы установлено максимальное приближение расходов организации к заявленным доходам. За 2012 год исчисленный к уплате в бюджет НДС составил 29,0 тыс.руб., возмещение составило 7,0 тыс.руб.; за 2013 год исчисленный к уплате в бюджет НДС составил 36,0 тыс.руб. Налоговые вычеты по НДС составили за 2012 год-99,21%, за 2013 год- 99,35%.

Таким образом, инспекцией установлено, что ООО «Экрос» обладает общими типовыми признаками, характеризующими организацию в качестве номинального субъекта, не обладающего признаками имущественной и организационной самостоятельности (отсутствие по адресу регистрации; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности ввиду отсутствия материальных, технических, трудовых ресурсов; представление налоговой отчетности с минимальными показателями). Руководители ООО «Экрос» Лебедев М.А. и Чернова О.С. являются «массовыми руководителями», согласно проведенным допросам участие в деятельности организации отрицают, оформили организацию за вознаграждение, договоры, акты выполненных работ, счета-фактуры указанные лица не подписывали (протоколы допроса свидетелей от 01.07.2014, от 10.10.2014).

Согласно заключению эксперта от 22.01.2015 № 2011/1-4-1.1 на первичных документах ОАО «ЯТУ» с контрагентом ООО «Экрос» подписи от имени Лебедева М.А. выполнены не Лебедевым М.А., а другим лицом (лицами), с подражанием его подлинной подписи Лебедева М.

В ходе анализа представленных Обществом документов по взаимоотношениям с ООО «Экрос» (счета-фактуры, акты выполненных работ, счета на оплату), а также представленных ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш» в порядке статьи 93.1 Кодекса документов по договору с ООО «Экрос» налоговым органом установлено, что акты выполненных работ по ремонту вагонов 59773069 и 59772822 (от 22.04.2013 № 518 и от 23.04.2013 №520) подписаны между ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш» и ООО «Экрос» позже, чем акты выполненных работ на ремонт тех же вагонов (от 19.04.2013 №4 и от 22.04.2013 №5) по договору, заключенному между ОАО «Ярославский технический углерод» и ООО «Экрос». Аналогичное несоответствие имеется и в счетах-фактурах.

Анализ движения денежных средств по счетам ООО «Экрос» в Ярославском филиале ОАО «Промсвязьбанк» за период 01.01.2012-31.12.2013 показал:

Обороты по К-ту счета- 48 388,5 тыс.руб.

Обороты по Д-ту счета- 48 196,9 тыс.руб.

Все денежные средства, поступившие от ОАО «ЯТУ» на расчетный счет ООО «Экрос», перечисляются ОАО «ЯВРЗ» по договору от 16.11.2011 №382 за ремонт вагонов и ООО ПТС «Автоматика и связь» (ИНН 7607018925) за работы по договору от 18.11.2011 №1118/11, а также частично были обналичены через пластиковые карты физических лиц.

При этом ООО ПТС «Автоматика и связь» также обладает общими типовыми признаками, характеризующими организацию в качестве номинального субъекта, уплачивает налоги в минимальном размере, руководитель (Шакурова O.A.) с июля 2011 года находится в местах лишения свободы, организацию оформила на себя за вознаграждение, какие-либо документы от имени общества не подписывала (протокол допроса свидетеля от 07.08.2014).

В ходе проверки Инспекцией проведены допросы в качестве свидетелей работников ОАО «ЯВРЗ»: начальника отдела контроля качества Кочневой Т.В. (протокол допроса от 20.10.2014), представителя ОАО «РЖД» на ОАО «ЯВРЗ», являющегося заводским инспектором-приемщиком Центра технического аудита Лопатина П.С. (протокол допроса от 13.10.2014), инженера отдела продаж Кузнецовой Т.В. (протокол допроса от 24.10.2014), заместителя начальника отдела продаж Шумского П.Е. (протокол допроса от 09.09.2014), начальника отдела продаж Барышникова А.Е. (протоколы допроса от 09.09.2014, от 24.11.2014), заместителя директора по продажам Ильина Н.А. (протокол допроса от 23.09.2014), а также работников ОАО «ЯТУ»: начальника железнодорожного участка цеха № 6 Малинкина А.Г. (протокол допроса от 03.10.2014), инженера по учету и ремонту подвижного состава Луференко Н.Е. (протокол допроса от 24.11.2014), заместителя директора по коммерческим вопросам Сарычева Е.С. (протокол допроса от 13.02.2015), директора по коммерческим вопросам Орлова А.Н. (протокол допроса от 13.02.2015).

Из показаний свидетелей следует, что лично никто из сотрудников ОАО «ЯТУ» с представителями ООО «Экрос» не встречался, не располагает информацией о том, где находится офис контрагента, представители ОАО «ЯТУ» напрямую общались и решали возникающие вопросы с представителями ОАО «ЯВРЗ», сами контролировали процесс осуществления ремонта (замены запасных деталей), получали техническую документацию, связанную с проведением ремонта вагонов-хопперов. При этом инженер по учету и ремонту подвижного состава Луференко Н.Е, заместитель директора по коммерческим вопросам Сарычев Е.С, директор по коммерческим вопросам Орлов А.Н. на вопрос о том, какие организации в городе Ярославле занимаются ремонтом грузовых вагонов, однозначно пояснили, что это ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш» и депо Ярославль-Главный (ОАО «Вагоноремонтная компания-2»), иных не имеется.

В обоснование невозможности Заявителю заключить договор на ремонт вагонов непосредственно с ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш» в 2011 году директор по коммерческим вопросам Орлов А.Н. указал, что по сведениям, сообщенным ему инженером по учету и ремонту подвижного состава Луференко Н.Е., у завода отсутствуют необходимые мощности (площади для постановки вагонов) для ремонта. При этом ранее он пояснял, что при заключении договора с ООО «Экрос» было оговорено, что ремонт будет выполняться на базе ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш». Также им сообщено, что с 2014 года Общество напрямую работает с ОАО «Яррославский ВРЗ «Ремпутьмаш», так как у него есть допуск к ремонту вагонов, квалифицированные работники и база для ремонта вагонов.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что вагоны ОАО «ЯТУ» направлялись для ремонта по его подъездным путям, далее по железнодорожным путям общего пользования и по подъездным путям на территорию ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш». На основании документов, предоставленных ОАО «РЖД», установлено, что Общество и ОАО «ЯВРЗ» имели доступ к автоматизированной системе контроля за плановыми ремонтами грузовых вагонов Заказчика и слежением за продвижением вагонов, при этом ООО «Экрос» не имело доступа к информационным ресурсам ОАО «РЖД».

Инспекцией установлено, что в проверяемый период ОАО «ЯТУ» работало без посредников напрямую с предприятиями, также оказывающими услуги по ремонту вагонов ОАО «Вагоноремонтная компания-2» и ОАО «Вологодский вагоноремонтный завод». На момент вынесения решения договор на ремонт вагонов заключен Обществом с ОАО «Ярославский ВРЗ Ремпутьмаш» без посредников.

Проверкой также установлено, что исполнителем работ по ремонту вагонов ОАО «ЯТУ» не могла быть иная организация, поскольку согласно пункту 9 Протокола 53-го заседания комиссии совета по железнодорожному транспорту полномочных специалистов вагонного хозяйства железнодорожных администраций, состоявшегося в г. Мариуполе 14-16 марта 2012 года, в г.Ярославле только ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш» предоставлено право проведения капитального ремонта с продлением срока службы грузовых вагонов-хопперов для перевозки технического углерода.

Кроме того, согласно представленным ОАО «Ярославский технический углерод» документам по требованию от 18.08.2014 № 55142/2 в технических паспортах формы ВУ-4М на вагоны № 59793869, № 59793984, № 59794107, № 59794156, № 59794172, № 59794180, № 59794206, № 59794230, № 59794255, № 59794263, № 59794271, № 59794289, № 59794305, № 59794321, № 59794412, № 59795351, которые ремонтировались в 2012 году ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш», указано: «Техническое решение ООО «ЭЦПС» от 07.10.2011 №142201-11». Указанное техническое решение представлено ОАО Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш».

Согласно документам, представленным ООО «ЭЦПС», техническое решение о продлении срока службы вагонов от 07.10.2011 № 142201-11 выдано ООО «ЭЦПС» в рамках договора от 19.07.2011 № 1982-11-3/РД-ЭЦ с ООО «Инженерный центр вагоностроения» (ООО «ИЦВС» ИНН 7838012286). Указанное техническое решение составляли работники ООО «ЭЦПС» Меркушев СВ. и Маев П.С. Документы, полученные от ООО «ИЦВС», подтверждают, что между ОАО «Ярославский технический углерод» и ООО «ИЦВС» заключен договор от 06.09.2011 № 1422-11/ХКРП-ВС на организацию работ по продлению срока службы вагонов-хопперов в количестве 16 единиц парка ОАО «Ярославский технический углерод». Работы по договору выполнены.

На основании документов, представленных ООО «Экрос», инспекцией установлено, что сумма по договору о техническом осмотре с целью определения объемов работ для продления срока службы вагонов-хопперов, принадлежащих ОАО «Ярославский технический углерод», от 18.11.2011 №1118/11, заключенному между ООО ПТС «Автоматика и Связь» и ООО «Экрос», является одной из составляющей цены, выставленной ООО «Экрос» в счетах-фактурах и актах выполненных работ для ОАО «ЯТУ» по договору от 14.11.2011 № 69/033. Таким образом, установлен факт задвоения расходов ОАО «ЯТУ» по техническому осмотру с целью определения объемов работ для продления срока службы вагонов-хопперов, принадлежащих Обществу.

Инженер по учету и ремонту подвижного состава Луференко Н.Е, заместитель директора по коммерческим вопросам Сарычев Е.С., директор по коммерческим вопросам Орлов А.Н. ОАО «ЯТУ» также были допрошены Инспекцией по вопросу заключения договора с ООО «Экрос». При этом из показаний свидетелей следует, что услуги по ремонту вагонов от имени ООО «Экрос» были предложены Луференко Н.Е. по телефону девушкой по имени Алена, которая впоследствии прислала по электронной почте соответствующее коммерческое предложение, по результатам рассмотрения которого Орловым А.Н. было принято решение о заключении договора с указанным контрагентом.

Договор от 14.11.2014 № 69/033 подписан от имени ОАО «ЯТУ» директором по коммерческим вопросам Орловым А.Н. При этом Орлов А.Н. в ходе его допроса в качестве свидетеля пояснил, что никого из ООО «Экрос» не знает, ни с кем он не встречался, и где находится офис контрагента, не знает, перед заключением договора были запрошены учредительные документы, документы о регистрации ООО «Экрос» в качестве юридического лица и его бухгалтерский баланс. Аналогичные показания по вопросу заключения договора дал и заместитель директора по коммерческим вопросам Сарычев Е.С. Вместе с тем, коммерческое предложение и переписка по электронной почте не представлены, полномочия лиц, действующих от имени ООО «Экрос», налогоплательщиком не проверены.

В связи с этим Инспекция пришла к выводу о непроявлении Обществом должной осмотрительности при заключении договора с ООО «Экрос».

