Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью «Рыбинское речное пароходство» (далее – Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС № 3 по Ярославской области № 13-20/25857 от 20.11.2006 о привлечении к налоговой ответственности в части пунктов 2.3, 3.1.1.2, 3.2.1.3, 2.7, 3.1.1.1, а именно в части отнесения на затраты 13 966 567руб. за 2002 г. и 24 815 627руб. за 2003 г. по агентским договорам № 43 от 11.03.2002 и № 26а/03 от 16.02.2003 с ООО «Центрнеруд» и применения по данному основанию налоговых вычетов по НДС в сумме 4711 890руб. за 2002 г. и 3 886 623руб. за 2003 г., а также отнесения на расходы, связанные с производством и реализацией продукции, стоимости услуг по поиску потенциальных покупателей в сумме 8 543 745руб. по договору № 10в/02-3 от 11.03.2002 с ООО «Объединение Карелнеруд» и применения налоговых вычетов по НДС.

Заявитель уточнил требования в порядке ст.49 АПК РФ, оспаривает также пени и штрафы, начисленные по данным основаниям.

Уточнение требований судом принято.

Ответчик не признал заявленные требования по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениям к отзыву.

Рассмотрев материалы дела и выслушав представителей сторон, суд установил следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Рыбинское речное пароходство» за период с 29.01.2002 по 31.12.2004 (по НДФЛ – с 20.01.2002 по 30.11.2005), по результатам которой составлен акт № 45 от 31.05.2006.

Проверкой установлена неуплата НДС в сумме 2 779 458руб., неуплата налога на прибыль в сумме 11 749 241руб., неуплата водного налога в сумме 389руб.

За выявленные нарушения решением № 13-20/25857 от 20.11.2006 ООО «Рыбинское речное пароходство» привлечено к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов за неуплату налогов: 252 726 руб. по НДС, 1 269 353руб. по налогу на прибыль, а также 1350руб. штрафа в соответствии с п.1 ст.126 НК РФ за непредставление документов. Указанным решением Обществу предложено уплатить суммы неуплаченных налогов и пени в сумме 310 537руб. по НДС, 193руб. по плате за пользование водными объектами, 5 481 109руб. по налогу на прибыль.

Частично не согласившись с вынесенным решением, Общество обжаловало его в арбитражный суд.

Пунктами 3.1.1.2 и 3.2.1.3 решение установлено неправомерное отнесение на расходы экономически необоснованных затрат в сумме 13 966 567руб. за 2002 год и 24 815 627руб. за 2003 год на основании агентских договоров, заключенных ООО «Рыбинское речное пароходство» с ООО «Центрнеруд» № 43 от 11.03.2002 и № 26а/03 о 16.02.2003.

Инспекцией установлено, что согласно п.1 договора № 43 от 11.03.2002 агент (ООО «Рыбинское речное пароходство») обязуется за вознаграждение совершать от своего имени, но за счет принципала (ООО «Центрнеруд»), либо от имени и за счет принципала по поручению последнего юридические и иные действия, составляющие комплекс взаимосвязанных технологических работ и услуг по эффективному управлению судами и плавсредствами принципала (далее – флот), включая соответствующие действия, в том числе: обеспечение флота нефтепродуктами, связью, другими специальными навигационными услугами, в которых возникает потребность, комплексное обслуживание флота, услуги по тралению, и иные необходимые действия в рамках функции эффективного управления флотом принципала для выполнения агентом производственной программы принципала по перевозке продукции водным транспортом в навигацию 2002 г. в объеме 1 200 000тонн сыпучих грузов (нерудные строительные материалы: фракционный щебень, отсев, природный песок), а принципал обязуется принять выполненную работу, компенсировать на основе принятого и подтвержденного первичными документами отчета/отчетов агента произведенные последним затраты и выплачивать причитающееся агентское вознаграждение.

Приложением № 13 к договору № 43 от 11.02.2002 – соглашением о размере агентского вознаграждения установлен размер агентского вознаграждения в сумме 1 750 000руб. Данный доход включен в целях налогообложения в выручку от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства.

Наряду с выполнением работ в рамках агентского договора по реализации производственной программы принципала ООО «Центрнеруд» Общество осуществляло собственную коммерческую деятельность, по которой также несло собственные затраты.

Расходы, которые предъявлялись к компенсации принципалу ООО «Центрнеруд», определялись пропорционально коэффициенту, установленному в договоре.

Соглашением об определении коэффициента к договору № 43 от 11.03.2002 (приложение № 11 к договору № 43) установлен коэффициент распределения затрат между ООО «Центрнеруд» и ООО «Рыбинское речное пароходство», возникающих в рамках выполнения договора в следующих пропорциях:

- 53,68% компенсируется принципалом по выполненной производственной программе;

- 46,36% относится на затраты агента ООО «Рыбинское речное пароходство» по выполнению своей коммерческой программы.

Данное распределение затрат производилось в соответствии с представляемыми агентом принципалу отчетами.

Согласно п.4 договора агент ООО «Рыбинское речное пароходство» обязуется своевременно направлять принципалу отчеты, которые должны содержать все первичные документы, раскрывающие характер хозяйственных операций текущего отчетного периода, на основании которых агент имеет право на компенсацию произведенных затрат.

Приложением № 4 к договору установлен перечень отчетов, который агент обязуется представлять принципалу:

1.Главный отчет «Порейсовая отработка судов и средств плавмеханизации»;

2.Отчет № 2 «Свод по перевозкам грузов по плановым направлениям»;

3.Отчет № 3 «Свод по перевозкам грузов по внеплановым направлениям»;

4.Отчет № 4 «По перевозкам привлеченными судами»;

5.Отчет № 5 «По коммерческим перевозкам агента»;

6.Отчет № 6 «О выполнении порейдовой работы»;

7.Отчет № 7 «Информация о всех счетах-фактурах, выставленных в адрес ООО «Рыбинское речное пароходство» в навигационный период 2002 г. в рамках договора № 43 от 11.03.2002;

8.Отчет № 8 «Акты сверок по расчетам со всеми контрагентами ООО «Рыбинское речное пароходство» в рамках договора № 43 от 11.03.2002;

9.Отчет № 9 «Выручка ООО «Рыбинское речное пароходство»;

10.Отчет № 10 «О себестоимости»;

11.Показатели деятельности (сводные).

Соглашением о внесении изменений от 15.07.2002 (приложение № 8 к договору) отчеты перегруппированы и уточнены, в отчет № 4 «Свод затрат, предъявляемых агентом к компенсации за период» дополнен пунктом 4 с разделением затрат на прямые и распределяемые с детализацией:

1 – зарплата;

2 – налоги с ФОТ;

3 – командировочные;

4 – рацион бесплатного питания;

5 – эксплуатационные затраты;

6 – материалы;

7 – хозрасходы;

8 – ремонт;

9 – ГСМ (масло);

10 – НДС.

Отчет № 5 «Движение ГСМ за период» дополнен пунктом 5 с расшифровкой: а) остатков на начало навигации в судах агента; б) закупленные агенты; в) закупленные принципалом; г) расход за навигацию для производственной программы, для собственной коммерческой деятельности в физическом и стоимостном измерениях.

Таким образом, в качестве документального подтверждения произведенных ООО «Рыбинское речное пароходство» в связи с исполнением агентского соглашения к проверке были представлены Отчет № 1 «Порейсовая отработка судов и средств плавмеханизации ООО «Рыбинское речное пароходство» и «Свод затрат по ООО «Рыбинское речное пароходство», предъявляемых агентом к компенсации принципалу по договору № 43 от 11.03.2002».

Свод затрат, предъявляемых агентом к компенсации принципалу, представлен в таблице № 2 (с.38 решения).

Инспекция указывает, что принцип отражения затрат ООО «Рыбинское речное пароходство» следующий.

Все произведенные за год затраты, включая затраты на осуществление собственной деятельности, и затраты в рамках исполнения обязательств по агентскому договору, собираются на счете 20, затем сторнируются и перевыставляются к компенсации принципалу, то есть относятся в Д-т сч.76, часть затрат сразу относится на сч.76.5.

