Гражданский кодекс часть 1

представителей заявителя: ФИО1, действующей на основании доверенности от 02.06.2016, ФИО2, действующего на основании доверенности от 24.03.2017, ФИО3, действующей на основании доверенности от 27.10.2016,

представителей ответчика: ФИО4, действующего на основании доверенности от 19.09.2016 № 04-19/41, ФИО5, действующего на основании доверенности от 23.11.2016 № 04-05/62, ФИО6, действующей на основании доверенности от 20.09.2016 № 04-05/50, ФИО7, действующего на основании доверенности от 29.05.2017 № 04-19/53,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы г. Сыктывкару

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 03.01.2017 по делу №А29-8709/2016, принятое судом в составе судьи Огородниковой Н.С.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Стройком»

(ИНН: <***>, ОГРН: <***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы г. Сыктывкару

(ИНН: <***>, ОГРН: <***>),

о признании недействительным решения № 19895 от 23.05.2015 (23.05.2016),

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Стройком» (далее - ООО «Стройком», Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Инспекции Федеральной налоговой службы г. Сыктывкару (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения № 19895 от 23.05.2015 (23.05.2016).

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 03.01.2017 заявленные требования удовлетворены.

Налоговый орган с принятым решением суда не согласился и обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, настаивая, что им было представлено достаточно доказательств совершения ООО «Стройком» действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды как по договорам долевого участия строительства дома, так и по агентскому договору, заключенному с ФИО8

При этом налоговый орган указывает в жалобе, что в силу положений пункта 1 статьи 249 НК РФ средства дольщиком, аккумулированные на счетах застройщика как денежные средства на оплату услуг застройщика, не признаются целевым финансированием и включаются в доходы в целях обложения налогом на прибыль. Изменения, внесенные в договоры долевого участия путем заключения дополнительных соглашений к ним 07.08.2015 и 26.08.2015, лишены хозяйственного смысла и не имеют объяснения неналоговыми причинами, так как они заключены с взаимозависимыми лицами путем исключения отдельного выделения возмещения затрат на строительство объекта и денежных средств на оплату услуг застройщика.

Также налоговый орган считает, что материалами дела подтверждается факт создания налогоплательщиком формального пакета документов с целью увеличения расходов в сумме 29 973 410 рублей для минимизации своих налоговых обязательств с целью получения налоговой выгоды путем привлечения ИП ФИО8 для оказания агентских услуг по привлечению клиентов.

Поэтому Инспекция настаивает в жалобе, что решение от 03.01.2017 подлежит отмене, так как при его принятии суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права и неверно оценил фактические обстоятельства дела.

ООО «Стройком» представило отзыв на жалобу, в котором против доводов Инспекции возражает, просит решение суда оставить без изменения.

Налоговым органом представлены возражения на отзыв ООО «Стройком», в которых еще раз он изложил свою позицию по рассматриваемому спору с учетом отзыва налогоплательщика.

Подробно позиции сторон изложены в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу и возражениях на отзыв.

Кроме того налоговым органом было заявлено ходатайство о приобщении дополнительных доказательств по делу, которое было отклонено судом апелляционной инстанции, о чем 22 .06.2017 вынесено протокольное определение.

На основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство по делу откладывалось до 09 часов 30 минут 11.05.2017 и до 09 часов 30 минут 15.06.2017, в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 15.06.2017 объявлялся перерыв до 13 часов 30 минут 22.06.2017.

К судебному заседанию 11.05.2017 от ООО «Стройком» поступили письменные возражения на ходатайство Инспекции о приобщении дополнительных доказательств по делу, а также дополнения к отзыву на возражения налогового органа от 04.04.2017 на отзыв налогоплательщика; от Инспекции поступили дополнения к апелляционной жалобе и возражениям, а также пояснения на представленные ООО «Стройком» дополнения к отзыву, возражения и документы ООО «Стройком».

В связи с невозможностью по причине нахождения в отпуске дальнейшего участия судьи Великоредчанина О.Б. в рассмотрении дела 11.05.2017, произведена его замена на судью Немчанинову М.В., поэтому рассмотрение апелляционной жалобы начато сначала.

В судебных заседаниях апелляционного суда 06.04.2017 и 11.05.2017 представители сторон излагали свои позиции по рассматриваемому спору.

В связи с невозможностью по причине нахождения в отпуске дальнейшего участия судьи Черных Л.И. в рассмотрении дела 15.06.2017, произведена ее замена на судью Великоредчанина О.Б., поэтому рассмотрение апелляционной жалобы начато сначала.

