Арбитражный суд Ярославской области

150054, г. Ярославль, пр. Ленина, дом 28, тел. (4852) 67-31-30, факс 32-12-51 
http://yaroslavl.arbitr.ru,  e-mail: dela@yaroslavl.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

Резолютивная часть решения  оглашена 23.05.2013. Решение в полном объеме изготовлено 24.05.2013г.

Арбитражный суд Ярославской области в составе судьи  Ландарь Е.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Козиной Ю.Н.,  помощником судьи    Спиридоновой Е.В.,

рассмотрев в судебном заседании заявление  индивидуального предпринимателя ФИО1 (ИНН  <***>,  ОГРН  <***> )

к  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Ярославской области (ИНН  <***> , ОГРН  <***> )

о   признании недействительным решения от  28.09.2012г. № 11-20/210      

при участии

от заявителя – ФИО2 – дов. от 01.10.2012г.

от ответчика – ФИО3 – дов. от  23.05.2012г., ФИО4 – дов. от 18.02.2013г.

установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО1  обратилась в суд  с заявлением  о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Ярославской области  (далее – налоговый орган, инспекция) от 28.09.2012г. № 11-20/210.

Налогоплательщик  ссылается на   нарушение  налоговым органом существенных условий  процедуры  рассмотрения материалов проверки, поскольку  при принятии решения не учтены  письменные возражения, направленные  почтой в последний день, установленный для их представления.  По мнению заявителя, налоговый орган, заведомо зная, что  предприниматель вправе представить свои  возражения по почте  вплоть до  26.09.2012г., назначает дату рассмотрения материалов проверки и принимает решение на следующий день  после окончания срока на представление возражений. Такие действия налогового органа налогоплательщик расценивает  как  злоупотребления  правом.

Также  заявитель считает необоснованным исключение из состава профессиональных налоговых вычетов  по налогу на доходы физических лиц и  единому социальному налогу  расходов на приобретение линолеума, который в периоде его приобретения не был реализован, а также расходов на работы, выполненные на объекте недвижимости по инвестиционному контракту  от 15.01.2001г. № 2. По мнению  налогоплательщика, вывод инспекции о правомерном отнесении   в состав профессиональных  налоговых вычетов  только затрат по товару, реализованному в периоде приобретения, не основан на положениях Налогового кодекса РФ,   при отнесении расходов по приобретенному линолеуму  к затратам  предприниматель, избравший  в проверяемом периоде кассовый  метод учета затрат,  руководствовался  статьями 252, 273, пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса.  Также  заявитель ссылается на Решение Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 08.10.2010г. № ВАС-9939/10, указывая, что   требование о непосредственной связи расходов с извлечением дохода не может рассматриваться  как  определяющее момент признания расходов и обуславливающее этот момент датой получения дохода. Данное правило направлено на закрепление общего  требования об относимости расходов и их связи именно с предпринимательской деятельностью.  Кроме того, полагает, что инспекцией не доказано, что  часть линолеума, затраты по которому  отнесены в целях исчисления налогов в состав профессиональных налоговых вычетов,  не была реализована.

По эпизоду включения  в состав расходов  затрат по  инвестиционному контракту  предприниматель  указывает, что спорные затраты  являются обоснованными и документально подтвержденными,  непосредственно связаны с предпринимательской деятельностью и направленны на получение прибыли, поскольку  согласно условиям инвестиционного контракта  ФИО1,  проведя комплексный капитальный ремонт на объекте недвижимости, получит в собственность 76,64% площади помещения. Кроме того, приобретенное в будущем помещение  не будет являться основным средством ввиду того, что  предполагается его  продажа как товара.

Ответчик требования не признал, считает решение  законным.

По мнению налогового органа им не допущено  нарушений процедуры  рассмотрения материалов проверки, решение  принято по истечении  установленного  пунктом 1 статьи  101 Налогового кодекса РФ  десятидневного срока, исчисляемого со дня истечения срока для представления возражений,  ФИО1  о дате рассмотрения материалов  проверки  была извещена надлежащим образом,  в инспекцию  в назначенное время не  явилась,  о направлении почтой возражений на акт проверки не сообщила.