На основании данных, представленных в Своде затрат, агентом ООО «Рыбинское речное пароходство» предъявлены к компенсации принципалу ООО «Центрнеруд» затраты в сумме 41 685 273руб. Указанная сумма сформировалась следующим образом:

Из суммы всех затрат агента ООО «Рыбинское речное пароходство» за 2002 г. в размере 90 497 198руб. исключались административные расходы в сумме 15 810 672,19руб. Полученная сумма расходов в размере 74 686 526,27руб. умножается на коэффициент распределения затрат, установленный для принципала в размере 53,68%. К полученной сумме расходов 40 095 118,86руб. прибавляется сумма прямых затрат для принципала в размере 1 590 084,06руб. Таким образом, сумма предъявленных к компенсации затрат составляет 41 685 272,92руб. (43 533 453,33руб., в том числе НДС 1 848 180,41руб.).

При этом к прямым эксплуатационным расходам относятся расходы, которые непосредственно относятся к выполнению производственной программы принципала по перевозке водным транспортом сыпучих грузов. К распределяемым относятся расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены к выполнению производственной программы принципала и подлежат распределению.

По требованию инспекции предприятием были представлены к проверке дополнительные документы, на основании которых инспекция сделала вывод, что сумма затрат, участвующих в распределении между агентом и принципалом, составила 90 679 502,48руб. Кроме того, из анализа бухгалтерских регистров синтетического и аналитического учета (ведомостей по счету 20 «Затраты на производство», анализа счета 20 по субконто «Затраты на производство» с аналитикой по видам деятельности, номенклатурой затрат и по подразделениям) следует, что данные регистры отражают только сумму затрат в размере 31 440 044,61руб.

Инспекция полагает, что из представленных документов не представляется возможным установить, какая часть затрат относятся к собственной деятельности предприятия, а какие затраты должны быть представлены к компенсации принципалу. Следовательно, невозможно установить производственную направленность затрат, отнесенных на себестоимость продукции ООО «Рыбинское речное пароходство» и, соответственно, отсутствует возможность определения направленности понесенных расходов по принципу отнесения их к полученным доходам. Особенности технологического процесса оказания услуг по транспортировке грузов судами и плавсредствами ООО «Рыбинское речное пароходство» таковы, что при приобретении материальных ресурсов, необходимых для их осуществления, невозможно определить, для собственной производственной деятельности либо деятельности по реализации производственной программы принципала они будут использованы. В связи с этим невозможно обеспечить учет затрат в момент приобретения материальных ресурсов.

В связи с этим инспекция полагает, что налогоплательщик должен в своей учетной политике определить механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей, что предусмотрено п.6.3.3 раздела 6 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, п.3 ст.5 Федерального закона «О бухгалтерском учете», пунктов 7, 8 статьи 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/98 о 09.12.1998 № 60-н.

Инспекция указывает, что в приказах по учтенной политике ООО «Рыбинское речное пароходство» за весь проверяемый период не оговорен метод ведения бухгалтерского учета, не закреплен порядок ведения раздельного учета, не установлена методика учета затрат, обеспечивающая возможность определения затрат, приходящихся на объем транспортировки в рамках собственной коммерческой деятельности и деятельности в рамках агентского договора по реализации производственной программы принципала, что является подтверждением неведения на предприятии раздельного учета. В учетной политике не закреплен принцип распределения общехозяйственных расходов, как это предусмотрено п.56 Приказа Минтранса РФ от 30.09.2003 № 194 «Об утверждении Инструкции по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на внутреннем водном транспорте».

В связи с этим инспекцией в качестве критерия распределения затрат был выбран показатель объема выполненных работ «Количество отработанных тонно-километоров».

В соответствии с отчетом № 1 «Порейсовая отработка судов и средств плавмеханизации», представленному агентом принципалу на основании договора от 11.03.2002 № 43 количество тонно-километров (т/км), отработанных за 2002 год судами и плавсредствами ООО «Рыбинское речное пароходство», составило 1 177 268 489 т/км, в том числе количество отработанных т/км для ООО «Центрнеруд» составило 774 872 982 т/км, в рамках собственной производственной программы ООО «Рыбинское речное пароходство» - 402 395 507 т/км, что составляет пропорцию 65,82% : 34,18%.

Количество тонно-километров, отнесенных к собственной деятельности заявителя в рамках агентского договора, определено по принципу отнесения отработанных рейсов и в соответствии с графой 25 «Получатель услуг» отчета № 1 «Порейсовая отработка судов».

Инспекцией распределены затраты пропорционально удельному весу отработанных тонно-километров по рейсам, отработанным в рамках реализации производственной программы принципала к общему количеству отработанных тонно-километров за год.

Кроме того, управленческие расходы Общества в сумме 15 835 258,75руб., в том числе по оплате труда административно-управленческого персонала, содержанию здания, автомобилей, по оплате телефонной связи с т.п.), учитываемые на сч.26 «Общехозяйственные затраты», также распределены инспекцией пропорционально отработанным тонно-километрам. Из общехозяйственных расходов заявителя исключены экономически необоснованные расходы в сумме 8 543 745руб., таким образом, сумма распределяемых общехозяйственных расходов составляет 7 291 514руб.

Инспекцией определена сумма затрат, подлежащих перевыставлению и компенсации принципалом, в размере 55 651 839руб.: из общей суммы затрат ООО «Рыбинское речное пароходство» за 2002 г. в сумме 90 679 502руб. исключены административные расходы в размере 8 543 745руб., и полученная сумма расходов 82 135 757руб. умножена на коэффициент распределения затрат в соответствии с удельным весом отработанных тонно-километров 65,82%. К полученной сумме расходов 54 061 755руб. прибавляется сумма прямых затрат для принципала в размере 1 590 084руб. Таким образом, сумма затрат, которая должна быть предъявлена к компенсации принципалу, составляет 55 651 839руб.

Фактически предъявлено к компенсации принципалом 41 685 272руб., следовательно, необоснованно отнесено на затраты Общества 13 966 567руб. (55 651 839 – 41 685 272).

Согласно договору между ООО «Рыбинское речное пароходство» (агент) и ООО «Центрнеруд» (принципал) от 16.02.2003 № 26а/03, агент обязуется за вознаграждение совершать от своего имени но за счет принципала, либо от имени и за счет принципала по поручению последнего юридические и иные действия, необходимость в совершении которых возникает в процессе выполнения агентом производственной программы принципала по доставке сыпучих грузов (нерудных строительных материалов) в навигацию 2003 г. в объеме не менее 1500 000тонн, а принципал обязуется принять выполненную работу, компенсировать произведенные агентом затраты и выплатить причитающееся агентское вознаграждение в размере 1 740 000руб. (дополнительное соглашение № 4 к агентскому договору № 26а/03 от 16.02.2003).

Согласно п.4 договора агент ООО «Рыбинское речное пароходство» обязан направлять принципату отчет которые должны содержать первичные документы, раскрывающие характер хозяйственных операций текущего отчетного периода, на основании которых агент имеет право на компенсацию произведенных затрат.

Согласно приложению № 2 к договору агент обязан представлять принципалу Отчет № 1 «Порейсовый отчет», отчет № 2 «Отчет о производственных затратах агента, подлежащих компенсации принципалом», Отчет № 3 «Топливный» (содержащий информацию о движении давальческого ГСМ), Отчет № 3а «Отчет о расходе ГСМ», Отчет № 4 «Отчет о привлечении сторонних перевозчиков».

На основании указанных отчетов ООО «Рыбинское речное пароходство» перевыставило к компенсации принципалом затраты в размере 6 601 384руб., в том числе услуги третьих лиц – 5 583 823руб., материальные затраты – 238 462руб., рацион бесплатного питания – 779 100руб. Данные затраты отражены на сч.76.5.

Инспекция, аналогично 2002 году, в качестве критерия распределения затрат применила показатель объема выполненных работ – количество отработанных тонно-километров.

В соответствии с Порейсовыми отчетами о перевезенном грузе по договору № 26а/03 от 18.02.2003, количество отработанных судами и плавсредствами ООО «Рыбинское речное пароходство» в 2003 г. тонно-километров составило 894 437 770 т/км, в том числе для ООО «Центрнеруд» - 315 838 124 т/км, для собственной производственной программы ООО «Рыбинское речное пароходство» - 578 599 646 т/км.

Количество отработанных тонно-километров для принципала составляет 35,31% по отношению к общему количеству отработанных тонно-километров за 2003 год.

Затраты распределены инспекцией пропорционально удельному весу отработанных тонно-километров по рейсам, выполненным в рамках производственной программы принципала к общему количеству отработанных тонно-километров за год.