К судебному заседанию 22.06.2017 от ООО «Стройком» поступило ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов, в удовлетворении которого судом апелляционной инстанции было отказано, о чем 22.06.2017 вынесено протокольное определение.

Также ООО «Стройком» представило к заседанию 22.06.2017 письменные пояснения в порядке статьи 81 АПК РФ.

В судебном заседании 15.06.2017-22.06.2017 представители сторон изложили свои позиции по делу и представленным доказательствам, настаивали на доводах апелляционной жалобы и отзыва на жалобу.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми от 03.01.2017 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2015 (корректировка № 2), представленной ООО «Стройком» в налоговый орган 23.12.2015, по результатам которой налоговый орган пришел к выводу о занижении налоговой базы на 37 413 752 руб. (в том числе, занижение доходов от реализации в сумме 7 440 342 руб., завышение внереализационных расходов в сумме 29 973 410 руб.), а также о неуплате авансовых платежей по налогу на прибыль за 4 квартал 2015 и за 1 квартал 2016, что отражено в акте от 05.04.2016 № 70849.

23.05.2016 Инспекцией вынесено решение № 19895, согласно которому Обществу доначислен налог на прибыль за 9 месяцев 2015 в размере 7 482 750 руб., авансовые платежи по налогу за 4 квартал 2015 и за 1 квартал 2016 на общую сумму 14 965 500 руб. и пени в размере 1 008 420,90 руб.

ООО «Стройком» с решением Инспекции не согласилось и обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Республике Коми от 12.08.2016 № 173-А решение Инспекции оставлено без изменения.

ООО «Стройком» с решением Инспекции не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь статьями 20, 87, 88, 247, 249, 251, 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьями 421, 422, 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон № 214-ФЗ), Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), требования налогоплательщика признал обоснованными.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, дополнений к жалобе, письменно изложенных позиций сторон, выслушав представителей Инспекции и налогоплательщика, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда, исходя из нижеследующего.

В силу статей 87, 88 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

При проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации (расчета).

Согласно статье 246 НК РФ ООО «Стройком» является плательщиком налога на прибыль.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Статьей 249 НК РФ предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями настоящей главы.

В соответствии с пунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Таким образом, расходы на строительство, осуществленные за счет средств дольщиков в рамках целевого финансирования, для целей налогообложения не подлежат отражению в составе выручки организации.

Статьей 20 НК РФ определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В главе 14.1 НК РФ также раскрывается понятие взаимозависимых лиц, содержатся положения о налогообложении в сделках с взаимозависимыми лицами.

Возникновение налоговой обязанности является следствием участия налогоплательщика в гражданском обороте. Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 23.12.2009 № 20-П, налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.

Участие в гражданских правоотношениях, а именно: вступление в договорные отношения является основанием формирования налоговых обязательств перед государством. Обязанность по уплате налогов зависит, в том числе, от исполнения гражданско-правовых обязательств. Для налогообложения правовое значение имеет фактическое исполнение сделки.

При этом налоговое законодательство исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики (часть 7 статьи 3 НК РФ), в силу которой предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в представленных им документах, - достоверны.

Как указано в Постановлении № 53 судебная практика разрешения налоговых споров должна исходить из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика, при рассмотрении налогового спора налоговый орган обязан представить в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Согласно пункту 6 Постановления № 53 взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, данное обстоятельство может быть признано обстоятельством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 25.07.2001 № 130-О и от 15.02.2005 № 93-О, для подтверждения недобросовестности налогоплательщика налоговому органу необходимо представить доказательства совершения сторонами по сделке умышленных совместных действий в целях получения необоснованной налоговой выгоды, убыточности предпринимательской деятельности налогоплательщика, фиктивности хозяйственных операций, неосуществления налогоплательщиком уставной деятельности, для которой получалась продукция и другие доказательства.

В силу правовой позиции, отраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ № 3355/07, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон.

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание неблагоприятных налоговых последствий.

Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание, своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (статья 200 АПК РФ).

В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся доказательств.

1. По договорам долевого участия.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, при проведении камеральной налоговой проверки представленной ООО «Стройком» налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2015 (корректировка № 2) Инспекция установила расхождения между финансовыми результатами деятельности Общества, отраженной в декларации по налогу на прибыль, и представленными 28.10.2015 налогоплательщиком сведениями, отраженными в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 (в части льготы застройщика).