Учитывая изложенное, Инспекция сочла, что установленные обстоятельства свидетельствуют о согласованности действий Общества с контрагентом по спорной сделке, направленности действий Заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания формального документооборота в отсутствии реальности хозяйственных операций по ремонту вагонов-хопперов с ООО «Экрос». Вместе с тем, не оспаривая осуществление работ по капитальному ремонту и капитальному ремонту с продлением срока службы вагонов-хопперов, фактически выполненных ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш», Инспекция пришла к выводу, что ОАО «ЯТУ» получена необоснованная налоговая выгода, путем увеличения расходов по налогу на прибыль организаций на стоимость посреднических услуг ООО «Экрос», а также необоснованное возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета.

Инспекцией затраты в части разницы в стоимости выполненных работ по ремонту вагонов между ООО «Экрос» и ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш» по вышеуказанному договору исключены из состава расходов по налогу на прибыль ОАО «ЯТУ» и, соответственно, сумма разницы налога на добавленную стоимость с вышеуказанных работ исключена из состава налоговых вычетов.

Общество считает вывод инспекции о получении необоснованной налоговой выгоды не соответствующим фактическим обстоятельствам и представленным документам.

В соответствии с договором № 69Э033 ООО «Экрос» было вправе привлекать сторонние организации, в том числе специализированные, для исполнения обязательств по договору (п.1.2 договора), и договор с ОАО «ЯВРЗ» от 16.11.2011 № 382 был заключен в соответствии с указанным положением договора.

Инспекцией не оспаривается фактическое выполнение ремонтных работ для Общества ОАО «ЯВРЗ», инспекция лишь снимает с расходов в целях налогообложения прибыли стоимость посреднических услуг ООО «Экрос» (посредническое вознаграждение) и отказывает в применении налоговых вычетов по НДС.

Однако инспекцией не учтено, что ОАО «ЯТУ» фактически было вынуждено заключить договор на выполнение капитального ремонта вагонов-хопперов с ООО «Экрос». Работы такого рода в Ярославской области могли выполнить только ОАО «ЯВРЗ» и ОАО «ВРК-2», остальные исполнители данного вида работ находились в других регионах РФ, и ремонтировать вагоны у них было экономически нецелесообразно, поскольку стоимость работ увеличилась бы на стоимость железнодорожного тарифа на перегон вагонов из г.Ярославля в другой регион РФ.

До 2012-2013гг. ОАО «ЯТУ» некоторое время ремонтировало вагоны на площадке ОАО «ВРК-2», однако качество работ не устраивало Общество, и было принято решение в будущем с данным контрагентом не работать.

Инспекция, утверждая, что в период 2011-2013гг. была возможность заключения договора напрямую с ОАО «ЯВРЗ», не обосновывает своего вывода, и этот вывод не соответствует действительности.

Общество вынуждено было обратиться за услугами к посреднической организации именно потому, что ОАО «ЯВРЗ» напрямую с ОАО «ЯТУ» договор не заключало, поскольку его производственные мощности были загружены. Единственной возможностью выполнить ремонтные работы в своем регионе за разумную стоимость являлось заключение договора с ООО «Экрос». Так как вагоны фактически отремонтированы, цель заключения договора с посреднической организацией достигнута.

Кроме того, ООО «Экрос» предложило наиболее выгодные условия как по стоимости ремонта, так и по стоимости запасных частей по сравнению с другими специализированными ремонтными организациями (ООО «ТехноТранс» г.Вологда), что видно из спецификаций № 4, 7, 21, протокола согласования цены к дополнительному соглашению № 8 от 16.09.2013, приведенных в заявлении.

При этом между ОАО «ЯТУ» и ООО «Экрос» изначально было оговорено, что ремонтные работы будут проводиться на площадке ОАО «ЯВРЗ «Ремпутьмаш». Об этом свидетельствует положение п.4.2 договора № 69/033: «Приемка вагонов-хопперов после проведения работ осуществляется отелом технического контроля ремонтного предприятия и инспекцией вагонного хозяйства ОАО «РЖД» в установленном порядке».

Следовательно, условия договора изначально предполагали, что ООО «Экрос» не будет самостоятельно выполнять ремонтные работы.

Заявитель считает, что перед заключением договора Общество проявило должную осмотрительность и осторожность.

До заключения договора Обществом были запрошены документы о государственной регистрации его в качестве юридического лица, учредительные документы, а также бухгалтерский баланс, личная встреча руководителей организаций не является необходимым условием для возникновения прав и обязанностей по договору. Налоговым органом не доказано, что ООО «Экрос» не выполнялись аналогичные работы для других контрагентов; налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности ведения хозяйственной деятельности, в связи с чем, по мнению Заявителя, обоснованность расходов, уменьшающих полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности и полученного результата.

Инспекцией не оспаривается реальность операций по выполнению работ по капитальному ремонту и капитальному ремонту с продлением срока службы вагонов-хопперов, принадлежащих ОАО «ЯТУ». Работы по капитальному ремонту вагонов-хопперов реально выполнены и приняты, инспекцией данный факт не опровергается. В рассматриваемом случае Обществом не представлено достаточных доказательств, подтверждающих факт привлечения спорного контрагента для их выполнения.

Заявитель указывает, что налоговым органом не собрано ни одного доказательства того, что Общество знало или должно было знать о том, что ООО «Экрос» не способно выполнить работы, указанные в договоре, и что оно не исполняет свои налоговые обязательства.

Также инспекцией не доказаны согласованные действия Общества и его контрагента. Кроме того, не рассматривается вероятность того, что такие согласованные действия имели место между ООО «Экрос» и ОАО «ЯВРЗ».

Общество полагает, что инспекцией не доказано получение Обществом необоснованной налоговой выгоды, приведенные в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, и что заключение данного договора было направлено именно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Цель ОАО «ЯТУ» заключалась в проведении капитального ремонта вагонов-хопперов. При этом в принятии расходов и налоговых вычетов по НДС может быть отказано только тогда, когда главной целью сделки является получение налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществить реальную экономическую деятельность. Между тем, все спорные работы фактически выполнены.

Налоговый орган фактически исключает из оборота посредника ООО «Экрос», указывая, что договор мог быть заключен напрямую. Однако Налоговый кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать экономическую целесообразность, рациональность и эффективность совершения тех или иных действий (постановление Президиума ВАС РФ № 13640/09 от 25.02.2010).

Заявитель также ссылается на позицию Конституционного Суда РФ, изложенную в Постановлении от 25.02.2004 № 3-П и Определении № 320-О-П от 04.06.2007.

Налоговый орган также не доказал, что денежные средства, перечисленные ООО «Экрос», были возвращены ОАО «ЯТУ», следовательно, Общество не получило никакой налоговой выгоды. ОАО «ЯТУ» не обладает полномочиями по отслеживанию дальнейшей судьбы денежных средств, перечисленных в адрес своих контрагентов.

В целях правоприменения налоговая выгода не может быть признана обоснованной, в частности, если для целей налогообложения операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом. Такие операции с точки зрения гражданского законодательства могут быть мнимой или притворной сделкой (ст.170 ГК РФ). В спорной ситуации налоговый орган должен был установить, что сделка между ООО «Экрос» и ОАО «ЯВРЗ» являлась мнимой. Между тем, доказательств этого решение не содержит, фактически работы выполнены, представлены все документы, подтверждающие выполнение работ.

При этом работники ОАО «ЯТУ» дали показания о том, что организацию ООО «Экрос» они знают, данная организация выступала посредником по выполнению ремонтных работ на вагонах налогоплательщика.

Так, Кузнецова Т.В., Шумской П.Е., Ильин Н.А. показали, что договор на ремонт вагонов, принадлежащих ОАО «ЯТУ», был заключен между ОАО «ЯТУ» и ОО «Экрос», договор заключал начальник отдела продаж Барышников А.Е.

Свидетель Кочнева М.И. показала, что по вопросу ремонта вагонов она общалась с женщиной по телефону, с которой ее соединил отдел продаж.

Барышников А.Е. подтвердил факт взаимоотношений с ООО «Экрос», сообщил, что все вопросы согласовывал с Аленой, звонил ей по телефону 911-074.

Как следует из ряда фактов, изложенных на с.24, 31 решения инспекции, Алена является Судаковой Аленой Михайловной.

В свою очередь работники ОАО «ЯТУ» Луференко Н.Е., Орлов А.Н., Сарычев Е.С. подтвердили, что налогоплательщик имел реальные хозяйственные отношения с ООО «Экрос».

Не является доказательством получения необоснованной налоговой выгоды то обстоятельство, что Общество фактически напрямую работало с ОАО «ЯВРЗ», а работники Общества Луференко Н.Е. и Сарычев Е.С. непосредственно ездили на ОАО «ЯВРЗ» для проверки забракованных деталей. Данная практика является обычной во взаимоотношениях с ремонтными организациями во избежание излишней выбраковки деталей.

Не является доказательством непроявления должной осмотрительности и осторожности то, что ООО «Экрос» не могло выполнить ремонтные работы собственными силами, так как договором предусмотрена возможность привлечения субподрячиков.

Инспекция фактически снимает в целях налогообложения стоимость посреднических услуг ООО «Экрос» и принимает расходы и налоговые вычеты, как если бы договор был заключен напрямую между ОАО «ЯТУ» и ОАО «ЯВРЗ». Однако инспекцией не приведено доказательств, что при отсутствии посреднической организации ООО «Экрос» стоимость работ ОАО «ЯРВЗ» не увеличилась бы.

Общество также ссылается на постановления Президиума ВАС РФ № 2341/12 о 03.07.2012 и № 16282/11 от 10.04.2012, согласно которым на инспекции лежит обязанность установить реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и реальные налоговые обязательства налогоплательщика, в том числе путем применения подп. 7 п.1 ст.31 НК РФ.

Положения подп. 7 п.1 ст.31 НК РФ инспекцией при исчислении прибыли не применены, что влечет признание решения недействительным.

Факт подписания документов не Лебедевым М.А., а иным лицом, сам по себе, при отсутствии иных доказательств, не является основанием для непринятия расходов и налоговых вычетов.

Также является необоснованным вывод инспекции о задвоении расходов ОАО «ЯТУ» по техническому осмотру с целью определения объемов работ для продления срока службы вагонов-хопперов. То обстоятельство, что ООО «Экрос» и ООО ПТС «Автомат и связь» заключили между собой некий договор, не имеет отношения к Обществу, и претензии инспекции должны быть предъявлены указанным организациям.

Незначительный размер налогов к уплате в бюджет у ООО «Экрос» является основанием для предъявления претензий самому ОО «Экрос», а не его контрагентам.

По мнению заявителя, изложенные в решении претензии касаются добросовестности и деятельности самого контрагента ООО «Экрос», а не заявителя. В силу правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Определении от 16.10.2003 № 329-О, предприятие не может нести ответственность за недобросовестные действия своего поставщика, пока инспекция не докажет, что данные обстоятельства стали результатом согласованности действий поставщика и покупателя, целью которых являлось получение необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного занижения налогооблагаемой базы по налогам.