При этом сумма затрат, списанных в 2003 году с К-т сч.20 в Д-т сч.90, составила 71 617 404руб., сумма общехозяйственных затрат, списанных с К-т сч.26 в Д-т сч.90, составила 10 801 243руб., сумма расходов, предъявленных агентом к компенсации принципалу, составила 6 601 384руб.

Таким образом, сумма затрат, участвующих в распределении между агентом и принципалом, составила по данным предприятия 89 020 031руб.

По мнению инспекции, сумма затрат, подлежащих перевыставлению принципалу и возмещению принципалом, должна составлять 31 417 011руб.

Расчет произведен инспекцией следующим образом: сумма затрат агента ООО «Рыбинское речное пароходство» 89 020 031руб. умножается на коэффициент затрат, установленный для принципала 35,31%. Неправомерно отнесено к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль ООО «Рыбинское речное пароходство», 24 815 627руб. - разница между сумой затрат, подлежащих компенсации принципалом, и фактически выставленных принципалу для компенсации (31 417 011 – 6 601 384).

Также инспекцией сделан вывод об излишнем предъявлении к вычету НДС в сумме 1 253 186руб. за 2002 год и в сумме 551 563руб. за 2003 г. При расчете излишне возмещенного НДС инспекцией также применены рассчитанные по тонно-километрам коэффициенты 34,18% за 2002 г. и 64,5% за 2003 год. Поскольку, по мнению инспекции, невозможно распределить по конкретным месяцам календарного года суммы излишне предъявленного к вычету НДС, то суммы излишних налоговых вычетов инспекция сочла образовавшимися полностью в ноябре 2002 г. и в ноябре 2003 г.

Заявитель не согласен сданными выводами налогового органа.

Заявитель полагает, что используемая предприятием методика учета расходов отвечает требованиям законодательства и интересов внешних и внутренних пользователей отчетности. Конкретный производственный процесс применительно к оказанию услуг – это осуществление определенного вида деятельности. В соответствии с п.7,8 ст.2 ПБУ 1/98 «Учетная политика предприятия», п.4 Приказа № 3 от 01.02.2002 «Об утверждении Положения об учетной политике ООО «Рыбинское речное пароходство» для целей бухгалтерского учета в 2002 году отражены следующие виды деятельности предприятия: услуги по перевозке в судах, погрузочно-разгрузочная деятельность, комплексное обслуживание флота, сдача имущества в аренду, продажа товаров.

Кроме того, использовался углубленный аналитический учет затрат не только по видам деятельности, но и в разрезе контрагентов, по видам договоров, по видам затрат, по подразделениям.

Агентские договоры № 43 от 11.03.2002 и № 26а/03 от 16.02.2003 в ООО «Центрнеруд» исполнялись в рамках основного вида деятельности - услуги по перевозке на судах (ОКВЭД 61.20.2), затраты с учетом НДС, подлежащие компенсации принципалом ООО «Центрнеруд», отражались на счете 76.5 в разрезе аналитического учета: контрагент – ООО «Центрнеруд», по видам договора – агентский по видам затрат.

Расходы ООО «РРП» по выполнению собственной коммерческой программы отражались на счетах 20, 26, 91.2, НДС по ним – на счетах 19.1, 19.3, 19.6.

В соответствии со ст.313 НК РФ порядок ведения налогового учета установлен в п.4 Приложения № 2 к Приказу № 3 от 01.02.2002 «Положение об учетной политике ООО «РРП» для целей налогообложения на 2002 год».

В соответствии с п.2 ст.252 НК РФ расходы группируются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии со ст.318 НК РФ расходы группируются на прямые и косвенные.

Данные нормы НК РФ соблюдаются предприятием.

Общехозяйственные расходы учитываются на сч.26 в целом по организации и по итогам отчетного периода списываются на счет 90 «Продажи» в соответствии с п.15 Приказа № 3 от 15.01.2002 «Об учетной политике ООО «РРП» в целях бухгалтерского учета на 2002 год».

Ссылка инспекции на Приказ Минтранса от 30.09.2003 № 194 «Об утверждении Инструкции по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на внутреннем водном транспорте» необоснованна, так как данный приказ зарегистрирован в Минюсте РФ 18.12.2003, опубликован в «Российской газете» 26.02.2004, в Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти 02.02.2004 № 5, то есть не распространяет свое действие на период 2002-2003 гг.

Таким образом, раздельный учет организован на предприятии как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, в связи с чем применение инспекцией своей методики распределения затрат неправомерно.

Заявитель считает необоснованным применение критерия распределения затрат между Обществом и принципалом, выбранного инспекцией - тонно-километры. Мнение налогового органа о том, что количество отработанных тонно-километров – это показатель объема выполненных работ, неверно. В силу неправомерности примененного показателя «тонно-километры» заявитель считает неправомерным все решение.

Примененный инспекцией коэффициент рассчитан по Отчету № 1 агента «Порейсовая отработка судов» и средств плавмеханизации. Тонно-километр – частный показатель, который возник во времена плановой экономики и служит для оценки эффективности работы только сухогрузных самоходных судов и составов (теплоход + баржа). Он не отражает работу пассажирского флота, средств плавмеханизации (плавкранов), выполняющих услуги по погрузке и выгрузке судов, услуги вспомогательного флота (очистительная станция ОС-16, нефтебункировочные станции Бункербаза-11, МН-44), предназначенного для жизнеобеспечения судов, составов и средств плавмеханизации, бункеровки их топливом и комплексного обслуживания флота.

Ввиду многообразия затрат, которые несет предприятие для осуществления грузоперевозок водным транспортом и погрузочно-разгрузочной деятельности, невозможно произвести необходимое распределение суммы затрат с помощью какого-то одного показателя: рейсооборот ((час), километраж (км), или тонно-километр. Объективно и достоверно распределить прямые и косвенные расходы по деятельности в рамках агентского договора и выполнения собственной производственной программы Общества невозможно, применяя данные субъективные показатели. Простое арифметическое разделение тонно-километров выполненного рейса на равные части не позволяет верно определить долю расходов, приходящихся на агентский договор и собственную программу из-за различий многих параметров: расстояний между тарифными пунктами, количества навигационных сооружений на пути (шлюзов), времени ожидания шлюзования и грузовых операций в портах, количества портов погрузки и выгрузки, имеющих различные портовые сборы, времени и расстояния движения судна без груза и т.д.

Поэтому для распределения затрат предприятием применялся метод учета фактических затрат, основанный на анализе каждого первичного документа бухгалтерского учета. Каждый счет-фактура и акт выполненных работ, предъявленный ООО «РРП» различными организациями за оказанные ими услуги, рассматривался с точки зрения предмета оказанных услуг, и относился или к собственным расходам, или к расходам, возмещаемым принципалом.

Заявитель указывает, что доходом ООО «РРП» по агентским договорам является агентское вознаграждение в размере 1 750 000руб. за 2002 г., в т.ч. НДС 291 667,67руб. (п.1 приложения № 13 к договору № 43), в размере 1 000 000руб., в т.ч. НДС 166 666,67руб. (п.1 приложения № 1 к договору 26а/03), в размере 1 740 000руб., в т.ч. НДС 290 000руб. (доп. соглашение № 4 от 31.12.2003 к договору № 26а/03) за 2003 г.

Расходы агента, подлежащие компенсации принципалом, отражались в отчетах агента, которые были согласованы, приняты и оплачены принципалом, условия договоров обеими сторонами исполнены полностью, претензий не имеется. Правовых оснований для предъявления принципалу дополнительных не согласованных расходов не имеется.

Также заявитель полагает, что им соблюдены все условия применения налоговых вычетов по НДС, установленные ст.171, 172 НК РФ, принцип распределения НДС с применением инспекцией процента 34,18% за 2002 г. и 64,5% за 2003 г. и вывод об излишнем предъявлении налоговых вычетов по НДС считает ошибочным и не отражающим действительность. Вычеты применялись на основании конкретных счетов-фактур по тем затратам, которые относились к собственным расходам ООО «РРП». НДС по затратам, предъявленным принципалу, собирался в реестрах счетов-фактур и не возмещался Обществом из бюджета.

