Гражданский кодекс часть 1

Открытое акционерное общество «Ярославский завод дизельной аппаратуры» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области от 09.10.2007 № 56 о привлечении к налоговой ответственности.

Заявитель полагает, что инспекция неправомерно распространяет нормы российского законодательства по определению правоспособности юридического лица на иностранное юридическое лицо. Кроме того, ст.165 НК РФ содержит термин «иностранное лицо», а не «юридическое лицо». Услуги по транспортно-экспедиторскому обслуживанию правомерно выставлены ООО «ФРАХТ СИСТЕМС» с НДС 18%, так как данная организация не представила по месту налогового учета налоговую декларацию по ставке 0% и должна облагать данные услуги по ставке 18%.

Ответчик заявленное требование не признал по основаниям, изложенным в отзыве, представленный в пакете документов контракт расценен инспекцией как отсутствующий (незаключенный), так как иностранный покупатель ООО «Агротаъмир-сервис МТП» не зарегистрировано в качестве юридического лица. Ставка 18% применена неправомерно, так как транспортно-экспедиторские услуги непосредственно связаны с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, к которым применяется налоговая ставка 0%.

Рассмотрев материалы дела и оценив доводы сторон, суд установил следующее.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной 21.05.2007 ОАО «Ярославский завод дизельной аппаратуры» (ОАО «ЯЗДА») налоговой декларации по НДС за апрель 2007 г., по результатам которой составлен акт № 56 от 04.09.2007 и вынесено решение № 56 от 09.10.2007 о привлечении к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа за неуплату НДС в сумме 24878руб. и доначисления пеней по НДС в сумме 2825,15руб. Также предложено уплатить сумму неуплаченного НДС 124 388руб.

Сумма неуплаченного НДС сформировалась из суммы НДС в размере 113 797руб. по п.2.1 решения, исчисленного с налоговой базы 632 208руб. по документально не подтвержденной экспортной реализации (632 208 х 18%), за минусом принятых инспекцией налоговых вычетов в сумме 37 417руб. (с учетом не принятого налогового вычета в сумме 10 591руб. по п.2.2 решения: 48 008 – 10 591). Таким образом, за ноябрь 2006 г. (в периоде отгрузки на экспорт) доначислен НДС в сумме 76 380руб. Также доначислен НДС за апрель 2007г. в сумме 48008руб. Таким образом, общая сумма неуплаченного НДС по решению составила 124 388руб.

Основанием для привлечения к ответственности послужили следующие обстоятельства.

Проверкой установлено, что по контракту от 10.01.2005 № 633/Т-1001, заключенному ООО «Торговый дом «Топливоподающие системы» (агентом ОАО «ЯЗДА») с инопокупателем ООО «Агротаъмир – сервис» МТП» (г.Харуг, Таджикистан), в инспекцию представлены документы в соответствии со ст.165 НК РФ, согласно которым отгрузка топливных насосов низкого давления (ТННД) и запасных частей к топливной аппаратуре осуществлялась в ноябре 2006 г. по ГТД № 10117050/151106/0005883.

Отгрузка произведена в ноябре 2006 г. на сумму 632 208руб., по налоговой декларации за апрель 2007 г. по данной реализации заявлена налоговая ставка 0% и налоговые вычеты по НДС в сумме 48 008руб. (37 417 + 10 591), на которые уменьшен НДС к уплате в бюджет за апрель 2007 г.

Согласно представленному контракту покупателем является ОАО «Агротаъмир-сервис МТП» (822230, Республика Таджикистан, <...>), банком покупателя - АКБ Таншан.

В соответствии с п.4 контракта поставка продукции осуществляется на условиях СРТ-Ташкент (Узбекистан) с дальнейшей транспортировкой до города Харуг (Таджикистан). Грузополучателем в аэропорту г.Ташкент является ФИО3 (адрес: Киргизия, г.Ош, паспорт KGZ № А2103195, выдан 09.02.2002 МВД 50-41 Ошской области).

Согласно дополнению к контракту № 1 от 17.11.2005 поставка осуществляется на условиях СРТ-Наманган (Узбекистан) с дальнейшей транспортировкой до г.Харуг (Таджикистан). Грузополучателем в аэропорту г.Наманган является ФИО3 (адрес: Киргизия, г.Ош, паспорт KGZ № А2103195, выдан 09.02.2002 МВД 50-41 Ошской области).

