ГРАЖДАНСКОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО
ЗАКОНЫ
КОММЕНТАРИИ
СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА
г. Ярославль Дело № А 82-15294/06-37
23.05.2007г.
судьи Малышевой Е.В.
при ведении протокола судебного заседания судьей Малышевой Е.В.
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению ОАО «Любимский лесокомбинат»
к Межрайонной инспекции ФНС № 4 по Ярославской области
о признании частично недействительным решения от 09.08.2006г. № 24
при участии
от заявителя ФИО1 – по дов. от 18.05.2007г.
от ответчика ФИО2- по дов. от 31.01.2007г.
установил:
Открытое акционерное общество «Любимский лесокомбинат» (далее - ОАО «Любимский лесокомбинат») обратилось в суд с заявлением, уточненным в порядке ст.49 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС № 4 по Ярославской области от 09.08.2006г. № 24 в части доначисления 84252 руб. налога на прибыль за 2004 год, соответствующих сумм пени и штрафа, в результате исключения из расходов лесных податей, процентов по кредитным договорам, исчисленным в завышенном размере, необоснованно начисленного резерва по сомнительным долгам, необоснованно списанной дебиторской задолженности, а также в части привлечения к ответственности по ст.123 НК РФ.
В судебном заседании представитель налогоплательщика поддержала заявленные требования.
Ответчик требования не признал, считает оспариваемое решение законным. Позиция налогового органа изложена в отзыве на заявление.
Рассмотрев материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон, суд установил.
Межрайонной инспекцией ФНС № 4 по Ярославской области проведена выездная налоговая проверка ОАО «Любимский лесокомбинат», по результатам которой составлен акт № 331 от 11.07.2006г.
За выявленные в ходе проверки нарушения решением от 09.08.2006г. № 24 общество привлечено к ответственности в виде взыскания 117038 руб. штрафа за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц по ст.123 НК РФ, 12550 руб. штрафа за непредставление сведений о доходах по п.1 ст.126 НК РФ, 17458 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль по п.1 ст.122 НК РФ, 2599 руб. штрафа за неуплату транспортного налога по п.1 ст.122 НК РФ. Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить 87292 руб. налога на прибыль, 12996 руб. транспортного налога, 580378 руб. налога на доходы физических лиц, а также соответствующие суммы пени.
Решение оспаривается налогоплательщиком в части взыскания 84252 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ, 116076 руб. штрафа по ст.123 НК РФ.
В частности, налогоплательщик не согласен с исключением из состава расходов затрат по оплате лесных податей и налога на земли лесного фонда в общей сумме 213963 руб.
По мнению заявителя, данные затраты включаются в расходы на основании пп.1 п.7 ст.272 НК РФ, как налоговые платежи.
Ответчик требования не признал, ссылаясь на экономическую необоснованность расходов в виду частичной заготовки древесины по лесорубочным билетам в налоговом периоде.
Оценив позиции сторон, суд считает требования заявителя в данной части подлежащими удовлетворению исходя из следующего.
В соответствии с пп.1 п.1 ст.264 НК РФ в состав прочих расходов включаются суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса.
Датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов) (п.п.1 п.7 ст.272 Кодекса).
Согласно ст. 104, 105 Лесного кодекса РФ (ФЗ № 22-ФЗ от 29.01.1997г.) платежи за пользование лесным фондом взимаются в виде лесных податей или арендной платы.
Ставки лесных податей устанавливаются органами государственной власти субъектов Российской Федерации по согласованию с территориальными органами федерального органа управления лесным хозяйством в соответствующих субъектах Российской Федерации или определяются по результатам лесных аукционов.
Размер арендной платы, порядок, условия и сроки ее внесения определяются договором аренды участка лесного фонда.