В ходе рассмотрения дела заявителем были представлены дополнительные документы и расчеты, по первичным документам составлены Аналитические таблицы затрат с выделением расходов, компенсированных принципалом ООО «Центрнеруд». В данных Аналитических таблицах указаны наименование контрагентов, номер и дата первичных документов, корреспонденция счетов бухгалтерского учета, сумма, наименование затрат, рейс, дата, подразделение (судно, администрация), на кого (агента или принципала) отнесены затраты, дата утверждения отчета принципалом, сведения о порейсовой отработке судов (дата рейса, пункты назначения, перевозимый груз, чья программа – принципала или агента), номер и дата договора, примечание.

Исследовав дополнительно представленные документы и аналитические таблицы, инспекция согласилась, что документально подтверждена правомерность отнесения части затрат на расходы заявителя в целях налогообложения.

Так, согласно представленным инспекцией пояснениям от 21.01.2008 с расчетными таблицами «Свод расходов», за 2002 год затраты ООО «РРП» должны составить 60 157 123,77руб., что на 10 817 557,34руб. больше фактически отнесенных на расходы заявителя в целях налогообложения, подлежащие компенсации ООО «Центрнеруд» затраты составляют 52 502 830,26руб. (фактически компенсировано 41 685 272,92руб.).

Таким образом, в нарушение ст.274 НК РФ организацией в 2002 г. занижен налог на прибыль на 2 596 214руб.

За 2003 год затраты ООО «РРП» должны составлять 118 917 950,11руб., что на 16 915 203,98руб. больше фактически отнесенных на расходы в целях налогообложения прибыли, подлежащие компенсации ООО «Центрнеруд» затраты должны составлять 23 516 588,31руб.

Соответственно налог на прибыль за 2003 год занижен на 4 059 649руб.

Затраты по данным Сводам расходов определены инспекцией не за отчетные периоды (календарные годы), а за навигационные периоды.

Однако инспекция указывает, что поскольку данные документы и расчеты представлены в ходе рассмотрения дела, решение инспекции правомерно в полном объеме.

По представленным Сводам затрат между сторонами не достигнуто соглашение в части распределения следующих видов затрат, полностью отнесенных ООО «РРП» на собственные расходы и распределенных инспекцией по коэффициентам, исчисленным исходя из порейсовой отработки судов в тонно-километрах:

За 2002 год:

-амортизация основных средств в сумме 435 324,75руб. - инспекцией распределены между ООО «РРП» и ООО «Центрнеруд» в соотношении 148 794руб. : 286 530,75руб.;

-материальные затраты в сумме 4 904 848,31руб. – инспекцией распределены в соотношении 1 676 477,15руб. : 3 228 371,16руб.;

-ремонт межнавигационный в сумме 8 787 676,12руб. – инспекцией распределены в соотношении 2 996,791,70руб. : 5 770 884,42руб.;

-хозрасходы плавсостава в сумме 303 307,48руб. – инспекцией распределены в соотношении 103 670,50руб. и 199 636,98руб.;

-административные расходы в сумме 4 836 487,51руб. – инспекцией распределены в соотношении 1 653 111.43 руб. : 3 183 376,08руб.

За 2003 год:

-амортизация основных средств в сумме 2 228 623,88руб. – инспекцией распределена в соотношении 1 441 696,79руб. : 786 927,09руб.;

-зарплата плавсостава в сумме 22 047 538,41руб. – инспекцией распределена в соотношении 14 262 552,60руб. : 7 784 985,81руб.;

-ЕСН на зарплату плавсостава в сумме 7 125 532,99руб. – инспекцией распределен в соотношении 4 609 507,29руб. : 2 516 025,70руб.;

- Коллективное питание плавсостава (колпит) в сумме 6 549 950руб. – инспекцией распределено в соотношении 4 237 162,65руб.;

- материальные затраты в сумме 4 091 790,60руб. – инспекцией распределены в соотношении 2 646 979,34руб. : 1 444 811,26руб.;

-ремонт межнавигационный в сумме 1 448 278,42руб. – инспекцией распределены в соотношении 936 891,31руб. : 511 387,11руб.;

-хозрасходы плавсостава в сумме 688 854,38руб. – инспекцией распределены в соотношении 445 619, 90руб. : 243 234,48руб.

Инспекция обосновывает распределение указанных затрат следующим.

В части амортизации инспекция исходит из ст.252, 256 НК РФ, письма Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 21.04.2006 № 03-03-04/1/377 и указывает, что представленными заявителем регистрами основных средств установлено распределение основных средств на участвующие и не участвующие в процессе исполнения агентских договоров. Поэтому отнесение предприятием сумм амортизации по основным средствам, участвующим в деятельности по реализации производственной программе принципала за вознаграждение, инспекция считает необоснованным. По мнению инспекции, суммы амортизации должны перевыставляться принципалу и возмещаться им.

Также, по мнению инспекции, подлежат распределению и частичному возмещению принципалом материальные затраты и хозрасходы плавсостава, поскольку характер этих затрат таков, что при приобретении материальных ресурсов невозможно установить, для выполнения какой деятельности они будут использованы – собственной коммерческой программы заявителя или производственной программы принципала, следовательно, невозможно обеспечить раздельный учет затрат в момент приобретения.

Административные расходы не могут быть напрямую отнесены к расходам агента или принципала в зависимости от конкретного рейса судна. Однако без осуществления данных затрат невозможна реализация производственного процесса, данные расходы непосредственно связаны с агентским договором и обусловлены его исполнением, должны быть компенсированы принципалом в соответствии с п.9 ст.270 НК РФ и ст.1001 ГК РФ. Представленное заявителем отнесение затрат на его расходы не соответствует ст.252 НК РФ, согласно которой необходимым условием признания расходов в целях налогообложения является их связь с деятельностью, направленной на получение дохода. Если невозможно определить отнесение расходов к конкретному производственному процессу, принцип распределения указанных расходов должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика. Расходы, связанные с осуществлением управленческих и координационных функций, и другие расходы, связанные с осуществлением основной уставной деятельности (по оплате труда административно-управленческого персонала, содержанию зданий, автомобилей, оплате услуг телефонной связи, и т.п.) также должны быть частично компенсированы принципалом, так как без осуществления управленческих и координирующих функций невозможна реализация производственной программы принципала.

По мнению инспекции, также подлежат компенсации принципалом затраты по межнавигационному ремонту судов в зимний период, так как необходимость ремонта связана с использованием судов для выполнения производственной программы принципала.

За 2003 год также подлежат распределению и компенсации заработная плата плавсостава, налоги на нее и коллективное питание плавсостава, занятого выполнение производственной программы принципала. По условиям агентского договора № 26а/03 в 2003 году данные затраты компенсации не подлежали.

Заявитель считает, что все указанные расходы подлежат включению в его расходы по следующим основаниям.

Сумма амортизационных отчислений не распределялась и не перевыставлялась принципалу, так как это постепенное перенесение стоимости основных средств на стоимость продукции, а не текущие затраты, подлежащие компенсации принципалом. Данные затраты являются собственными затратами агента и должны покрываться за счет агентского вознаграждения и прочих доходов предприятия. Предприятие имело за отчетные периоды прибыль.

Материальные расходы производятся с целью укомплектования судна необходимым инвентарем и средствами жизнедеятельности самого судна и экипажа на нем, и приведения суда в состояние, пригодное для эксплуатации в соответствии с требованиями п.1 ст.61 КВВТ РФ и условиями договоров. В связи с этим в силу п.2 ст.975 ГК РФ данные расходы не подлежали распределению.

Кроме того, ООО «Рыбинское речное пароходство» было создано 29.01.2002, получило флот в разукомплектованном виде, затраты понесены как до заключения агентского договора, так и в навигационный период для укомплектования судов в соответствии с требованиями нормативных актов. Приобретенные материальные ресурсы остались на судах после окончания договоров, не переданы принципалу, и нет никаких оснований для принятия принципалом на себя чужих затрат.

Хозрасходы плавсостава со своей сути схожи с материальными расходами, также осуществляются в целях укомплектования судна необходимым инвентарем и средствами жизнедеятельности экипажа (в связи с утерей, поломкой, использованием ранее приобретенных) во время рейса, для чего капитану выдаются наличные денежные средства. Включают в себя моющие средства, ветошь, средства гигиены, наличие которых на судне проверяют органы Санэпиднадзора, краску, кисточки, рукавицы, почтовые расходы, и т.п. Это понесенные расходы, необходимые для выполнения производственной программы, но не в ходе выполнения производственной программы.