Кроме того, Инспекция проанализировала данные, полученные при проведении камеральных проверок первичной и уточненной (корректировка №1) налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2015.

ООО «Стройком» в 2013-2015 осуществляло строительство многоквартирного жилого дома на 158 квартир по улице Куратова - Октябрьский проспект.

Согласно Разрешению на ввод объекта в эксплуатацию № 11-РU11301000-50-2015 от 11.08.2015, выданному Администрацией МО ГО «Сыктывкар», фактическое количество квартир в МКД составило 173 единицы.

Являясь застройщиком, Общество в период строительства МКД заключало договоры долевого участия, привлекая денежные средства дольщиков на финансирование строительства.

В договорах долевого участия цена договора определялась как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта и на оплату услуг застройщика.

По запросу налогового органа ООО «Стройком» представило 173 договора долевого участия, из анализа которых усматривается, что в 80 договоров были внесены изменения, обусловленные изменением цены договора, порядка уплаты, изменением составляющих цены (было исключено возмещения затрат на строительство и денежных средств на оплату услуг застройщика).

В 15 договоров долевого участия внесены изменения в части отражения цены договора без выделения денежных средств на возмещение затрат на строительство и денежных средств на оплату услуг застройщика.

В качестве свидетелей в порядке статьи 90 НК РФ Инспекцией были допрошены участники долевого строительства, в чьи договоры внесены указанные выше изменения, из показаний которых налоговый орган установил взаимосвязь Общества с участниками долевого строительства в связи с тем, что они являются работниками (или их родственниками) налогоплательщика, либо являются работниками (или их родственниками) организаций, взаимозависимых с ООО «Стройком».

Дополнительные соглашения к договорам долевого участия Инспекция признала лишенными хозяйственного смысла и пришла к выводу о получения Обществом необоснованной налоговой выгоды, что, по мнению налогового органа, подтверждается следующим:

- подписание изменений к договорам с взаимозависимыми лицами,

- регистрация изменений к договорам спустя 3 месяца после их подписания и спустя 2 месяца после подписания акта приема-передачи объекта долевого строительства в собственность участника по договору,

- внесение изменений по инициативе Общества,

- внесение изменений после оплаты дольщиками основной суммы по договору,

- подписание изменений к договорам «задним» числом.

Между тем, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что Инспекция не представила достаточных доказательств, свидетельствующих о получение ООО «Стройком» необоснованной налоговой выгоды от заключения договоров долевого участия с взаимозависимыми лицами.

В соответствии со статьей 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 ГК РФ).

В случаях, когда условие договора предусмотрено нормой, которая применяется постольку, поскольку соглашением сторон не установлено иное (диспозитивная норма), стороны могут своим соглашением исключить ее применение либо установить условие, отличное от предусмотренного в ней. При отсутствии такого соглашения условие договора определяется диспозитивной нормой.

Если условие договора не определено сторонами или диспозитивной нормой, соответствующие условия определяются обычаями, применимыми к отношениям сторон.

Согласно статье 5 Закона № 214-ФЗ в договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

По соглашению сторон цена договора может быть изменена после его заключения, если договором предусмотрена возможность изменения цены, случаи и условия ее изменения (пункт 2 статьи 5 Закона № 214-ФЗ).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 18 Закона № 214-ФЗ денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком только в целях, предусмотренных названной нормой, в том числе, для строительства (создания) многоквартирных домов и (или) иного объекта недвижимости, в состав которых входят объекты долевого строительства, в соответствии с проектной документацией или возмещение затрат на их строительство (создание), то есть являются целевыми.

Если цена договора определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика, предусмотренные частью 1 настоящей статьи ограничения в части расходования денежных средств, уплачиваемых участником долевого строительства по договору, относятся только к денежным средствам на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства. Денежные средства участника долевого строительства, уплаченные по договору в счет оплаты услуг застройщика, расходуются застройщиком по своему усмотрению.

В учетной политике ООО «Стройком» на 2015 предусмотрено, что выручка определяется по методу начисления на дату перехода права собственности или оказания услуг.