Согласно договору поручения от 25.04.2006 оплату уполномочен произвести ЧП ФИО4 (Республика Кыргызстан), выручка поступает из ОАО «Банк-Бакай» (Г.Бишкек, Республика Кыргызстан).

Валютой контракта является рубль РФ. Общая сумма контракта составляет 10 000 000руб. согласно п.2.1 контракта и № 05030013/1481/1932/1/0.

Вывоз продукции по контракту от 10.01.2005 № 633/Т-1001 производился авиатранспортом через Домодедовскую таможню, вывод подтвержден письмом таможни от 13.11.2006.

Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов ОАО «ЯЗДА» представлена выписка банка и платежное поручение, подтверждающее фактическое поступление выручки от ЧП ФИО4 На расчетный счет ООО «Торговый дом «Топливоподающие системы» в Городском отделении № 17 СБ РФ через корреспондентский счет банка покупателя ОАО «Банк-Бакай» (Кыргызстан) в ЗАО «Промсвязьбанк» г.Москва.

Заявленная сумма экспортной реализации составляет 632 208руб., сумма налоговых вычетов по НДС – 48 008руб.

В ходе контрольных мероприятий инспекцией было установлено, что ООО «Агротаъмир-сервис МТП» на территории Республики Таджикистан не зарегистрировано.

Отсутствие факта государственной регистрации ООО «Агротаъмир-сервис МТП» на территории Республики Таджикистан и осуществления импортных операций в адрес ООО «Агротаъмир-сервис МТП» подтверждается письмом Налогового комитета при Правительстве Республики Таджикистан от 15.05.2007 № 4-2/913.

Исходя из указанных сведений и в соответствии со ст.153, 49, 18 ГК РФ инспекция сделала вывод, что контракт от 01.01.2005 № 633/Т-1001, заключенный ООО «Торговый дом «Топливоподающие системы» (агента ОАО «ЯЗДА») с ООО «Агротаъмир-сервис МТП» не может считаться заключенным, так как ООО «Агротаъмир-сервис МТП» не зарегистрировано в установленном порядке, и в его адрес импортных операций не осуществлялось.

Инспекция указывает, что из смысла ст.49 ГК РФ следует, что сделка, совершенная организацией до момента государственной регистрации, не может быть признана сделкой (договором) в значении, придаваемом этим понятиям законом, поскольку для того, чтобы состоялись как юридический факт «действия, направленные на установление, прекращение, изменение прав и обязанностей», они должны быть совершены правоспособными субъектами. Правоспособность юридических лиц возникает с момента их государственной регистрации.

Таким образом, представленный заявителем контракт является незаключенным и не может подтверждать обоснованность применения нулевой ставки НДС по экспортной операции и налоговых вычетов в порядке, установленном ст.165 НК РФ.

Кроме того, абзацем 5 пп.3 п.2 ст.165 НК РФ предусмотрено, что если выручка от реализации товаров (припасов) иностранному лицу поступила на счет налогоплательщика от третьего лица, в налоговые органы наряду с выпиской банка (ее копией) представляется договор поручения по оплате за указанный товар (припасы), заключенный между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей (осуществившим) платеж.

Инспекция полагает, что по указанным основаниям является незаключенным договор поручения от 25.04.2006, согласно которому ЧП ФИО4 (поверенный) должен был произвести оплату от имени и за счет ООО «Агротаъмир-сервис МТП» (доверителя) за поставку запасных частей к топливной аппаратуре по контракту № 633/Т-1001. Следовательно, произведенный ЧП ФИО4 платеж не может быть признан оплатой товара, поставленного по договору с ООО «Агротаъмир-сервис МТП», из чего инспекция делает вывод о неподтверждении ОАО «ЯЗДА» фактического поступления выручки от реализации товара иностранному лицу.

Таким образом, по мнению налогового органа, налогоплательщик не представил в налоговый орган документы, предусмотренные п.2 ст.165 НК РФ, в связи с чем не подтвердил правомерность применения налоговой ставки 0% по реализации, заявленной в декларации по НДС за апрель 2007 г.

