Апелляционное определение № ГА-014354-02/18 от 11.02.2019 Челябинского областного суда (Челябинская область)

Дело№ lla-1091/2019

Судья: Климович Е.А.

АПЕЛЛЯЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ

11 февраля 2019 года город Челябинск

Судебная коллегия по административным делам Челябинского областного суда в составе:

председательствующего судьи Кучина М.И., судей Шигаповой СВ., Аганиной Т.А.

при секретаре Лысяковой Т.С.

рассмотрела в открытом судебном заседании административное дело по административному исковому заявлению ФИО1 об оспаривании решения ИФНС России по Центральному району города Челябинска о привлечении его к административной ответственности за совершение налогового правонарушения,

по апелляционной жалобе ИФНС России по Центральному району города Челябинска на решение Центрального районного суда г. Челябинска от 09 ноября 2018 года.

Заслушав доклад судьи Кучина М.И., выслушав объяснения представителей ИФНС России по Центральному району города Челябинска ФИО2, УФНС по Челябинской области - ФИО3, поддержавших доводы апелляционной жалобы, представителей ФИО1 - ФИО4 и ФИО5, против удовлетворения жалобы возражавших, судебная коллегия

установила:

ФИО1 обратился в суд с административным исковым заявлением об оспаривании решения ИФНС России по Центральному району города Челябинска № 8/16 от 15.05.2018 г., которым ему доначислен НДФЛ в общем размере 6 237 000 руб., в том числе за 2015 год в сумме 4 184 162 руб., и за 2016 год в сумме 2 052 844 руб., начислены пени в размере 1 012 935,08 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 1 247 401,20 руб., по п. 1 ст. 119 НК РФ - в размере 307 926,60 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ - в размере 1 600 руб.

В обоснование указывал на несогласие с выводами налогового органа о формальном характере договора об инвестиционной деятельности в строительстве жилых домов № 01/07-13 от 06.12.2013 г., заключенного между ФИО1 и ООО «Гринфлайт»; о получении налогоплательщиком дохода от безвозмездной передачи имущества. Налоговый орган не учел, что действия ООО «Гринфлайт» по демонтажу переданных ему объектов незавершенного строительства, приведшие к невозможности закончить строительство этих объектов, не соответствовали условиям договора об инвестиционной деятельности от 06.12.2013 г. Именно

такое существенное изменение обстоятельств, из которых стороны исходили при заключении инвестиционного договора, послужило основанием для заключения соглашения о расторжении договора от 15.12.2014 г. и соглашения о новации от той же даты. В результате противоправных, не соответствующих условиям договора действий ООО «Гринфлайт» стороны вынуждены были изменить предмет инвестиционного договора, результатом чего стало получение налогоплательщиком имущественных прав на квартиры в многоквартирных домах, возводимых ООО АПРИ «Флай Плэнинг». Не имея потребности в приобретении указанных квартир и не желая заниматься их продажей конечному потребителю, связанной с размещением предложений, экспозицией, оформлением документооборота в отношении каждого из объекта недвижимости, налогоплательщик реализовал полученные имущественные права ООО ФК «Тандем», уплатив установленный налог на доходы с учетом подлежащих применению налоговых вычетов. При этом характер инвестиционных отношений, сложившийся между налогоплательщиком и ООО «Гринфлайт» в результате заключения соглашения о расторжении договора и соглашения о новации от 15.12.2014 года, не изменился, поскольку в связи с новацией обязательства застройщика закончить строительство переданных ему объектов незавершенного строительства в обязательство передать имущественные права по договорам инвестиционной деятельности налогоплательщиком была достигнута цель инвестиционной деятельности, обусловленная внесением им имущественного вклада.

Решением Центрального районного суда г. Челябинска от 09.11.2018 года административное исковое заявление ФИО1 удовлетворено, признано незаконным и отменено решение ИФНС России по Центральному району города Челябинска № 8/16 от 15.05.2018 года о привлечении его к административной ответственности за совершение налогового правонарушения.