Позицию   налогоплательщика о правомерном принятии в состав затрат за проверяемые периоды расходов по линолеуму, не реализованному  в периоде его приобретения, а также затрат по  инвестиционному контракту  ответчик считает не обоснованной. По мнению   инспекции, ввиду того, что состав расходов, принимаемых к вычету налогоплательщиками – индивидуальными  предпринимателями, определяется в порядке, аналогичном  порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков  налога на прибыль,  соответственно, применению подлежат нормы  главы 25 Налогового кодекса, в частности, статьи 268, 320. Также инспекция указывает на то, что предприниматель ФИО1 не имела права применять кассовый метод  учета затрат, поскольку  выручка от реализации товаров (работ, услуг)  превысила один миллион рублей (пункт 1 статьи 273 Налогового кодекса).

По эпизоду, связанному с исключением из состава  профессиональных налоговых вычетов расходов по инвестиционному контракту,  налоговый орган ссылается на то, что объект недвижимости, обязательства по реконструкции которого приняты предпринимателем,  не  может быть признан основным средством, поскольку не отвечает требованиям пунктов  24,25,30 Порядка учета доходов и расходов. Кроме того, доход от реализации контракта в виде приобретения в собственность доли объекта в проверяемом периоду не получен, право собственности на объект недвижимости не зарегистрировано.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 23.05.2013г.  до 14 час. 30 мин.

Рассмотрев материалы дела и заслушав пояснения представителей сторон, суд установил.

Инспекцией проведена выездная  налоговая проверка индивидуального предпринимателя ФИО1, по результатам которой составлен акт №  50дсп от 05.09.2012г. и вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.09.2012г. № 11-20/210.

Указанным решением   ФИО1 привлечена к ответственности за неуплату  налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафа в общей сумме  83143 руб. Кроме того, ей предложено уплатить  321871 руб. налога на доходы физических лиц,  40321 руб. единого социального налога, 59761 руб. налога на добавленную стоимость, а также пени по    налогам в общей сумме  51058 руб.

Решение инспекции оспаривалось в апелляционном порядке, решением  Управления ФНС по Ярославской области от  24.12.2012г. № 410 отменено в части предложения уплатить 59761 руб. налога на добавленную стоимость, а также соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

В  неотмененной  части  решение инспекции оспаривается в судебном порядке.

Оценивая позицию заявителя о нарушении налоговым органом   процедуры рассмотрения материалов проверки и вынесения решения, суд исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100.1 Налогового кодекса РФ дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Кодекса.

Согласно  пункту 1 статьи 101 Кодекса акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100  Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Пунктом 6 статьи 100 Кодекса предусмотрен срок для представления налогоплательщиком  возражений на акт проверки -  15 дней со дня получения акта налоговой проверки.

Таким образом,  срок для принятия решения по результатам проверки исчисляется со дня, следующего за  последним днем срока, установленного  для представления возражений.

В рассматриваемом случае  акт проверки вручен индивидуальному предпринимателю ФИО1  05.09.2012г. Одновременно с актом проверки  предпринимателю было вручено  уведомление о рассмотрении материалов проверки 27.09.2012г. в 15 час.

С учетом  вышеуказанных  положений  Налогового кодекса   возражения должны  быть представлены  в срок до 26.09.2012г., соответственно десятидневный срок для  принятия налоговым органом решения начинает  исчисляться с 27.09.2012г.

С учетом того, что  для налогового органа установлен временной период, не ограниченный определенной датой либо событием,  в течение которого он вправе рассмотреть материалы проверки и вынести решение, действия инспекции   по рассмотрению 27.09.2012г. материалов проверки  соответствуют положениям законодательства с учетом, в том числе, того обстоятельства, что о дате  рассмотрения материалов проверки налогоплательщик был извещен заблаговременно.

          Согласно пункту 2 статьи  101 Кодекса руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 Кодекса).

Пунктом 14 статьи 101 Кодекса предусмотрено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В рассматриваемом случае  налогоплательщик не был лишен возможности участвовать в рассмотрении материалов проверки, поскольку был извещен о дате  их рассмотрения надлежащим образом.

