ГРАЖДАНСКОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО
ЗАКОНЫ
КОММЕНТАРИИ
СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА
г. Ярославль Дело № А 82-15090/2006-28
31 «января» 2008 г.
Резолютивная часть решения оглашена – 07. 12.07
Полный текст решения изготовлен – 31.01.08
в составе:
судьи - Глызиной А.В.
при ведении протокола судебного заседания – судьей Глызиной А.В.
рассмотрев в судебном заседании дело по иску – Индивидуального предпринимателя без образования юридического лица ФИО1
к - Межрайонной ИНС РФ № 7 по Ярославской области
о признании недействительным решения от 05.07.06 № 15/107/1 в части
при участии
от истца – ФИО2, ФИО1 – предст. по пост. дов.
от ответчика - ФИО3, ФИО4 – предст. по пост. дов.
установил:
Индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица ФИО1 предъявлены исковые требования к Межрайонной ИФНС РФ № 7 по Ярославской области о признании частично недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности от 05.07.06 № 15/107/1, которым предпринимателю по результатам выездной налоговой проверки были доначислены налоги, пени, штрафные санкции.
Предметом спора является признание недействительным указанного решения в части следующих доначислений обязательных налоговых платежей: 145 167 руб. налога на добавленную стоимость, 213 380 руб. налога на доходы физических лиц, 49 333 руб. единого социального налога, а также соответствующие суммы пени и штрафов, доначисленные по указанным налогам.
Истец настаивает на правомерности заявленных требований.
Ответчик возражает против заявленных исковых требованиях по основаниям, изложенным в отзыве на иск, письменных дополнениях к отзыву.
Рассмотрев материалы дела, суд установил следующее.
ФИО1 осуществляет предпринимательскую деятельность в качестве индивидуального предпринимателя без образования юридического лица на основании свидетельства о регистрации серии 76 № 000503442, выданного Межрайонной инспекцией МНС РФ № 7 по Ярославской области 14.12.04.
ФИО1 состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС РФ № 7 по Ярославской области; несет установленные ст.23 НК РФ обязанности в качестве налогоплательщика и налогового агента.
Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка деятельности ФИО1 за период с 01.01.02 по 31.12.04, по НДС и ЕНВД по 30.06.05, оформленная актом проверки от 22.02.06 № 107.
По результатам проверки решением от 05.07.06 № 15/107/1 предпринимателю были доначислены обязательные налоговые платежи – налог на добавленную стоимость в сумме 175 920 руб., налог на доходы физических лиц в сумме 264 290 руб., единый социальный налог в сумме 63 529,70 руб., единый налог на вмененный доход в сумме 13 793 руб.; пени, а также применена налоговая ответственность по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налогов, по п.2 ст.119 за непредставление налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2004 года, а также по п.1 ст.126 в виде 100 руб. штрафа.
Инспекцией ФИО1 было направлено требование об уплате суммы налогов, пени, штрафов, которым было предложено уплатить доначисленные суммы добровольно.
Вышеуказанное решение налогового органа является предметом судебного разбирательства по НДС, налога на доходы физических лиц и единого социального налога, соответствующих сумм пени и штрафов по материальным основаниям.
Фактические обстоятельства дела состоят в следующем.
В проверяемый период предприниматель осуществлял оптовую торговлю лесоматериалами, строительными материалами с применением общей системы налогообложения, розничную торговлю с применением специального налогового режима – единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
В ходе проверки были выявлены следующие нарушения налогового законодательства.
По налогу на добавленную стоимость за 2002 год ФИО1 доначислена сумма 12 891 руб., в том числе неуплата налога за 3 квартал – 6 787 руб., за 4 квартал – 6 104 руб. К возмещению за 2002 год по данным проверки подлежит сумма 698 руб.
За 2003 год ФИО1 доначислена сумма 161 046 руб., при этом данная сумма образовалась с учетом неуплаты налога в 1 и 4 квартале. Также за 2003 год в результате неправомерного возмещения из бюджета подлежала возврату сумма 16 988 руб.; имелась излишняя уплата налога в бюджет в размере 12 167 руб. Возмещению из бюджета за 3 квартал подлежала сумма – 18 519 руб.