Оценив доводы сторон, суд считает заявление в данной части не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с ч.1 ст.65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Частью 5 статьи 200 АПК РФ установлено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» под налоговой выгодой для целей постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности – достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с п.3 постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Согласно п.4 названного постановления налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Пунктом 5 постановления разъяснено, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Признание налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

Кроме того, согласно п.7 Постановления № 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленного в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные и налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении:

1)товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса,

2)товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период), согласно которой вычеты производится при наличии совокупности условий: наличии правильно оформленного счета-фактуры, принятия на учет товаров (работ, услуг).

В силу положений п.1,2 ст.169 НК РФ счет-фактура является основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю сумм налога к вычету или возмещению.

В силу статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами (первичными учетными документами), достоверность которых обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Таким образом, из приведенных норм следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено совершением реальных хозяйственных операций и наличием установленных законодательством правильно оформленных первичных налоговых и бухгалтерских документов, отвечающих требованиям достоверности и непротиворечивости.

Данная позиция подтверждена Конституционным Судом РФ, который указал в Определении от 15.02.2005 № 93-О, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. Невыполнение налогоплательщиком условий, касающихся достоверности сведений, является основанием для вывода о неверном определении налогооблагаемой базы, неполной уплате налога и основанием для привлечения к налоговой ответственности.

Как усматривается из материалов дела, Обществом был заключен с ООО «Экрос» (Исполнитель) договор от 14.11.2011 № 69/033 на проведение капитального ремонта и капитального ремонта с продлением срока службы вагонов-хопперов, принадлежащих Заказчику на праве собственности, аренды или ином законном основании по согласованному сторонами графику подачи грузовых вагонов в ремонт.

Представленными инспекцией доказательствами подтверждается, что в данной организации отсутствовали квалифицированные работники, имущество, материально-техническая база, оборудование для ремонта специализированных вагонов-хопперов, предназначенных для перевозки технического углерода, а также необходимый допуск для самостоятельного выполнения работ по капитальному ремонту вагонов-хопперов.

О невозможности выполнения ремонтных работ ООО «Экрос» не могло не знать Общество, располагающее в силу специфики своей деятельности информацией о том, что исполнителем работ по капитальному и деповскому ремонту вагонов-хопперов в г.Ярославле могло являться только ОАО «ЯВРЗ».

Согласно пункту 9 Протокола 53-го заседания комиссии совета по железнодорожному транспорту полномочных специалистов вагонного хозяйства железнодорожных администраций, состоявшегося в г. Мариуполе 14-16 марта 2012 года, в г.Ярославле только ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш» предоставлено право проведения капитального ремонта с продлением срока службы грузовых вагонов-хопперов для перевозки технического углерода.

Допрошенные инспекцией свидетели - инженер по учету и ремонту подвижного состава Луференко Н.Е, заместитель директора по коммерческим вопросам Сарычев Е.С, директор по коммерческим вопросам Орлов А.Н. - на вопрос о том, какие организации в городе Ярославле занимаются ремонтом грузовых вагонов, однозначно пояснили, что это ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш» и депо Ярославль-Главный (ОАО «Вагоноремонтная компания-2»). При этом Орлов А.Н. также пояснял, что при заключении договора с ООО «Экрос» было оговорено, что ремонт будет выполняться на базе ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш». Также им сообщено, что с 2014 года Общество напрямую работает с ОАО «Яррославский ВРЗ «Ремпутьмаш», так как у него есть допуск к ремонту вагонов, квалифицированные работники и база для ремонта вагонов.

В заявлении в суд Общество прямо указывает, что работы такого типа в Ярославской области могло выполнять только ОАО «ЯВРЗ» и ОАО «ВРК-2».

Таким образом, Общество безусловно располагало сведениями о том, что ООО «Экрос» не сможет выполнить работы по ремонту вагонов, данные работы фактически будут выполняться на производственной базе ОАО «ЯВРЗ», где они и были выполнены.

Общество указывает, что вынуждено было заключить договор с посреднической организацией ООО «Экрос», так как ОАО «ЯТУ» отказывалось заключать договор на ремонт вагонов напрямую из-за отсутствия необходимых мощностей для ремонта (площадей для постановки вагонов).

Однако никаких документальных доказательств отказа ОАО «ЯТУ» заключить договор напрямую (переписка, проекты договоров и т.п.) заявителем не представлено.

Суд критически оценивает довод заявителя о невозможности заключения договора непосредственно с ОАО «ЯВРЗ», поскольку по договору с ООО «Экрос» изначально предполагалось выполнение этих же работ именно на производственных мощностях ОАО «ЯВРЗ».

Таким образом, заявителем не подтверждено наличие разумной деловой цели заключения договора с ООО «Экрос».

Суд считает обоснованной и подтвержденной позицию налогового органа о том, что включение ООО «Экрос» в схему взаимоотношений между ОАО «ЯТУ» и ОАО «ЯВРЗ» носило искусственный характер, имело целью получение необоснованной налоговой выгоды путем создания формального документооборота в отсутствие реальности хозяйственных операций по ремонту вагонов-хопперов с ООО «Экрос». Данная позиция подтверждается также тем, что фактически все работы были выполнены ОАО «ЯВРЗ», представители Общества напрямую общались и решали возникающие вопросы с представителями ОАО «Ярославский ВРЗ «Ремпутьмаш», сами контролировали процесс осуществления ремонта (замены запасных деталей), получали техническую документацию, связанную с проведением ремонта вагонов-хопперов.

Таким образом, участие ООО «Экрос» в спорных ремонтных работах носило формальный характер.

Суд считает обоснованным довод инспекции о непроявлении Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Из показаний свидетелей – работников ОАО «ЯТУ» Орлова А.Н., Сарычева Е.С., Луференко Н.Е. следует, что лично никто из сотрудников ОАО «ЯТУ» с представителями ООО «Экрос» не встречался, не располагает информацией о том, где находится офис контрагента. Директор Общества по коммерческим вопросам Орлов А.Н. также показал, что никого из ООО «Экрос» не знает, ни с кем не встречался, услуги по ремонту вагонов были предложены Луференко Н.Е., которой позвонила девушка по имени Алена, которая прислала по электронной почте соответствующее коммерческое предложение.

Суд не принимает довод заявителя о том, что им были запрошены все необходимые учредительные документы и проверен факт государственной регистрации ООО «Экрос», что свидетельствует о проявлении должной осмотрительности и осторожности.

В соответствии с обычными условиями делового оборота при выборе контрагентов субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, наличие у контрагентов необходимых ресурсов. В спорной ситуации изначально было известно о невозможности выполнения ремонтных работ ООО «Экрос» и оговорено, что ремонтные работы будет выполнять реальный исполнитель – ОАО «ЯВРЗ».

Также имеются явные признаки недобросовестности налогоплательщика: ООО «Экрос» не находится по месту регистрации, налоговая нагрузка стремится к нулю, руководитель и учредитель отрицают свое участие в деятельности данной организации, документы по сделке между ОАО «ЯТУ» и ООО «Экрос» подписаны не руководителем, а иным неустановленным лицом, что подтверждено экспертным заключением.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (пункт 10 Постановления № 53).

Учитывая, что представленные Обществом первичные документы по ремонтным работам содержат недостоверные сведения, а также то, что сама по себе информация о регистрации контрагента в качестве юридического лица и постановке его на учет в налоговом органе не свидетельствует о надежности и стабильности контрагента, не характеризует его как добросовестного участника хозяйственных взаимоотношений, не принимаются доводы ОАО «ЯТУ» о проявлении им достаточной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности ведения хозяйственной деятельности. Вместе с тем, в силу положений пункта 1 статьи 252 Кодекса одним из условий отнесения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы в целях исчисления налога на прибыль организаций, является признание их обоснованности.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Понятие экономическая оправданность затрат налоговым законодательством не определено, в то же время, сложившаяся судебная практика исходит из того, что под экономически оправданными затратами понимаются расходы, направленные на получение доходов и обусловленные спецификой осуществляемой налогоплательщиком деятельности.

Из положений ст.ст.171, 172 НК РФ следует, что для предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, и принятия их на учет. Согласно статье 169 Кодекса основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению является счет-фактура.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Отражение в расходах в целях налогообложения прибыли затрат по договору с ООО «Экрос» и принятие налоговых вычетов по НДС не соответствует приведенным нормам налогового законодательства.

Суд не принимает довод заявителя о том, что налоговым органом не доказана мнимость сделки.

В соответствии с постановлением Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 под налоговой выгодой для целей постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Из указанного постановления Пленума ВАС РФ № 53 следует, что применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

При этом сделка или совокупность сделок, послуживших юридической формой для обхода требований налогового законодательства, сохраняются в гражданско-правовом смысле и не признаются ничтожными или оспоримыми, тем самым разделяются налоговые последствия и юридическая судьба сделки.

Налоговая экономия путем злоупотребления правом не может считаться обоснованной. Правовым последствием переквалификации операций, образующих злоупотребление правом, является восстановление ситуации, которая имела бы место при отсутствии операций, образующих такое злоупотребление. Как указано в п.7 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В связи с этим заявление в указанной части удовлетворению не подлежит.

Заявитель оспаривает решение инспекции в части вывода о занижении налоговой базы по НДС за 4 квартал 2011г. в размере 845 000руб. – стоимость приобретения абонементов на хоккей.

Пунктом 2.1 решения инспекции установлено, что в 2011 году ОАО «Ярославский технический углерод» оплатило за счет своих средств и передало своим работникам абонементы на хоккей, приобретенные у НП ХК «Локомотив» на сумму 845 000 руб. (счет-фактура № 346 от 30.11.2011 без выделения НДС).

Инспекцией сделан вывод, что в нарушение статьи 146 Налогового кодекса РФ ОАО «Ярославский технический углерод» неправомерно не исчислило налог на добавленную стоимость с операций по безвозмездной передаче товаров физическим лицам в сумме 152 100 руб.

ОАО «Ярославский технический углерод» в ходе выездной налоговой проверки 19.05.2014 подана уточненная декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года на сумму 152 100руб. по сроку уплаты 20.01.2012, налог уплачен Обществом 16.05.2014.

НДС к возмещению из бюджета за 4 квартал 2011 года по основной декларации по НДС возвращен 31.01.2012 ОАО «Ярославский технический углерод» в полной сумме 271 496 923 руб.

Инспекция решила, что поскольку уточненная декларация по налогу на добавленную стоимость подана в ходе выездной налоговой проверки, то согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ применяется штраф за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы в размере 20% от неуплаченной суммы налога за 4 квартал 2011 года, что составляет 152 100 руб.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса РФ за несвоевременное перечисление налога на добавленную стоимость начисляются пени в размере 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ за каждый день просрочки исполнения обязанности по исполнению и уплате налога.

Общество считает решение в данной части неправомерным, пояснило следующее.

У ОАО «ЯТУ» отсутствовала обязанность по включению в налоговую базу по НДС денежных средств, перечисленных ОАО «ЯТУ» в адрес НП ХК «Локомотив» в счет оплаты за работников стоимости абонементов, так как оплата стоимости абонементов не является реализацией в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Согласно подп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Как следует из ст.39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

На странице 47 решения указано, что ОАО «ЯТУ» оплатило за счет своих средств и передало работникам абонементы на хоккей.

