Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Образовательной организации высшего образования (частное учреждение) «Международная академия бизнеса и новых технологий» (МУБиНТ)» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Ярославской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительными решений от 19.08.2015 № 12-21/01/2125 и № 12-21/01/2126,

при участии

от заявителя: ФИО1 - предствителя по доверенности от 05.04.2016, ФИО2 - главного бухгалтера по доверенности от 05.04.2016, ФИО3 - финансового директора по доверенности от 05.04.2016,

от ответчика: ФИО4 - зам.начальника юридического отдела по доверенности от 20.01.2016, ФИО5 - ведущего специалиста-эксперта правового отедла УФНС Росси по Ярославской области по доверенности от 19.01.2016, ФИО6 - заместителя начальника отдела, ФИО7 – государственного инспектора,

установил:

Образовательная организации высшего образования (частное учреждение) «Международная академия бизнеса и новых технологий» (МУБиНТ)» (далее – Академия) обратилась в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции ФНС России № 5 по Ярославской области (далее – инспекция, налоговый орган) от 19.08.2015 № 12-21/01/2125 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, и № 12-21/01/2126 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Заявитель полагает, что им правомерно заявлен к возмещению из бюджета НДС, предъявленный подрядными организациями по выполненным работам при проведении капитального строительства общежития.

Ответчик заявленное требование считает не подлежащим удовлетворению по основаниям, изложенным в отзыве.

Рассмотрев материалы дела и заслушав представителей сторон, суд установил следующее.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Академией уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014г.

По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 01.06.2015 № 12-25/01/1126 и вынесены решения от 19.08.2015 № 12-21/01/2125 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, и № 12-21/01/2126 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением № 12-21/01/2125 отказано в возмещении из бюджета НДС в сумме 5 160 466руб., решением № 12-21/01/2126 Академия привлечена к ответственности в виде 48 915,80руб. штрафа за неуплату НДС, также предложено уплатить недоимку по 244 579руб. и пени по НДС в сумме 11 747,94руб.

Апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения решением Управления ФНС России по Ярославской области от 30.11.2015 № 226, в связи с чем налогоплательщик обратился в суд с настоящим заявлением.

Как следует из материалов дела и пояснений сторон, между ООО «Яринконсалтинг» (застройщик) и Академией МУБиНТ (дольщик) заключен договор долевого участия в строительстве от 21.08.2013 б/н, в соответствии с которым Застройщик обязуется в предусмотренный договором срок построить недвижимое имущество: жилой дом с общежитием и инженерными коммуникациями по адресу: <...>, и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию указанного объекта строительства передать Дольщику входящее в состав данного объекта общежитие, а Дольщик обязуется оплатить Застройщику обусловленную договором цену объекта долевого строительства и принять его по акту приема-передачи. Общежитие расположено на 3, 4 , 5 этажах объекта строительства в соответствии с планом объекта долевого участия в строительстве.

21.08.2014 стороны заключили дополнительно соглашение № 2 к договору долевого участия в строительстве, в котором уточнили объект долевого строительства: площадь объекта – 1 213,4 кв.м включает в себя следующие помещения в соответствии с планом объекта долевого строительства:

- 3-й этаж - помещения, обозначенные на плане под номерами 1-34;

- 4-й этаж - помещения, обозначенные на плане под номерами 1-34;

- 5-й этаж - помещения, обозначенные на плане под номерами 1-34;

- лестничные клетки №№ 1. 2, 3, 4, 5 литер В.

ООО «Ярконсалтинг» выставило в адрес Академии сводный счет-фактуру от 15.12.2014 № 2 за выполненные работы и поставленные товарно-материальные ценности на общую сумму 38 943 188,20руб., в том числе НДС 5 670 111,88руб., а 06.02.2015 – корректировочный счет-фактуру от 06.02.2015 № 2 к сводному счету-фактуре от 15.12.2014 № 2 на общую сумму 36 142 130,29руб., в том числе НДС 5 013 322,35руб.

01.09.2014 стороны подписали акт приема-передачи объекта долевого строительства, в соответствии с которым Застройщик передает, а Дольщик принимает общежитие общей площадью 1 213,40кв.м, расположенное на 3, 4 и 5 этажах жилого дома с общежитием и инженерными коммуникациями по адресу: <...>, в соответствии с планом и описанием объекта долевого строительства договора от 21.08.2013 б/н.

Налогоплательщик представил в налоговый орган налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2014г., в которой показал сумму НДС к возмещению из бюджета в размере 5 300 344руб.

17.02.2015, после получения уточненного сводного счета-фактуры, Академия представила уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2014г. на сумму НДС к возмещению из бюджета 4 643 554руб.