За 2004 год ФИО1 доначислена сумма 1 983 руб., в том числе неуплата налога за 1 квартал составила – 1 983 руб.
За ненадлежащее исполнение ФИО1 обязанности по уплате и декларированию налога на добавленную стоимость были доначислены пени, а также применена налоговая ответственность по п.1 ст.122, п.2 ст.119 НК РФ.
Заявитель оспаривает доначисление ему НДС в полном объеме, по следующим основаниям.
Доначисление НДС за 2,3,4 квартал 2002 года в связи с не выделением налога в счетах-фактурах, выставляемых покупателям товаров (работ, услуг) – на сумму 12 891 руб.
Фактические обстоятельства дела состоят в следующем.
ФИО1 в соответствии с п.1 ст.145 НК РФ был освобожден от обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость за период с 01.04.01 по 31.03.02. В соответствии с п.4 ст.145 НК РФ по истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца, индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.
Индивидуальный предприниматель ФИО1 уведомление на продление освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС с 01.04.02 в налоговый орган – не подавал.
В связи с этим, в соответствии со ст.145 НК РФ ФИО1 право на освобождение утратил и согласно ст.143, 146 НК РФ являлся плательщиком налога на добавленную стоимость во 2,3,4 кварталах 2002 года.
Также в 2002 году ФИО1 не уведомлял налоговый орган о выбранном им способе определения момента определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, в связи с чем в силу подп.1 п.1 ст.167 НК РФ моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).
В соответствии со ст.168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик обязан дополнительно предъявить к оплате покупателю товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.
ФИО1 выставлял покупателям счета-фактуры на реализацию товаров (работ, услуг) без выделения НДС.
По мнению налогового органа, предпринимателем при изложенных фактических обстоятельствах были нарушены нормы ст. 143, 145, 153, 146, 168; а НДС подлежит доначислению сверх стоимости товаров (работ, услуг). В связи с изложенным нарушением за отчетные периоды 2002 года предпринимателю был доначислен налог на добавленную стоимость.
Правовая позиция заявителя по данному вопросу состоит в следующем.
В соответствии с положениями главы 21 Налогового кодекса РФ, сумма НДС предъявляется покупателю и налог уплачивается не за счет средств налогоплательщика, а за счет средств покупателей.
Налог не может быть больше источника, за счет которого он уплачивается. Фактически поступившие от покупателей средства и есть источник для уплаты налога, соответственно НДС должен быть начислен в рамках полученного дохода, т.е. - за счет выручки, указанной в отгрузочных документах.
Сумма доначисленного налога налоговым органом по данному основанию составила – 12 891 руб. С учетом причитающегося ему вычета в размере 5 977 руб., ФИО1 считает необоснованно начисленным за 2002 год сумму – 18 625 руб.
Оценив доводы сторон, письменные обстоятельства дела, в данной части суд считает не подлежащими удовлетворению исковые требования заявителя с учетом следующего.
В силу норм ст.145, 149 НК РФ ФИО1 с 01.02.04 утратил право на освобождение от обязанностей в качестве налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость, являлся плательщиком данного налога. Данный факт установлен материалами дела, не оспаривается ни одной из сторон, судом считается установленным.
Соответственно, порядок исчисления налога, равно как и порядок оформления счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг) должен оформляться в общеустановленном порядке, согласно норм главы 21 Налогового кодекса РФ.
При выставлении плательщиками налога счетов-фактур на товары (работы, услуги) без выделения в них НДС, сумма налога подлежит доначислению сверх цены товара, согласно нормам ст.153, п.1-3 ст.168, ст. 166 НК РФ.
Таким образом, по рассматриваемому основанию суд считает оспариваемое решение действительным.