Заявитель считает решение не соответствующим действующему законодательству по следующим основаниям.

По мнению заявителя, инспекция неправомерно распространяет нормы российского законодательства по определению правоспособности на законодательство иностранного государства, в данном случае – Республики Таджикистан. Поэтому вывод о неправоспособности юридического лица ООО «Агротаъмир-сервис МТП» является необоснованным. Кроме того, положения ст.165 НК РФ не содержат термина «юридическое лицо», в них содержится термин «иностранное лицо». Для обоснованности налогового вычета предприятие должно представить документы, предусмотренные ст.165 НК РФ по реализации товара на экспорт и его оплаты иностранным лицом. Предприятие это условие выполнено, что не оспаривается ответчиком. Следовательно, предприятие правомерно применило налоговый вычет.

Кроме того, предприятие применяло налоговые вычеты по реализации на экспорт ООО «Агротаъмир-сервис МТП» и в другие налоговые периоды в течение 2005, 2006, 2007 годов. В эти периоды ответчик не предъявлял истцу каких-либо налоговых претензий, что подтверждает обоснованность доводов налогоплательщика.

Ответчик не согласился с доводами заявителя, представил дополнительные документы, подтверждающие отсутствие государственной регистрации иностранного покупателя ООО «Агротаъмир-сервис МТП».

Так, письмом от 15.08.2007 № 4-2/1733 Налоговый комитет при Правительстве Республики Таджикистан дополнительно подтвердил отсутствие факта государственной регистрации и осуществления импортных операций ООО «Агротаъмир-сервис МТП» на территории Республики Таджикистан.

Письмом № 8-8-959 от 23.07.2007 Министерство юстиции Республики Таджикистан сообщило, что в Едином государственном Реестре юридических лиц Министерства юстиции Республики Таджикистан каких-либо сведений о регистрации ООО «Агротаъмир-сервис МТП» не имеется.

Таможенная служба при Правительстве Республики Таджикистан письмом от 27.04.2007 № 7/МН-2330 сообщила, что согласно статданных со стороны ООО «Агротаъмир-сервис МТП» за период с 01.01.2005 по 31.03.2007 экспортно-импортные операции не осуществлялись.

Ответчик пояснил, что согласно указанным письмам, в Республике Таджикистан действует порядок регистрации юридических лиц, аналогичный российскому. Кроме того, ФИО3 как налогоплательщик в Кыргызской Республике не зарегистрирован, что подтверждается письмом Государственного комитета Кырзызской Республики по налогам и сборам от 14.12.2007 № 05-12-19/9632.

При данных обстоятельствах инспекция правомерно отказала в предоставлении налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в связи с отсутствием пакета подтверждающих документов, предусмотренных ст.165 НК РФ.

Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление в данной части не подлежащим удовлетворению.

В соответствии с п.1 ст.165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных п.1 ст.164 Кодекса, для подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы представляются:

- контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории Российской Федерации;

- выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке. В случае, если выручка от реализации товара (припасов) иностранному лицу поступила на счет налогоплательщика от третьего лица, в налоговые органы наряду с выпиской банка (ее копией) представляется договор поручения по оплате за указанный товар (припасы), заключенный между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей (осуществившим) платеж;

- таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации;

- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации. Налогоплательщик может представлять любой из перечисленных документов с учетом следующих особенностей. При вывозе товаров в режиме экспорта воздушным транспортом для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации в налоговые органы налогоплательщиком представляется копия международной авиационной грузовой накладной с указанием аэропорта разгрузки, находящегося за пределами таможенной территории Российской Федерации.

В спорной ситуации представлен контракт, заключенный с организацией ООО «Агротаъмир-сервис МТП», которая по сведениям Министерства юстиции Республики Таджикистан и Таможенной службы при Правительстве Республики Таджикистан не зарегистрирована в Едином государственном Реестре юридических лиц Министерства юстиции Республики Таджикистан и не осуществляла экспортно-импортных операций за период с 01.01.2005 по 31.03.2007.