Ввиду того, что  возражений на акт проверки были направлены в последний день для их представления почтой, налоговый орган не был поставлен в известность о наличии возражений и о факте их направления  и  был объективно лишен возможности    их учесть.  Ссылка представителя предпринимателя  о том, что он лично пытался известить  инспекцию  по телефону о том, что были направлены возражения,  документально не подтверждена. Напротив, налоговый орган представил доказательства совершения попыток связаться  с предпринимателем  ФИО1 по телефону   26.09.2012. (том  4 л.д.31). Кроме того,   доверенность  на представление  интересов  предпринимателя  в налоговых  органах выдана представителю только 01.10.2012г.

С учетом вышеизложенных норм законодательства и фактических обстоятельств суд не усматривает  нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки и вынесения оспариваемого  решения. 

Ссылки заявителя на судебные акты, принятые по конкретным делам, судом не принимаются, поскольку  они  приняты с учетом иных фактических обстоятельств.

При оценке доводов заявителя о необоснованном исключении из состава профессиональных налоговых вычетов  произведенных расходов, суд исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Налогового кодекса РФ для доходов индивидуальных предпринимателей  налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 221 Кодекса предприниматели  имеют право на  получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В аналогичном порядке определялся объект налогообложения по  единому  социальному налогу  (статьи 236, 237 Кодекса).

Пунктом 2 статьи 54 Налогового кодекса  предусмотрено, что индивидуальные предприниматели  исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден приказом Минфина РФ  № 86н и МНС РФ № БГ-3-04/430 от 13.08.2002г. (далее – Порядок).

Положения пунктов 13, 15 Порядка   предусматривали применение индивидуальными предпринимателями кассового метода учета расходов, при котором

 стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Указанные  положения Решением Высшего   Арбитражного суда Российской Федерации  от 08.10.2010г. № ВАС-9939/10 признаны не соответствующими Налоговому кодексу РФ и недействующими.

Согласно правовой позиции  Высшего Арбитражного суда Российской Федерации Министерство  финансов  РФ и Министерство по налогам и сборам РФ, принимая приказ,  не вправе были устанавливать для индивидуальных предпринимателей, избравших  кассовый метод учета  доходов и расходов, дополнительные условия для признания расходов, не предусмотренные статьей 273 Кодекса, а именно -  получение дохода от реализации товара (работ,услуг) в периоде, в котором затраты были понесены.

Вместе с тем, Суд указал, что   положения главы 25 Налогового кодекса РФ подлежат применению не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания – момента учета для целей налогообложения.

Положениями статей 271-273 Налогового кодекса РФ  установлены два метода – начисления и кассовый. При этом согласно пункту 1 статьи  273 Кодекса выбор кассового метода – это право налогоплательщика при условии соответствия требованиям, установленным в этой норме.

Кроме того, пунктом 3 статьи 252 Кодекса предусмотрено, что особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями настоящей главы.

В частности, такие особенности установлены  статьей  268 Кодекса, согласно  подпункта 3 пункта 1 которой  при реализации  товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, определяемую при реализации покупных товаров - на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из следующих методов оценки покупных товаров: по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО); по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО); по средней стоимости.

При реализации имущества и (или) имущественных прав, указанных в настоящей статье, налогоплательщик также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 Кодекса.

Статьей 320 Кодекса предусмотрены  особенности формирования расходов на реализацию для налогоплательщиков, осуществляющих  оптовую,  мелкооптовую и розничную торговлю.

Согласно указанной норме  налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Указанная стоимость товаров учитывается при их реализации в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 Кодекса. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации.

Расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров. Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

В рассматриваемом случае  индивидуальный предприниматель ФИО1  в проверяемый период осуществляла деятельность по оптовой   продаже  строительных  материалов, в связи с чем, учитывая положения статей 268,320 Налогового  кодекса РФ, вправе  относить в состав профессиональных налоговых вычетов  за налоговый период  затраты по приобретению  реализованного в тот же период товара.

В ходе проверки налоговым органом на основании  представленных к проверке счетов-фактур, товарных накладных на  приобретение товара, счетов-фактур на реализацию товара составлены    сводные карточки по приобретению и реализации   линолеума с учетом отличительных признаков (название, толщина, ширина), количества и стоимости приобретения, выведено количество приобретенного и реализованного линолеума, а также остаток нереализованного  линолеума. Соответственно стоимость нереализованного на конец проверяемого периода  товара исключена из состава профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.