Доначисления по НДС за 2003 год в связи с необоснованным заявлением расходов по различным системам налогообложения
Налоговым органом не приняты заявленные предпринимателем вычеты и расходы по основаниям – 1)приобретенные товары (работы, услуги) были использованы в деятельности, переведенной на ЕНВД (розничная торговля); 2)отсутствует раздельный учет по операциям, облагаемым и необлагаемым налогами по общей системе налогообложения.
Сумма не принятого налоговым органом вычета по НДС за 2003 год в целом равна сумме 253 757 руб.
Предприниматель оспаривает доначисление налоговым органом налога по рассматриваемому основанию в следующем размере:1 квартал – 1 008 руб., 2 квартал – 68 333 руб.
Фактические обстоятельства дела состоят в следующем.
Индивидуальный предприниматель ФИО1 осуществлял в 2003 году оптовую торговлю (с применением общей системы налогообложения) и розничную торговлю (с применением единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности) лесоматериалами и строительными материалами.
Заявитель оспаривает произведенные ему доначисления обязательных налоговых платежей в связи с отсутствием раздельного учета по различным режимам налогообложения.
Согласно ст.170 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе, по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Способы ведения раздельного учета по операциям, облагаемым и не облагаемым НДС, не установлены главой 21 НК РФ. Соответственно, ФИО1 считает возможным определить способ ведения раздельного учета по таким хозяйственным операциям самостоятельно, с применением системного анализа данных счетов бухгалтерского учета.
ФИО1 в судебном заседании пояснил, что бухгалтерский учет им в спорный период велся с применением программного продукта в аналитике (1-С «Бухгалтерия»), все поступившие счета-фактуры регистрируются в размере поставщиков и номенклатуры товаров; далее по моменту оплаты отражаются в книге покупок. Товары, приобретаемые непосредственно для деятельности, облагаемой НДС (оптовая торговля), отражаются на счетах учета обособленно; равно, как и товары, приобретаемые непосредственно для деятельности, не облагаемой НДС.
Для подтверждения наличия раздельного учета заявитель представил суду и налоговому органу регистры учета амортизационных отчислений; регистры учета товаров, расходов, отчеты «по основным средствам» по рассматриваемым видам деятельности раздельно.
С учетом изложенных доказательств, заявитель возражает против произведенных налоговым органом доначислений по данному основанию.
Ответчик возражает на данный довод заявителя по следующим основаниям.
Предприниматель представил необходимые документы по ведению раздельного учета в отношении операций, облагаемых и не облагаемых НДС, только в судебное заседание. При проведении проверки необходимых документов ФИО1 налоговому органу представлено не было.
Представленные в ходе судебного заседания документы не могут быть признаны подтверждающими ведение налогоплательщиком раздельного учета в целях исчисления налогов по различным системам налогообложения.
В подтверждение ведения раздельного учета предпринимателем в судебные заседания представлены оборотно-сальдовые ведомости по счету 01 «Основные средства» и по счету 02 «амортизация», а также по счету 41 «Товары».
По мнению ответчика, данные документы не подтверждают ведение раздельного учета основных средств, используемых в различных видах деятельности.
Как следует из анализа счета 01, в качестве основных средств учтены: земельный участок, благоустройство, КТП (подстанция), магазин проходная, производственное здание литер «Я», склад литер «Ш». Данные объекты используются предпринимателем в деятельности по оптовой торговле, а также для хранения товара. Реализуемого в розницу (количество единиц розничного товара отражено в ведомости по счету 41).
Обороты по реализации товаров в розницу составляют 5 698 265 руб., а оптом – 1 098 821 руб. за 2003 год. Таким образом, обороты по реализации товаров в розницу в 5, 2 раза больше, чем по оптовой торговле. При этом, по состоянию на 01.01.03 и на 01.01.04 имеются значительные остатки товаров, подлежащих реализации через розничную сеть. При идентичной номенклатуре товаров (строительные материалы), по данным ФИО1, площадь помещений для хранения и реализации товаров в розницу (62 кв.м и 15 кв.м) значительно меньше площади помещений, предназначенных для оптовой торговли ( 840 кв.м и 483 кв.м., земельный участок – 9 273 кв.м).