Однако налоговым органом не приведено ни одного доказательства того, что право собственности на указанные абонементы передавалось своим работникам.

Общество считает, что налоговым органом не учтено, что согласно ст.167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1)день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2)день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Поскольку абонементы не перепродавались работникам (инспекцией этого не установлено), оплаты в данном случае быть не могло. Следовательно, моментом определения налоговой базы будет момент передачи абонементов.

Однако налоговым органом не представлено доказательств того, что данные абонементы были переданы работникам налогоплательщика, а также то, в какой налоговый период произошла эта передача и кому именно были переданы данные абонементы.

Следовательно, не доказан факт реализации абонементов.

Даже если считать, что имела место безвозмездная передача, доначисление НДС все равно является незаконным, так как оплата стоимости товаров для третьего лица не является реализацией.

Общество ссылается на понятие реализации, данное в статье 39 НК РФ, и указывает, что была произведена оплата услуг, которые фактически оказываются фактически оказываются физическим лицам спортивным учреждением, переход прав на абонемент осуществляется от спортивного учреждения непосредственно работнику. Добавленной стоимости в таком случае не создается, что подтверждается сложившейся судебной практикой.

Также налоговым органом неверно применена налоговая ставка 18% при доначислении НДС. При реализации товаров населению по розничным ценам сумма НДС включается в указанную цену. Из позиции инспекции следует, что ОАО «ЯТУ» реализовало абонементы в адрес своих работников, то есть населению. Сумма НДС в этом случае должна определяться по ставке 18/118%. Таким образом, начисление НДС в сумме свыше 128 898руб. в любом случае неправомерно.

Ответчик возразил, что в соответствии с подп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

В данном случае имела место передача права собственности на товары (абонементы на хоккей) на безвозмездной основе, что признается реализацией товаров для целей налогообложения НДС. Данная позиция подтверждается судебной практикой (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.07.2010 по делу № А29-8359/2009).

Кроме того, налогоплательщиком в ходе проверки представлена уточненная налоговая декларация, на основании которой спорная сумма НДС полностью уплачена Обществом в бюджет.

Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление в данной части не подлежащим удовлетворению.

В соответствиис подп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Статьей 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Приобретя у НП ХК «Локомотив» за счет средств предприятия абонементы на хоккей и впоследствии безвозмездно передав эти абонементы работникам предприятия, Общество приобрело право собственности на абонементы и передало его своим работникам, то есть создало объект налогообложения НДС в соответствии с подп.1 п.1 ст.146 НК РФ.

Довод заявителя о необходимости исчисления НДС по расчетной ставке в соответствии с п.6 ст.168 НК РФ судом не принимается.

Согласно пунктам 1, 2 ст.153 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с п.п.1. 8 ст.154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со статьями 155 - 162 настоящей главы.

Расчетная ставка по НДС 18/118 может быть применена только в случаях, прямо предусмотренных пунктом 4 статьи 164 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексомсумма налога должна определяться расчетным методом.

Пунктом 6 статьи 168 НК РФ определено, что при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Как следует из материалов дела, ОАО «ЯТУ» не является предприятием розничной торговли, осуществляло передачу абонементов на хоккей на безвозмездной основе ограниченному кругу лиц из числа работников предприятия, а не розничную продажу неограниченному кругу лиц (населению) по публично-правовому договору по розничным ценам и тарифам, не выставляло ярлыков и ценников и не выдавало чеков. При этом абонементы приобретались у НП ХК «Локомотив» без уплаты НДС в составе цены товара.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки заявитель представил уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2011г., в которой отразил спорную операцию в составе налоговой базы по НДС и исчислил и перечислил в бюджет налог с полной ее стоимости. Данное обстоятельство подтверждает факт передачи абонементов работникам предприятия в 4 квартале 2011г.

Ссылка заявителя на постановление Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 № 15664/05 судом не принимается, так как данное постановление вынесено не по аналогичным фактическим обстоятельствам (спорные налоговые вычеты предприятия связаны с оказанием работникам предприятия услуг санаторно-курортных организаций, не подлежащих обложению НДС в силу подп.18 п.3 ст.149 НК РФ).

В связи с этим оснований для признания недействительным решения инспекции в данной части не имеется.

Заявитель оспаривает решение инспекции в части доначисления Обществу НДС в сумме 16 200 000руб. как налоговому агенту по сделкам с компанией Шедфилд Консалтинг Лимитед, не состоящей на учете в российских налоговых органах и зарегистрированной по законодательству Британских Виргинских островов (далее - иностранная компания).

Пунктом 2.5 решения установлено, что ОАО «Ярославский технический углерод» в феврале 2012 года заключен договор № 1 уступки прав требований по договору участия в долевом строительстве туристического комплекса по Тропинскому проезду напротив дома №9 во Фрунзенском районе г.Ярославля с Шедфилд Консалтинг Лимитед (т.21, л.д.202-211).

Данное иностранное лицо не состоит на учете в российских налоговых органах, зарегистрировано в соответствии с законодательством Британских Виргинских островов под регистрационным номером 1541537.

Согласно п.1.1. договора №1 от 01.02.2012 Шедфилд Консалтинг Лимитед (цедент) уступает, а ОАО «Ярославский технический углерод» (цессионарий) принимает права требования и обязательства в отношении нежилых помещений общей площадью 6100,85кв.м, принадлежащие Цеденту как Участнику долевого строительства по Договору участия в долевом строительстве туристического комплекса. Цена уступки по данному договору составляет 366 051 000руб., указания о включении в данную цену НДС в договоре не содержится, равно как и указания «без НДС» (п.3.1. договора).

На основании выставленного иностранной компанией счета на оплату № 1 от 08.08.2012 на сумму 356 051 000руб. (без НДС) (т.21, л.д.215) данная сумма перечислена ОАО «Ярославский технический углерод» на расчетный счет иностранной организации 28.08.2012 платежным поручением №19630. В платежном поручении сумма 366 051 000 руб. указана без НДС.

По требованию инспекции ООО «Металлоторг» представлен договор участия в долевом строительстве туристического комплекса по Тропинскому проезду напротив дома №9 во Фрунзенском районе г.Ярославля от 25.01.2012, заключенный между Шедфилд Консалтинг Лимитед и ООО «Металлоторг» (т.21, л.д.1-93). Цена договора составляет 276 051 000 руб. в отношении нежилых помещений общей площадью 6100,85 кв.м. Указанная сумма перечислена иностранным лицом на расчетный счет ООО «Металлоторг» в феврале 2012 года.

Таким образом, иностранной компанией на территории РФ получен доход в размере 90 000 000руб. (366 051 000 - 276 051 000).

Инспекция полагает, что Обществом как налоговым агентом допущено неудержание и неперечисление в бюджет налога на добавленную стоимость в сумме 16 200 000руб.

В силу пункта 1 статьи 161 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Пунктом 2 статьи 161 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база, указанная в пункте 1 статьи 161 Налогового кодекса РФ, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работ, услуги) у указанных в пункте 1 статьи 161 Налогового кодекса РФ иностранных лиц.

Инспекция указывает, что отношения, связанные с привлечением денежных средств юридических лиц для долевого строительства объектов недвижимости и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства, регулируются положениями Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ).

В соответствии со ст.11 Закона N 214-ФЗ уступка участником долевого строительства прав требований по договору допускается:

- только после уплаты участником долевого строительства цены договора или одновременно с переводом долга на нового участника долевого строительства в порядке, установленном Гражданским кодексом РФ;

- с момента государственной регистрации договора до момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Общий порядок перехода прав кредитора к другому лицу определен положениями гл. 24, п. 1 ст. 382 ГК РФ, которой предусмотрено, что право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

Уступка прав по договору долевого строительства расценивается как передача имущественных прав.

Особенности определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при реализации имущественных прав определены статьей 155 Налогового кодекса РФ, согласно которой при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса РФ), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 Налогового кодекса РФ, если иное не предусмотрено пунктом 1 статьи 155 Налогового кодекса РФ.

Налоговая база при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.

В соответствии с пунктом 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

При этом статьей 155 Налогового кодекса РФ особенности определения налоговой базы при передаче прав на нежилые помещения не установлены.

Имущественные права на недвижимое имущество и на имущество, перечисленное в пункте 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ, отнесены к одному виду объектов гражданских прав, и их правовой режим применительно к вопросам исчисления НДС, в случае, если законодательство о налогах и сборах не установило исключений, должен определяться одинаково. Следовательно, при отсутствии специального порядка определения налоговой базы для случаев реализации имущественных прав на нежилые помещения НДС следует исчислять в порядке, установленном пунктом 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ, то есть с разницы между ценой реализации имущественных прав с учетом налога и ценой их приобретения.

В случае если контрактом с налогоплательщиком - иностранным лицом, реализующим указанные товары (работы, услуги), не предусмотрена сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в российский бюджет, российскому налогоплательщику следует самостоятельно определить налоговую базу для целей уплаты налога, то есть увеличить стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг) на сумму налога (ставка налога 18%).

Инспекция указывает, что в нарушение ст.161 НК РФ ОАО «ЯТУ» не выполнило обязанности налогового агента и не включило в налоговую базу по НДС по налоговому агенту за 2012 год сумму в размере 90 000 000 руб.

В случаях передачи имущественных прав налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам (п. 4 ст. 173, п. 4 ст. 174 Налогового кодекса РФ).

В результате неуплата НДС по налоговому агенту составила 16 200 000 руб. (90 000 000х18%) за 3 квартал 2012 года.

Заявитель считает доначисление НДС по данному основанию неправомерным, пояснил следующее.

В соответствии с п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) и передаче имущественных прав на территории Российской Федерации.

Следовательно, объект обложения НДС при уступке права требования по договору участия в долевом строительстве возникнет, если местом совершения уступки будет являться Российская Федерация.

Порядок определения места реализации имущественных прав в целях налогообложения НДС Налоговым кодексом РФ не установлен. Статьей 148 НК РФ установлен только порядок определения места реализации работ (услуг).

Минфин России не раз разъяснял, что передача имущественных прав в целях статьи 148 НК РФ относится к услугам (письма от 24.03.2015 № 03-07-14/16117, от 17.10.2013 № 03-07-15/43359).

Следовательно, Управление правомерно при определении места уступки права требования иностранной компанией руководствовалось статьей 148 НК РФ, однако неверно применило положения данной статьи.

В п.1 ст.148 НК РФ перечислены случаи, когда местом реализации работ (услуг) признается Российская Федерация.

Так, согласно п.1 ст.148 НК РФ Россия признается местом оказания работ (услуг), связанных непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории Российской Федерации. Законодатель уточняет, что под таким работами (услугами) следует понимать, например, строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде.

Законодатель, приводя примеры работ (услуг), на которые должен распространяться подп.1 п.1 ст.148 АПК РФ, ограничивает применение данной нормы. Действительно, законодатель допускает, что данная норма может быть применена и в других ситуациях (не перечисленных прямо в подп.1 п.1 ст.148 АПК РФ), но эти ситуации по своей сущности должны быть схожи с теми, которые приведены в примерах.