В рассматриваемом случае спорные суммы перечислялись налогоплательщиком на основании лесорубочных билетов и являлись лесными податями, которые согласно ФЗ «О бюджетной классификации в Российской Федерации» являются платежами за пользование природными ресурсами. Договор аренды участка лесного фонда в проверяемый период не был зарегистрирован в установленном законом порядке и не действовал.
Поскольку лесные подати являются налоговыми платежами, налогоплательщик обоснованно отнес их в состав затрат при исчислении налога на прибыль за 2004 год.
Также налогоплательщик не согласен с позицией инспекции о необоснованном отнесении на расходы уплаченных по кредитным договорам <***> от 28.907.2003г. и № 452071583 от 22.09.2003г. процентов в сумме 58607 руб.
По мнению налогоплательщика, размер процентов в целях отнесения на расходы не должен превышать установленную на дату получения долгового обязательства ставку рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенную в 1,1 раза.
Ответчик считает, что предельная величина процентов, признаваемых расходом, равна увеличенной в 1,1 раза ставки рефинансирования Центрального банка, действующей на дату списания процентов, а не заключения кредитного договора.
Позиции сторон основаны на одной и той же норме, а именно, положениях ст. 269 НК РФ.
Оценив доводы сторон, суд не находит оснований согласиться с позицией налогового органа с учетом следующего.
Статьей 269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) предусмотрены два способа определения размера процентов, начисленных по долговым обязательствам, подлежащих отнесению в состав расходов:
-исходя из среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях,
-исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза (применяется при отсутствии сопоставимых долговых обязательств или по выбору налогоплательщика).
Действовавшая в рассматриваемый период редакция ст.269 Кодекса не указывала, на какую дату следует применять ставку рефинансирования – на дату получения долгового обязательства или на дату выплаты процентов.
Согласно Методическим рекомендациям по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций», утвержденным приказом МНС РФ от 20.12.2002г. № БГ-3-02/729, расходы по долговым обязательствам при выборе налогоплательщиком второго способа учета данных расходов признаются в размере, не превышающем ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза, установленную на дату получения долгового обязательства. В случае, если в долговом обязательстве предусмотрено условие «с изменением процентной ставки», то для целей налогообложения принимается фактическая ставка по договору в рублях, не превышающая действующую на дату изменения процентной ставки ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза.
Таким образом, применение иной ставки рефинансирования предусматривалось только в случае изменения процентной ставки по договору. В рассматриваемом случае такая ставка по кредитным договорам не менялась.
Изменения, внесенные в пункт 1 статьи 269 Кодекса Федеральным законом от 06.06.2005г. № 58-ФЗ, предусматривающие, что понимается под ставкой рефинансирования, действуют с 01.01.2006г. и обратной силы не имеют.
Поскольку налоговое законодательство, действующее в проверяемый период, не предусматривало какую ставку рефинансирования следует применять при определении размера процентов, относящихся на расходы, фактически процентная ставка по кредитным договорам, заключенным налогоплательщиком, не изменялась в период действия договора, суд полагает правомерным закрепление налогоплательщиком в учетной политике способа определения размера процентов, относимых на затраты, при котором ставка рефинансирования определялась на момент заключения договора.
Данный вывод согласуется с требованиями ст.252 НК РФ об экономической обоснованности произведенных расходов. Приняв на себя обязательство по оплате процентов, предусмотренных договором, налогоплательщик на момент заключения договора оценивает обоснованность и оправданность возможных расходов, исходя из действовавшей на тот момент ставки рефинансирования Центрального банка. Изменение ставки рефинансирования производится уполномоченным на то органом, не зависит от сторон договора кредита.
Суд считает обоснованной ссылку заявителя на п.7 ст.3 НК РФ, согласно которой все неустранимые сомнения, неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Ссылка ответчика на п.8 ст.272 Кодекса судом отклоняется, поскольку данный пункт не содержит указания на то, какую ставку рефинансирования следует применять, а указывает исключительно на дату признания произведенных расходов таковыми по договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период.
