Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании административное дело № 2а-792/2018 по административному иску Апоян Вартитер Владимировны к Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области, УФНС России по Пензенской области о признании незаконным решения о привлечении к налоговой ответственности и решения по апелляционной жалобе,

У С Т А Н О В И Л :

Апоян В.В. обратилась в суд с административным иском, указав, что решением Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области от 10.08.2017 года ее привлекли к налоговой ответственности. Данным решением ей начислен налог на доходы физических лиц (далее НДФЛ) в размере 2 708 709 рублей, пени в размере 346 166 рублей 97 копеек и штраф в размере 135 435 рублей 46 копеек. Решением УФНС России по Пензенской области № 06-10/162 от 19.10.2017 ее апелляционная жалоба на указанное выше решение оставлена без удовлетворения. Полагает, что при принятии оспариваемых решений налоговых органов не были учтены ее возражения об отсутствии вины во вмененном ей налоговом правонарушении, а также разъяснения Министерства финансов Российской Федерации от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@ «О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды», не приняты во внимание материалы судебной практики. Кроме того, Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области в нарушении пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в оспариваемом решении не приведены ее возражения на акт камеральной налоговой проверки. В целях устранения указанного недостатка решения налоговый орган направил ей уведомление об исправлении технических ошибок, что не предусмотрено действующим законодательством.

Просила суд с учетом изменения требований признать незаконными решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области № 14661 от 10.08.2017 и решение УФНС России по Пензенской области № 06-10/162 от 19.10.2017.

Апоян В.В. в судебное заседание не явилась, о времени и месте рассмотрения дела извещена.

Ее представитель Караян М.С., действующая на основании доверенности, исковые требования поддержала, дополнительно указав, что в нарушение статей 101 и 101.4 НК РФ решение по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки было принято не тем руководителем, который рассматривал эти материалы. Кроме того, полагала, что расходы на асфальтирование площадки около нежилого помещения должны быть отнесены к расходам, связанным с приобретением имущества и на эту сумму должна быть уменьшена налогооблагаемая база. По ее мнению, налоговые органы не применили в отношении Апоян В.В. положения статьи 54.1 НК РФ позволяющие уменьшить сумму налога. При этом ссылка налогового органа в решении о привлечении к ответственности на недопустимость осуществления наличных расчетов на сумму, превышающую 100 000 рублей, опровергается Указанием ЦБ РФ от 07.10.2013 № 3073-У.

Представитель Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области Тимофеев А.К. и представитель УФНС России по Пензенской области Стешкина Ю.Ю., действующие на основании доверенностей, с иском не согласились, полагая оспариваемые решения законными и обоснованными.

Выслушав объяснения лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд приходит к следующему.

Апоян В.В. 07.11.2014 года заключила договор № СВ-6/2404, по которому приняла на себя обязательство передать в собственность ЗАО «ИКС 5 Недвижимость» нежилое здание магазина общей площадью 624,3 кв.м. по адресу Адрес которое она должна построить, а также земельный участок для строительства магазина площадью 1 075 кв.м. с кадастровым Номер , где должен размещаться возводимый ею магазин. По условиям договора стоимость здания составляет 22 566 222 рубля, а земельного участка – 973 778 рублей.

24.12.2014 года возведенное Апоян В.В. здание магазина в Адрес введено в эксплуатацию на основании разрешения Администрации Тамалинского района Пензенской области Номер , а 29.01.2015 года – передано покупателю.

12.02.2015 года Управлением Росреестра по Пензенской области зарегистрировано право собственности ЗАО «ИКС 5 Недвижимость» на приобретенные по указанному выше договору нежилое помещение и земельный участок.

01.04.2015 года дополнительным соглашением к указанному выше договору купли-продажи недвижимости стоимость здания была снижена до 21 566 222 рублей.