Заявитель считает, что в примерах налицо тесная непосредственная связь работ (услуг) с объектом недвижимости: все эти работы (услуги) производятся там, где находится объект недвижимости, то есть в России. Эти работы, услуги в принципе не могут производиться не в России, следовательно, логично, что согласно подп.1 п.1 ст.148 АПК РФ местом их реализации является Российская Федерация.

В свою очередь, уступка имущественных прав по договору участия в долевом строительстве туристического комплекса в г.Ярославле такой связи с объектом недвижимости не имеет.

Общество полагает, что уступка имеет место, когда готового к эксплуатации объекта недвижимости еще нет, когда его строительство не завершено (или даже не начато), и данная уступка может быть произведена не в России.

По мнению Общества, операция по уступке права связана не с территорией, на которой стоится объект недвижимости, а с правом требования, то есть предметом нематериальным, не имеющим какой-либо территориальной принадлежности.

Имущественные права по договору участия в долевом строительстве могут уступаться хозяйствующими субъектами (в том числе иностранными) неоднократно, и неправильно считать местом каждой такой уступки Российскую Федерацию только потому, что имущественные права возникли в связи со строительством недвижимости в России. В противном случае может возникнуть ситуация, когда права требования уступаются другой иностранной компании, не состоящей на учете в российских налоговых органах, и при наличии объекта налогообложения налог уплачен не будет. Следовательно, предложенное Управлением толкование подп.1 п.1 ст.148 НК РФ противоречит логике законодателя и приведет к возникновению ситуаций, не урегулирование которых Налоговый кодекс не рассчитан, что говорит об ошибочности применения данной правовой нормы.

Общество считает, что уступка права требования по договору участия в долевом строительстве не подпадает под подп.1 – 4.1, 4.4 п.1 ст.148 НК РФ. Следовательно, местом такой уступки (оказания таких услуг) являлась бы территория Российской Федерации, если бы уступающая право требования компания осуществляла деятельность на территории Российской Федерации (подп.5 п.1 ст.148 НК РФ). Поскольку иностранная компания деятельности на территории РФ не осуществляет, местом такой уступки территория РФ не является.

Пунктом 2 статьи 148 НК РФ также установлено, что местом осуществления деятельности организации считается территория РФ в случае фактического присутствия этой организации на территории РФ на основе государственной регистрации.

Таким образом, при определении места оказания спорных услуг (передачи имущественных прав) нужно исходить именно из места осуществления деятельности организацией, передавшей имущественное право (так как спорная ситуация не предусмотрена подп.1 – 4.4 п.1, п.п.1.1, 2.1 ст.148 НК РФ).

Поскольку в спорной ситуации организация, передавшая имущественное право, не осуществляет деятельности на территории РФ, то Россия не будет являться местом оказания услуг (передачи имущественных прав).

Следовательно, при уступке права требования компанией Шедфилд консалтинг Лимитед объект налогообложения НДС не возникает.

Заявитель указывает, что его позицию об отсутствии объекта налогообложения НДС при уступке денежного требования операции по передаче прав на объекты долевого строительства подтверждают письма Минфина России от 17.10.2013 № 03-07-15/43359 и от 07.02.2013 № 03-07-08/2773.

Налоговое законодательство не рассматривает российские организации в качестве налоговых агентов при приобретении имущественных прав, пункты 1, 2 статьи 161 НК РФ говорят исключительно о реализации товаров (работ, услуг).

Имущественные права не являются товарами, работами или услугами, понятие которых дано в п.п.3-5 ст.38 НК РФ.

В соответствии с п.2 ст.38 НК РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ.

Право требования является имущественным правом, поэтому не является имуществом в целях налогообложения. Также имущественное право не может в целях налогообложения расцениваться в качестве товара, работы или услуги. Соответственно, реализацию имущественного права нельзя приравнять ни к реализации товаров, ни к реализации работ, ни к реализации услуг.

При этом в под.1 п.1 ст.146 НК РФ законодатель разграничил реализацию товаров (работ, услуг) и реализацию имущественных прав, в связи с чем положения п.п.1, 2 ст.161 НК РФ на реализацию имущественных прав не распространяются.

Кроме того, в любом случае инспекцией неправомерно начислен НДС по ставке 18%, в то время как согласно п.4 ст.164 НК РФ при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1-3 статьи 161 НК РФ налоговая база определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Из позиции налогового органа следует, что ОАО «ЯТУ» являлось налоговым агентом именно на основании п.1 ст.161 НК РФ как лицо, приобретшее право требования у организации, не состоящей на налоговом учете в РФ.

Следовательно, при допущении, что Общество является налоговым агентом, должна применяться налоговая ставка 18/118 («изнутри»).

Позиция заявителя в данной части соответствует п.17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость». В Постановлении указано, что если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (п.4 ст.164 НК РФ).

Также инспекция не определила размер действительных налоговых обязательств иностранной компании, налоговая база в размере 90млн.руб. была в соответствии со ст.155 НК РФ как разница между стоимостью приобретения имущественного права и стоимостью его последующей реализации ОАО «ЯТУ».

Согласно п.1 ст.155 НК РФ налоговая база определяется как превышение суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного обязательства, права по которому уступлены.

Понятие «доходы» раскрывается ст.41 НК РФ; в соответствии с п.1 ст.248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявляемые налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг). Таким образом, для определения налоговой базы в соответствии со ст.155 НК РФ необходимо учитывать «чистый» доход лица без включения в его сумм НДС.

Общество также полагает, что в силу п.8 ст.75, подп.3 п.1 ст.111 НК РФ отсутствуют основания для привлечения Общества к ответственности и начисления пеней, так как налогоплательщик выполнял письменные разъяснения Минфина России, данные в письме от 17.10.2013 № 03-07-15/43359.

Налоговый орган возразил на доводы заявителя, что статьей 155 НК РФ особенности определения налоговой базы при уступке права требования при передаче прав на нежилые помещения не установлены. Следовательно, при отсутствии специального порядка определения налоговой базы для случаев реализации имущественных прав на нежилые помещения НДС следует исчислять в порядке, установленном пунктом 3 статьи 155 НК РФ, то есть с разницы между ценой реализации имущественных прав и ценой их приобретения (постановление Президиума ВАС РФ от 25.02.2010 № 13640/09).

Рассматриваемый договор уступки прав требований непосредственно связан с находящимся на территории РФ объектом недвижимого имущества. Игнорировать такое существенное условие договора как его предмет инспекция считает недопустимым.

Предметом договора уступки являются права требования и обязательства в отношении нежилых помещений и общего имущества туристического комплекса в составе гостиничных номеров с автостоянками, административно-хозяйственного блока, досугового комплекса, кафе, торгового комплекса, строящихся во Фрунзенском районе г.Ярославля. Местом заключения договора является г.Ярославль; к условиям договора применяется законодательство Российской Федерации (п.6 договора); пунктом 8 договора предусмотрено условие о разрешении споров, вытекающих из договора, в Арбитражном суде Ярославской области; государственную регистрацию договора уступки осуществило Управление Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Ярославской области. Исходя из этого, ответчик считает неверным утверждение заявителя о совершении уступки права за пределами Российской Федерации.

Ссылку на письмо Минфина России от 17.10.2013 № 03-07-15/43359 ответчик не принимает, так как данное письмо не конкретизирует, распространяется ли приведенное в нем определение места передачи прав на объекты долевого строительства на договоры уступки прав требований, заключенные на территории РФ и предусматривающие переход прав на объект строительства в Российской Федерации.

Кроме того, согласно дополнительному отзыву от 05.04.2016, Налоговым кодексом РФ введена прямая обязанность налоговых органов руководствоваться письменными разъяснениями по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, которые даны Минфином России. Указанная норма НК РФ не устанавливает обязанности налоговых органов руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России, адресованными конкретным заявителям (в силу того, что указанные разъяснения не содержат правовых норм), а обязывает налоговые органы руководствоваться разъяснениями, адресованными ФНС России. Последние рассматриваются как направляемые в рамках координации и контроля деятельности ФНС России и предназначенные для разъяснения позиции Министерства как федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области выработки налоговой политики, подведомственной Федеральной службе (письмо Минфина России от 07.08.2007 № 03-02-07/2-138).

Поскольку разъяснения Минфина России не являются нормативными правовыми актами, они не подлежат обязательной публикации, их публикация носит неофициальный характер, так как ни Минфин России, ни Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики не представляет официальном порядке указанные письма для публикации (за исключением публикации документов на официальном сайте Минфина России и ФНС России).

Такие письменные разъяснения не обязательны для исполнения налоговыми органами, налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами.

Инспекция также ссылается на постановление Конституционного Суда РФ от 31.01.2015 № 6-П, указывает, что при рассмотрении дела № А58-2964/2014 судом установлено наличие письменных разъяснений Минфина России, имеющих информационно-разъяснительный характер, не направленных неопределенному кругу лиц, не являющихся нормативными правовыми актами, обязательными для исполнения заявителями. Судом отмечено, что поскольку письма, на которые ссылается общество, были адресованы не ему, а также усчитывая, что в письмах рассматривались иные ситуации, эти разъяснения не влекут за собой применение в отношении него положений п.8 ст.75 НК РФ и подп.3 п.1 ст.111 НК РФ.

В Определении Верховного Суда РФ от 24.02.2016 № 305-КГ15-19859 по делу № А40-179157/2014 указано, что ссылка заявителя на письма Министерства финансов РФ и ФНС как на основание освобождения от уплаты пеней по п.8 ст.75 НК РФ является несостоятельной, поскольку указанные письма не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами, а носят информационно-разъяснительный характер.

Расчетная ставка не подлежит применению, так как в выставленном счете на оплату и платежном поручении указано «без НДС», следовательно, НДС в сумме оплаты не содержится и должен начисляться «сверху».

Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление в данной части подлежащим удовлетворению частично.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктами 2 и 3 ст.38 НК РФ под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Таким образом, имущественные права не являются товарами для целей налогообложения.

Согласно п.5 ст.38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Статьей 39 НК РФ установлено, что реализацией услуг признается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Из изложенного следует, что для целей применения НК РФ передача имущественных прав относится к оказанию (реализации) услуг. Данный вывод подтверждается нормами главы 21 НК РФ.

В частности, подпунктом 1 пункта 1 статьи 148 Кодекса предусмотрено, что в целях главы 21 Кодекса местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом(за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории Российской Федерации.К таким работам (услугам), в частности, относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, а также услуги по аренде.

Особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав установлены статьей 155 Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 155 Кодекса при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

При этом статьей 155 Кодекса особенности определения налоговой базы при передаче прав на нежилые помещения не установлены.

Вместе с тем, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.02.2010 № 13640/09 по делу № А45-1139/2009-17/24 указал, что имущественные права на недвижимое имущество и на имущество, перечисленное в пункте 3 статьи 155 Кодекса, отнесены к одному виду объектов гражданских прав, и их правовой режим применительно к вопросам исчисления налога на добавленную стоимость, вслучае, если законодательство о налогах и сборах не установило исключений, должен определяться одинаково. Следовательно, при отсутствии специального порядка определения налоговой базы для случаев реализации имущественных прав на нежилые помещения налог следует исчислять в порядке, установленном пунктом 3 статьи 155 Кодекса, то есть с разницы между ценой реализации имущественных прав с учетом налога и ценой их приобретения.