Оспаривая решение налогового органа в части уменьшения размера исчисленного резерва по сомнительным долгам за 2004 год, налогоплательщик ссылается на отсутствие в налоговом законодательстве ограничения возможности формирования резерва по сомнительным долгам только той дебиторской задолженностью, которая образовалась по договорам, заключенным в письменной форме и предусматривающим конкретный срок оплаты товара.
Ответчик требования в данной части не признал, ссылаясь на невозможность правильного определения суммы резерва при отсутствии договора и срока его исполнения.
Как следует из материалов дела, сформированный налогоплательщиком резерв по сомнительным долгам за 2004 год уменьшен налоговым органом на сумму дебиторской задолженности в размере 65423 руб. 23 коп. в разрезе следующих покупателей: администрация ЛМО, ООО «Гранд Плюс», ГУП «Маяк», ООО «Мидиас», ОАО «Солнце», ОАО «Стройдеталь», ОАО «ЯрЗОМ», ЗАО «Ярославлькондитер», ЗАО «Ярославское РТП» (том 1, л.д.88).
В соответствии с п.1 ст.266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Сумма резерва исчисляется в зависимости от срока возникновения сомнительной задолженности (п.4 ст.266 Кодекса). В частности, в случае, если срок возникновения задолженности составляет менее 45 дней, данная задолженность не увеличивает сумму создаваемого резерва.
По мнению суда, к такой задолженности следует отнести задолженность по оплате поставленной продукции в адрес следующих контрагентов:
-ООО «Гранд Плюс» по счету-фактуре от 31.12.2004г. № 2512, поскольку договор поставки от 26.12.2003г. № 12/Г-4 не содержит условий о количестве поставляемого товара, его цене, имеется ссылка на спецификацию, поставка осуществлялась согласно спецификации от 26.12.2003г. № 18 ( т.1 л.д.148),
-ГУП «Маяк» по счету-фактуре от 21.12.2003г. № 2460, поскольку договор поставки от 05.01.2004г. № 60-юр/ск-4 предусматривает условие о предоплате согласованной партии продукции, налогоплательщик, обязанный подтвердить обоснованность произведенных расходов, к числу которых относятся отчисления в резерв по сомнительным долгам, не представил доказательств даты согласования объема спорной поставки,
-ОАО «ЯрЗОМ» по счету-фактуре от 25.11.2004г., поскольку договором от 12.07.204г. предусмотрена оплата покупателем продукции при ее получении (п.3.2.), поставка продукции осуществлена 25.11.2004г., срок возникновения задолженности не превышает 45 дней,
-ЗАО «Ярославлькондитер» по счету-фактуре от 27.12.2004г. № 2472 и ЗАО «Ярославское РТП» по счету-фактуре от 26.11.2004г., поскольку, договоры поставки продукции, содержание условие о предоплате, заявителем не представлены, срок возникновения задолженности по оплате продукции, учитывая дату отгрузки товара покупателям, не превышает 45 дней.
По дебиторской задолженности ОАО «Солнце» по счету-фактуре от 27.12.2004г. суд считает обоснованным включение расходы на формирование резерва по сомнительным долгам 50% задолженности, поскольку согласно условиям договора покупатель производит предоплату согласованной партии продукции, протокол согласования цены датирован 15.10.2004г., таким образом, у покупателя обязанность по оплате товара возникает после согласования цены. Поскольку срок возникновения задолженности составляет менее 90 дней , обоснованным является включение в резерв 50% задолженности.
По остальной дебиторской задолженности, включенной с резерв по сомнительным долгам, суд считает позицию налогоплательщика обоснованной, обязанность покупателя произвести оплату товара на условиях предоплаты установлена договорами поставки. Отсутствие письменного договора поставки не является основанием для исключения расходов, поскольку в силу п.3 ст.438 ГК РФ письменная форма договора считается соблюденной.