В апелляционной жалобе ИФНС России по Центральному району города Челябинска просит отменить решение суда, как основанное на неверном толковании норм материального права, не соответствующее имеющимся в деле доказательствам, принять по делу новое решение об отказе ФИО1 в удовлетворении его требований. Указывает на то обстоятельство, что выводы суда первой инстанции повторяют выводы постановления Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2018 г. по делу № А76-5758/2018 по заявлению ИП ФИО6 с аналогичными фактическим обстоятельствами, которое отменено постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 04.12.2018 г. Настаивает на том, что ФИО1 в 2015 и 2016 годах получен доход в виде 9 квартир в микрорайоне Парковый-2 г. Челябинска, не учтенный для целей налогообложения НДФЛ. Обстоятельства дела свидетельствуют о притворности сделки, оформленной договором об инвестиционной деятельности в строительстве жилых домов, поскольку застройщик не планировал использовать и не использовал объекты незавершенного

2

строительства в качестве капитальных вложений в строительство, способных принести прибыль в будущем, а, напротив, был вынужден понести дополнительные затраты в связи с приобретением данных объектов и их демонтажем. Демонтаж этих объектов был выполнен до заключения договора об инвестиционной деятельности в строительстве жилых домов № 01/07-13 от 06.12.2013 г., что свидетельствует о том, что предмет договора на момент заключения этой сделки не существовал, не мог быть передан для его достройки, т.е. о притворности сделки. Это соотносится с позицией, отраженной в определении Верховного Суда РФ № 305-КП 8-9064 от 20.09.2018 г. о том, что в случае сноса объекта недвижимости право собственности на него прекращается по факту уничтожения (утраты физических свойств) имущества, поскольку право на вещь не может существовать в отсутствие самой вещи, тогда как наличие сведений о вещи в ЕГРН является производным от факта существования вещи. Как пояснил свидетель ***., ООО «Гринфлайт» в принципе не интересовали объекты незавершенного строительства, а интересовал только земельный участок в пос. ***под застройку. ФИО1 с момента приобретения этих объектов по цене 4 641 300 руб. не вносил в них никаких изменений, которые могли бы увеличить их стоимость до 25 040 000 руб. Настаивает на отсутствии инвестиционного характера правоотношений, поскольку цель заключения ФИО1 договора об инвестиционной деятельности состояла в том, чтобы, воспользовавшись пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ, не платить налог с полученного дохода в виде безвозмездно переданных ему 9 квартир.

Представители заинтересованных лиц ООО «Гринфлайт», ООО АПРИ «Флай Пленинг» в суд апелляционной инстанции не явились, извещены надлежащим образом, о причинах неявки не уведомили. В соответствии с ч. 1 ст. 307, ч. 2 ст. 150 Кодекса административного судопроизводства РФ (далее - КАС РФ) судебная коллегия рассмотрела дело в их отсутствие.

Заслушав пояснения представителей сторон, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва ФИО1 не неё, проверив материалы дела, судебная коллегия находит решение суда подлежащим отмене в связи с несоответствием выводов суда первой инстанции, изложенных в решении, обстоятельствам административного дела, неправильным применением норм материального права (п. 3 и 4 ч. 2 ст. 310 КАС РФ).

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Центральному району города Челябинска проведена выездная налоговая проверка в отношении ФИО1 за период с 01.01.2014 г. по 31.12.2016 г., в том числе, по налогу на доходы физических лиц, по результатам которой составлен акт проверки №1 от 17.01.2018 г. и с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение № 8/16 от 15.05.2018 г. о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислен НДФЛ в общем размере 6 237 000 руб., в том числе за 2015 год в сумме 4 184 162 руб., и за 2016 год в сумме 2 052 844 руб., начислены пени в размере 1 012 935,08 руб.,

з

налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ - в размере 1 247 401,20 руб., по п. 1 ст. 119 НК РФ - в размере 307 926,60 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ - в размере 1 600 руб.

Основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности явилось установление инспекцией неправомерного в нарушение п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210, п.1, п. 2 ст. 211, ст.223, пп.2 п. 1 ст. 228 НК РФ с учетом ст. 220 НК РФ не включении в налоговую декларацию по НДФЛ за 2015 год дохода в сумме 43 168 863 руб. 17 коп., за 2016 год дохода в сумме 17 938 660 руб. 83 коп. от передачи права собственности на объекты незавершенного строительства застройщику ООО «Гринфлайт».

Данное нарушение повлекло занижение налоговой базы по НДФЛ за 2015 год в сумме 32 185 864 руб. 17 коп., за 2016 год - в сумме 15 791 103 руб. 66 коп., и неуплату налога в сумме 6 237 006 руб., в том числе -2 2015 году - 4 184 162 руб., за 2016 год - 2 052 844 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 06.08.2018 г. №16-07/004904, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.

Удовлетворяя требования ФИО1 об оспаривании этого решения налогового органа, суд первой инстанции не согласился с доводами налогового органа об утрате сделки по передаче ООО «Гринфлайт» объектов незавершенного строительства статуса инвестиционного вложения в виду расторжения договора инвестирования, а также о её притворном характере.

Судебная коллегия с выводами суда первой инстанции согласиться не может.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации (п. 1 ст. 209 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами, в том числе "Налог на доходы физических лиц", настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

4

Пунктом 1 статьи 211 НК РФ предусмотрено, что при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и исключается частичная оплата налогоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся: полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой (подпункт 2 пункта 2 статьи 211 НК РФ).

Подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 223 НК РФ предусмотрено, что дата фактического получения дохода определяется как день: передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме; приобретения товаров, - при получении доходов в виде материальной выгоды.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 228 НК РФ исчисление и уплату НДФЛ производят, в том числе, такие категории налогоплательщиков, как физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 настоящего Кодекса, когда такие доходы не подлежат налогообложению.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ при определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета, предоставляемого с учетом особенностей и в порядке, которые предусмотрены настоящей статьей, в том числе: при уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве (по договору инвестирования долевого строительства или по другому договору, связанному с долевым строительством).

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 220 НК РФ вместо получения имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества. При уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве (по договору инвестирования долевого строительства или по другому договору, связанному с долевым строительством) налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму

5

фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества (имущественных прав).

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ определено, что не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Исходя из данных норм, передача товаров (работ, услуг), которая носит инвестиционный характер не признается реализацией и соответственно не образует объекта обложения, в том числе по налогу на доходы физических лиц.

Руководствуясь данными положениями налогового законодательства и статьями 1, 4, 8 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее - Федеральный закон от 25.02.1999 № 39-ФЗ), суд первой инстанции счел, что спорный договор инвестирования в строительство жилых домов, заключенный налогоплательщиком с обществом «Гринфлайт», является разновидностью договора о совместной деятельности, то есть носит инвестиционный характер, и, следовательно, передача налогоплательщиком имущества (незаконченных строительством объектов) в адрес общества «Гринфлайт», а также предусмотренная договором передача ФИО1 от общества «Гринфлайт» объекта инвестиционного строительства (квартир) по такому договору носят инвестиционный характера и не образуют налогооблагаемой базы, в том числе по упрощенной системе налогообложения. Тот факт, что договор № 01/07-13 от 06.12.2013 г. об инвестиционной деятельности в строительстве жилых домов был впоследствии сторонами по их соглашению расторгнут, по мнению суда первой инстанции, не изменяет правовой природы передачи инвестором имущества как инвестиционного вложения; право требования возврата инвестору его инвестиционного вклада в денежной форме является обязательством, предусмотренным договором инвестирования, которое сохранилось после расторжения указанного договора, соответственно, его реализация также носит инвестиционный

6

характер и не образует объекта налогообложения налогом по упрощенной системе налогообложения.