Материалами дела подтверждается, что фактические обстоятельства финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика были обусловлены причинами экономического характера.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Общество пояснило, что внесение изменений в договоры долевого участия произведено для приведения в соответствие финансового результата, полученного по окончанию строительства МКД. Поскольку доходы, полученные от услуг застройщика, а также суммы фактических затрат на строительство дома превысили сметные расчеты, Обществом было принято решение о перенаправлении части дохода, перечисленного в счет оплаты услуг застройщика, на покрытие затрат на строительство дома в размере, превышающем плановую сметную стоимость. В результате направленные на строительство денежные средства приобрели целевой характер, что и привело к получению того финансового результата, который отражен в налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2015.

Сведения о привлеченных денежных средствах по договорам долевого участия, а также о суммах, израсходованных Обществом непосредственно на строительство МКД, отражены в бухгалтерском учете и налоговой отчетности; сведения о сумме целевых средств соответствуют данным бухгалтерского учета, сведения о которых налогоплательщиком были представлены на проверку Инспекции.

В результате внесения изменений в спорные договоры цена сделки не изменилась; доказательств создания финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сопоставимых сделках между лицами, не являющимися взаимозависимыми, Инспекцией не представлено. Доказательств получения взаимозависимыми с Обществом лицами какой-либо выгоды (в отличие от иных дольщиков, не являющихся взаимозависимыми с Обществом), Инспекция также не представила.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает, что при рассмотрении представленных сторонами доказательств и приведенных доводов судом первой инстанции обоснованно было указано, что Инспекция вопреки требованиям статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ не представила надлежащих и достаточных доказательств (как того требуют названные выше нормы права, а также Постановление № 53) того, что спорные действия налогоплательщика имели целью только получение необоснованной налоговой выгоды.

Ссылка Инспекции на показания свидетелей, которые не смогли назвать точную дату вносимых в договоры изменений, а также указали, что изменения в договоры долевого участия вносились по инициативе Общества, на основании чего налоговый орган настаивает, что документы подписывались позднее даты их составления («задним числом»), позицию Инспекции по рассматриваемому спору не подтверждает, так как свидетельские показания сами по себе, без учета и оценки иных доказательств во взаимосвязи и совокупности с иными доказательствами, представленными сторонами в материалы дела, не являются безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. При этом выводы о несоответствии даты, указанной в документах, дате их подписания, могут быть сделаны по результатам проведения соответствующей экспертизы.

Доводы налогового органа об отсутствии у ООО «Стройком» раздельного учета в отношении денежных средств дольщиков, полученных в счет возмещения затрат на строительство МКД и денежных средств на оплату услуг застройщика, а также об отсутствии равномерного учета доходов и расходов, апелляционный суд отклоняет, поскольку в решении № 19895 о таких фактах Инспекция не указала, тогда как при принятии решений по результатам проведенных проверок налоговый орган обязан изложить обстоятельства и имеющиеся у него доказательства, свидетельствующие о допущенном налогоплательщиком нарушении требований налогового законодательства. При этом, настаивая на получении ООО «Стройком» необоснованной налоговой выгоды, Инспекция нарушений методики исчисления налога на прибыль за 9 месяцев 2015 не установила.

Учитывает также апелляционный суд, что при определении конкретных налоговых обязательств по налогу на прибыль Инспекция не установила сумму затрат по договорам долевого участия за услуги застройщика, которую налогоплательщик в течение проверяемого периода был вправе отнести на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. Соответственно, по результатам проведенных мероприятий налогового контроля Инспекция конкретные налоговые обязательства Общества так и не определила

Поэтому в данной части жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

2. По агентскому договору.

По результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации Инспекция установила завышение внереализационных расходов на 29 973 410 руб., возникшее по причине отнесения в состав расходов выплат, произведенных ООО «Стройком» по агентскому договору от 01.11.2013.

01.11.2013 между ООО «Стройком» (принципал) и ИП ФИО8 (агент) заключен агентский договор, по условиям которого агент обязуется по поручению принципала за вознаграждение совершить от своего имени и за счет принципала либо от имени и за счет принципала юридические и иные действия, направленные на заключение принципалом с третьими лицами сделок, предусмотренных настоящим договором, дополнительными соглашениями к нему.

Совершаемые агентом юридические и иные действия, а также заключаемые им договоры, ограничиваются исполнением принципалом своих обязанностей по строительству многоквартирного жилого дома со встроенными помещениями и автостоянкой боксового типа по адресу: г. Сыктывкар, по Октябрьскому проспекту - улица Куратова (жилой дом), на земельном участке под кадастровым номером 11:05:0106043:64, из земель поселения, проектная декларация от 22.10.2013, исполнением принципалом обязанностей, связанных с передачей участнику долевого строительства в собственность объекта долевого строительства либо его реализацией (на основании любой сделки) всякому иному приобретателю и регистрацией права собственности (пункт 1.3 договора).