Затраты на межнавигационный ремонт, по мнению заявителя, однозначно является его собственными расходами.

Заявитель пояснил, что межнавигационный ремонт является плановым ремонтом, проводится в среднем раз в 5 и более лет для обеспечения готовности судов к следующей навигации, не носит аварийного (текущего) характера и не связан с наличием агентских договоров. Межнавигационный ремонт предприятие проводило бы в любом случае, это плановая замена тех узлов и агрегатов, которые могут выйти из строя в связи с износом в следующую навигацию, во избежание простоев в навигационный период. Суда изначально были получены не новые и ряд из них нуждались в межнавигационном плановом ремонте уже после первой навигации. Кроме того, межнавигационный ремонт проводился в периоды после окончания агентских договоров, это по сути затраты нового налогового периода.

Административные расходы являются полностью расходами заявителя, которые не имеют отношения к агентскому договору. По данной деятельности выставлялись счета диспетчерскими службами, эти затраты распределялись. Заявитель полагает, что ни затраты по содержанию и амортизации здания, ни по приобретению и амортизации оргтехники, автомобилей, уборке здания, выплате заработной платы административным работникам не относятся к выполнению производственной программы принципала. Кроме агентского договора предприятие осуществляет много других видов деятельности (работа пассажирского флота, средств плавмеханизации, услуги вспомогательного флота, бункеровка судов топливом, комплексное обслуживание флота), имеет мобилизационное задание, затраты по которому также учитываются в общехозяйственных расходах, и распределение всех административных расходов пропорционально тонно-километрам, определенным в рамках одного агентского договора, необоснованно. Как ранее указывал заявитель, данный критерий ошибочен, не позволяет объективно распределить расходы в рамах агентского договора и не подлежит применению.

Зарплата плавсостава, налоги на нее и коллективное питание плавсостава обоснованно полностью отнесены на затраты заявителя, так как условия агентского договора 2003 года изменены по сравнению с агентским договором 2002 г.

В отличие от договора 2002 года, всоответствии с договором № 26а/03 от 16.02.2003 ООО «Рыбинское речное пароходство», в отличие от 2002 года, в первоочередном порядке должно было выполнять свою производственную программу, и на обратных рейсах – программу принципала, в том числе с возможностью привлечения третьих лиц в целях выполнения производственной аренды принципала (п.2.2.2 договора, приложение № 2 к договору). Таким образом Общество точно обеспечивало себе объемы перевозки на обратном пути, в противном случае суда могли идти порожними. Однако в любом случае на обратном пути, даже при движении судов порожняком, Общество обязано было выплачивать плавсоставу зарплату, обеспечивать коллективным питанием, производить начисления на зарплату плавсостава. По сути в 2003 году Общество работало как арендодатель. В связи с этим в 2003 году затраты по заработной плате, налогам на зарплату и колпиту полностью отнесены на расходы заявителя.

Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление подлежащим удовлетворению полностью.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п.1 договора № 43 от 11.03.2002 агент (ООО «Рыбинское речное пароходство») обязуется за вознаграждение совершать от своего имени, но за счет принципала (ООО «Центрнеруд»), либо от имени и за счет принципала по поручению последнего юридические и иные действия, составляющие комплекс взаимосвязанных технологических работ и услуг по эффективному управлению судами и плавсредствами принципала (далее – флот), включая соответствующие действия, в том числе: обеспечение флота нефтепродуктами, связью, другими специальными навигационными услугами, в которых возникает потребность, комплексное обслуживание флота, услуги по тралению, и иные необходимые действия в рамках функции эффективного управления флотом принципала для выполнения агентом производственной программы принципала по перевозке продукции водным транспортом в навигацию 2002 г. в объеме 1 200 000тонн сыпучих грузов (нерудные строительные материалы: фракционный щебень, отсев, природный песок), а принципал обязуется принять выполненную работу, компенсировать на основе принятого и подтвержденного первичными документами отчета/отчетов агента произведенные последним затраты и выплачивать причитающееся агентское вознаграждение.

Согласно п.2 договора Агент обязуется обеспечить приоритетное выполнение производственной программы принципала по перевозке грузов в навигацию 2002 г., предоставлять вовремя Принципалу оперативные и иные отчеты по использованию направленных на обеспечение производственной программы денежных средств для обеспечения Принципалом своевременного ее финансирования. Перечень отчетов, сведения, которые должны в них содержаться, а также режим предоставления последних Принципалу указывается в дополнительном соглашении № 4. Согласно п.2.2.4 Договора агент имеет право использовать суда на обратных рейсах для получения максимального эффекта от их эксплуатации без ущерба выполнению производственной программы Принципала.

Пунктами 2.3.2, 2.3.5, 3 договора предусмотрено, что принципал обязан своевременно компенсировать затраты Агента, произведенные им в связи с выполнением настоящего договора, производя оплаты как в адрес Агента, так и в адреса третьих лиц по его указаниям; принимать ежемесячные обязательные отчеты Агента в соответствии с условиями п.2.1.6 договора и обеспечивать своевременное финансирование производственной программы Принципала, выплачивать Агенту агентское вознаграждение..

Согласно п.2.1.5 договора Агент обязан предоставлять Принципалу отчет/отчеты о выполненной работе в порядке и на условиях, указанных в разделе 3 договора.

Согласно п.2.2.2, 2.2.3 договора Агент имеет право в целях выполнения производственной программы Принципала привлекать от имени и за счет Принципала третьих лиц в рамках выполнения агентских функций по настоящему договору, заключать субагенские договоры с третьими лицами после получения на это согласия Принципала.

Согласно п.2.3. договора Принципал обязан компенсировать понесенные затраты Агента, произведенные им в связи с выполнением настоящего договора на основании принятого Отчета Агента, принять отчет Агента в соответствии с условиями п.3 настоящего договора, выплатить Агенту агентское вознаграждение по итогам выполнения задания, в размере и в порядке, определенном соглашением сторон.

В соответствии с условиями указанных договоров ООО «Центрнеруд» возместило ООО «Рыбинское речное пароходство» затраты, понесенные ООО «РРП» в связи с выполнением производственной программы ООО «Центрнеруд», и согласованные сторонами в соответствии с предоставленными ООО «РРП» и принятыми ООО «Центрнеруд» отчетами, а также выплатило ООО «РРП» согласованное агентское вознаграждение.

Договоры сторонами исполнены, срок действия договоров окончен, расходы в согласованном сторонами размере включены принципалом в свои затраты, оснований для дополнительного предъявления Принципалу каких-либо затрат, не предусмотренных агентскими договорами и несогласованных сторонами, не имеется.

Письмом Минфина РФ от 2011.2007 № 03-03-06/1/817 даны разъяснения по вопросу о порядке налогового учета расходов агента, осуществленных при выполнении агентского договора.

оответствии со ст. 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Учитывая положения ст. ст. 1001 и 1011 Гражданского кодекса Российской Федерации, принципал обязан помимо уплаты агентского вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере, возместить агенту израсходованные им на исполнение поручения, предусмотренного агентским договором, суммы.

В соответствии с п. 9 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Таким образом, Кодексом предусмотрен порядок учета расходов агента по агентскому договору, в соответствии с которым расходы, которые агент совершил в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, если такие затраты подлежат включению в состав расходов принципала, не учитываются в составе расходов агента.

В случае если агент осуществляет расходы, соответствующие требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса, которые в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации не возмещаются принципалом и, соответственно, не отражаются в налоговом учете принципала, то агент вправе включить указанные расходы в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

В связи с этим суд считает необоснованным довод инспекции о необходимости дополнительной компенсации принципалом дополнительных затрат, исчисленных инспекцией с применением коэффициента, определенного на основании Порейсовых отчетов исходя из тонно-километров, и о неправомерно отнесении заявителем на расходы затрат, не учтенных у принципала.

Кроме того, суд полагает необоснованным применение в качестве критерия распределения затрат показатель объема выполненных работ «Количество отработанных тонно-километров» по следующим основаниям.

Тонно-километр – частный показатель, который служит для оценки эффективности работы только сухогрузных самоходных судов и составов (теплоход + баржа). Он не отражает работу пассажирского флота, средств плавмеханизации (плавкранов), выполняющих услуги по погрузке и выгрузке судов, услуги вспомогательного флота (очистительная станция ОС-16, нефтебункировочные станции Бункербаза-11, МН-44), предназначенного для жизнеобеспечения судов, составов и средств плавмеханизации, бункеровки их топливом и комплексного обслуживания флота.

