Гражданский кодекс часть 1

рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу ФИО1 (далее – ФИО1) и Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - УФНС России по Волгоградской области) на апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Псковского областного суда от 24 сентября 2020 года по административному делу № 2а-46/2020 по административному исковому заявлению ФИО1 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Волгоградской области (далее – МИФНС России № 4 по Волгоградской области) и УФНС России по Волгоградской области о признании незаконным решения.

Заслушав доклад судьи Жидковой О.В., объяснения административного истца ФИО1 и его представителя ФИО2, поддержавших доводы своей кассационной жалобы и возражавших против доводов кассационной жалобы УФНС России по Волгоградской области, представителей административных ответчиков МИФНС России № 4 по Волгоградской области и УФНС России по Волгоградской области ФИО3 и ФИО4, настаивавших на удовлетворении кассационной жалобы УФНС России по Волгоградской области и возражавших относительно доводов кассационной жалобы ФИО1, судебная коллегия

установила:

решением МИФНС России № 4 по Волгоградской области № от ДД.ММ.ГГГГ, вынесенным по результатам выездной налоговой проверки, проведенной в 2018 году по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) индивидуальным предпринимателем ФИО1 налогов и сборов за период с 1 января 2014 г. по 31 декабря 2016 г., ФИО1 привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), выразившегося в неполной уплате налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (УСН) в установленный законодательством о налогах и сборах срок. Налогоплательщику предложено уплатить недоимку по УСН в размере 3 550 088 руб. и пени в сумме 1 141 991,13 руб.

Решением заместителя руководителя УФНС России по Волгоградской области от ДД.ММ.ГГГГ апелляционная жалоба ФИО1 на указанное решение оставлена без удовлетворения.

Оспаривая правомерность решения МИФНС России № 4 по Волгоградской области № от ДД.ММ.ГГГГ, ФИО1 обратился в суд с административным иском к МИФНС России № 4 по Волгоградской области, УФНС России по Волгоградской области и признании его незаконным и отмене.

В обоснование заявленных требований указал, что в 2013 году им было подано уведомление о переходе на УСН с объекта «доходы» на объект «доходы, уменьшенные на величину расходов», в связи с чем оснований для доначисления налога, пеней и штрафных санкций исходя из объекта налогообложения «доходы» у налогового органа не имелось. Кроме того, полагал, что налоговым органом неправильно определена величина доходов, полученных от продажи земельных участков в рамках индивидуальной предпринимательской деятельности. Указал, что до получения статуса индивидуального предпринимателя в целях личного пользования им были приобретены два земельных участка, которые впоследствии были проданы им как физическим лицом, в предпринимательской деятельности данные земельные участки не использовались. 12 октября 2018 года им была подана декларация 3-НДФЛ по указанным объектам, как находившимся в собственности свыше 3-х лет., в связи с чем налоговый орган необоснованно включил доходы от продажи данных земельных участков в доход индивидуального предпринимателя. Кроме того, полагал, что при расчете доходов налоговый орган необоснованно исчислил налог со стоимости части реализованных земельных участков, как 70% от их актуальной кадастровой стоимости, в соответствии с пунктом 5 статьи 217.1 Налогового кодекса Российской Федерации, применение которого является незаконным, поскольку данная норма не распространяется на доходы, полученные от реализации земельных участков, использовавшихся в предпринимательской деятельности и в отношении которых применяется УСН, так как доход в данном случае определяется исходя из продажной цены, указанной в договоре купли-продажи. Также отметил, что по ряду договоров купли-продажи расчет не был произведен, либо произведен частично, однако в отсутствие бесспорных доказательств полного расчета налоговым органом необоснованно была вменена в доход полная оплата по договорам.

Решением Новоржевского районного суда Псковской области 5 июня 2019 года в удовлетворении иска отказано.

Апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Псковского областного суда от 29 ноября 2019 года в редакции определений об исправлении описок от 18 декабря 2019 года и 7 февраля 2020 года, решение Новоржевского районного суда Псковской области от 5 июня 2019 года отменено в части включения в налоговую базу доходов ФИО1 по сделкам в общей сумме 36 974 512 рублей 36 копеек, включая доход в размере 16 000 000 рублей от продажи ФИО1, как физическим лицом, двух земельных участков с кадастровыми номерами № и №.

В указанной части принято новое решение, которым признано незаконным решение МИФНС России № 4 по Волгоградской области № от ДД.ММ.ГГГГ о привлечении ИП ФИО1 к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, в сумме 2 218 470 рублей 74 копейки, и соответствующих сумм пеней. В остальной части решение Новоржевского районного суда Псковской области от 5 июня 2019 года оставлено без изменения.

Кассационным определением судебной коллегии по административным делам Третьего кассационного суда общей юрисдикции от 9 июня 2020 года апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Псковского областного суда от 29 ноября 2019 года отменено. Дело направлено на новое апелляционное рассмотрение в Псковский областной суд в ином составе судей.

При новом рассмотрении, апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Псковского областного суда от 24 сентября 2020 года решение Новоржевского районного суда Псковской области от 5 июня 2019 года отменено в части включения в налоговую базу доходов ФИО1 по сделкам в общей сумме 15 559 382,36 рублей и принято в этой части новое решение.

Признано незаконным решение МИФНС России № 4 по Волгоградской области от 20 декабря 2018 г. № о привлечении индивидуального предпринимателя ФИО1 к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения «доходы» в сумме 933 562,94 руб. и соответствующих сумм пеней. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе, поданной через Пушкиногорский районный суд Псковской области 18 января 2021 года и поступившей в Третий кассационный суд общей юрисдикции 26 января 2021 г., ФИО1, ссылаясь на существенное нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит об отмене апелляционного определения в части неправомерного включении в налоговую базу доходов от продажи двух земельных участков с кадастровыми номерами 47:07:1616009:0050 и 47:07:1616009:0049, которые были приобретены им для личного пользования в 2011 году и проданы 27 октября 2014 г. за 16 000 000 рублей. Просит направить дело на новое апелляционное рассмотрение в Псковский областной суд в ином составе судей. Считает, что судебной коллегией при новом рассмотрении дела приведенные им доводы и доказательства, представленные в подтверждение того, что названные земельные участки приобретались им в садоводстве «Грузино-4» и использовались в личных целях, в нарушение указаний суда кассационной инстанции оставлены без внимания и оценки. Указывает, что судом апелляционной инстанции не учтено, что законодатель поставил условие включения доходов от продажи имущества в налоговую базу по налогу при УСН в прямую зависимость от непосредственного использования данного имущества в предпринимательской деятельности, в противном случае, когда имущество используется исключительно в личных потребительских целях, доходы от его продажи включаются в налоговую базу по НДФЛ, и обложение данных доходов налогом при УСН безосновательно.