Таким образом, при реализации имущественных прав на нежилые помещения налог на добавленную стоимость следует исчислять в порядке, установленном пунктом 3 статьи 155 Кодекса.

В связи с этим суд не принимает довод заявителя о неверном определении базы для исчисления НДС.

Также не принимается довод заявителя об отсутствии реализации спорного имущественного права на территории РФ.

Как указывалось выше, в соответствии с подп.1 п.1 ст.148 Кодекса в целях главы 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом(за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории Российской Федерации.К таким работам (услугам), в частности, относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде.

Перечень реализуемых работ (услуг), приведенный в подп.1 п.1 ст.148 НК РФ, является открытым и может включать в себя иные не поименованные в подпункте работы и услуги.

Пунктом 1 статьи 161 Кодекса определено, что при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Согласно пункту 2 статьи 161 Кодекса налоговая база, указанная в пункте 1 данной статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 статьи 161 Кодекса иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 Кодекса.

В спорной ситуации иностранной компанией Шедфилд Консалтинг Лимитед произведена в пользу ОАО «ЯТУ» уступка права требования по договору участия в долевом строительстве недвижимого имущества, строящегося на территории Российской Федерации.

Рассматриваемый договор уступки прав требований непосредственно связан с находящимся на территории РФ объектом недвижимого имущества по следующим основаниям.

Предметом договора уступки являются права требования и обязательства в отношении нежилых помещений и общего имущества туристического комплекса в составе гостиничных номеров с автостоянками, административно-хозяйственного блока, досугового комплекса, кафе, торгового комплекса, строящихся во Фрунзенском районе г.Ярославля. Местом заключения договора является г.Ярославль; к условиям договора применяется законодательство Российской Федерации (п.6 договора); пунктом 8 договора предусмотрено условие о разрешении споров, вытекающих из договора, в Арбитражном суде Ярославской области; государственную регистрацию договора уступки осуществило Управление Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Ярославской области. Исходя из этого, суд считает неверным утверждение заявителя о совершении уступки права за пределами Российской Федерации.

Таким образом, данная операция в силу приведенных положений Кодекса является услугой (наравне с услугами по аренде), непосредственно связанной с недвижимым имуществом, местом реализации которой признаётся территория Российской Федерации.

Таким образом, в спорной ситуации возник объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Ссылка Налогоплательщика на письма Министерства финансов Российской Федерации от 18.03.2013 № 03-07-08/8307, от 18.06.2012 № 03-07-08/154, от 19.05.2010 № 03-07-08/152 как на основание освобождения от штрафа и уплаты пеней по п.8 ст.75 НК РФ является несостоятельной, поскольку указанные письма не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами, а носят информационно-разъяснительный характер, а также адресованы не заявителю.

Вместе с тем, суд считает обоснованным довод заявителя о необходимости применения расчетной ставки НДС.

В соответствии с п.4 ст.164 НК РФ при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1-3 статьи 161 НК РФ налоговая база определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Следовательно, в силу прямого указания закона подлежит применению налоговая ставка 18/118 («изнутри»).

В п.17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» указано, что если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (п.4 ст.164 НК РФ).

В спорной ситуации в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога, и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора. Указание в выставленном счете «без НДС», по мнению суда, не свидетельствует о появлении данного условия в договоре. Кроме того, данные обстоятельства относятся не к предшествующим заключению договора, а к последующим, и не соответствуют прямому указанию статьи 161 НК РФ.

В связи с этим решение налогового органа является неправомерным в части неприменения расчетной ставки НДС, соответствующей части пеней и штрафа за неуплату НДС.

Общество не согласно с решением в части в части неотражения завышения Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 год на сумму неучтенной в составе расходов амортизационной премии в размере 6 893 451руб.

Заявитель указывает, что по договору купли-продажи от 26.10.2006 им приобретено и принято 30.10.2006 к учету по стоимости 21 936 354руб. недвижимое имущество – квартиры №№ 1, 2, 3, 8, 10 в доме № 67 на Волжской набережной в г.Ярославле (т.3 л.д.44-55).

Данное недвижимое имущество являлось объектом культурного наследия «Усадьба Тихомировых. Главный дом», 1870-е гг., рубеж Х1Х-ХХвв. (т.3, л.д.56).

18.12.2006 Обществом был издан приказ № 186-а о переводе указанного недвижимого имущества на реконструкцию (т.3, л.д.57). Работы по реконструкции проводились с 2006 по 2009 год.

После окончания работ по реконструкции 15.04.2009 Департаментом культуры Ярославской области был выдан акт приемки работ по сохранению указанного объекта культурного наследия после проведения работ по реставрации и приспособлению: подвала, 1 этажа - под административные помещения, 2, 3 и мансардного этажей – под жилье.

До проведения работ по реконструкции данное имущество представляло собой пять квартир (жилых помещений), в результате реконструкции образовались три квартиры и два нежилых помещения.

Затраты на реконструкцию составили 46 998 137,82руб., что подтверждается сводной ведомостью затрат «Реконструкция здания под жилье: Волжская набережная, д.67».

С момента приобретения недвижимого имущества (2006г.) и до 2012 года предприятие в налоговом учете амортизацию по данному объекту не начисляло, поскольку имущество для извлечения дохода не использовалось и, следовательно, не удовлетворяло критериям амортизируемого имущества, изложенным в п.1 ст.256 НК РФ.

Амортизация в налоговом учете начала исчисляться с ноября 2012г., поскольку ОАО «ЯТУ» 01.10.2012 был заключен договор аренды недвижимого имущества № ВН-67 с ООО «Артем» (т.3, л.д.58-68), и имущество начало соответствовать критериям амортизируемого имущества согласно п.1 ст.256 НК РФ.

При этом сумма ежемесячной амортизации была рассчитана предприятием за вычетом 10% амортизационной премии.

Однако амортизационная ошибочно в 2012 году не была учтена, что было выявлено только в ходе выездной налоговой проверки и о чем инспекции было сообщено в возражениях на акт проверки.

Возражения Общества приняты не были.

Как указано в п.5 оспариваемого решения, из положений пункта 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ следует, что применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью налогоплательщика. При этом, согласно пункту 1 статьи 52 НК РФ, налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Инспекция отмечает, что из представленных во время выездной налоговой проверки документов:

- договора купли-продажи от 12.10.2006 имущества по адресу: г.Ярославль, ул.В.Набережная, д.67, квартир № 1, 2, 3, 8, 10 общей площадью 563,3 кв.м. на общую сумму 21 936 354 руб.;

- Свидетельств о государственной регистрации права на указанные объекты от 16.06.2008;

- Инвентарных карточек учета на указанные объекты основных средств: дата принятия к бухгалтерскому учету - 30.07.2009;

- Договора аренды недвижимого имущества (квартир № 1, 2, 3, этажа 1 и подвала) № ВН-67 от 01.10.2012, в соответствии с которым указанное имущество сдано в аренду с 03.10.2012 сроком на 10 лет;

- Соглашения от 30.04.2013 о прекращении действия указанного договора аренды, в соответствии с которым с 30.04.2013 данное имущество в аренду не сдается и не используется для извлечения дохода (т.21, л.д.197-200);

- налоговых регистров за 2012 год, в том числе аналитических ведомостей по налоговому учету «Расходы на капитальные вложения в соответствии с п.9 ст.258 НК РФ в размере 10% и 30%», следует, что заявленная сумма амортизационной премии 6 893 451 руб. не соответствует понесенным расходам Общества. Согласно предоставленному договору купли-продажи от 12.10.2006 имущество (563,3 кв.м.) приобретено за сумму 21 936 354 руб. Общая площадь имущества по адресу: г.Ярославль, ул. В.Набережная, д. 67 – 897,6 кв.м. Документы по приобретению подвала и 1-го этажа, которые сдавались в аренду 7 месяцев, отсутствуют.

Кроме того, согласно соглашению от 30.04.2013 о прекращении действии договора аренды Общество не имеет права на применение амортизационной премии, так как данное имущество приносило доход обществу 7 месяцев, и согласно соглашению о прекращении аренды в предпринимательской деятельности общества не используется.

Управлением ФНС России по Ярославской области также не приняты доводы Общества в апелляционной жалобе. Управление сослалось на п.9 ст.258, п.3 ст.272 НК РФ, указало, что право на отнесение амортизационной премии в состав расходов по налогу на прибыль организаций заявлено Обществом только на стадии рассмотрения возражений на акт выездной налоговой проверки. Поскольку реконструируемое имущество принято к бухгалтерскому учету 30.04.2009, данный период относится к непроверяемому периоду, в связи с чем наличие спорных расходов не могло быть самостоятельно установлено инспекцией. Документы, подтверждающие факт проведения реконструкции и сумму понесенных затрат, Обществом не представлялись ни в инспекцию, ни в Управление. Также невозможно с достоверностью определить, начислялась ли амортизация (амортизационная премия) по данному объекту в периоды, выходящие за пределы выездной налоговой проверки. Таким образом, данные расходы не являются документально подтвержденными.

Кроме того, учитывая характер объекта недвижимого имущества (квартиры) и виды деятельности ОАО «ЯТУ», Обществом не представлено доказательств тому, что реконструкция проведена для осуществления деятельности, направленной на получение дохода налогоплательщиком.

Общество считает доводы налоговых органов необоснованными. Отказ налогового органа в учете амортизационной премии нарушает права и законные интересы ОАО «ЯТУ» в сфере предпринимательской деятельности, поскольку оспариваемое решение не отражает действительные налоговые обязательства налогоплательщика.

Более того, данный отказ привел к неверному доначислению налога на прибыль по результатам проверки, соответствующих пеней и штрафа.

Заявитель указывает, что выездная налоговая проверка является конечным этапом налогового контроля, соответственно, налоговый орган должен определить действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика, установив не только суммы недоимки, но и суммы излишней уплаты налога.

Общество в возражениях на акт проверки заявило о своем праве на учет амортизационной премии по указанному объекту основных средств за 2012 год. Однако налоговый орган, имея возможность (по сути – обязанность) провести дополнительные мероприятия налогового контроля в целях подтверждения факт нарушения законодательства о налогах и сборах (излишнее исчисление налога), фактически такой возможностью не воспользовался. В связи с этим необоснован довод Управления о том, что предприятие не представило документы, подтверждающие реконструкцию, в налоговый орган.

Заявитель полагает, что у налогоплательщика отсутствует обязанность самостоятельно представлять документы в налоговые органы, за исключением случаев, прямо предусмотренных законом, иначе как по требованию налогового органа. Соответствующего требования ОАО «ЯТУ» от инспекции не получало, следовательно, не обязано было самостоятельно представлять какие-либо документы.

Также необоснован довод Управления о том, что Общество могло ранее учитывать суммы амортизации и амортизационной премии по спорному основному средству. Налоговым органом была проведена проверка по налогу на прибыль за 2012г., в рамках этой проверки исследовались расчету амортизации по объектам основных средств. Соответственно, проверяющие видели по нежилым помещениям по адресу: Волжская набережная, 67, как сумму амортизации, так и суммы первоначальной и остаточной стоимости объектов. Сумма остаточной стоимости объектов на 01.11.2012 совпадала с суммой первоначальной стоимости объекта, что означало, что ранее амортизация в налоговом учете не начислялась.