Кроме того, количество тонно-километров, указанное в Порейсовой отработке сухогрузного флота (Отчет агента № 1), не может быть базой для распределения затрат, поскольку каждый рейс может частично относиться к выполнению обязательств по агентскому договору, частично – к собственной производственной программе Общества. Простое арифметическое разделение тонно-километров выполненного рейса на равные части не позволяет верно определить долю расходов, приходящихся на агентский договор и собственную программу из-за различий многих параметров: расстояний между тарифными пунктами, количества навигационных сооружений на пути (шлюзов), времени ожидания шлюзования и грузовых операций в портах, количества портов погрузки и выгрузки, имеющих различные портовые сборы, времени и расстояния движения судна без груза и т.д.

В связи с изложенным сам принцип распределения затрат определения таким образом суммы завышенных затрат и налоговых вычетов представляется неправомерным.

Кроме того, в ходе судебного заседания сторонами был согласован перечень и суммы затрат, которые были документально подтверждены в ходе рассмотрения дела в суде. Согласно пояснениям налогового органа, ООО «РРП» завышены затраты на 10 817 557,34руб., за 2003 год – на 16 915 203,98руб., что свидетельствует о неправомерности решения инспекции в части превышения указанных сумм.

В оставшейся части в отношении не согласованных сторонами затрат на амортизацию, материальных затрат и хозрасходов плавсостава, затрат на межнавигационный ремонт, административных расходов, зарплаты и начислений на нее по плавсоставу, колпита суд считает обоснованными доводы заявителя о правомерности отнесения этих затрат на собственные расходы.

Суд также полагает, что размер агентского вознаграждения, являющегося доходом ООО «Рыбинское речное пароходство» и учтенного им в целях налогообложения прибыли как выручка от реализации, должен был учитывать собственные затраты агента, понесенные им в целях получения дохода.

В случае, если данные затраты не компенсируются полученным вознаграждением, можно говорить о занижении цены оказанных услуг в смысле ст.40 НК РФ. Однако инспекция вместо определения рыночной цены оказанных услуг в порядке ст.40 НК РФ и доначисления налогов снимает затраты и налоговые вычеты по НДС как подлежащие возмещению принципалом.

На основании изложенного решение в указанной части является неправомерным и подлежит отмене.

Пунктом 3.1.1.1, 2.7 решения установлено, что в нарушение п.1 ст.252 НК РФ ООО «Рыбинское речное пароходство» неправомерно отнесло к расходам в целях налогообложения прибыли услуги по поиску потенциальных покупателей услуг в сумме 8 543 745руб. и завысило налоговые вычеты по НДС по данному основанию на 951 915 руб., в том числе за апрель, май, сентябрь, декабрь 2003 г. – 399 491руб., за октябрь 2005 г. – 552 424руб.

ООО «Рыбинское речное пароходство» заключен договор № 10в/02-3 от 11.03.2002 с ООО «Объединение «Карелнеруд», предметом которого является осуществление поиска потенциальных покупателей услуг ООО «Рыбинское речное пароходство»:

- осуществлять услуги по поиску лиц – потенциальных покупателей услуг ООО «Рыбинское речное пароходство»;

- проводить предварительный анализ коммерческих условий сделок, а также по заявке ООО «Рыбинское речное пароходство» проводить представительные переговоры с потенциальными покупателями услуг ООО «РРП», организовывать встречи предполагаемых покупателей с ООО «РРП», присутствовать на переговорах и встречах со всеми потенциальными покупателями;

- передавать потенциальным покупателям услуг ООО «РРП» письменную информацию об услугах, предлагаемых ООО «Рыбинское речное пароходство» с его согласия;

- привлекать в случае возникновения необходимости за счет ООО «РРП» к работе как специалистов, так и организации с целью выполнения своих обязательств по настоящему договору;

- выполнять иные поручения в рамках настоящего договора, руководствуясь указаниями ООО «РРП».

В соответствии с п.2.1.7 договора ООО «Рыбинское речное пароходство» и ООО «Объединение «Карелнеруд» подписывают ежеквартально Акт приема-передачи оказанных услуг, к которому должны быть приложены документы, подтверждающие исполнение обязательств ООО «Объединение «Карелнеруд» перед ООО «Рыбинское речное пароходство». На основании п.2.1.8 договора к акту приема-передач услуг должна прилагаться документация, подтверждающая фактические расходы ООО «Объединение «Карелнеруд» по договору.

В ходе проверки ООО «Рыбинское речное пароходство» на требование о предоставлении документов, указанных в п.2.1.1 – 2.1.8 договора, указало, что данные документы не являются неотъемлемой частью договора и являлись бы необходимыми в случае наличия разногласий, но поскольку разногласий не было, стороны не видели необходимости в составлении этих документов.

Факт оказания услуг по поиску потенциальных покупателей ООО «РРП» подтвердило актами приема-передачи выполненных работ:

- акт № 7 от 01.07.2002 на сумму 2 235 868,05руб.;

- акт № 9 от 30.09.2002 на сумму 3 083 121,46руб.;

- акта № 10 от 01.07.2002 на сумму 421 646,49руб.;

- акт № 11 от 30.092002 на сумму 880 266,14руб.;

- акт № 14 от 31.10.2002 на сумму 853 376,48руб.;

- акт № 16 от 31.10.2002 на сумму 1 069 466,58руб.

Содержание актов приема-передачи работ № 7 от 01.07.2002, № 9 от 30.09.2002, № 14 от 31.10.2002 следующее: «Агентское вознаграждение за заключение договора по перевозке экспортного металла». Вознаграждение за заключение договора по перевозке экспортного металла организации «Интергейт чартеринг лимитед» составило 6 172 366руб.

Содержание актов приема-передачи работ № 10 от 01.07.2002, № 11 от 30.09.2002, № 16 от 31.10.2002 следующее: «Комиссионное вознаграждение за заключение договора по перевозке груза». Вознаграждение за заключение договора по перевозке по перевозке груза составило 2 371 379руб.

Однако в сводной ведомости по договору № 10в/02-3 от 11.03.2002 указано, что ООО «Объединение «Карелнеруд» оказало услуги в соответствии с п.1.1 договора услуги по поиску организации «Интергейт чартеринг лимитед», в данном соглашении не поименованы ни договоры, ни вознаграждение по поиску других покупателей услуг ООО «РРП».

В качестве подтверждения факта оказания ООО «Объединение «Карелнеруд» услуг по поиску покупателей ООО «РРП» представило договоры со следующими организациями: ООО «Шекснатранс» г.Череповец (б/н от 15.04.2002), АОЗТ «Карелстройсервис» (№ 1-07 от 21.05.2002), АОЗТ «Карелстройтранс» г.Петрозаводск (№ 2-02 от 21.05.2002), ООО «Стройтранс» г.Петрозаводск (№ 1-12 от 01.07.2002), ООО «Компания «ВИТЭКС» г.Петрозаводск (б/н от 19.06.2002), ОАО «Кондопога» г.Кондопога (№ 8 от 08.05.2002), ОАО «Костромской речной порт» (от 01.08.2002), ОАО «Беломоро-Онежское» (№ 160 от 10.02.2002).

Инспекция полагает, что поскольку акты приема выполненных работ не содержат конкретных сведений о перечне организаций, явившихся покупателями услуг ООО «РРП», отсутствует возможность установить, действительно ли поиск указанных организаций осуществило ООО «Карелнеруд» или ООО «РРП» самостоятельно нашло покупателей данных услуг.

В представленных ООО «Рыбинское речное пароходство» актах приема-передачи имеется только общая ссылка, указывающая на выплату агентского (комиссионного) вознаграждения за заключение договоров, в связи с чем из представленных документов нельзя сделать вывод о том, какие конкретно услуги оказаны, какие договоры составлены, какая проделана работа ООО «Объединение «Карелнеруд», в каком объеме, с какой целью, и как эти результаты повлияли на деятельность ООО «Рыбинское речное пароходство».

Акты приема-передачи выполненных работ не фиксируют каких-либо действий ООО «Объединение «Карелнеруд», свидетельствующих об оказании услуг по поиску потенциальных покупателей, а также не содержат сведений о характере услуг и их связи с осуществлением ООО «Рыбинское речное пароходство» операций по реализации товаров.