В обязанности агента по договору входило: осуществление поиска потенциальных клиентов для заключения договоров участия в строительстве жилого дома, договоров купли-продажи и пр.; организация и (или) проведение переговоров с потенциальными клиентами; организация встреч принципала с потенциальными клиентами; оказание содействия принципалу в подготовке пакета документов, необходимых для заключения договоров участия в долевом строительстве жилого дома, договоров купли-продажи и прочих договоров; консультирование клиентов по вопросам кредитования в целях исполнения ими обязательств по оплате квартиры в жилом доме, а также оказание правового, информационного и документального сопровождения клиентов в кредитных организациях; оказание содействия принципалу в подготовке пакета документов необходимых для передачи объекта долевого строительства участнику долевого строительства; совершение других юридических и иных действий для исполнения своих обязанностей по настоящему договору.

Размер вознаграждения агента устанавливался в дополнительных соглашениях к агентскому договору в зависимости от суммы каждого заключенного договора участия в долевом строительстве жилого дома, договора купли-продажи, а также любой иной сделки, направленной на передачу жилого (нежилого) помещения от принципала приобретателю и заключаемых с участием агента в рамках настоящего договора.

Дополнительным соглашением от 10.11.2013 вознаграждение агента установлено в размере 3 000 руб. с квадратного метра зарегистрированных в УФРС договоров участия в долевом строительстве.

Дополнительным соглашением от 30.01.2014 стороны также установили стоимость вознаграждения ФИО8 от реализации гаражных боксов, которая составила 50 000 руб. за единицу.

Объем выполненных работ, а также сумма ежеквартального вознаграждения агента отражена в отчетах агента за период с 01.10.2013 по 30.09.2015 и в дополнительных соглашениях к агентскому договору.

Согласно отчетам агента за период действия агентского договора от 01.11.2013 ФИО8 подготовлены и размещены на сайте Общества в сети Интернет изменения к проектной декларации от 22.10.2013 по строительству МКД; продолжена с участием средств массовой информации рекламная компания по привлечению потенциальных покупателей; организованы встречи с потенциальными клиентами; оказано содействие принципалу в подготовке пакета документов, необходимых для заключения договора участия в долевом строительстве жилого дома; организована консультация клиентов по вопросам кредитования в целях исполнении или обязательств по оплате квартиры в жилом доме, оказано правовое, информационное, документальное сопровождение клиентов в кредитных организациях; заключены и зарегистрированы в УФРС договоры участия в долевом строительстве (приведены сведения об общей площади помещений); проведена передача объектов дольщикам по договорам участия в долевом строительстве; организована постановка на кадастровый учет объекта строительства (многоквартирного жилого дома по Октябрьскому проспекту - улица Куратова, г. Сыктывкар).

Из анализа отчетов агента в части объемов заключенных и зарегистрированных в УФРС договоров участия в долевом строительстве Инспекция выявила несоответствия при определении общей площади реализованных жилых помещений и гаражных боксов.

В качестве индивидуального предпринимателя ФИО8 зарегистрирована с 28.07.2003; с 14.05.2012 основным видом её деятельности является предоставление посреднических услуг при покупке, продаже, аренде недвижимого имущества.

Из анализа выписки банковского счета ФИО8 следует, что в период с 01.11.2013 по 30.11.2015 ООО «Стройком» являлось единственным источником доходов предпринимателя, при этом средства, перечисленные Обществом в адрес ФИО8, обналичивались в течение 1-2 дней с момента их поступления.

В течение 2013-2015 ФИО8 на условиях неполного рабочего дня выполняла функции помощника генерального директора Общества; среднечасовая оплата труда помощника директора за февраль, март, май, сентябрь 2014 превышала среднечасовую заработную плату главного бухгалтера и заместителя генерального директора за тот же период.

Допрошенные в качестве свидетелей в порядке статьи 90 НК РФ работники Общества, участники долевого строительства МКД сообщили, что заключение договоров производилось ФИО8 в офисах Общества. Работа ФИО8 заключалась в подписании договора долевого участия и сопровождения его регистрации в Росреестре. Свидетели считали, что общаются с представителем застройщика (менеджера по продажам, представителя отдела продаж). Дольщики, использовавшие кредитные средства для оплаты строительства квартиры, самостоятельно консультировались в кредитных учреждениях.