УФНС России по Волгоградской области в кассационной жалобе на тот же судебный акт, поданной 22 января 2021 года и поступившей в Третий кассационный суд общей юрисдикции 9 февраля 2021 года, со ссылкой на существенное нарушением судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просит об отмене апелляционного определения в удовлетворенной части требований административного истца и оставлении в силе решения суда первой инстанции. Выражает несогласие с произведенной судом апелляционной инстанции оценкой доказательств по делу. Указывает, что у физических лиц, осуществивших оплату по договорам купли-продажи путем открытия банковской ячейки, хоть и отсутствовали документы, подтверждающие оплату приобретенных земельных участков, что, по мнению суда апелляционной инстанции явилось основанием для вывода о недоказанности получения административным истцом указанных в договорах сумм оплаты, однако, судом второй инстанции необоснованно не было учтено, что только после проведения физическими лицами полной оплаты за земельные участки им выдавалось свидетельство о регистрации права собственности, в связи с чем указанные суммы подлежали включению в налогооблагаемую базу в полном объеме. Считает, что представленными документами полностью подтверждается, что за оспариваемый период ИП ФИО1 получал доход наличными денежными средствами от систематической продажи земельных участков в суммах, указанных в договорах купли-продажи земельных участков, в связи с чем Инспекцией правомерно произведен расчет сумм налога на основании сумм, указанных в договорах купли - продажи земельных участков, расписок, пояснений физических лиц, представленных покупателями по запросам налогового органа, сведений регистрирующих органов о кадастровой стоимости земли. Полагает, что судом апелляционной инстанции необоснованно не учтено, что ФИО1, имея статус индивидуального предпринимателя, с заявленными в ЕГРИП видами деятельности, связанными с недвижимым имуществом, на протяжении трех налоговых периодов систематически совершал сделки с недвижимым имуществом, категория и вид разрешенного использования которых не предусматривают возможность использования объектов недвижимости в личных целях, при том, что доказательств, свидетельствующих об использовании отчужденных объектов недвижимости в семейных, бытовых целях, не связанных с предпринимательской деятельностью, ФИО1 не представлено, в то время, как налоговым органом установлено, что в проверяемый период 2014-2016 года продажа земельных участков являлась единственным источником получения дохода административного истца, что подтверждено, как представленными в дело доказательствами, так и сведениями (информацией) книг учета доходов и расходов ИП ФИО1 за период с 2014 по 2016 годы.

В возражениях на кассационную жалобу ФИО1 УФНС России по Волгоградской области указывает на отсутствие оснований для ее удовлетворения.

Определениями судьи Третьего кассационного суда общей юрисдикции от 27 января 2021 года и от 11 февраля 2021 года кассационные жалобы ФИО1 и УФНС России по Волгоградской области с делом переданы для рассмотрения в судебном заседании суда кассационной инстанции.

О времени и месте рассмотрения дела лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом. На основании части 2 статьи 326 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия рассмотрела дело в их отсутствие.

Проверив материалы административного дела, обсудив доводы кассационной жалобы, судебная коллегия по административным делам Третьего кассационного суда общей юрисдикции приходит к следующему.

В соответствии с частью 2 статьи 329 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации при рассмотрении административного дела в кассационном порядке суд проверяет правильность применения и толкования норм материального права и норм процессуального права судами, рассматривавшими административное дело, в пределах доводов кассационных жалобы, представления.

Основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке кассационным судом общей юрисдикции являются несоответствие выводов, изложенных в обжалованном судебном акте, обстоятельствам административного дела, неправильное применение норм материального права, нарушение или неправильное применение норм процессуального права, если оно привело или могло привести к принятию неправильного судебного акта (часть 2 статьи 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации).

Такого рода нарушения допущены судом апелляционной инстанции.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, организациями и индивидуальными предпринимателями применяется упрощенная система налогообложения.

В силу пункта 3 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения заменяет для индивидуального предпринимателя уплату налогов, предусмотренных общей системой налогообложения, в частности, уплату налога на доходы физических лиц и налога на имущество (в отношении доходов от предпринимательской деятельности и имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности).

Пунктом 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения по упрощенной системе налогообложения признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

На основании пункта 2 статьи 346.14 НК РФ выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 настоящей статьи. Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно. Объект налогообложения может быть изменен с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения. В течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики - индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.

Как следует из материалов дела, с ДД.ММ.ГГГГФИО1 был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, с этого же времени применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доход» (ставка 6%).

При регистрации в качестве индивидуального предпринимателя ИП ФИО1 заявлены следующие виды деятельности:

строительство жилых и нежилых зданий (код по ОКВЭД 41.20);

строительство автомобильных дорог и автомагистралей (код по ОКВЭД 42.11);

строительство железных дорог и метро (код по ОКВЭД 42.12);

строительство прочих инженерных сооружений, не включенных в другие группировки (код по ОКВЭД 42.99);

покупка и продажа земельных участков (код по ОКВЭД 68.10.23).