Акты не содержат ссылок на протоколы, акты, письма, подтверждающие выполнение ООО «Объединение «Карелнеруд» своих обязательств по поиску потенциальных покупателей услуг ООО «Рыбинское речное пароходство», носят обезличенный характер.

Состав услуг ООО «Объединение «Карелнеруд» в отчетах не оговорен, не указано, проводились ли сотрудниками ООО «Объединение «Карелнеруд» предварительные переговоры.

Инспекция полагает, что акты приема-передачи выполненных работ не соответствуют требованиям ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете».

Кроме того, ООО «Объединение «Карелнеруд» является учредителем ООО «Рыбинское речное пароходство», доля вклада в уставный капитал составляет на 14.01.2002 – 95%, на 28.06.2002 – 0,04%, на 24.10.2003 – 88,71%, на 30.12.2004 – 88,71%.

На момент составления договора от 11.03.2002 доля ООО «Объединение «Карелнеруд» в уставном капитале ООО «Рыбинское речное пароходство» составляла 95%, таким образом отношения классифицируются как сделка между взаимозависимыми лицами в соответствии со ст.20 НК РФ.

Указанные обстоятельства, по мнению инспекции, свидетельствуют об экономической необоснованности и документальной неподтвержденности расходов по поиску потенциальных покупателей. В результате неправомерно включены в расходы затраты в размере 8 543 745руб.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией были проведены встречные налоговые проверки контрагентов ООО «Рыбинское речное пароходство» по вопросам заключения договоров и ведения переговоров в рамках договора № 10в/02-3 от 11.03.2002. Материалами встречных проверок не подтверждено заключение договоров с ООО «РРП» через ООО «Объединение «Карелнеруд».

Кроме того, с целью обоснования рыночной стоимости оказанных услуг по поиску потенциальных покупателей инспекцией был привлечен специалист ЗАО «Центр маркетинговых исследований и экспертиз». Экспертом ФИО8 было составлено заключение о рыночной стоимости оказанных предприятию ООО «Рыбинское речное пароходство» услуг по поиску потенциальных покупателей по договору 10в/02-3 от 11.03.2002. Анализ экспертом проводился с учетом положений ст.40 НК РФ.

Экспертом установлено, что ООО «Рыбинское речное пароходство» организационно является структурным подразделением холдинга «Карелнеруд», 88,71% уставного капитала принадлежит непосредственно управляющей компании ООО «ПО «Карелнеруд». Финансово-экономические связи между компаниями группы носят характер отношений между аффилированными субъектами экономической деятельности, а именно - материнской компании с дочерней фирмой.

Экспертом установлено, что фактически услуги ООО «ПО «Карелнеруд» по подбору контрагентов фактически являются информационными услугами, классификатор ОКВЭД не содержит вида деятельности «услуги по подбору контрагентов», поскольку управляющая компания не выступает в качестве посредника, дилера или дистрибьютера, реализующего транспортные услуги пароходства за определенный процент от их стоимостного объема, беря на себя финансовые риски. Большинство транспортных компаний располагают устойчивой клиентской базой, находят своей контрагентов самостоятельно и не обращаются к услугам других фирм по поиску клиентов. Как правило, цена на такого рода информационные услуги достаточно невелика и составляет незначительную величину от стоимости реализуемой продукции или услуг.

Специалист указывает на невозможность определить именно рыночную стоимость услуг по подбору покупателей услуг по перевозке грузов внутренним водным транспортом в северо-западном регионе РФ в 2002-2003гг., поскольку в открытых источниках информации отсутствуют как предложения по предоставлению такого вида услуг, так и запросы на предоставление таких услуг с указанием их ценовых параметров.

Расчет стоимости услуг (1 доллар США за тонну перевезенных грузов заказчиками, предоставленными ООО «ПО «Карелнеруд», по договорам в иностранной валюте, и 0,75 долларов США за тонну перевезенных грузов по договорам с расчетами в рублях являются, на взгляд эксперта, несколько некорректными, так как фактор расстояния, на которое перевозится груз, по условиям договора вообще никак не учитывается, обычно объем работы транспортных компаний измеряется в тонно-километрах, стоимость перевозки определяется в зависимости от веса груза, его характера и расстояния, на который он перевозится.

Как считает эксперт, грузопоток самой группы «Карелнеруд» является основным для Рыбинского речного пароходства, обеспечивая ему гарантированные объемы перевозок без острой конкуренции с другими речными пароходствами. Доля стоимости услуг ООО ПО «Карелнеруд» по поиску покупателей в общей выручке ООО «Рыбинское речное пароходство» составила:

- по договорам перевозки грузов на экспорт в 2002 г. – 19%, в 2003 г. – 3%,

- по договорам перевозки грузов на внутреннем рынке в 2002 г. – 76%, в 2003 г. – 13%.

Такая доля расходов на услуги непроизводственного характера от совокупной выручки предприятия представляется очень высокой.

На основании данного заключения инспекция делает вывод о том, что общий стоимостной объем спорных услуг и удельный вес в структуре затрат ООО «РРП» не соответствует рыночным условиям, сложившимся в рассматриваемом сегменте российского рынка в указанные годы. Его величина превышает рыночную стоимость таких услуг и выше допустимого НК РФ 20%-го отклонения от рыночной цены.

Заявитель считает все указанные доводы инспекции необоснованными.

Акты приема-передачи выполненных работ содержат все установленные Федеральным законом «О бухгалтерском учете» реквизиты.

Кроме того, при рассмотрении вопроса о правомерности возмещения НДС по налоговой ставке 0% при камеральной проверке 2004 г. договор № 10в/02-3 от 11.03.2002 был объектом рассмотрения и оценки Арбитражным судом Ярославской области по делу № А82-8146/2005-15. Решением суда от 07.12.2005 указано на законность данного договора и достаточность подтверждающих документов, оформленных во исполнение договора, для принятия затрат и возмещения НДС. Постановлением Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 14.03.2006 решение оставлено в силе и указано: «Арбитражный суд Ярославской области всесторонне, объективно и полно исследовав представленные в материалы дела договор № 10в/02-3 и дополнительные документы к нему, акты приемки выполненных услуг, а также оценив данные доказательства, установил, что Рыбинское Речное Пароходство подтвердило факт оказания ему названным контрагентом маркетинговых услуг».

Заявитель полагает, что инспекция пытается переоценить выводы вступившего в законную силу решения суда.

Также заявитель считает произведенные затраты экономически оправданными. Из возражений к акту проверки видно, что полученная выручка от заключенных с помощью ООО «Объединение «Карелнеруд» договоров многократно превышает выплаченное за эти услуги вознаграждение. Так, за 2002 год получена выручка по данным договорам в сумме 42 976 617,47руб., в том числе НДС 1 687 744,45руб., сумма вознаграждения без НДС составила 8 543 745руб. За 2003 год получена выручка по договорам в сумме 50 068 512,10руб., в том числе НДС 1 386 364,03руб., выплачено вознаграждение в сумме 1 545 899руб.

Законодательством не определен размер денежной оценки экономической обоснованности, в связи с чем на основании п.6 ст.108 НК РФ можно предположить, что любой размер прибыли считается экономически обоснованным результатом.

Заявитель также ссылается на Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, согласно которому действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды при осуществлении реальной предпринимательской деятельности, экономически оправданны и обусловлены разумными экономическими причинами (целями делового характера).

Вывод инспекции об отсутствии подтверждения участия ООО «Объединение «Карелнеруд» в заключении договоров с контрагентами Общество считает ошибочным и недоказанным.

Материалы встречных проверок и сообщения юридических лиц – контрагентов Общество считает ненадлежащими доказательствами.

Ни в одном запросе налоговый орган не ставит вопрос, каким образом эти организации узнали о существовании ООО «Рыбинский речной порт», созданном 29.01.2002, при этом ОАО «Костромской речной порт» сообщает, что само направило предложение о заключении договора РРП, уже указав действующий в Обществе тариф на перевозку и объем. Данное письмо свидетельствует о предварительной осведомленности ОАО «Костромской речной порт» об ООО «РРП».

Ответ ОАО «НПО «Сатурн» подписан руководителем ФИО9, которая в 2002 году не являлась руководителем, договор от 26.04.2002 подписан по доверенности ФИО10, и в ответе говорится, что ОАО «НПО «Сатурн» вообще не имело хозяйственных отношений с ООО «ПО «Карелнеруд», что явно не соответствует действительности, так как ООО «Карелнеруд» производило в 2002 году поставки щебня ОАО «НПО «Сатурн».