По мнению суда,  решение инспекции в данной части является  соответствующим   вышеприведенным  положениям Налогового кодекса.

Довод налогоплательщика  о том, что налоговый орган, ссылаясь в судебном заседании  в обоснование своей позиции на положения  статей 238,320 Налогового кодекса РФ, не указанные  в оспариваемом  решении, и на необоснованное применение налогоплательщиком кассового метода учета доходов и расходов,  изменил основания доначисления  налогов и заявляет о новых нарушениях налогового  законодательства, не отраженные в акте проверки и решении, судом отклоняется.

Требование к содержанию решения установлены пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ. В частности,  в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Оспариваемое решение соответствует требованиям к его содержанию, обстоятельства совершения правонарушения, а именно -  неуплата налогов в результате  принятия в состав профессиональных налоговых вычетов  затрат по приобретению  не реализованного в том же периоде  товара -  в решении отражены, имеется ссылка на  соответствующие документы и  сведения.

С учетом того, что обстоятельство совершения правонарушения отражено в решении,  каких-либо иных требований  к содержанию решения налоговым законодательством  не предъявляется, основания доначисления налогов инспекцией не менялись, ссылка  налогового органа в обоснование своей правовой позиции  по делу  на положения Налогового кодекса РФ, не указанные в решении, не влечет  признания недействительным  оспариваемого решения.

Ссылка налогоплательщика на  правоприменительную практику  судом отклоняется, поскольку  судебные акты  приняты по конкретным делам с учетом иных фактических обстоятельств.

Доводы налогоплательщика о  недоказанности налоговым органом факта  отражения в составе профессиональных  налоговых вычетов нереализованного линолеума, а также факта отсутствия реализации линолеума судом также не принимается.

В ходе проверки налоговым органом на основании представленных к проверке  товарных накладных на приобретение  линолеума  и счетов-фактур на  его реализацию   составлены сводные карточки,  в которых товар сгруппирован по наименованию с учетом отличительных признаков (название, толщина, ширина), количества и стоимости и отражена его реализация  с учетом тех же критериев.   Отраженные сведения соответствуют данным  книги учета доходов и расходов, декларациям по налогу на доходы физических лиц и налогу на добавленную стоимость  за соответствующие налоговые периоды.

Проверка проводилась выборочным методом, в связи с чем расчет затрат, приходящихся на реализованный в  тот же период товар другого   наименования, налоговым органом не проводился,  довод заявителя о применении разных методов учета затрат, как влекущий недействительность оспариваемого решения,   судом отклоняется.

Заявляя о не подтверждении  налоговым органом факта отсутствия реализации  приобретенного в проверяемые периоды линолеума, налогоплательщик не  представил доказательств недостоверности составленных налоговым органом  расчетов, несмотря на то, что обязанность по подтверждению  расходов возлагается именно на налогоплательщика.

Тот факт, что сведения о реализации товара учтены из представленных к проверке счетов-фактур на реализацию не свидетельствует  о недействительности расчетов налогового органа, поскольку в счетах-фактурах указано наименование товара с индивидуальными признаками, товар по принятым налоговым органом счетам-фактурам  оплачен покупателями, то есть реализован, размер налогооблагаемой базы  по налогу на доходы  соответствует базе по  налогу на добавленную стоимость. Кроме того, накладные на реализацию товара  в ходе проверки  налогоплательщиков представлены не были.

Более того, в ходе проверки установлено, что  по месту осуществления  индивидуальным предпринимателем ФИО1 на основании договора аренды осуществлял    деятельность по розничной торговле  товара того же наименования индивидуальный  предприниматель ФИО5 Допрошенные  налоговым  органом свидетели  пояснили,  что товар заказывался от имени ИП ФИО1, поступление товара отражали  в единой системе учета с товаром, принадлежащим ИП ФИО5, товар находился без разделения на собственников,  при реализации через кассу или  менеджеров автоматически в программе оформлялась накладная на отпуск товара и проходило его списание, при реализации товара  по безналичному расчету оформлялись договоры и счета-фактуры от ИП ФИО1, за наличный расчет реализация  товара производилась через ИП ФИО5

Данные факты свидетельствуют  о том, что велся единый учет движения товарно-материальных ценностей  ИП ФИО5 и ИП ФИО1, что позволяет сделать вывод о том, что не реализованный  у ИП ФИО1 товар мог быть реализован ИП ФИО5, затраты по приобретению всего  товара принимались  в состав профессиональных налоговых вычетов у ИП ФИО1, при этом, необходимость  подтверждения  произведенных затрат у ИП ФИО5  отсутствовала в связи с нахождением его на системе уплаты единого налога на вмененный доход.