По результатам проведенной в 2018 году выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) индивидуальным предпринимателем ФИО1 налогов и сборов за период с 1 января 2014 г. по 31 декабря 2016 г., налоговый орган счел установленным получение административным истцом необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой базы по УСН вследствие занижения доходов, полученных от реализации земельных участков в адрес физических лиц.

При этом налоговым органом было установлено, что ФИО1 будучи предпринимателем осуществлял продажу земельных участков: в 2014 году - в количестве 166 объектов, в 2015 году - 139 объектов, в 2016 - 103 объекта; все объекты - земли располагались на территории Всеволожского района Ленинградской области.

Указанные обстоятельства явились основанием для вынесения 20 декабря 2018 года МИФНС России № 4 по Волгоградской области в отношении ФИО5 решения № о привлечении его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

21 февраля 2019 года ФИО1 деятельность в качестве индивидуального предпринимателя прекратил.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, исходя из того, что ФИО1 достоверных и допустимых доказательств уведомления налогового органа о переходе на упрощенную систему налогообложения с объекта «доходы» на объект «доходы, уменьшенные на величину расходов» в налоговый орган не представил, пришел к выводу о правомерности вынесенного в отношении него решения о привлечении к налоговой ответственности за допущенное нарушение, указав на отсутствие у ФИО1 правовых оснований на момент проведения налоговой проверки для применения упрощенной системы налогообложения с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Судебная коллегия, проверяя законность и обоснованность решения в апелляционном порядке, с выводами суда о правомерности применения налоговым органом в отношении ФИО1 упрощенной системы налогообложения с объектом «доходы» согласилась, отклонив доводы административного истца о необходимости уменьшения размера доходов на величину расходов, понесенных им при осуществлении предпринимательской деятельности ввиду того, что из содержания справки о состоянии расчетов, а также содержания требования об уплате налога следует, что он был зарегистрирован в системе налогового органа как избравший объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», указав, что данные документы были сформированы на основании уточненных данных, представленных истцом в налоговой декларации, которые налоговый орган не мог не принять.

Согласилась судебная коллегия и с выводом суда о правомерном включении в налоговую базу доходов от продажи двух земельных участков с кадастровыми номерами № и №, отклонив доводы ФИО1 о приобретении данных земельных участков для личного пользования в 2011 году и проданных им, как физическим лицом, 27 октября 2014 г. за 16 000 000 рублей, указав, что если физическое лицо зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя и в соответствии с требованиями Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей им указаны такие виды экономической деятельности, как «покупка и продажа земельных участков», то доходы от продажи спорных земельных участков подлежат налогообложению по правилам статьи 249 НК РФ.

В то же время, оценив доводы сторон по ряду спорных сделок, судебная коллегия, исходя из того, что в целях определения размера дохода индивидуального предпринимателя при упрощенной системе налогообложения по объекту «доходы» в соответствии с приведенными выше положениями Налогового кодекса Российской Федерации учитывается реально полученный налогоплательщиком доход, а не причитающиеся ему суммы (дебиторская задолженность), пришла к выводу о незаконности включения налоговым органом в налоговую базу сумм документально не подтвержденных доходов:

360 000 (ФИО9) + 360 000 (ФИО10) + 420 167 (ФИО11) + 378 000 (ФИО12) + 365 000 (ФИО13) + 395 000 (ФИО14) + 320 000 (ФИО15) + 460 000 (ФИО16) + 351 000 (ФИО17(Эстэс)) + 20 000 (ФИО18) + 307 800 (ФИО19) + 726 471,66 (ФИО20) + 560 000 (ФИО21) + 480 000 (ФИО22) + 480 000 (ФИО23), + 365Д00 (ФИО24) + 390 000 (ФИО25) + 342 000 (ФИО26) + 330 000 (ФИО27) + 1 368 000 (ФИО28) + 330 000 (ФИО29) + 437 500 (ФИО30) = 7 627 718,66 рублей;