При этом в уточненной налоговой декларации:

- сумма НДС, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров, подлежащая вычету (строка 130_03), составляет 5 156 063руб.,

- сумма НДС, предъявленная подрядными организациями по выполненным работам при проведении капитального строительства (строка 140_03), составляет 5 013 322руб.,

- сумма НДС, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету (строка 200_03), составляет 350 319руб.

Общая сумма налоговых вычетов по налоговой декларации составляет 5 506 382руб.

Также в декларации показана налоговая база по реализации товара по ставке 18% (срока 010_03) в размере 3 887 442руб., сумма НДС всего (строка 120_05) – в размере 862 828руб.

В соответствии с подп.10 п.2 ст.149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

Инспекция указывает, что, предоставляя жилую площадь в общежитии, налогоплательщик оказывает услуги по предоставлению в пользовании жилых помещений специализированного жилого фонда – общежития, предназначенного в силу ст.94 Жилищного кодекса РФ для временного проживания граждан в период работы, службы и обучения.

Жилищный фонд – совокупность всех жилых помещений, находящихся на территории Российской Федерации (ч.1 ст.19 ЖК РФ).

Согласно ч.1 ст.16 ЖК РФ к жилым помещениям относятся: жилой дом, часть жилого дома; квартира, часть квартиры; комната.

В зависимости от целей использования в составе жилищного фонда выделяется, в том числе, специализированный жилищный фонд – совокупность предназначенных для проживания отдельных категорий граждан и предоставляемых по правилам раздела IV настоящего Кодекса жилых помещений государственного и муниципального жилищных фондов (п.2 ч.3 ст.19 ЖК РФ).

На основе анализа данных норм инспекция делает вывод, что жилье в общежитиях относится к жилищному фонду.

Согласно подп.1 п.2 ст.170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Инспекция указывает, что поскольку приобретенные Академией МУБиНТ работы (услуги) по строительству общежития используются в деятельности, не облагаемой НДС, то суммы налога, уплаченные заказчику-застройщику ООО «Ярконсалтинг» на основании сводного счета-фактуры, учитываются в стоимости таких товаров и к вычету не принимаются.

Наряду с этим Академией исчислен НДС за услуги по предоставлению жилья в общежитии по адресу: ул.Володарского, 99, в сумме 138 083руб., а также с полученных авансов за предоставление этой услуги, в сумме 134 249,96руб., и принят к вычету НДС с авансовых платежей по данной услуге в сумме 147 144руб.

Инспекцией сделан вывод о завышении НДС с налоговой базы по услугам по предоставлению помещений в общежитии с учетом авансовых платежей на сумму 272 333руб. (138 083 + 134 250) и неправомерном принятии к вычету НДС с авансов в размере 147 144руб.

С учетом этого неуплата НДС за 4 квартал составила 244 579руб., необоснованно заявлен к возмещению из бюджета НДС в сумме 4 643 554руб. (расчет - с.4 решения).

Заявитель считает выводы инспекции противоречащими действующему законодательству, указывает следующее.

Заявитель ссылается на положения ст.ст.169, 171, 172, подп.1 п.1 ст.146 НК РФ, указывает, что выяснение смысла нормы подп.2 п.2 ст.149 НК РФ невозможно без исследования положений ст.27 Федерального закона от 05.08.2000 № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах».

В частности, норма подп.10 п.2 ст.149 НК РФ водится в действие с 01.01.2004. Одновременно предусматривается освобождение до 1 января 2004г. от обложения НДС реализации на территории РФ:

- услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности;

- услуг по техническому обслуживанию, текущему ремонту, капитальному ремонту, санитарному содержанию, управлению эксплуатацией домохозяйства, осуществляемых за счет целевых расходов в домах жилищно-строительных кооперативов,

- услуг по предоставлению жилья в общежитиях (за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду).

Таким образом, законодателем выделены три самостоятельные группы услуг, в том числе услуги по предоставлению жилья в общежитиях, которые до 1 января 2004г. освобождаются от обложения НДС.

Рослее 1 января 2004г. освобождаются от обложения НДС только услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности. Освобождение от обложения НДС услуг по предоставлению жилья в общежитиях с 1 января 2004г. не предусмотрено.

По мнению заявителя, из содержания статьи 27 Федерального закона от 05.08.2000 № 118-ФЗ следует, что для целей налогообложения законодатель различает услуги по предоставлению в пользование жилых помещений и услуги по предоставлению жилья в общежитиях.

Заявитель ссылается на положения п.1 ст.11 НК РФ, указывает, что согласно ст.50 ЖК РСФСР, действовавшего до 1 марта 2005г., пользование жилыми помещениями в домах государственного и общественного жилищного фонда осуществляется в соответствии с договором найма жилого помещения и правилами пользования жилыми помещениями.