Таким образом, налоговый орган делает вывод о том, что объекты основных средств используются налогоплательщиком для хранения товаров, подлежащих реализации как оптом, так и в розницу.
Отражение их стоимости в полном объеме на одном счете бухгалтерского учета не отвечает требованиям раздельного учета, должны были вестись отдельно субсчета по различным видам деятельности.
Данные доводы ответчика оспариваются заявителем, заявитель пояснил, что раздельный учет велся по месту эксплуатации в размере объектов основных средств – по ЕНВД, по общему режиму. Доводы о соотношении оборотов по реализации товаров (работ, услуг) в оптовой и розничной торговле не считает обоснованными, равно как и количество товарных остатков на 0-1.01.03, 01.01.04.
Оценив доводы сторон и письменные доказательства по делу, суд пришел к выводу о правомерности правовой позиции заявителя исходя из следующего.
Согласно пункта 4 статьи 170 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
В судебное заседание заявитель представил суду и ответчику документы, свидетельствующие о наличии (либо восстановлении) раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость.
Налоговым органом, в нарушение требований ст.65 АПК РФ, по мнению суда, не представлено необходимых и достаточных доказательств факта отсутствия раздельного учета сумм налога по различным видам деятельности.
Налоговым органом не обосновано в судебном заседании - каким критериям, установленным действующим законодательством, не соответствуют представленные налогоплательщиком регистры раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по облагаемым налогом и не облагаемым налогом видам деятельности.
Доначисления налога на доходы физических лиц по полученным авансам до получения реального дохода
По указанному основанию предпринимателю в налоговую базу по рассматриваемым налогам были включены следующие суммы авансов: за 2002 год – 30 100 руб., за 2003 год – 92 607,50 руб., за 2004 год – 1 621 766,80 руб., что повлекло доначисление налога на доходы физических лиц и единого социального налога за соответствующие налоговые периоды.
С учетом последующих корректировок расчетов, сделанных в ходе судебного заседания, ФИО1 считает необоснованно включенными в налогооблагаемую базу следующие суммы авансов: за 2002 год – в сумме 25 983,34 руб., за 2003 год – в сумме 58 712,50 руб., за 2004 год – в сумме 1 369 118,57 руб.
Правовая позиция заявителя состоит в следующем.
Денежные средства, полученные в качестве предварительной оплаты за товары, работы, услуги (аванс), не могут быть отнесены к доходу, являющемуся объектом налогообложения по указанным налогам до реального исполнения ФИО1 обязательств, в счет оплаты которых они были получены.
В обоснование своей позиции заявитель ссылается на следующие нормы Налогового кодекса РФ: подп. 5,6 пункта 1 ст. 208, п.1 ст.210 НК РФ.
Дополнительно заявитель ссылается на тот факт, что авансы, полученные в 2004 году, им были возвращены покупателю без исполнения обязательств.
Ответчик возражает на данный довод налогоплательщика, считает, что объект налогообложения возникает в момент получения денежных средств, согласно норм ст.209, 210, 223 НК РФ.
Оценив доводы сторон по данному основанию, суд пришел к выводу оп правомерности правовой позиции заявителя исходя из следующего.
В соответствии со статьей 236 Налогового кодекса объектом налогообложения по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Согласно пункту 3 статьи 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом, состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.
Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (статья 41 НК РФ).
В пункте 1 статьи 209 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации – для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Из подпунктов 5,6 пункта 1 статьи 208 Кодекса следует, что к доходам от источников Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации имущества, выполнения работ, оказания услуг.
В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.
Из анализа вышеуказанных норм Налогового кодекса следует, что при определении наличия или отсутствия объекта налогообложения следует исходить из существа хозяйственных правоотношений. Соответственно, обязательным условием возникновения у предпринимателей объекта налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом является реализация товаров, выполнение работ, оказание услуг.