При этом суд первой инстанции исходил из того, что целью заключения договора инвестирования для налогоплательщика выступало приобретение права собственности на квартиры в многоквартирных домах в обмен на инвестиционный имущественный вклад, именно эта цель и была достигнута им в результате совершения цепочки спорных сделок.

Между тем из материалов дела следует, что ФИО1 у общества с ограниченной ответственностью «Челябстройком», одним из учредителей которого являлся сам ФИО1, приобретены объекты недвижимости, право собственности ФИО1 на которые зарегистрировано 18.09.2013 г., в том числе:

- незавершенный строительством объект, назначение: нежилое, общей площадью застройки 321,3 кв. м, степень готовности 15%, инвентарный номер ***, Литер: А, находящийся по адресу: г. ***(стр.), кадастровый (или условный) номер *** стоимостью 2 538 270 руб. (договор купли-продажи от 11.09.2009 г.);

по договору купли-продажи недвижимого имущества от 27.08.2013 г. объекты недвижимости общей стоимостью 2 103 030 руб., в том числе:

- незавершенный строительством объект, назначение: нежилое, общей площадью застройки 259,5 кв. м, степень готовности 15%, инвентарный номер ***, Литер: А, находящийся по адресу: г. ***(стр.), кадастровый (или условный) номер ***стоимостью 700 650 руб.;

- незавершенный строительством объект, назначение: нежилое, общей площадью застройки 259,4 кв. м, степень готовности 15%, инвентарный номер ***, Литер: А, находящийся по адресу: г. *** (стр.), кадастровый (или условный) номер ***стоимостью 700 380 руб.;

- незавершенный строительством объект, назначение: нежилое, общей площадью застройки 260 кв. м, степень готовности 15%, инвентарный номер ***, Литер: А, находящийся по адресу: г. *** (стр.), кадастровый (или условный) номер ***стоимостью 702 000 руб.

По договору об инвестиционной деятельности в строительстве жилых домов от 06.12.2013 г. № 01/07-13 указанные 4 незавершенных строительством объекта переданы ФИО1 в качестве инвестиции по акту приема-передачи от 06.12.2013 г. застройщику - ООО «Гринфлайт».

Стоимость инвестиций согласно пункту 3.4 договора от 06.12.2013 г. № 01/07-13 составляет 26 040 000 руб.

Застройщик в случае расторжения договора от 06.12.2013 г. № 01/07-13 обязан возвратить инвестору стоимость инвестиций, указанных в пункте 3.4 настоящего договора. Инвестиции в натуре возврату не подлежат (пункт 7.3 договора).

7

В ходе рассмотрения дела судом установлено, что расторжение договора об инвестировании связано с отказом в выдаче обществу «Гринфлайт» разрешения на строительство на спорном земельном участке, на котором строительство домов не осуществлено до настоящего момента.

Согласно свидетельским показаниям руководителя общества «Гринфлайт» ***., отраженным в протоколах допросов, следует, что целью заключения договора об инвестировании явился переход права собственности на объекты незавершенного строительства и переоформления права аренды на спорный земельный участок для получения разрешения на строительство жилых домов, намерений достраивать объекты незавершенного строительства у общества «Гринфлайт» не было.

Из показаний *** (руководитель проекта, генеральный директор, зам. генерального директора общества «Гринфлайт») (т.З л.д. 140-145) и пояснений инспекции следует, что налогоплательщик изначально был осведомлен о том, что объекты незавершенного строительства достраиваться не будут, источником средств для финансирования строительства они не являлись и были снесены, разрешения на строительство не могло быть выдано, т.к. земельный участок находится в прибрежной зоне водохранилища, что препятствует возведению многоэтажных домов и свидетельствует об отсутствии намерения у налогоплательщика осуществить инвестирование в строительство, публичных слушаний по проекту застройки не проводилось, проекта застройки многоэтажными домами не было.

На окончание демонтажа объектов незавершенного строительства осенью 2013 года (т.е. ранее заключения договора об инвестиционной деятельности в строительстве жилых домов № 01/07-13, датированного 06.12.2013 года) в связи с необходимостью закончить работы до наступления отрицательных температур и промерзания грунта котлована, что отрицательно сказалось бы на последующем строительстве, указывали в протоколах допроса свидетель ***. (т.З л.д.85-87), а также ***. (т.З л.д. 83-84).