Согласно ст.ст.51, 52 ЖК РСФСР договор найма жилого помещения в домах государственного и общественного жилищного фонда заключается в письменной форме на основании ордера на жилое помещение между наймодателем – жилищно-эксплуатационной организацией (а при ее отсутствии - соответствующим предприятием, учреждением, организацией) и нанимателем - гражданином, на имя которого выдан ордер. Предметом договора найма может быть лишь изолированное жилое помещение, состоящее из квартиры либо одной или нескольких комнат. Не могут быть самостоятельным предметом договора найма часть комнаты или комната, связанная с другой комнатой общим входом (смежные комнаты), подсобные помещения.

Статьей 671 ГК РФ предусмотрено, что жилое помещение может быть предоставлено во владение и (или) пользование физическим лицам на основании договора найма. При этом в соответствии с п.1 ст.673 ГК РФ объектом договора найма жилого помещения может быть изолированное жилое помещение, пригодное для постоянного проживания (квартира, жилой дом, часть квартиры или жилого дома).

Согласно статье 109 ЖК РСФСР для проживания рабочих, студентов, а также других граждан в период работы или учебы могут использоваться общежития, в которых указанным гражданам предоставляется жилая площадь.

Под общежитием понимаются специально построенные или переоборудованные для этих целей жилые дома. Общежития укомплектовываются мебелью, другими предметами культурно-бытового назначения, необходимыми для проживания, занятий и отдыха граждан, проживающих в них.

В соответствии с п.п.10 и 11 Примерного положения об общежитиях, утвержденного постановлением Совета Министров РСФСР от 11.08.1988 № 328 (в редакции постановления Правительства РФ от 23.07.1993 № 726), в общежитиях предоставляется именно жилая площадь в размере не менее 6кв.м на одного человека.

Жилые помещения в общежитиях предназначены для временного проживания граждан в период их работы, службы или обучения, что следует из ст.94 ЖК РФ.

Служебные жилые помещения предоставляются гражданам в виде жилого дома, отдельной квартиры, жилые помещения в общежитиях предоставляются из расчета не менее шести квадратных метров жилой площади на одного человека (ст.ст.104, 105 ЖК РФ).

Статьей 153 ЖК РФ установлена обязанность по внсению платы за жилое помещение и коммунальные услуги.

Структура платы для нанимателя служебного помещения или жилого помещения в общежитии, согласно ст.154 ЖК РФ, включает в себя:

- плату за пользование жилым помещением (плату за наем),

- плату за содержание и ремонт жилого помещения,

- плату за коммунальные услуги (плата за коммунальные услуги включает в себя плату за холодное и горячее водоснабжение, водоотведение, электро- и газоснабжение, отопление (теплоснабжение).

Заявитель указывает, что согласно Общероссийскому классификатору услуг населению ОК 002-93, утвержденному постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163, услуги по предоставлению в пользование жилых помещений (код 041100) представляют собой самостоятельный вид деятельности хозяйствующего субъекта.

Таким образом, на основании изложенного заявитель делает вывод, что льгота, установленная подп.10 п.2 ст.149 АПК РФ, распространяется лишь на плату за пользование жилым помещением (плату за наем), что соответствует судебной практике (п.1 постановления Пленума ВАС РФ от 5 октября 2007г. № 57, постановление Президиума ВАС РФ от 13.03.2007 № 9593/06, постановления федеральных арбитражных судов округов, приведенные в заявлении).

Согласно ст.156.1 ЖК РФ плата за наем жилого помещения включает в себя возмещение расходов на строительство, реконструкцию, приобретение наемного дома социального использования или приобретение всех помещений в таком доме, расходы, связанные с содержанием и текущим ремонтом такого жилого помещения, капитальным ремонтом такого дома, и иные расходы, предусмотренные установленным в соответствии с частью 5 данной статьи порядком.

Стоимость же проживания в общежитии Академии МУБиНТ складывается из затрат на техническое обслуживание, центральное отопление, горячее и холодное водоснабжение, канализацию и электроснабжение, то есть студенты Академии фактически уплачивают плату за содержание жилого помещения и плату за коммунальные услуги, плата за наем жилого помещения (за койко-место в общежитии) не взимается в связи с оказанием студентам социальной поддержки во сремя обучения в учебном заведении.

Освобождение коммунальных услуг от обложения НДС статьей 149 НК РФ не предусмотрено, что подтверждается арбитражной практикой и разъяснениями Минфина России (письмо от 09.10.2012 № 03-07-14/98). Таким образом, увеличение стоимости коммунальных услуг на сумму НДС не противоречит действующему налоговому законодательству.

Академия представила в суд расчеты доходов от сдачи койко-мест в общежитии и расходов по содержанию общежития, включающие в себя коммунальные услуги в размере 12,62% общей суммы расходов и расходы по содержанию и технической эксплуатации общежития в размере 87,38% общей суммы расходов (расчет – т.2, л.д.24-25, т.3, л.д.1-2). При расчете платы за оказание услуг по предоставлению жилья в общежитии Академия учитывала расходы по содержанию и технической эксплуатации общежития и облагала НДС по ставке 18% данные услуги.