450 000 (ФИО31) + 351 000 (ФИО32) + 405 000 (ФИО33) + 480 000 (ФИО34) + 680 000 (ФИО35) + 420 000 (ФИО36) + 755 000 (ФИО37) + 330 330 (ФИО38) + 502 000 (ФИО39) + 200 000 (ФИО40) + 720 500 (ФИО41) + 270 000 (ФИО42) + 339 500 (ФИО43) + 339 500 (ФИО44) + 98 000 (ФИО45) + 376 000 (ФИО46) + 130 000 (ФИО47) + 224 200 (ФИО48) + 130 000 (ФИО49) + 53 000 (ФИО50) + 60 000 (ФИО51) = 6 354 920 руб.

Кроме того, судебная коллегия признала необоснованным включение в налоговую базу ФИО1 доходов по четырем сделкам с ФИО52 (1 сделка) и ФИО53 (3 сделки) по правилам ранее действовавшего пункта 5 статьи 217.1 НК РФ, указав, что пунктом 3 статьи 249 НК РФ императивно установлено, что особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков устанавливаются положениями главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, в связи с чем определение размера дохода от реализации индивидуальным предпринимателем земельных участков по правилам главы 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ является неправомерным, с учетом чего исключила из налогооблагаемой базы суммы 315 348,60 + 420 464,80 + 446 744,20 + 394 186,10= 1 576 743,70 руб.

Таким образом, в общей сложности, судебная коллегия исключила из налогооблагаемой базы ФИО1 15 559 382,36 рублей (7 627 718,66 + 6 354 920 + 1 576 743,70).

При этом, судебная коллегия, исходя из того, что в целях определения размера дохода индивидуального предпринимателя при упрощенной системе налогообложения по объекту «доходы» учитывается реально полученный налогоплательщиком доход, а не причитающиеся ему суммы (дебиторская задолженность).

Оценив имеющиеся в деле договоры купли-продажи земельных участков и иные представленные по делу доказательства, судебная коллегия, сославшись на положения статей 454, 486, 488, 550, 555, Гражданского кодекса Российской Федерации, а также статью 61 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, исходя из письменной формы договора-купли продажи недвижимости, включая условие о цене, пришла к выводу, что факт оплаты объекта недвижимости может быть доказан только определенными письменными доказательствами (условиями договора купли-продажи о получении оплаты до или при подписании договора, расписками продавца о получении оплаты, платежными документами о зачислении оплаты на счет продавца, актами взаиморасчетов, бухгалтерскими документами индивидуального предпринимателя, дополнительными соглашениями об оплате), поэтому факт получения денежных средств продавцом не может подтверждаться никакими иными доказательствами, в том числе свидетельскими показаниями заинтересованных лиц (покупателей), что прямо запрещено статьёй 162 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также договорами аренды банковских ячеек, условиях которых не отражают размер помещенных в ячейки денежных средств, а также размер полученных продавцом денежных средств.

Между тем, судом апелляционной инстанции не было учтено, что в результате анализа представленных в налоговую проверку документов налоговым органом установлено, что физические лица оплачивали приобретенные земельные участки наличными денежными средствами при помощи банковской ячейки, открытой в ПАО «Энергомашбанк» или переводом на личную карту представителя ИП ФИО1 по доверенности ФИО54, что подтверждается протоколами допросов свидетелей - покупателей (ФИО55 протокол № от ДД.ММ.ГГГГ, ФИО56 протокол № от ДД.ММ.ГГГГ, ФИО57 протокол № от ДД.ММ.ГГГГ), расписками, договорами открытия банковской ячейки.