Таким образом, суд, исходя из ст.48, 49, 51, 153 ГК РФ считает незаключенным представленный заявителем договор (контракт) от 01.01.2005 № 633/Т-1001 между ООО «Торговый дом «Топливоподающие системы» (агента ЛАО «ЯЗДА») и ООО «Агротаъмир-сервис МТП», так как иностранное лицо не зарегистрировано в качестве юридического лица и не обладает правоспособностью, необходимой для заключения сделок.

По этим же основаниям суд считает незаключенным и, соответственно, не представленным, договор поручения на оплату третьим лицом – ЧП ФИО4

Суд считает обоснованным применение норм российского законодательства при оценке данных правоотношений, так как в Республике Таджикистан осуществляется регистрация юридических лиц и ведется Единый государственный Реестр юридических лиц аналогично Российской Федерации, что следует из письма Министерства юстиции Республики Таджикистан от 23.07.2007 № 8-8-959. Система гражданского права Республики Таджикистан формировалась в период вхождения Республики в состав СССР, в связи с чем основные принципы и институты гражданского права аналогичны используемым в ГК РФ.

Судом не принимается довод заявителя об отсутствии в ст.165 НК РФ понятия «юридическое лицо», поскольку условие данной статьи о предоставлении контракта с иностранным лицом безусловно предполагает наличие статуса юридического лица у стороны по контракту. В противном случае контракт (договор) будет являться незаключенным.

Таким образом, заявителем представлен неполный пакет документов, являющихся в силу ст.165 НК РФ основанием для применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов при налогообложении экспортных операций. Решение инспекции в данной части правомерно.

Налоговый орган по данной экспортной операции доначислил НДС за ноябрь 2006 г. по ставке 18% в сумме 1317972руб. (632 208 х 18%), предоставил налоговый вычет за ноябрь 2006 г. 37417руб. и доначислил НДС за апрель 2007 г. в сумме 48 008руб. (на сумму примененных по декларации налоговых вычетов).

Пунктом 2.2 решения установлено неправомерное применение налогового вычета по НДС в размере 10591руб., уплаченному ООО «Торговый дом «Топливоподающие системы» обществу с ограниченной ответственностью «ФРАХТ СИСТЕМС» (ООО «ФРАХТ СИСТЕМС») за оказание услуг по транспортно-экспедиторскому обслуживанию экспортируемых в адрес ООО «Агротаъмир-сервис МТП» грузов по договору транспортной экспедиции о 24.12.2004, заключенному между ООО «Торговый дом «Топливоподающие системы» с ООО «ФРАХТ СИСТЕМС».

В подтверждение заявленного вычета по данной отгрузке представлен счет-фактура от 28.11.2006 № 402, выставленный ООО «ФРАХТ СИСТЕМС» в адрес ООО «Торговый дом «Топливоподающие системы» за авиатариф на сумму 69 427руб., в том числе НДС 10590,56руб., и акт выполненных работ от 28.11.2006 на сумму 69 427руб.

Согласно акту выполненных работ о 28.11.2006 оказаны следующие услуги: авиафрахт, оформление авианакладной, бронирование, агентское обслуживание, организация таможенного досмотра, коммерческий сбор, электронная копия декларации, организация досмотра авиационной безопасности, терминальный сбор, погрузочно-разгрузочные работы, обработка обычного груза.

Инспекция указывает, что в соответствии с пп.2 п.1 ст.164 НК РФ налогообложение по налоговой ставке 0% производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в п.п.1 п.1 ст.164 НК РФ.

Положение настоящего подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории;

Таким образом, по мнению инспекции, при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных пп.2 п.1 ст.164 НК РФ, ООО «ФРАХТ СИСТЕМС» при выставлении счета-фактуры должен был указать в графе «Стоимость товаров (работ, услуг) всего без налога» стоимость выполненных работ (оказанных услуг) без НДС, в графе 7 «Налоговая ставка» - налоговую ставку в размере 0%, в графе 8 «Сумма налога» - соответствующую сумму НДС.

ООО «ФРАХТ СИСТЕМС» не вправе по своему усмотрению изменять установленную законом ставку налога. Следовательно, применение налоговой ставки 18% неправомерно равно как и заявление ОАО «ЯЗДА» налога по такой ставке к вычету.