23.12.2016 года Апоян В.В. представила в Межрайонную ИФНС России № 5 по Пензенской области третью уточненную налоговую декларацию по НДФЛ (форма 3-НДФЛ), в которой указала получение дохода по указанной выше сделке в размере 22 540 000 рублей, а также сумму налогового вычета в том же размере, сославшись на то, что ею понесены документально подтвержденные расходы, в связи с приобретением имущества в сумме 22 540 000 рублей.

В качестве документального подтверждения расходов Апоян В.В. был представлен договор подряда на капитальное строительство от 01.09.2014 с ООО «АЛЬЯНССТРОЙ», предметом которого являлось строительство указанного выше магазина, локальная смета к указанному договору на сумму 22 500 000 рублей, акт о приемке выполненных работ от 28.12.2014 года и квитанции к приходным кассовым ордерам ООО «АЛЬЯНССТРОЙ» на сумму 22 500 000 рублей, договоры на оказание услуг по врезке в газопровод и проведение пуско-наладочных работ с ОАО «Газпром распределение Пенза» от 27.02.2015 на сумму 13 050 рублей 84 копейки и 16 474 рубля 97 копеек с дубликатами квитанций об оплате работ, договор купли-продажи земельного участка от 24.05.2014 года, по которому Апоян В.В. приобрела земельный участок для строительства магазина за 60 000 рублей, договор на асфальтирование площадки около магазина от 25.05.2015 года, заключенный с ООО «Ремстрой-Сервис» на сумму 500 000 рублей.

Для проверки сведений представленных Апоян В.В. Межрайонная ИФНС России № 5 по Пензенской области провела камеральную налоговую проверку, по результатам которой 10.04.2017 года составлен акт за № 13568.

10.08.2017 года на основании данного акта камеральной налоговой проверки начальником Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области Шебуренковой В.В. принято решение № 14661 о привлечении Апоян В.В. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, выразившегося в неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы. Апоян В.В. начислена недоимка по уплате НДФЛ в размере 2 708 709 рублей, пени в сумме 346 166 рублей 97 копеек и штраф в размере 135 435 рублей 45 копеек.

В указанном решении руководитель налогового органа пришел к выводу о том, что Апоян В.В. неправомерно заявила имущественный налоговый вычет в размере 22 500 000 рублей, связанный со строительством магазина ООО «АЛЬЯССТРОЙ», получив необоснованную налоговую выгоду в результате совершения хозяйственных операций, реальность которых не подтверждена. По мнению указанного выше должностного лица, совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств свидетельствует о том, что сделка между ООО «АЛЬЯНССТРОЙ» и Апоян В.В. фактически не осуществлялась, а Апоян В.В. был создан искусственный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного уменьшения налоговой базы по НДФЛ за 2015 год на 22 500 000 рублей. Расходы в сумме 500 000 рублей на асфальтирование площадки около магазина по договору с ООО «Ремстрой-Сервис» от 25.05.2015 также не были отнесены в состав имущественного налогового вычета от продажи магазина, поскольку не были связаны с получением дохода от продажи магазина.

При определении налогооблагаемой базы для расчета НДФЛ руководителем налогового органа применены стандартные имущественные вычеты, предусмотренные пунктом 1 статьи 220 НК РФ (1 000 000 рублей на земельный участок и 250 000 рублей на здание магазина), в результате чего был сделан вывод о том, что ФИО1 занизила налогооблагаемую базу по НДФЛ за 2015 год на сумму 21 316 222 рубля, что привело к неуплате НДФЛ на сумму 2 771 109 рублей.

13.09.2017 года Апоян В.В. была подана апелляционная жалоба на указанное выше решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области, в которой кроме иных содержался довод о том, что в решении налоговой орган не приведены доводы налогоплательщика, изложенные в возражениях на акт камеральной проверки и результаты проверки этих доводов.

После чего 16.10.2017 руководитель Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области Шебуренкова В.В. направила Апоян В.В. уведомление о технических ошибках в решении № 14661 от 10.08.2017 года, котором фактически дополнила оспариваемое решение о привлечении к налоговой ответственности текстом на 3 страницах, где привела возражения налогоплательщика на акт камеральной налоговой проверки и доводы, по которым они признаны несостоятельными.