Заявителем представлены первичные документы по коммунальным услугам для общежития Академии МУБиНТ (т.2, л.д.26-181).

Кроме того, согласно разъяснениям Минфина России, данным в письмах от 18.06.2010 № 03-07-07/37, от 02.07.2010 № 03-07-11/283, в случае оказания услуг по предоставлению в пользование части комнаты в общежитии освобождение от налогообложения не применяется.

Вопрос налогообложения НДС услуг по предоставлению жилья в общежитиях рассмотрен Минфином России в письме от 22.08.2012 № 03-07-07/88, где со ссылками на ст.149 НК РФ и ст.16 ЖК РФ сделан вывод, что в случае оказания услуг по предоставлению в пользование части комнаты в общежитии освобождение от налогообложения НДС не применяется.

Данной позиции придерживается и ФНС России в письме № ММ-6-03/62@ от 25.01.2006.

Заявитель также указывает, что инспекцией неправомерно применены к частному образовательному учреждению нормы Федерального закона от 29.12.2012 № 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации». Академия МУБиНТ по своему правовому статусу является частным образовательным учреждением, которое не финансируется из бюджета, расходы организации, связанные с проживанием в общежитии, не субсидируются, поэтому к отношениям сторон в данном случае должны применяться нормы ст.154 ЖК РФ, а не специального закона.

Заявитель обращает внимание, что Академия предоставляет койко-места, что согласно ст.673 ГК РФ не подпадает под определение объекта договора найма жилого помещения, и плата за оказание данных услуг с 01.01.2004 не освобождается от обложения НДС.

Следовательно, налоговый орган неправомерно отказал в налоговый вычетах.

Также заявитель отмечает, что Налоговый кодекс РФ содержит специальные положения в отношении вычетов НДС по объектам капитального строительства, к которым относятся помещения в здании по адресу: ул.Володарского, 99.

В соответствии с п.6 ст.171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства основных средств. Если объект недвижимости после принятия НДС к вычету используется для осуществления операций, не облагаемых НДС, «входной» НДС необходимо восстановить. Восстановление производится ежегодно в течение 10 лет с момента начала амортизации в размере 1/10 от суммы НДС, ранее принятого к вычету, и пропорционально доле необлагаемых операций.

При этом п.6 ст.171 НК РФ предоставляет возможность принятия к вычету в полном объеме НДС по объекту капитального строительства, который используется как в облагаемой, так и в необлагаемой НДС деятельности, с условием дальнейшего его восстановления в течение 10 лет, что следует из письма ФНС России от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@.

Таким образом, в силу п.6 ст.171 НК РФ НДС подлежал частичному восстановлению по итогам 2014г., оснований для отказа в праве на вычет НДС по построенному объекту основных средств у налогового органа не было.

Буквально положения п.6 ст.171 НК РФ звучат следующим образом.

В соответствии с п.6 ст.171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Суммы налога, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества, при приобретении иных товаров (работ, услуг) для осуществления строительно-монтажных работ, исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, принятые к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 настоящего Кодекса, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет (абз.4 п.6 ст.171 НК РФ).

В случае, указанном в абзаце четвертом настоящего пункта, налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в течение десяти лет начиная с года, в котором наступил момент, указанный в пункте 4 статьи 259 настоящего Кодекса, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти, отражать восстановленную сумму налога. Расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом и указанных в пункте 2 статьи 170 настоящего Кодекса, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) за календарный год. Сумма налога, подлежащая восстановлению, в стоимость данного имущества не включается, а учитывается в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.

Заявитель представил в материалы дела заключение аудиторской фирмы ООО КАФ «Приоритет» (т.3, л.д.6-8), согласно которому в спорной ситуации имущество изначально приобретается для использования как в облагаемых, так и в не подлежащих обложению НДС операциях. Право на вычет НДС применительно к такой ситуации нормами главы 21 НК РФ четко не регламентировано.

В соответствии с п.6 ст.171 НК РФ и разъяснениями ФНС России в письме от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@ «О порядке применения вычетов НДС по объектам недвижимости (основным средствам)» суммы налога, предъявленные налогоплательщику по приобретенным объектам недвижимого имущества, принимаются к вычету в полном объеме после принятия на учет данных объектов недвижимости, вне зависимости от того, что приобретенные объекты предназначены для использования одновременно как в облагаемых налогом, так и в не подлежащих налогообложению операциях. После ввода таких объектов недвижимости в эксплуатацию суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в течение 10 лет в порядке, предусмотренном абз.4 и 5 п.6 ст.171 НК РФ.