Инспекция ссылается на пп.10, 11 п.5 ст.169, п.1 ст.171, п.1 ст.172 НК РФ и полагает, что счет-фактура от 28.11.2006 № 402 с выделенным НДС в сумме 10591руб. по ставке 18% не может являться основанием для применения налогового вычета.

По результатам мероприятий налогового контроля ООО «ФРАХТ СИСТЕМС» имеет единственный расчетный счет, поступающие на этот счет денежные средства не использовались для безналичных расчетов с контрагентами и систематически обналичивались физическими лицами. ООО «ФРАХТ СИСТЕМС» относится к категории налогоплательщиков, представляющих «нулевую» налоговую отчетность, последняя отчетность сдана в налоговый орган за 9 месяцев 2005 года, у организации имеются признаки фирмы-однодневки. Налоговая декларация по налоговой ставке 0% ООО «ФРАХТ СИСТЕМС» не представлялась. По мнению инспекции, в бюджете не сформирован источник возмещения НДС.

Таким образом, ОАО «ЯЗДА» неправомерно заявлен налоговый вычет в сумме 10591руб.

Заявитель не согласен с данным выводом по следующим основаниям.

В соответствии с пп.2 п.1 ст.164 НК РФ налогообложение по ставке 0% производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в пп.1 п.1 ст.164 НК РФ, при условии предоставления в налоговые органы документов, предусмотренных ст.165 НК РФ. Следовательно, если ООО «ФРАХТ СИСТЕМС» не представило в налоговый орган по месту учета документы, подтверждающие ставку 0%, то в соответствии с п.3 ст.164 НК РФ НДС исчисляется по ставке 18%.

Налоговые вычеты, согласно ст.169, 171, 172 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства. Заявителем представлен счет-фактура № 402 от 28.11.2006, содержащий все установленные реквизиты и отражающий реальные взаимоотношения сторон. Следовательно, данный счет-фактура может являться основанием для возмещения НДС. Кроме того, в соответствии с п.5 ст.173 НК РФ в случае выставления поставщиком счета-фактуры с указанием НДС по ставке 18% данный налог подлежит уплате в бюджет поставщиком.

Оценив доводы сторон в данной части, суд полагает следующее.

В соответствии с п.1 ст.164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации:

1) товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса;

2) работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, устанавливающим порядок обложения налогом на добавленную стоимость операций по реализации услуг по транспортировке товаров, вывозимых за пределы территории Российской Федерации, предусмотрено налогообложение таких операций по ставке 0 процентов. Поэтому при реализации услуг по транспортировке экспортируемого товара перевозчик согласно статьям 168, 169 Кодекса выставляет покупателю услуг (экспортеру) счет-фактуру с указанием надлежащей ставки налога на добавленную стоимость - 0 процентов.

Таким образом, налогоплательщики не вправе изменять установленную законодательством о налогах и сборах ставку налога. Поэтому уплата Обществом экспедитору ООО «ФРАХТ СИСТЕМС» налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов при расчетах за приобретенные услуги по транспортно-экспедиторскому обслуживанию экспортной операции не соответствует законодательству о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса "Налог на добавленную стоимость".

Исходя из пункта 9 статьи 165 Кодекса операции по реализации услуг экспедитора подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов только в том случае, если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров в таможенном режиме экспорта, налогоплательщик не представил указанные в пунктах 1 - 5 статьи 165 Кодекса документы, подтверждающие факт экспорта товара.

Следовательно, названное положение Кодекса исключает заявление к вычету налога на добавленную стоимость, уплаченного ОАО «ЯЗДА» экспедитору ООО «ФРАХТ СИСТЕМС».

Суд не принимает ссылку заявителя на п.5 ст.173 НК РФ, так как в данном случае речь идет о применении налогоплательщиком НДС установленной ставки НДС.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 110, 167-171, 201 АПК РФ, суд

Р Е Ш И Л :

В удовлетворении заявления отказать.

Решение может быть обжаловано в месячный срок в арбитражный суд апелляционной инстанции, в двухмесячный срок после вступления решения в законную силу – в арбитражный суд кассационной инстанции.

Судья Н.А.Розова