Данное уведомление было получено Апоян В.В. 01.11.2017 года, а 19.10.2017 заместитель руководителя УФНС России по Пензенской области Кожевникова Л.Б. приняла решение № 06-10/162, которым оставила без удовлетворения апелляционную жалобу Апоян В.В., в том числе сославшись на внесенные в оспариваемое решение изменения, с которыми истец не была ознакомлена.

Данные обстоятельства подтверждаются материалами дела.

В соответствии с частью 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

На основании статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу статьи 208 НК РФ к доходам, подлежащим налогообложению в порядке статьи 207 НК РФ, относятся доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации.

Статьей 122 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Налоговая база по доходам от продажи недвижимого имущества определяется с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 настоящего Кодекса.

Согласно статье 217.1 НК РФ освобождение от налогообложения доходов, указанных в абзаце втором пункта 17.1 статьи 217 настоящего Кодекса, получаемых физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период, а также определение налоговой базы при продаже недвижимого имущества осуществляется с учетом особенностей, установленных настоящей статьей.

Если иное не установлено настоящей статьей, доходы, получаемые налогоплательщиком от продажи объекта недвижимого имущества, освобождаются от налогообложения при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более.

В силу пункта 4 названной статьи применительно к спорной ситуации минимальный срок владения объектом недвижимого имущества составляет пять лет, что исключает освобождение Апоян В.В. от уплаты налога при продаже недвижимого имущства в спорной ситуации.

Пунктом 1 части 1 статьи 220 НК РФ предусмотрено, что при определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета при продаже имущества.

Имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи, предоставляется в размере доходов, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи иного недвижимого имущества (кроме жилых домов, квартир и т.п.), находившегося в собственности налогоплательщика менее минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества, установленного в соответствии со статьей 217.1 настоящего Кодекса, не превышающем в целом 250 000 рублей.

Вместо получения имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества (пункт 2 части 2 статьи 220 НК РФ).

Принимая решение о привлечении к налоговой ответственности Апоян В.В. руководитель налогового органа пришел к выводу о том, что представленные ею документы в подтверждении фактически произведенных затрат на приобретение имущества в виде строительства нежилого здания магазина в целях получения имущественного вычета, предусмотренного пунктом 2 части 2 статьи 220 НК РФ, являются недопустимыми.

Суд соглашается с указанным выводом, поскольку он основан на материалах камеральной налоговой проверки.

Так, в ходе проверки было установлено, что договор подряда на капитальное строительство магазина в р.Адрес от 01.09.2014 года, подписанный Апоян В.В. и генеральным директором ООО «АЛЬЯНССТРОЙ» Костровым В.Н. фактически в силу статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации является незаключенным, поскольку подпись от имени Кострова В.Н. в указанном договоре выполнена не им, а иным лицом, что подтверждено результатами проведенной экспертизы.

Костров В.Н. будучи допрошенным в ходе камеральной налоговой проверки отрицал свою причастность к ООО «АЛЬЯНССТРОЙ» и заключению договора с Апоян В.В., а также факт получения денежных средств за выполненные работы в сумме 22 500 000 рублей.

Представленные Апоян В.В. иные договоры, подтверждающие ее расходы на строительство здания магазина, также не могут быть основанием для предоставления налогового вычета, поскольку заключены уже после государственной регистрации перехода права собственности к покупателю – ЗАО «ИКС 5 Недвижимость», а поэтому не могут быть отнесены к ее затратам на приобретение имущества.