С учетом изложенного, суд признает  правомерным решение инспекции в части непринятия в состав профессиональных налоговых вычетов  754955 руб. 25 коп. затрат по приобретенному, но не реализованному в проверяемые периоды товару.

Оспаривая  вывод инспекции о необоснованном исключении из состава профессиональных налоговых вычетов расходов по инвестиционному контракту № 2 от  15.11.2001г.,   заявитель  указывает,  что в силу пункта 17  Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций данные расходы относятся к числу  материальных, связаны с предпринимательской деятельностью предпринимателя, основным видом  деятельности которой является «подготовка к продаже, покупка и продажа собственного недвижимого имущества», полученный в будущем после исполнения условий контракта  объект  недвижимости   не предполагается к  принятию на учет в качестве основного средства, а предназначен для перепродажи. В подтверждение  намерения продать   объект недвижимости    представителем  заявителя в  последнее судебное заседание (до перерыва) представлен  предварительный договор купли-продажи от  22.11.2012г. 

Налоговый орган требования в данной  части  не признал, ссылаясь на то, что  право собственности на объект недвижимости налогоплательщиком не зарегистрировано, оснований полагать, что  объект  не будет использоваться в предпринимательской деятельности в качестве основного средства,  не имеется.

В ходе рассмотрения  дела установлено, что между  ФИО1 и  Департаментом недвижимости Администрации Рыбинского муниципального округа заключен инвестиционный контракт № 2 от 15.11.2001г., согласно которому  ФИО1, являясь инвестором, обязуется за счет собственных либо  привлеченных  инвестиций произвести реконструкцию объекта по адресу:  <...>, литер А, функциональное  назначение – жилье.

Начальные условия раздела имущества по реализации  контракта установлены в следующей пропорции:  Администрации – 61,5 кв.м. или 23,36%, инвестору – 201,8 кв.м. или 76,64%, конкретное имущество, подлежащее передаче в собственность инвестора по итогам реализации контракта,  определяется на основании акта  о результатах реализации инвестиционного проекта (пункты 2.1, 2.2 контракта).

В 2010 году налогоплательщиком производились затраты, связанные с выполнением контракта, на общую сумму  670075 руб., в том числе НДС в сумме 74822,04 руб.  Перечень затрат  указан в пункте 1.2.3 оспариваемого решения.

Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию выдан  ФИО1  21.01.2013г.  На момент рассмотрения дела в суде  помещения   объекта недвижимости  по акту инвестору не переданы, право собственности на объект не   зарегистрировано.

Согласно  имеющемуся в материалах дела разрешению на ввод объекта в эксплуатацию   Администрация городского округа город Рыбинск разрешает ввод  в эксплуатацию  реконструированного  арендатором муниципального имущества ФИО1  на основании постановления главы Рыбинского муниицпального округа от 24.06.2002г. № 1226, договора аренды земельного  участка № 2-3733 от 24.09.2002г., инвестиционного контракта № 2 от 15.11.2001г.  двухэтажного здания для  размещения торгово-офисных помещений, расположенного по адресу: <...>.

В качестве правоустанавливающего документы на объект недвижимости  заявителем представлена копия договора аренды № 2475 от 20.09.200г., согласно которому  ФИО1 (арендатор)  принимает во временное пользование недвижимое имущество  общей площадью 236,7 кв.м., расположенное по адресу: <...>.

Срок действия договора аренды  установлен с 01.10.2001г. по 30.09.2002г., и по пояснениям представителя  заявителя в дальнейшем пролонгировался с учетом положений пункта 7.3 договора.