Иными словами, изначально сумма НДС по недвижимости может быть предъявлена налогоплательщиком к вычету в полном объеме в соответствии с абз.3 п.1 ст.172 НК РФ, а впоследствии должна постепенно восстанавливаться.

Суммы «входного» НДС по объектам недвижимости восстанавливаются в особом порядке, который до 01.01.2015 был закреплен в п.6 ст.171 НК РФ, а с 01.01.2015 содержится в новой ст.171.1 НК РФ. Данный особый порядок применялся в отношении всех объектов недвижимости, за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов.

С 01.01.2015 НДС восстанавливается в течение 10 лет, начиная с года, в котором по объекту начато начисление амортизации. Расчеты суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из 1/10 суммы налога, принятого к вычету, в соответствующей доле.

Предусмотренный ст.171.1 НК РФ порядок восстановления НДС по объектам недвижимости не позволяет одновременно применять положения этой статьи и п.4 ст.170 НК РФ. Это означает, что приобретаемые (стоящиеся) объекты недвижимости не участвуют в раздельном учете «входного» НДС.

Если приобретаемый (строящийся) объект планируется использовать одновременно в операциях, облагаемых НДС и освобождаемых от налогообложения, то «входной» НДС по этому объекту принимается к вычету в полном объеме в общеустановленном порядке без распределения между облагаемыми и необлагаемыми операциями. В дальнейшем в процессе использования объекта заявленный к вычету НДС восстанавливается по правилам, предусмотренным ст.171.1 НК РФ.

Таким образом, организация, которая построила (приобрела) объект недвижимого имущества (здание), предназначенный для использования одновременно как в облагаемых, так и в не подлежащих налогообложению операциях, при соблюдении условий п.1 ст.172 НК РФ праве принять к вычету «входной» НДС по данной операции в полном объеме. Впоследствии суммы НДС, принятые к вычету, подлежат постепенному восстановлению в порядке, предусмотренном НК РФ.

Заявитель пояснил, что до постройки общежития Академия заключала договоры возмездного оказания услуг с ГОУНПО ЯО профессиональное училище № 13, в соответствии с которыми училище по заявке Академии предоставляло обучающимся Академии места для проживании в общежитии училища.

В период с 01 сентября по 30 июня в общежитии Академии предоставляются койко-места для временного проживания иногородним студентам с помесячной оплатой за проживание по договору найма жилого помещения в общежитии, который является типовым, утвержденным постановлением Правительства РФ № 42 от 26.01.2006, стоимость помесячной оплаты за предоставление койко-места установлена с НДС 18% приказом по Академии № 455б-од от 29.08.2014, так как покрываются расходы по содержанию помещений общежития на основании калькуляции затрат на содержание 1 койко-места в общежитии. Также по договору найма проживающим оказываются коммунальные услуги, облагаемые НДС.

В период с сентября 2014г. по декабрь 2014г. Академия отражала начисленный налог по кредиту сч.68 «НДС», применяла налоговые вычеты на авансовые платежи с услуг, оказываемых в общежитии. Суммы начисленного НДС были отражены в первичной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2014г. за услуги, оказываемые в сентябре 2014г., и в уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014г. за услуги, оказываемые в октябре – декабре 2014г.

Кроме иногородних студентов дневной формы обучения в Академии обучаются иногородние студенты заочной формы обучения, которые также обеспечиваются жильем на время сессий.

Согласно приказу по Академии от 22.04.2015 № 212а-од в целях эффективного использования жилого фонда общежития в летний период и социальной поддержки абитуриентов и студентов Академии МУБиНТ приказано при заселении проживающих в освобождающиеся комнаты в первоочередном порядке предоставлять комнаты студентам заочной формы обучения, абитуриентам и их родителям. При временном проживании в общежитии Академии до 14 календарных дней в период с 1 июня по 31 августа 2015г. приказом установлена стоимость одного места (включая НДС) для студентов заочной формы обучения - от 300 до 350руб. в сутки в зависимости от комнаты, для абитуриентов и их родителей на период поступления в Академию - от 300 до 350руб. в сутки в зависимости от комнаты, для внешних клиентов (не связанных с Академией_ - 500руб. в сутки.

Заявитель пояснил, что за период с 01.06.2015 по 31.08.2015 были оказаны услуги по временному размещению в общежитии 33 человекам на сумму 70 571,40руб., дополнитеьных бытовых услуг оказано на сумму 27 828руб., что подтверждается представленными документами. Для поиска внешних клиентов для размещения в общежитии Академии МУБиНТ был заключен агентский договор от 17.06.2015 и ИП ФИО8 (представлен в дело).