Согласно представленным документам, клиенты заключали договор совместной аренды индивидуального банкового сейфа: по условиям пуска к сейфу - в случае предъявления в Банк оригиналов свидетельств о государственной регистрации прав собственности, либо оригиналов Выписок из Единого государственного реестра прав о подтверждении перехода прав собственности на земельные участки на имя Клиента (купившего участок), купивший участок утрачивает право доступа к сейфу, а продавец имеет право доступа к сейфу самостоятельно.

При этом из условий договоров купли-продажи земельных участков следует, что оплата производится в день их подписания.

Следовательно, у физических лиц, осуществивших оплату путем открытия банковский ячейки, хоть отсутствовали прямые документы, подтверждающие оплату приобретенных земельных участков, однако в указанном случае именно исполнение этих договоров свидетельствовало о произведенной оплате, поскольку только после проведения физическими лицами полной оплаты за земельные участки им выдавалось свидетельство о регистрации права собственности.

Договоры купли-продажи и предварительные к ним договоры, заключенные ФИО1 с покупателями, содержат в себе все признаки возмездных договоров, в них содержатся условия передачи земель продавцом покупателю и условия передачи документов для государственной регистрации перехода права собственности на данные участки покупателем продавцу, т.е. стороны совершают встречные действия. В проверяемый период 2014-2016 года продажа земельных участков являлась единственным источником получения дохода административным истцом. Данный факт подтверждается информацией книг учета доходов и расходов предпринимателя за 2014-2016 гг. которые могут быть допустимым и относимым доказательством получения ФИО1 доходов в 2014- 2016 гг. от реализованных им земельных участков физическим лицам.

Более того, реализация в проверенном налоговым органом периоде 408 земельных участков не свидетельствует о намерении их использования в личных целях.

Учитывая вышеизложенное, а также факт систематической реализации ИП ФИО1 земельных участков категории «Земли сельскохозяйственного назначения» с видами разрешенного использования «Для дачного строительства», «Для малоэтажной застройки», «Для сельскохозяйственного производства», «Для иных видов жилой застройки», а также то, что заявителем при регистрации в качестве индивидуального предпринимателя одним из видов деятельности заявлен такой как «Покупка и продажа земельных участков» (код ОКВЭД 68.10.23) доходы от продажи данных участков являются доходами, полученными в рамках предпринимательской деятельности.

На все вышеизложенные обстоятельства ранее уже обращал внимание суд кассационной инстанции отменяя апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Псковского областного суда от 29 ноября 2019 года и указывая, что при изложенных обстоятельствах названные доходы подлежат обложению налогом, уплачиваемым при применении УСН, однако приведенные доводы судом апелляционной инстанции были оставлены без внимания.

Кроме того, в нарушение положений части 4 статьи 329 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, закрепляющей обязанность выполнения указаний суда вышестоящей инстанции о толковании закона для суда, вновь рассматривающего административное дело, делая вывод о неправомерном применении налоговым органом для целей налогообложения кадастровой стоимости части проданных ФИО1 земельных участков и признавая необоснованным включение в налоговую базу ФИО1 дохода по четырем сделкам с ФИО52 (1 сделка) и ФИО53 (3 сделки) по правилам ранее действовавшего пункта 5 статьи 217.1 НК РФ и исключая из налогооблагаемой базы суммы 315 348,60 + 420 464,80 + 446 744,20 + 394 186,10= 1 576 743,70 руб., суд апелляционной инстанции не учел, что ранее суд кассационной инстанции в определении от 9 июня 2020 года пришел к выводу, что в отношении земельных участков, отчуждение которых произошло после 1 января 2016 года, налоговым органом правомерно произведен расчет полученного дохода, исходя из их кадастровой стоимости, умноженной на понижающий коэффициент 0.7, поскольку каких-либо положений о том, что установленная пунктом 5 статьи 217.1 НК РФ норма не применяется в отношении доходов налогоплательщика, полученных от продажи недвижимого имущества, используемого в предпринимательской деятельности, глава 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц» не содержит, соответственно, при получении налогоплательщиком дохода от продажи недвижимого имущества, используемого в предпринимательской деятельности, налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных, в частности, пунктом 5 статьи 217.1 НК РФ.