Ссылки суда первой инстанции на показания свидетеля ***. о демонтаже объектов незавершенного строительства в 2014 года вышеуказанным доказательствам противоречат.

Исходя из обстоятельств дела, судебная коллегия считает, что, заключая договор об инвестиционной деятельности, каждая из сторон преследовала цели, не связанные с существом инвестиционной деятельности, определенной Федеральным законом от 25.02.1999 № 39-ФЗ, так как предшествующие заключению основной сделки действия сторон и действия, совершаемые ими в процессе ее исполнения, в т.ч. условия о его расторжении, свидетельствуют о формальном вовлечении налогоплательщика в данные правоотношения с целью получения налоговой выгоды с учетом положений НК РФ о том, что передача товаров (работ, услуг), которая носит инвестиционный характер, не признается реализацией и, соответственно, не образует объекта обложения, в том числе по НДФЛ.

8

Застройщик - ООО «Гринфлайт», получив в аренду земельный участок с кадастровым номером ***с 26 объектами незавершенного строительства от бывшего арендатора (общество «Челябстройком»), среди которых были четыре спорных объекта, должен был выполнить обязательства по застройке предоставленного муниципалитетом в аренду земельного участка для ведения строительства в соответствии с утвержденным проектом, предусматривающим строительство коттеджного поселка (таунхаусов); многоэтажность домов не предусматривалась.

При этом, 27.08.2013 г. в день передачи участка от общества «Челябстройком» к обществу «Гринфлайт» три спорных объекта были проданы бывшим арендатором налогоплательщику.

Согласно данному договору купли-продажи недвижимого имущества расчет между сторонами произведен до его подписания; ФИО1 документы, подтверждающие осуществление расчетов по договору (платежные поручения, расписки, приходные кассовые ордера и т.п.), по требованию налогового органа не представлены.

В тот же день ФИО1 и общество «Гринфлайт» заключили соглашение о намерениях заключить инвестиционный договор, по которому данные объекты подлежали передаче обществу «Гринфлайт» в качестве инвестиционного взноса.

Судебная коллегия полагает, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

Поскольку главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения следует отказать. Исходя из установленных фактических обстоятельств дела, положения подпункта 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ не подлежат применению.

Судебная коллегия считает, что в данном случае налоговым органом доказан факт занижения налоговой базы по НДФЛ, поскольку налогоплательщик не включил в налоговую декларацию по НДФЛ за 2015 год в сумме 32 185 864 руб. 17 коп., за 2016 год - в сумме 15 791 103 руб. 66 коп. от передачи права собственности на объекты незавершенного строительства обществу «Гринфлайт».

При установлении фактических обстоятельств,

свидетельствующих об отсутствии инвестиционной деятельности налогоплательщика и общества «Гринфлайт» по строительству многоэтажных домов на спорном земельном участке, вывод суда первой инстанции о дальнейшей новации обязательств сторон и цессии, значения

9

для вывода о невозможности применения положений подпункта 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ не имеет.

Отменяя решение суда первой инстанции по основаниям, предусмотренным п. 3 и 4 ч. 2 ст. 310 КАС РФ, судебная коллегия считает необходимым принять по делу новое решение об отказе ФИО1 в удовлетворении административных исковых требований об оспаривании решения ИФНС России по Центральному району города Челябинска № 8/16 от 15.05.2018 г.

Руководствуясь статьями 309, 311 КАС РФ, судебная коллегия

определила:

Решение Центрального районного суда г. Челябинска от 09 ноября 2018 года отменить, принять по делу новое решение об отказе ФИО1 в удовлетворении административных исковых требований об оспаривании решения ИФНС России по Центральному району города Челябинска № 8/16 от 15.05.2018 г.

Председательствующий:

Судьи:

ю