При наличии свободных мест клиенту предоставлялось место в общежитии по правилам публичного договора (ст.426 ГК РФ), по количеству суток рассчитывалась стоимость проживания, и клиент оплачивал в кассу Академии наличные денежные средства. Клиенту на сумму внесенных денег выдавался чек ККМ и корешок квитанции приходного кассового ордера, в котором прописывался номер комнаты в общежитии и количество суток проживания.

В бухгалтерском учете начисление доходов по временному проживанию и по договорам найма отражалось в единой карточке «За общежитие Володарского» с НДС 18%. На суммы полученной выручки от услуг по временному проживанию в общежитии и услуг по проживанию по договорам найма с НДС были выписаны единые счета-фактуры, произведены записи в книге продаж, и эти суммы отражены в первичных налоговых декларациях по НДС за 2 и 3 кварталы 2015г.

В связи с тенденцией уменьшения численности контингента обучающихся в Академии руководством Академии в 2016 году принято решение о сдаче свободных мест в общежитии сторонним клиентам, стоимость услуг установлена приказом № 005а-од от 11.01.2016, информация о наличии свободных мест размещена на Интернет ресурсе Avito.

Заявитель указывает, что с самого начала общежитие предполагалось использовать и фактически использовалось одновременно для операций, облагаемых и не облагаемых НДС, в подтверждение чего представлены следующие документы:

- приказ от 29.08.2014 № 455б-од «Об установлении платы за оказание услуг по предоставлению жилья в общежитии Академии МУБиНТ по адресу: <...>»;

- «Порядок определения размера платы за оказание услуг по предоставлению жилья в Академии МУБиНТ»;

- Прейскурант на дополнительные услуги общежития Академии МУБиНТ, включая пользование платной услугой камеры хранения, прокатом телевизора, пользования стиральной машиной в комнате для стирки и сушки белья, использования в комнате энергоемких электроприборов (электрическим чайником, холодильником, микроволновой печью);

- калькуляцию затрат на содержание 1 койко-места в общежитии;

- приказ от 22.04.2015 № 212а-од о предоставлении освобождающихся комнат в общежитии студентам дневной формы обучения, абитуриентам и их родителям на период поступления в Академию с указанием расценок;

- книги покупок и книги продаж;

- агентский договор от 17.06.2015 с ИП ФИО8 с приложением № 2 к договору «Действующие тарифы (общежитие Космос)»;

- Ведомость учета временно проживающих в общежитии по адресу: <...>, в период с 01.06.2015 по 31.08.2015;

- отчет кассира за период с 01.06.2015 по 31.08.2015;

- отчеты по проводкам Д-т 62.02 К-т 90, Д-т 90.03 К-т 68 за июнь-август 2015г.;

- счета-фактуры,

- книга продаж за период с 01.04.2015 по 30.09.2015;

- приказ по Академии от 11.01.2016 № 005а-од «Об установлении стоимости временного проживания в общежитии Академии МУБиНТ»;

- динамика контингента в разрезе учебных направлений Академии за период с 2012-2013 по 2015-2016 учебные годы.

Инспекция возразила на доводы заявителя, что Академия не является ресурсоснабжающей организацией, не оказывает непосредственно коммунальные услуги, а физические лица не являются плательщиками НДС, поэтому в силу положений ст.168 НК РФ выделение для таких покупателей суммы НДС в составе цены на приобретаемые товары не имеет юридического значения.

Относительно ссылок заявителя на письма Минфина России о неприменении льготы по НДС в отношении услуг по предоставлению в пользовании части комнаты в общежитии (койко-места), ответчик указал, что данные разъяснения имеются, однако многочисленная судебная практика опровергает данную позицию (дополнения к отзыву – т.2, л.д.6-8).

Кроме того, в рамках камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014г. иной деятельности, кроме предоставления мест для проживания студентам на территории общежития не установлено, деятельность по предоставлению услуг временного проживания началась только во 2 квартале 2015г., за пределами проверяемого налогового периода. Договор заключался на строительство общежития, разрешение на ввод в эксплуатацию выдано именно на общежитие, из чего следует, что здание предназначалось для использования в операциях, не облагаемых НДС, следовательно, неправомерно единовременное возмещение из бюджета НДС, предъявленного по построенному объекту основных средств, с дальнейшим восстановлением в течение 10 лет.

Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление подлежащим удовлетворению частично по следующим основаниям.

В соответствии с п.п.1. 2 ст.171 НК РФ (в действовавшей в проверяемом периоде редакции) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Как усматривается из материалов дела, на основании договора долевого участия в строительстве от 21.08.2013 Академии МУБиНТ перешли в собственность помещения 3, 4 и 5 этажа в жилом доме по адресу: <...>, предназначенные для использования под общежитие. На основании выставленного застройщиком ООО «Ярконсалтинг» сводного счета-фактуры № 2 от 15.12.2014 за выполненные работы и поставленные товарно-материальные ценности Академия отразила в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014г. налоговый вычет по НДС в сумме 5 670 11, 88руб., который впоследствии был скорректирован до 5 013 322,35руб. по уточненному счету-фактуре № 2 от 06.02.2015.