Таким образом, по данному эпизоду требования заявителя подлежат удовлетворению в части признания недействительным решения о взыскании налога на прибыль, доначисленного в результате исключения из состава расходов 19250 руб. 22 коп. расходов на формирование резерва по сомнительным долгам.
Налогоплательщик также оспаривает решение инспекции в части исключения из состава внереализационных расходов за 2004 год дебиторской задолженности в сумме 13056 руб., по которой истек срок исковой давности.
Ответчик, возражая на доводы заявителя, ссылается на отсутствие приказа руководителя общества на списание дебиторской задолженности, непредставление договора с дебитором, накладной на получение товара, актов инвентаризации расчетов с покупателями. Также налоговый орган указывает на неиспользование налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам.
Оценив позиции сторон и имеющиеся в деле материалы, суд считает требования заявителя в данной части не подлежащими удовлетворению исходя из следующего.
В соответствии с пп.2 п.2 ст.265 НК РФ к внереализационным расходам относятся суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Согласно п.2 ст.266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Статьей 252 Кодекса предусмотрены общие условия признания расходов в целях налогообложения. В частности, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В рассматриваемом случае налогоплательщик не представил доказательств возникновения обязательств фирмы «Олис» и фирмы ОЧП Яр Онега-Сервис перед ОАО «Любимский лесокомбинат» и истечения срока исковой давности, а также не подтвердил использование резерва по сомнительным долгам.
Представленная заявителем оборотная расширенная ведомость по счету 61.1 за январь 2001 года не является надлежащим подтверждением даты возникновения обязательства, даты истечения срока исковой давности, а также размера дебиторской задолженности.
Налогоплательщик также не согласен с решением инспекции в части взыскания 580377 руб. 98 коп. штрафа за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц. По мнению заявителя ответственность по ст.123 НК РФ применяется в случае, если налогоплательщик не только не перечислил в бюджет налог, но и не произвел его удержание.
Ответчик требование не признал, ссылаясь на наличие оснований для привлечения к ответственности по ст.123 Кодекса.
Оценив доводы сторон, суд считает требования заявителя в данной части не подлежащими удовлетворению, поскольку статьей 123 Кодекса предусмотрена ответственность налогового агента в случае неисполнения возложенных на него обязанностей как по удержанию и, соответственно, перечислению неудержанного налога, так и по неперечислению удержанного с доходов физических лиц налога.
Как следует из материалов дела и пояснения представителей сторон, заявителем платежные поручения на перечисление удержанного налога на доходы физических лиц в банк не сдавались, в связи с чем он обоснованно привлечен к ответственности, предусмотренной ст.123 Кодекса.
Вместе с тем, учитывая заявленное ходатайство налогоплательщика об уменьшении размера штрафа, суд считает возможным принять в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, перечисление заявителем в бюджет задолженности по налогу после вынесения решения. Поскольку допущенные нарушения устранены, суд на основании ст.112,114 НК РФ, уменьшает размер штрафа, подлежащего взысканию с заявителя, до 58519 руб. Решение в части взыскания штрафа в сумме, превышающей 58519 руб., признается недействительным.
Учитывая частичное удовлетворение заявленных требований, расходы по оплате государственной суд распределяет между сторонами поровну.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 167-170 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд
Р Е Ш И Л :
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС № 4 по Ярославской области от 09.08.2006г. № 24 в части доначисления ОАО «Любимский лесокомбинат» налога на прибыль за 2004 год в результате исключения из состава расходов 213963 руб. затрат по лесорубочным билетам, 58607 руб. расходов по оплате процентов, 19250 руб. 22 коп. расходов на формирование резерва по сомнительным долгам, соответствующих сумм пени по налогу на прибыль и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ, а также в части взыскания штрафа за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц по ст.123 НК РФ в сумме, превышающей 58519 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС № 4 по Ярославской области в пользу ОАО «Любимский лесокомбинат» 1000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.
Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в месячный срок.