Заявитель представил в материалы дела расчет амортизации по налоговому учету имущества, сдаваемого в аренду, по адресу: г.Ярославль, Волжская набережная, 67, налоговые декларации по налогу на прибыль за 2006-2012гг., расшифровки расходов – Приложение № 2 к листу 02 налоговых деклараций за 2006-2012гг., аналитические ведомости по налоговому учету – Расходы на капитальные вложения в размере не более 10% за 2006-2012гг. помесячно (том 4, т.5 л.д.1-30).

Как указывает заявитель, из представленных документов видно, что ранее налогоплательщик ни амортизацию, ни амортизационную премию в налоговом учете не учитывал.

Общество считает необоснованным довод инспекции о том, что имущество приносило доход 7 месяцев, а договор с ООО «Артем» был расторгнут 30.04.2013. Положения НК РФ не ставят возможность применения амортизационной премии в зависимость от продолжительности использования имущества в предпринимательской деятельности. Более того, инспекцией не установлено, что предприятие в будущем не собирается использовать спорное имущество в своей хозяйственной деятельности.

Также необоснован довод инспекции о том, что отсутствуют документы, подтверждающие приобретение подвала 1-го этажа, которые сдавались в аренду. Подвал и 1-й этаж как самостоятельные объекты недвижимости возникли в результате реконструкции квартир, приобретенных ОАО «ЯТУ» в 2006 году. Следовательно, отдельных документов по приобретению подвала и 1-го этажа не существует.

Таким образом, инспекция необоснованно по результатам проверки не учла в составе расходов 2012 года амортизационную премию в размере 6 893 451руб. и не отразила указанную переплату в лицевом счете налогоплательщика.

Инспекция возразила следующее.

После составления акта выездной налоговой проверки налогоплательщик представил возражения на акт проверки, где заявил о своем праве на применение ранее не учтенной им амортизационной премии. По мнению заявителя, инспекция должна была произвести расчет налоговых обязательств Общества, и в целях реализации налогоплательщиком своего права на применение амортизационной премии должна была произвести следующие действия:

- назначить проведение дополнительных мероприятий налогового контроля;

- истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие проведенную реконструкцию объектов недвижимости;

- учесть в составе расходов за 2012г. амортизационную премию в размере 6 893 451руб.;

- отразить переплату на лицевом счете налогоплательщика.

Инспекция считает, что отсутствовали основания для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, установленные пунктом 6 статьи 101 НК РФ, так как в данной части нарушений законодательства Обществом при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки установлено не было.

Неправильного исчисления налога на прибыль за 2012г. по причине неучтения амортизационной премии Обществом не допущено, так как включение в состав расходов амортизационной премии, предусмотренной п.9 ст.258 НК РФ, является правом, а не обязанностью налогоплательщика, о котором он должен был своевременно заявить и самостоятельно представить подтверждающие данное право документы.

Также ответчик указывает, что в силу п.3 ст.272 НК РФ расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

В налоговом периоде 2012 год отсутствуют капитальные вложения в реконструированный объект основных средств, капитальные вложения состоялись в 2006-2009 годах. Дата изменения первоначальной стоимости объекта основных средств – помещений по адресу: Волжская набережная, 67, состоялась в 2009 году (дата ввода в эксплуатацию и принятия к бухгалтерскому учету - 30.07.2009), который относится к непроверяемому периоду.

У налогоплательщика отсутствуют документы – акты ОС-1, ОС-3, подтверждающие ввод объекта в эксплуатацию в 2012 году, имеется акт ОС-1 за 2009 год.

Представленные налогоплательщиком в ходе рассмотрения дела документы за 2006-2009 годы не подписаны, не имеют даты составления, проверить их достоверность за пределами проверяемого периода инспекция не может.

В связи с этим налогоплательщик не имеет права на применение амортизационной премии по данному объекту в 2012 году.

Также инспекция указала, что данный объект не участвовал в производственной деятельности предприятия, с октября 2012г. по апрель 2013г. фрагментарно сдавался в аренду, имеются сведения о выставлении объекта к продаже.

Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление в данной части не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

Таким образом, расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (30%) расходов, понесенных в случае реконструкции, модернизации основных средств, признаются в качестве расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости основных средств, то есть периода осуществления капитальных вложений.

Судом установлено, что капитальные вложения в реконструированный объект основных средств – здание по адресу: Волжская набережная, 67, в 2012 году не производились, документы об этом за 2012 год налогоплательщиком не представлены.Данное право налогоплательщиком путем отражения в налоговых декларациях не заявлялось ни в 2009, ни в 2012 году.

У налогоплательщика отсутствуют документы – акты ОС-1, ОС-3, подтверждающие ввод объекта в эксплуатацию в 2012 году, имеется акт ОС-1 за 2009 год. Капитальные вложения в реконструкцию (реставрацию) объекта произведены Обществом в период с 2006 по 2009 год, акт ввода реконструированного объекта в эксплуатацию – от 30.07.2009.

Таким образом, право на применение амортизационной премии применительно к капитальным вложениям в реконструкцию объекта основных средств, введенного в эксплуатацию в 2009 году, могло возникнуть у налогоплательщика именно в этом налоговом периоде.

Отсутствие использования спорного объекта в производственных целях в периоде несения расходов на капитальные вложения на реконструкцию объекта основных средств не является основанием для изменения отсчетного (налогового) периода признания расходов, установленного п.3 ст.272 НК РФ.

В порядке статьи 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Согласно статье 289 НК РФ налогоплательщики, независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога, обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном настоящей статьей.

Налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Пунктом 1 статьи 54 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

Данный перерасчет налоговой базы производится в соответствии с положениями п.1 ст.81 НК РФ путем подачи корректирующей налоговой декларации на основе данных налогового учета. Корректирующие налоговые декларации Обществом не подавались, документы подтверждающие данные налогового учета, в ходе проверки, при подаче возражений на акт проверки и при подаче апелляционной жалобы не представлялись.

Судом не принимается довод заявителя об отсутствии у него обязанности самостоятельно представлять документы, подтверждающие право на применение амортизационной премии, и о наличии обязанности налогового органа назначить дополнительные мероприятия налогового контроля и истребовать необходимые документы у налогоплательщика для исчисления налоговым органом суммы амортизационной премии.

Включение в состав расходов амортизационной премии, предусмотренной п.9 ст.258 НК РФ, является правом, а не обязанностью налогоплательщика, о котором он должен был своевременно заявить и самостоятельно представить подтверждающие данное право документы.

По мнению суда, у инспекции отсутствовали основания для проведениядополнительных мероприятий налогового контроля, установленные пунктом 6 статьи 101 НК РФ, так как в данной части нарушений Обществом законодательства при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки установлено не было. Неиспользование налогоплательщиком своего права на уменьшение налоговой базы в порядке, установленном налоговым законодательством, не относится к нарушениям налогового законодательства.

Заявитель оспаривает решение инспекции в части привлечения к ответственности, предусмотренной п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа за непредставление в установлоенный срок документов по требованиям налогового органа.

Оспариваемым решением Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса, за несвоевременное представление документов по требованию о представлении документов (информации) от 22.05.2014 № 55142 в количестве 72 штук (документы налогового учета начисления амортизации объектов основных средств), а также по требованию о представлении документов (информации) от 30.09.2014 № 55142/4 в количестве 9 штук (карточки бухгалтерских счетов 60, 62, 76 за 2011-2013 годы по контрагенту ООО «Экрос»).

Налогоплательщик указывает, что ответственность по статье 126 Кодекса может наступить только в случае, если запрашиваемые документы имелись у налогоплательщика, и у него была реальная возможность их представить в установленный срок.

Общество сообщает, что 05.06.2014 в Инспекцию были представлены запрошенные по требованию от 22.05.2014 № 55142 документы, однако они не содержали срока полезного использования объектов. После внесения исправлений в бухгалтерскую программу «1-С» ОАО «ЯТУ» представило документы с запрошенными сведениями. Вместе с тем, по мнению Общества, информация о сроке полезного использования не является обязательной для отражения в ведомостях по налоговому учету амортизации, указанный срок налоговый орган мог определить расчетным путем из уже представленных ведомостей по амортизации, в связи с чем в спорной ситуации отсутствует событие налогового правонарушения.

Также Заявитель ссылается на то, что в требовании от 30.09.2014 № 55142/4 не было указано, карточки по каким бухгалтерским счетам по контрагенту ООО «Экрос» необходимо представить. После выставления Инспекцией уточненного требования с указанием перечня счетов бухгалтерского учета, сведения представлены 15.12.2014. Следовательно, в рассматриваемом случае также отсутствует состав налогового правонарушения.

Суд считает заявление в данной части подлежащим удовлетворению частично.

В соответствии с пунктом 12 статьи 89 Кодекса у проверяемого налогоплательщика могут быть истребованы необходимые документы в порядке, установленном статьей 93 Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. Документы, которые истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119 и 129.4 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

По вопросу несвоевременного представления Обществом документов по требованию от 22.05.2014 № 55142 установлено следующее.

В ходе проверки Обществу выставлено требование от 22.05.2014 № 55142 о представлении документов (информации), на основании которого истребованы, в том числе, ведомости по амортизации по основным средствам по бухгалтерскому и налоговому учету за 2011, 2012, 2013 годы с указанием фактически принятого срока полезного использования по каждому основному средству, амортизационной группы по каждому основному средству, разницы между бухгалтерским и налоговым учетом по начисленной амортизации по каждому основному средству. Указанное требование получено лично представителем Общества 22.05.2014. Срок для представления документов по указанному требованию -05.06.2014

Из материалов дела также следует, что по требованию от 22.05.2014 № 55142 ОАО «ЯТУ» сопроводительным письмом от 05.06.2014 № 1602/07 представлен пакет копий документов по описи. В указанном сопроводительном письме в составе представляемых документов поименованы, в том числе, ведомости по амортизации по основным средствам по бухгалтерскому учету с указанием фактически принятого срока полезного использования и амортизационной группы по каждому основному средству за 2011, 2012, 2013 годы на 609 страницах (пункт 5), ведомости по амортизации по основным средствам по налоговому учету, разницы между бухгалтерским и налоговым учетом по начисленной амортизации по каждому основному средству за 2011, 2012, 2013 годы на 3 902 страницах (пункт 6), а также налоговые регистры за 2011, 2012, 2013 годы на 686 страницах (пункт 9).

Согласно приложению № 8 к приказам об учетной политике ОАО «ЯТУ» за 2011-2013 годы, в перечень первичных документов налогового учета Общества включена аналитическая ведомость начисления амортизации для целей налогообложения по основным средствам.

В пакете документов, представленных налогоплательщиком 05.06.2014 по требованию от 22.05.2014 № 55142, в составе сшивок «Налоговые регистры 2011 год», «Налоговые регистры 2012 год», «Налоговые регистры 2013 год» представлены обобщенные сведения о начисленных суммах амортизации по налоговому учету по основным средствам, используемым и не используемым при производстве, за каждый месяц проверяемого периода, а также о суммах амортизации, начисленных линейным и нелинейным методом, без отнесения к конкретным объектам амортизируемого имущества (амортизационным группам), а также без указания установленного для целей налогового учета срока полезного использования амортизируемого имущества (амортизационных групп).