Инспекцией сделан вывод о неправомерном заявлении к вычету указанного НДС, а также о завышении налогового базы и вычетов по авансовым платежам в связи с тем, что услуги общежития относятся к операциям, не облагаемым НДС.

По мнению заявителя, в спорной ситуации при оказании услуг общежития предоставлялись в пользование не жилые помещения, а части жилых помещений (койко-места), что не подпадает под положения подп.10 п.2 ст.149 НК РФ.

Суд не принимает данный довод налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно подпункту 10 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, введенной в действие с 01.01.2004) не подлежит налогообложению реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

До 01.01.2004 от обложения НДС освобождалась реализация на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, услуг по техническому обслуживанию, текущему ремонту, капитальному ремонту, санитарному содержанию, управлению эксплуатацией домохозяйства, осуществляемых за счет целевых расходов в домах жилищно-строительных кооперативов, а также услуг по предоставлению жилья в общежитиях, за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду (статья 27 Закона N 118-ФЗ).

Следовательно, операции по реализации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности подлежали освобождению от обложения НДС как до 01.01.2004, так и после указанной даты.

В силу подпункта 10 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации необходимым условием для применения льготы является предоставление налогоплательщиком в пользование помещений, относящихся к жилому фонду. Иные условия применения этой льготы действующее законодательство о налогах и сборах не содержит.

Поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит определения понятий "жилое помещение" и "жилищный фонд", на основании пункта 1 статьи 11 Кодекса подлежат применению институты, понятия и термины других отраслей законодательства Российской Федерации - Жилищного кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 2 статьи 15 Жилищного кодекса Российской Федерации жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства).

В соответствии с пунктом 1 статьи 19 Жилищного кодекса Российской Федерации жилищный фонд - это совокупность всех жилых помещений, находящихся на территории Российской Федерации. Пунктом 3 статьи 19 Кодекса предусмотрено разделение жилищного фонда в зависимости от целей использования.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 92 Жилищного кодекса Российской Федерации жилые помещения в общежитиях отнесены к жилым помещениям специализированного жилищного фонда. Согласно статье 94 Кодекса жилые помещения в общежитиях предназначены для временного проживания граждан в период их работы, службы или обучения.

Как следует из статьи 16 Жилищного кодекса Российской Федерации, комнаты в жилом доме, в том числе в общежитии, относятся к жилым помещениям.

Вместе с тем, предоставление в пользование части помещения не меняет социальную направленность льготы, в связи с чем услуги по предоставлению в пользование койко-мест в общежитиях являются услугами по предоставлению в пользование помещений и не облагаются НДС в силу подпункта 10 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Сложившаяся судебная практика рассмотрения аналогичных споров однозначно признает услуги по предоставлению койко-мест в общежитиях необлагаемыми операциями.

Довод заявителя о том, что в составе платы за наем части жилого помещения в общежитии находятся облагаемые НДС коммунальные услуги, судом не принимается. Согласно пункту 1 статьи 671 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору найма жилого помещения одна сторона - собственник жилого помещения или управомоченное им лицо (наймодатель) - обязуется предоставить другой стороне (нанимателю) жилое помещение за плату во владение и пользование для проживания в нем.

В то же время, наряду с обязанностью передать жилое помещение нанимателю, Гражданский кодекс Российской Федерации относит к обязанностям наймодателя его текущее содержание и капитальный ремонт (п.2 ст.676, п.2 ст.681 Гражданского кодекса Российской Федерации).

При этом плата за жилое помещение должна покрыть расходы наймодателя по текущему содержанию и капитальному ремонту переданного в наем жилого помещения. Однако коммунальные платежи производятся нанимателем самостоятельно (п.3 ст.678 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В связи с этим предоставление Академией услуг по предоставлению услуг по проживанию в общежитии своим студентам по договорам найма является не облагаемой НДС операцией.

Вместе с тем, из представленных доказательств и пояснений заявителя усматривается, что общежитие изначально предполагалось использовать одновременно и в необлагаемой, и в облагаемой НДС деятельности.

Так, проживающим в общежитии Академии дополнительно к предоставлению койко-мест также оказываются дополнительные платные услуги по Прейскуранту на дополнительные услуги общежития Академии МУБиНТ, включая пользование платной услугой камеры хранения, прокатом телевизора, пользования стиральной машиной в комнате для стирки и сушки белья, использования в комнате энергоемких электроприборов (электрическим чайником, холодильником, микроволновой печью).