Судом данный договор аренды расценивается как не заключенный, поскольку не прошел государственную регистрацию, и, соответственно, не влекущий правовых последствий, в нем указанных.

Кроме того, по сведениям, представленным налоговым органом,   данный договор был расторгнут по заявлению ФИО1  14.11.2001г. (приказ Департамента недвижимости администрации Рыбинского муниципального округа  от 29.12.2001г. № 23-06/04-1204). 

Согласно положениям статьи  253 Налогового кодекса РФ,  подлежащей применению в рассматриваемом случае, расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

В свою очередь, к материальным расходам  относятся расходы на  приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (пункт 3 статьи 254 Кодекса).

Аналогичная по содержанию норма предусмотрена пунктом 17 Порядка учета доходов и расходов и  хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей, на которую, в частности, ссылается  налогоплательщик в обоснование позиции  обоснованности принятия к  вычетам расходов по инвестиционному договору.

Недвижимое имущество, в случае, если оно является для налогоплательщика  товаром, предназначенным для перепродажи, подлежит принятию в состав затрат в порядке, предусмотренном  пунктом 3 статьи 254 Кодекса и пунктом  17 Порядка  учета  доходов и расходов, то есть по мере ввода в эксплуатацию.

В случае, когда  объект недвижимости является для налогоплательщика основным средством, то затраты, связанные с его приобретением, подлежат отнесению в состав расходов через амортизацию (статьи 256,  257 Кодекса).

При этом, в случае в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям стоимость основного средства подлежит изменению,  расходы, связанные с  проводимыми на  принадлежащем  налогоплательщику  основном средстве работами,  увеличивают   стоимость такого основного средства.

В рассматриваемом случае поскольку  объект недвижимости в эксплуатацию  предпринимателем не введен, право собственности на объект в проверяемом периоде не зарегистрировано, оснований для принятия произведенных им затрат в состав профессиональных налоговых вычетов не имеется.

Кроме того, по мнению суда,  поскольку по своему характеру произведенные работы являются работами по реконструкции, затраты подлежат отнесению на увеличение стоимости  объекта недвижимости вне зависимости от того,  производятся вложения в собственное либо чужое имущество, предназначено оно для перепродажи или  будет использоваться в качестве основного средства.

Согласно статье 257 Кодекса  к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В рассматриваемом случае в результате  произведенных на объекте  работ изменилось его назначение (на момент заключения договора инвестирования объект признавался жилым помещением, после  реконструкции – нежилым),  произведено восстановление  полностью утраченных коммуникаций,  осуществлена перепланировка  помещений, что следует из  имеющихся  в материалах дела планах здания до и после реконструкции, виды работ, отраженные в  представленной в подтверждение факта выполнения работ  смете, характерны для работ по реконструкции.

Налоговым законодательством установлено специальное правило в отношении затрат по приобретению амортизируемого имущества. Данные затраты   в целях налогообложения   подлежат   отнесению в состав расходов через амортизацию. При  этом, затраты на ремонт такого имущества относятся на расходы в текущем периоде, а затраты на реконструкцию  учитываются  в стоимости  объекта  и списываются на расходы через амортизацию.

          По мнению суда, учитывая экономическое обоснование списания затрат  по реконструкции, модернизации,  которые улучшают ранее принятые нормативные показатели функционирования, в результате чего у объекта появляются новые качественные или количественные параметры и характеристики, то есть изменяется сущность объекта, данные затраты должны увеличивать первоначальную стоимость  объекта вне зависимости от  того, к основным средствам оно относится либо предназначено для перепродажи. 

С учетом изложенного, основания для удовлетворения заявленных требований не имеется. 

Определением суда от    29.01.2013г. по данному делу  были приняты обеспечительные меры в виде приостановления  действия оспариваемого налогоплательщиком решения.

Учитывая  положения  частей  4,5 статьи 96 Арбитражного кодекса РФ обеспечительные меры подлежат отмене после вступления решения  в законную силу.

Руководствуясь статьями 167-170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленного требования отказать.

Обеспечительные меры, принятые определением суда от  29 января 2013 года, отменить после вступления решения  в законную силу.

Решение может быть обжаловано во Второй  арбитражный апелляционный суд  (610007 <...>) в месячный срок.