Не учел суд апелляционной инстанции и указания суда кассационной инстанции относительно необходимости дополнительной проверки факта использования административным истцом земельных участков с кадастровыми номерами 47:07:1616009:0049 и 47:07:1616009:0050 в личных целях ввиду отсутствия оценки представленных налоговыми органом доказательств, свидетельствующих об обратном.

Указанные противоречия судом апелляционной инстанции не были устранены, мотивы, по которым были отвергнуты представленные ФИО1 доказательства не приведены, более того, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что, если физическое лицо зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя и в соответствии с требованиями Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей им указаны такие виды экономической деятельности, как «покупка и продажа земельных участков», то доходы от продажи спорных земельных участков в любом случае подлежат налогообложению по правилам статьи 249 НК РФ, что нормам материального права не соответствует.

Так, в письме от 24 июля 2015 г. № 03-11-11/42684 Минфин России, как орган, который в силу пункта 1 статьи 34.2 НК РФ дает письменные разъяснения налоговым органам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, разъяснил, если физическое лицо зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя и в соответствии с требованиями Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей им указаны такие виды экономической деятельности, как «покупка и продажа земельных участков» (код 70.12.3 Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, утвержденного постановлением Госстандарта России от 6 ноября 2001 г. № 454-ст), и земельные участки использовались в предпринимательской деятельности индивидуального предпринимателя, то доходы от их продажи учитываются в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В случае если земельные участки не использовались индивидуальным предпринимателем в предпринимательской деятельности и в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей в отношении данного налогоплательщика не указаны вышеназванные виды экономической деятельности, то доходы от продажи земельных участков подлежат налогообложению в соответствии с положениями главы 23 «Налог на доходы физических лиц» Кодекса.

На основании части 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации под предпринимательской деятельностью понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Согласно пункту 17.1 статьи 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период: от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 НК РФ; от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

При этом в соответствии с абзацем 4 пункта 17.1 статьи 217 НК РФ положения указанного пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности.

Из анализа приведенных норм следует, что включение доходов от продажи земельных участков в налогооблагаемую базу по УСН находится в прямой зависимости от их использования в предпринимательских целях, однако судом апелляционной инстанции указанное обстоятельство было оставлено без должной проверки и оценки.

С учетом изложенного, судебная коллегия полагает апелляционное определение подлежащим отмене, а дело направлению на новое апелляционное рассмотрение, поскольку суд апелляционной инстанции не осуществил возложенные на него законом (статья 308 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации) полномочия по повторному рассмотрению дела, предполагающие проверку и оценку фактических обстоятельств дела и их юридическую квалификацию в пределах доводов апелляционных жалобы, представления и в рамках тех требований, которые уже были предметом рассмотрения в суде первой инстанции, а суд кассационной инстанции правом устанавливать новые обстоятельства по делу и давать самостоятельную оценку собранным по делу доказательствам не наделен.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, установить по делу юридически значимые обстоятельства, произвести оценку доказательств в соответствии с требованиями статьи 84 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, и разрешить спор в соответствии с установленными обстоятельствами и нормами материального права, регулирующими спорные правоотношения.

Руководствуясь статьями 328, 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия по административным делам Третьего кассационного суда общей юрисдикции

определила:

апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Псковского областного суда от 24 сентября 2020 года по административному делу отменить.

Дело направить на новое апелляционное рассмотрение в Псковский областной суд.

Настоящее кассационное определение может быть обжаловано в судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в шестимесячный срок, который начинает исчисляться на следующий день после принятия апелляционного определения и из которого исключаются срок составления мотивированного определения суда апелляционной инстанции, в случае когда его составление откладывалось, а также время рассмотрения кассационной жалобы.

Председательствующий:

Судьи:

Кассационное определение в полном

объеме изготовлено 31 марта 2021 года