Такой подход соответствует нормам статей 209, 213, 218, 224 Гражданского кодекса РФ, статей 38, 39, 209, 237 Налогового кодекса РФ, не противоречит правилам применения главы 25 Налогового кодекса РФ.
Таким образом, заявленные ФИО1 по данному основанию исковые требования о признании недействительным оспариваемого решения в части доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц и единого социального налога, следует признать подлежащими удовлетворению.
Соответственно, неправомерным также следует признать оспариваемое решение в части доначисления ФИО1 соответствующих сумм пени и штрафных санкций по п.1 ст.122 НК РФ.
По налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу в 2003-2004 годах
По налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу по данному основанию налоговым органом были сняты расходы: активная электроэнергия, амортизация по благоустройству (возведению открытой площадки для хранения пиломатериалов), по металлоконструкциям.
Сумма расходов, необоснованно, по мнению ФИО1, уменьшившая налоговую базу по НДФЛ за проверяемый период, составила: за 2002 год – 10 607 руб., за 2003 год – 4 320 руб., за 2004 год – 198 453 руб., всего – 213 380 руб. (с учетом всех корректировок).
Сумма расходов, необоснованно, по мнению ФИО1, уменьшившая налоговую базу по ЕСН за проверяемый период, составила: за 2002 год – 7 605 руб., за 2003 год – 9 000 руб., за 2004 год – 32 728 руб., всего – 49 333 руб. (с учетом всех корректировок).
Налоговым органом были не приняты в качестве обоснованных следующие затраты: за 2003 год – на приобретение металлоконструкций в сумме 3 785 руб., правомерным отнесением на расходы считает 89 руб. суммы амортизации.
Не были приняты налоговым органом и оспариваются заявителем расходы за 2004 год – по активной электроэнергии в сумме 3 104,25 руб. и по благоустройству территории в сумме 16 800 руб., в доле, приходящейся на деятельность, облагаемую налогами по общей системе налогообложения.
В обоснование заявитель ссылается на нормы ст.221, 256-259 НК РФ, согласно которых возможно включение в состав расходов стоимости амортизируемого имущества в части амортизационных отчислений, рассчитанных на основании Постановления Правительства № 1 от 01.01.02.
Заявитель считает все понесенные им расходы обоснованными, правомерно уменьшающими налоговую базу в силу норм ст.221 НК РФ. В качестве доказательств по делу заявитель представил – фотографии, расчеты, договоры, акты выполненных работ, счета-фактуры, платежные документы.
Ответчик при уменьшении налоговой базы по данным расходам ссылается на ст.221, 252 НК РФ; считает не доказанными отнесение их к производственной деятельности налогоплательщика (например, металлоконструкции) и к виду деятельности, подлежащему налогообложению указанными налогами.
Оценив доводы сторон, материалы дела, суд считает обоснованными правовую позицию заявителя с учетом представленных в дело письменных доказательств.
Государственная пошлина при предъявлении иска была уплачена заявителем в размере 100 руб. платежным поручением от 12.10.06 № 283. Расходы по уплате государственной пошлины распределены судом, остаются на заявителе в связи со значительным объемом документов, вновь представленных ФИО1 в судебное заседание за рамками выездной налоговой проверки.
Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
Р Е Ш И Л:
Отказать индивидуальному предпринимателю без образования юридического лица ФИО1 в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Ярославской области о привлечении его к налоговой ответственности от 05.07.06 № 15/107/1 в части п.1 искового заявления – налога на добавленную стоимость и соответствующих ему обязательных налоговых платежей за 2002 год, доначисленных по причине невыделения НДС в счетах-фактурах.
В остальной части – удовлетворить заявленные исковые требования и признать недействительным решение Межрайонной ИФНС РФ № 7 по Ярославской области от 05.07.06 № 15/107/1 «о привлечении к налоговой ответственности» индивидуального предпринимателя без образования юридического лица ФИО1 в оспариваемой части - по НДС, налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, соответствующих сумм пени и штрафных санкций.
На решение может быть подана апелляционная жалоба в арбитражный суд апелляционной инстанции.