ОАО «Кондопога» также ответило, что не имело финансово-хозяйственных отношений с ООО «РРП», что опровергается имеющимися у ООО «РРП» финансовыми документами.

Ответ по ООО «Компания «ВИТЕК» дан конкурсным управляющим, который по очевидным причинам не может располагать необходимой информацией.

Остальные организации находятся в Республике Карелия и в других регионах, но налоговый орган не выяснил, каким образом организации пришли к решению заключить договор и вообще нашли друг друга.

Кроме того, на момент проведения встречных проверок для всех юридических лиц истек срок хранения документов, ряд должностных лиц уволились либо забыли, каким образом начинались финансово-хозяйственные отношения с ООО «Рыбинское речное пароходство», тем более что начальные переговоры могли вести не лично руководители, а работники служб снабжения и менеджеры. Для поиска покупателей ООО «Объединение «Карелнеруд» не было необходимости заключать договор с самим покупателем.

Ответы организаций носили формальный характер и не являются достоверным доказательством.

При этом данные организации находятся в другом регионе, на территории, где расположено и осуществляет деятельность ООО «ПО «Карелнеруд» и где ООО «Рыбинское речное пароходство» в начале 2002 года не могло самостоятельно найти покупателей, что подтверждает участие ООО «Объединение «Кареннеруд» в поиске потенциальных покупателей.

Кроме того, заявитель самостоятельно направил запросы контрагентам, с которыми были заключены договоры с помощью ООО «Объединение «Карелнеруд» и получены ответы, подтверждающие участие ООО «Карелнеруд» в получении информации об ООО «Рыбинское речное пароходство» и заключении договоров с Обществом.

Заявитель указывает, что на момент выплаты вознаграждения и заключения ряда договоров взаимозависимость ООО «Рыбинское речное пароходство» и ООО «Объединение «Карелнеруд» отсутствовало, доля в уставном капитале составляла 0,04%. Факт отсутствия взаимозависимости установлен вступившим в силу решением Арбитражного суда Ярославской области и в силу ст.69 не нуждается в повторном доказывании.

Также заявитель считает недопустимым доказательством заключение специалиста ЗАО «Центр маркетинговых исследований и экспертиз».

Перед специалистом был поставлен вопрос: «Насколько обоснованна стоимость оказанных предприятию ООО «Рыбинское речное пароходство» услуг по поиску потенциальных покупателей, оказанных ООО «ПО «Карелнеруд» по договору № 10в/02-3 от 11.03.2002?»

Для рассмотрения эксперту была предоставлена неполная и искаженная информация, что привело к неправильному выводу.

В частности, инспекцией необоснованно были разделены договоры по перевозке грузов на внутреннем рынке и по перевозке экспортных грузов, что повлекло расчет разного процента доли услуг в общей выручке ООО «РРП» от перевозок на территории РФ.

В заключении специалистом сделан вывод о невозможности определить именно рыночную стоимость услуг по подбору покупателей услуг по перевозке грузов внутренним водным транспортом в северо-западном регионе РФ в 2002-2003гг., поскольку в открытых источниках информации отсутствуют как предложения по предоставлению такого вида услуг, так и запросы на предоставление таких услуг с указанием их ценовых параметров. Далее эксперт сопоставляет расходы по договору № 10в/02-3 от 11.03.2002 с расходами ОАО «Енисейское речное пароходство» и ОАО «Ленское объединенное речное пароходство», взяв для своего анализа форму № 4 «Отчет о движении денежных средств» и форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках». Но в данных формах отчетности такой показатель не раскрывается. Кроме того, данные предприятия расположены в другом регионе, не являются вновь созданными, имеют сложившиеся хозяйственные связи.

Оказанные ООО «Объединение «Карелнеруд» услуги неверно оценены как информационные услуги с применением максимального уровня расходов 2-5%. Фактически ООО «Объединение «Карелнеруд» не только осуществляло поиск потенциальных покупателей, вело с ними переговоры, информировало о создании ООО «РРП», но и гарантировало им надлежащее выполнение Обществом услуг по транспортировке, обеспечивало вновь созданному ООО «РРП» положительную деловую репутацию на рынке услуг. Вознаграждение выплачивалось только по фактически заключенным договорам, а не за абстрактный переданный информационный ресурс. Заключение такого договора правомерно в силу ст.421 ГК РФ, цена определена по усмотрению сторон.

Заявитель указывает, что в своем заключении специалист использует сведения, взятые с сайта ООО «ПО «Карелнеруд». Однако размещенные там данные, в том числе по структуре холдинга, актуальны на лето 2006 г., данные о производственной деятельности указаны на сайте на 2004 год, в то время как договор заключен в 2002 году. Сведения об этом периоде отсутствуют.

По мнению заявителя, налоговый орган не смог определить в соответствии со ст.40 НК РФ отклонения цены сделки от уровня рыночных цен на соответствующие услуги, на что также прямо указано в заключении специалиста. В связи с этим решение в части доначисления налогов является неправомерным.

Оценив представленные доказательства и доводы сторон, суд считает заявление подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательство РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Договор № 10в/02-3 от 11.03.2002, акты приема-передачи выполненных работ (оказанных услуг) и правомерность отнесения затрат на расходы ООО «РРП» по договору № 10в/02-3 от 11.03.2002 получили оценку в решении Арбитражного суда Ярославской области от 07.12.2005 по делу № А82-8146/2005-15, вступившем в законную силу. В данном решении суд счел, что ООО «РРП» подтвердило факт оказания ему ООО «Объединение «Карелнеруд» услуг по указанному договору.

Исследовав в настоящем заседании договор, акты приемки-передачи выполненных работ, дополнительно представленные заявителем документы, в том числе ответы контрагентов на запросы заявителя, суд считает, что данные акты оформлены в соответствии с требованиями ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», содержат установленные реквизиты и в совокупности с другими доказательствами по делу подтверждают факт оказания заявителю ООО «Объединение «Карелнеруд» услуг по поиску потенциальных покупателей.

Договор заключен в соответствии со ст.421 ГК РФ, не противоречит действующему гражданскому законодательству и имеет целью обеспечить вновь созданное предприятие ООО «Рыбинское речное пароходство» заказчиками услуг по транспортировке грузов, то есть направлен на получение дохода от предпринимательской деятельности.

Оказанные услуги не являются информационными услугами (услугами по передаче определенного объема информации о потенциальных покупателях), в связи с чем суд не принимает выводы специалиста в представленном инспекции заключении.

Кроме того, данным заключением не определена рыночная стоимость данных услуг, использованы сведения о предприятиях другого региона в несопоставимых финансово-экономических и организационных условиях.

В связи с этим данное заключение не доказывает позицию налогового органа.

В части экономической обоснованности понесенных затрат суд полагает следующее.

Как указывает Конституционный Суд РФ в Определении от 4 июня 2007 г. № 366-О-П, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" исходит из того, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

При этом положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение от 12 июля 2006 года N 267-О).

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

Как усматривается из материалов дела, заявителем в результате понесенных затрат по оказанным услугам по поиску покупателей получен доход, многократно превышающий произведенные расходы, сложились финансово-хозяйственные отношения с контрагентами, сформировалась деловая репутация Общества, что свидетельствует об экономической оправданности данных расходов.

В связи с этим суд не принимает доводы налогового органа и считает решение в данной части неправомерным.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст.110, 167-170, 201 АПК РФ, суд

решил:

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС № 3 по Ярославской области № 13-20/25857 от 20.11.2006 о привлечении ООО «Рыбинское речное пароходство» к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль и НДС по основаниям, указанным в пунктах 2.3, 3.1.1.2, 3.2.1.3, 2.7, 3.1.1.1 решения, а также в части соответствующих сумм штрафов и пеней по налогу на прибыль и НДС.

Обязать инспекцию устранить нарушения прав и законных интересов ООО «Рыбинское речное пароходство».

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Ярославсвкой области в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Рыбинское речное пароходство» 2000руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины.

Решение может быть обжаловано в месячный срок во Второй арбитражный апелляционный суд (г.Киров), в двухмесячный срок после вступления решения в законную силу – в арбитражный суд кассационной инстанции.

Судья Н.А.Розова