Вместе с тем суд не может согласиться с вводом руководителя налогового органа о получении Апоян В.В. необоснованной налоговой выгоды в связи с уменьшением налоговой базы по НДФЛ в 2015 году.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Однако материалы камеральной налоговой проверки не содержат доказательств того, что Апоян В.В. при подписании договора подряда на капитальное строительство с ООО «АЛЬЯНСССТРОЙ» была осведомлена о нарушениях (неуплате налогов, отсутствии движения денежных средств на расчетном счету и т.п.), допущенных контрагентом.

Кроме того, Апоян В.В. была совершена реальная хозяйственная операция по строительству здания магазина в р.Адрес , в связи с которой она понесла затраты на возведение объекта недвижимости, что исключает получение ею необоснованной налоговой выгоды в размере указанном в оспариваемом решении.

В статье 41 НК РФ определены принцы определения доходов, к которым относится экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» настоящего Кодекса.

В силу названных норм Кодекса и постановления ВАС РФ N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в ее действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении НДФЛ подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по НДФЛ.

Налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении НДФЛ по хозяйственным операциям, не опровергнул представленный налогоплательщиком расчет и не обосновал несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

На применение такого подхода при исчислении налогов указано было в письме ФНС России от 24.12.2012 № СА-4-7/22020@.

Доводы административных ответчиков направлены на иное толкование норм НК РФ, которое противоречит принципам налогообложения.

Законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

При таких обстоятельствах суд не может признать доказанным факт совершения Апоян В.В. налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде занижения налогооблагаемой базы для исчисления НДФЛ на 22 500 000 рублей.

Данные обстоятельства не были учтены УФНС России по Пензенской области при рассмотрении апелляционной жалобы Апоян В.В.

Однако суд не может согласиться с доводами административного истца о том, что Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области было допущено нарушение процедуры рассмотрения материалов камеральной проверки Апоян В.В.

В соответствии с требованиями статьи 101 НК РФ материалы камеральной налоговой проверки рассмотрены с принятием оспариваемого решения одним должностным лицом руководителем налогового органа Шебуренковой В.В.

В спорной ситуации иным должностным лицом материалы камеральной налоговой проверки не рассматривались.

Позиция истца о необходимости применения положений статьи 54.1 Налогового кодекса признается ошибочной, поскольку положения указанной нормы права в силу статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» применяются к проверкам, проведенным только после вступления данного закона в законную силу.

Поскольку камеральная проверка в отношении Апоян В.В. была назначена до вступления в силу данной нормы, то положения статьи 54.1 НК РФ в спорной ситуации не применимы.

По смыслу статей 101 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок (пункт 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Однако после вынесения оспариваемого решения о привлечении Апоян В.В. к налоговой ответственности руководитель Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области фактически дополнила его аргументами, опровергающими возражения налогоплательщика на акт камеральной налоговой проверки, что является недопустимым.

При этом УФНС России по Пензенской области разрешая апелляционную жалобу Апоян В.В. отклонила доводы налогоплательщика о незаконности обжалуемого решения, сославшись на внесение указанных дополнений в него, не предоставив возможность ознакомится с ними и обжаловать решение в этой части, чем нарушила права административного истца, предусмотренные пунктом 12 части 1 статьи 21 НК РФ.

Решения налоговых органов, являющиеся предметом спора, нарушают права административного истца, поскольку возлагают на него ответственность за совершение налогового правонарушения.

Учитывая, что административным истцом соблюдены сроки обращения в суд для защиты своих прав, установленные Кодексом административного судопроизводства Российской Федерации, приведенные выше нарушения действующего законодательства, допущенные административными ответчиками, являются основанием для признания оспариваемых решений незаконными.

Руководствуясь статьями 175-180 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л :

Административный иск Апоян Вартитер Владимировны удовлетворить.

Признать незаконными решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области № 14661 от 10.08.2017 и решение УФНС России по Пензенской области № 06-10/162 от 19.10.2017.

Решение может быть обжаловано в Пензенский областной суд через Ленинский районный суд г.Пензы в течение месяца.

Судья: Е.А.Мартынова

Мотивированное решение изготовлено 30 марта 2018 года.