В летний период с 1 июня по 31 августа в общежитии оказываются гостиничные услуги по предоставлению койко-мест с посуточной оплатой с НДС 18% студентам заочной формы обучения, абитуриентам и их родителям на основании приказа по Академии от 22.04.2015 № 212а-од. При временном проживании в общежитии Академии до 14 календарных дней в период с 1 июня по 31 августа 2015г. приказом установлена стоимость одного места (включая НДС) для студентов заочной формы обучения - от 300 до 350руб. в сутки в зависимости от комнаты, для абитуриентов и их родителей на период поступления в Академию - от 300 до 350руб. в сутки в зависимости от комнаты, для внешних клиентов (не связанных с Академией_ - 500руб. в сутки.

За период с 01.06.2015 по 31.08.2015 были оказаны услуги по временному размещению в общежитии 33 человекам на сумму 70 571,40руб., дополнительных бытовых услуг оказано на сумму 27 828руб., что подтверждается представленными документами. Для поиска внешних клиентов для размещения в общежитии Академии МУБиНТ был заключен агентский договор от 17.06.2015 и ИП ФИО8 (представлен в дело).

В подтверждение указанных фактических обстоятельств в дело представлены следующие документы:

- «Порядок определения размера платы за оказание услуг по предоставлению жилья в Академии МУБиНТ»;

- калькуляция затрат на содержание 1 койко-места в общежитии;

- книги покупок и книги продаж;

- агентский договор от 17.06.2015 с ИП ФИО8 с приложением № 2 к договору «Действующие тарифы (общежитие Космос)»;

- Ведомость учета временно проживающих в общежитии по адресу: <...>, в период с 01.06.2015 по 31.08.2015;

- отчет кассира за период с 01.06.2015 по 31.08.2015;

- отчеты по проводкам Д-т 62.02 К-т 90, Д-т 90.03 К-т 68 за июнь-август 2015г.;

- счета-фактуры,

- книга продаж за период с 01.04.2015 по 30.09.2015;

- динамика контингента в разрезе учебных направлений Академии за период с 2012-2013 по 2015-2016 учебные годы.

Довод инспекции о том, что в 4 квартале 2014г. платные гостиничные услуги сторонним лицам не оказывались, и общежитие было построено и введено в эксплуатацию именно как общежитие, судом не принимается.

Строительство объекта основных средств и ввод его в эксплуатацию как общежития, по мнению суда, безусловно не исключает возможности использования этого объекта одновременно для деятельности, не облагаемой НДС, и деятельности, подпадающей под налогообложение НДС.

Что касается довода об использования общежития для проживания сторонних лиц со 2 квартала 2015г., то Академия не успела использовать его для этих целей летом 2014 года, так как общежитие еще не было построено. Однако все дальнейшие действия Академии на протяжении 2015г. и половины 2016г. указывают на то, что Академия оказывает гостиничные услуги на постоянной основе и планирует их расширять. Кроме того, в 4 квартале 2014г. в общежитии оказывались дополнительные бытовые услуги, облагаемые НДС (по предоставлению услуг камеры хранения, пользования электробытовыми приборами и т.п.).

Таким образом, в спорной ситуации основные средства изначально приобреталось для использования как в облагаемых, так и в не подлежащих обложению НДС операциях.

Право на вычет НДС применительно к такой ситуации нормами главы 21 НК РФ четко не регламентировано.

В соответствии с п.6 ст.171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В связи с этим отказ налогового органа в предоставлении налогового вычета по НДС в размере 5 013 322руб. по уточненному сводному счету-фактуре № 2 от 06.05.2015 является неправомерным.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст.110, 167-170, 201 АПК РФ, суд

решил:

Признать недействительными решения Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Ярославской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) от 19.08.2015 № 12-21/01/2125 и № 12-21/01/2126, вынесенные по результатам камеральной налоговой проверки представленной Образовательной организацией высшего образования (частное учреждение) "Международная академия бизнеса и новых технологий (МУБиНТ)" (ИНН <***>, ОГРН <***>) налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014г., в части отказа в предоставлении налогового вычета по НДС в размере 5 013 322руб., а также связанного с этим отказа в возмещении из бюджета НДС, доначисления НДС, пеней за несвоевременную уплату НДС и привлечения к ответственности за неуплату НДС.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 5 по Ярославской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) устранить нарушения прав и законных интересов Образовательной организации высшего образования (частное учреждение) "Международная академия бизнеса и новых технологий (МУБиНТ)" (ИНН <***>, ОГРН <***>) путем предоставления налогового вычета по НДС за 4 квартал 2014г. в размере 5 013 322руб.

В остальной части заявления отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Ярославской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) в пользу Образовательной организации высшего образования (частное учреждение) "Международная академия бизнеса и новых технологий (МУБиНТ)" (ИНН <***>, ОГРН <***>) 3000руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины. Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства во Второй арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Ярославской области, в том числе посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».

Судья

Розова Н.А.