При этом 24.06.2014 по устному запросу Инспекции Обществом дополнительно были представлены за 2011-2013 годы справки-расчеты амортизации основных средств по налоговому учету в количестве 72 документов. Указанный факт налогоплательщиком не оспаривается.

Налогоплательщик ссылается на то, что поскольку обязательное наличие в ведомостях по налоговому учету срока полезного использования не предусмотрено ни бухгалтерским, ни налоговым законодательством и не требуется для текущей работы бухгалтерии организации, указанные сведения у него отсутствовали, и для их представления в типовую версию программы «1-С» необходимо было внести изменения, о чем Инспекция была уведомлена. После доработки программы были представлены справки-расчеты амортизации основных средств по налоговому учету линейным и нелинейным методом в количестве 72 документов. Кроме того, по мнению Заявителя, срок полезного использования налоговый орган мог определить расчетным путем из уже представленных ведомостей по амортизации.

Суд считает данный довод заявителя обоснованным.

Из диспозиции п.1 ст.126 НК РФ следует, что привлечение к ответственности возможно только в случае непредставления в установленный срок налоговому органу документов, имеющихся у налогоплательщика.

Как следует из материалов дела, у Общества отсутствовали справки-расчеты амортизации основных средств по налоговому учету в количестве 72 документов, для их представления налоговому органу в типовую версию программы «1-С» необходимо было внести изменения, о чем Инспекция была уведомлена.

В материалах дела имеется письмо Общества от 27.06.2014 № 1797/07 (получено Инспекцией 02.07.2014 вх. № 39366), которым налогоплательщик, в том числе, сообщает о том, что по устному запросу Инспекции 24.06.2014 им дополнительно представлена справка-расчет амортизации основных средств по налоговому учету нелинейным методом, но в ней не расшифровывается сумма амортизации по каждому основному средству, в связи с чем для представления данной информации необходима доработка программы «1-С».

Таким образом, привлечение к ответственности в виде штрафа в размере 7200руб. за непредставление Обществом отсутствующих у него документов (сведений) является неправомерным.

В части несвоевременного представления Обществом документов по требованию от 30.09.2014 № 55142/4 суд считает заявление не подлежащим удовлетворению.

Как следует из материалов дела, на основании выставленного в адрес ОАО «ЯТУ» требования от 30.09.2014 № 55142/4 о представлении документов (информации) Инспекцией истребованы, в том числе, карточки по бухгалтерским счетам по контрагенту ООО «Экрос» ИНН 7604101300 за 2011-2013 годы. Требование получено лично представителем Общества 30.09.2014, срок исполнения требования - 14.10.2014.

Документы по указанному требованию представлены Налогоплательщиком сопроводительным письмом от 14.10.2014 № 2835/07, в котором Обществом также обращено внимание на то, что в требовании от 30.09.2014 № 55142/4 не указано, карточки каких счетов бухгалтерского учета по контрагенту ООО «Экрос» следует представить. В связи с тем, что бухгалтерский учет ведется на счетах бухгалтерского учета, а не по контрагентам, ОАО «ЯТУ» просило Инспекцию уточнить счета бухгалтерского учета. Таким образом, в установленный срок указанные карточки представлены не были.

В адрес Налогоплательщика Инспекцией впоследствии было направлено требование от 01.12.2014 № 55142/6 о представлении документов (информации), на основании которого, в том числе, были повторно истребованы карточки по бухгалтерским счетам по контрагенту ООО «Экрос» за 2011-2013 годы. При этом Инспекцией дополнительно были поименованы номера всех рабочих счетов бухгалтерского учета организации - 01, 02, 07, 08, 10, 19, 20, 23, 26, 41, 44, 50, 51, 53, 55, 57, 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73, 76, 90, 91, 97, 99.

По указанному требованию Обществом сопроводительным письмом от 15.12.2014 № 3379/07 представлены, в том числе, карточки счетов бухгалтерского учета 60, 62, 76 по контрагенту ООО «Экрос» за 2011-2013 в количестве 9 документов. При этом Налогоплательщик указал, что согласно «Плану счетов бухгалтерского учета» не предусмотрена аналитика по контрагентам по следующим счетам бухгалтерского учета: 01, 02, 07, 08, 10, 19, 20, 23, 26, 41, 44, 50, 51, 53, 55, 57, 68, 69, 70, 71, 73, 90, 91, 97, 99, то есть по остальным счетам, поименованным Инспекцией в требовании от 01.12.2014 №55142/6.

Форма требования о представлении документов (информации) утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@ «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах». Согласно указанной форме, в требовании о представлении документов (информации) должны быть указаны наименование документа, период, к которому он относится, при наличии указываются реквизиты или иные индивидуализирующие признаки документов.

Требование о представлении документов (информации) от 30.09.2014 № 55142/4 в спорной части было конкретизировано видом запрашиваемых документов по одному юридическому лицу (карточки бухгалтерского учета по контрагенту ООО «Экрос»), а также указанием периода (2011-2013 годы), что, по мнению суда, давало возможность Обществу самостоятельно определить состав необходимых для представления документов. Об этом свидетельствует то обстоятельство, что в исполненном Обществом требовании от 01.12.2014 № 55142/6 о представлении документов (информации) содержался лишь перечень рабочих счетов бухгалтерского учета Налогоплательщика, а не конкретные счета бухгалтерского учета. Таким образом, Заявитель фактически самостоятельно определил счета бухгалтерского учета, карточки по которым следует представить по требованию налогового органа.

Довод заявителя о том, что Инспекцией не конкретизированы счета бухгалтерского учета, реквизиты и количество документов, указанные в требовании, не может быть признан обоснованным, поскольку при выставлении требования у налогового органа отсутствует информация о том, какие именно счета бухгалтерского учета использует Налогоплательщик по операциям с конкретным контрагентом.

Таким образом, в требовании от 30.09.2014 № 55142/4 о предоставлении документов (информации), индивидуализирующие признаки спорных документов указаны в достаточном объеме, в связи с чем привлечение к ответственности является обоснованным и правомерным.

Заявитель считает недостаточным снижение ответственности в два раза, просит с учетом смягчающих ответственность обстоятельств снизить размер штрафов в шесть раз.

Суд полагает следующее.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Кодекса налоговым органом, рассматривающим дело, устанавливаются обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно подпунктам 1-3 пункта 1 статьи 112 Кодекса обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

-совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

-совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

-тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

-иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Из содержания подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса следует, что перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, является открытым. Анализ обстоятельств, перечисленных в статье 112 Кодекса в качестве смягчающих ответственность, позволяет сделать вывод о том, что это особые обстоятельства, которые целесообразно учитывать в целях назначения справедливой налоговой санкции, соразмерной совершенному правонарушению и учитывающей личность нарушителя. При этом право относить те или иные фактические обстоятельства, прямо не предусмотренные статьей 112 Кодекса, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать по результатам их оценки размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено суду и налоговому органу, рассматривающему дело.

Пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в 2 раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Из представленных материалов следует, что при вынесении оспариваемого решения Инспекцией учтены все заявленные на стадии рассмотрения возражений на акт выездной налоговой проверки Обществом обстоятельства в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения - совершение правонарушения впервые, отсутствие задолженности перед бюджетом по уплате текущих налогов, добросовестность налогоплательщика; характер совершенных правонарушений, отсутствие умысла. В результате размер штрафных санкций снижен в 2 раза.

ОАО «ЯТУ» отмечает, что налоговым органом не было опровергнуто наличие всех заявленных им смягчающих обстоятельств, при этом штрафные санкции уменьшены только в 2 раза. По мнению Налогоплательщика, размер штрафных санкций подлежит уменьшению еще минимум в 3 раза.

Суд полагает, что налоговым законодательством не установлена кратность снижения налоговых санкций в зависимости от количества смягчающих обстоятельств, пределы снижения ответственности оцениваются индивидуально в каждом отдельном случае с учетом всех обстоятельств. Налоговым органом применены смягчающие ответственность обстоятельства, и суд не находит оснований для дальнейшего снижения штрафов.

ОАО «ЯТУ» заявляет о факте совершения правонарушения впервые как о смягчающем ответственность обстоятельстве.

Вместе с тем, налоговым органом установлено, что при проведении предыдущей выездной налоговой проверки налогоплательщик привлекался к ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, на основании решения Инспекции от 30.08.2012 № 15-17/01/38. Таким образом, наличие рассматриваемого обстоятельства не подтверждено.

В соответствии с пунктом 4 статьи 114 Кодекса установление факта наличия отягчающих ответственность обстоятельств влечет увеличение размера штрафных санкций на 100 процентов, в связи с чем их отсутствие не может являться смягчающим ответственность обстоятельством.

Общество ссылается на свою добросовестность, указывая на отсутствие задолженности перед бюджетом по уплате текущих налогов.

Вместе с тем, указанное обстоятельство, по сути, является выполнением налогоплательщиком (налоговым агентом) установленной Кодексом обязанности по своевременной уплате законно установленных налогов и не может рассматриваться в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность за совершение налогового правонарушения.

Умысел в силу положений статьи 110 Кодекса является формой вины при совершении налогового правонарушения, наличие умысла является квалифицирующим признаком при привлечении к ответственности в соответствии с п.2 ст.122 НК РФ. Пункт 1 статьи 122 НК РФ устанавливает ответственность за неумышленную неуплату налога, то есть уже учитывает отсутствие умысла при установлении размера санкции.

Таким образом, основания для большего снижения размера налоговых санкций отсутствуют.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст.110, 167-170, 201 АПК РФ, суд

решил:

Заявление Открытого акционерного общества "Ярославский технический углерод" удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Ярославской области(ИНН 7604016101, ОГРН 1047600432000) от 06.04.2015 № 17-17/01/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения УФНС России по Ярославской области от 08.07.2015 № 137 Открытого акционерного общества "Ярославский технический углерод"(ИНН 7605000714, ОГРН 1027600791899) в части:

- доначисления ОАО «Ярославский технический углерод» как налоговому агенту налога на добавленную стоимость сверх расчетной налоговой ставки 18/118% по договору уступки права требования с иностранным контрагентом Компанией Шедфилд Консалтинг Лимитед, соответствующих сумм пеней, а также штрафа за неудержание и неперечисление налоговым агентом в бюджет налога на добавленную стоимость по данной операции, превышающего 100 000руб.;

- привлечения к ответственности в виде штрафа за непредставление в установленный срок по требованию налогового органа 72 шт. ведомостей по амортизации по основным средствам за 2011, 2012 и 2013 годы.

В остальной части заявления отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Ярославской области(ИНН 7604016101, ОГРН 1047600432000) в пользу Открытого акционерного общества "Ярославский технический углерод"(ИНН 7605000714, ОГРН 1027600791899) 3000руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины. Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства во Второй арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления его в полном объеме), а со дня вступления решения в законную силу – в кассационном порядке в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок при условии, что оно было предметом рассмотрения в арбитражном суде апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Ярославской области, в том числе посредством заполнения форм, размещенных на официальном сайте суда в сети «Интернет».

Судья

Розова Н.А.