Допрос ФИО8 в ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией не проводился.

При таких обстоятельствах Инспекция пришла к заключению о создании ООО «Стройком» формального пакета документов с целью увеличения расходов для минимизации своих налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды, что, как полагает налоговый орган, подтверждается также отсутствием у ФИО8 расходов на аренду помещений и сопутствующих расходов, расходов на рекламу, связанные с публикацией объявлений о продаже квартир. Фактически, как настаивает Инспекция, представляя интересы Общества, ФИО8 выступала в качестве его штатного сотрудника.

Между тем, в данном случае апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о несостоятельности выводов налогового органа о создании Обществом искусственного документооборота, отсутствии реальной деловой цели и экономического смысла в заключении и исполнении агентского договора от 01.11.2013 и о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции в качестве свидетеля была допрошена ФИО8, которая пояснила, что с 2012 и до настоящего времени работает в Обществе в качестве помощника генерального директора. В обязанности ФИО8 входила, в основном, организация встреч руководителя Общества. Свидетель подтвердила факт оказания ею услуг по агентскому договору от 01.11.2013, пояснила, что еще на стадии проектирования объекта (МКД) исследовала рынок, работала с проектной организацией, собирала базу потенциальных покупателей. ФИО8 пояснила, что в ее обязанности входила работа с банками, подготовка пакета документов для аккредитации Общества в банках. Свидетель перечислила фамилии дольщиков, с которыми ей приходилось встречаться с целью заключения договоров, в том числе, во внерабочее время.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции ООО «Стройком» пояснило и представило расчеты, из которых следует, что, благодаря работе агента на первоначальных этапах строительства МКД, Обществу удалось получить реальные денежные средства, построить и сдать объект с опережением сроков, избежать негативных финансовых последствий резкого изменения курса рубля и связанного с ним удорожания материалов и работ.

Благодаря оперативному привлечению денежных средств дольщиков Общество не только сэкономило на материалах, но и получило доход от размещения свободных остатков денежных средств на депозитном счете. Отнесение на расходы всей суммы выплаченных агенту денежных средств произведено в 3 квартале 2015, что соответствует учетной политике Общества и связано с окончанием строительства МКД.

Оценивая данные обстоятельства, суд апелляционной инстанции учитывает также, что налоговым органом не доказано и не вменено налогоплательщику значительное расхождение стоимости оказанных ИП ФИО8 агентских услуг в проверяемый период с аналогичными услугами, оказываемыми на рынке таких услуг в регионе.

При таких обстоятельствах апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции об отсутствии совокупности признаков, свидетельствующих о получении ООО «Стройком» необоснованной налоговой выгоды по агентскому договору, поскольку расходы произведены налогоплательщиком в связи с осуществлением реальной экономической деятельности.

Так, перечень услуг ФИО8 в агентском договоре носит открытый характер и допускает выполнение прямо непоименованных услуг. Проведенная агентом работа по передаче объектов в собственность дольщиков, равно как и продажа нежилых помещений, не противоречит агентскому договору и связана с поименованными видами работ (услуг). Данные услуги согласованы сторонами по договору, результаты услуг приняты принципалом по отчету агента.

Ссылка Инспекции на существование у ООО «Стройком» собственного отдела продаж в период исполнения агентского договора от 01.11.2013 соответствующими доказательствами не подтверждена. В то же время наличие в структуре налогоплательщика отдела продаж (что подтверждается, как указывает Инспекция, сайтом Общества) автоматически не лишает его права заключить договор с иным лицом для сопровождения заключения и регистрации сделок по приобретению квартир.

Довод Инспекции об отсутствии у ИП ФИО8 расходов (например, по аренде помещений) апелляционный суд отклоняет, так как согласно статье 1005 ГК РФ и условиям агентского договора от 01.11.2013 агент может действовать от имени и за счет принципала. В любом случае, агент действует в интересах принципала. При этом полученные от ООО «Стройком» доходы по агентскому договору полностью были учтены ИП ФИО8 при налогообложении, что Инспекцией не оспаривается.

Учитывает также апелляционный суд, что жалоба Инспекции построена на изложении обстоятельств, которые, по мнению налогового органа, подтверждают его позицию по рассматриваемому спору, однако, не опровергая выводов суда первой инстанции, они сводятся к несогласию с оценкой суда первой инстанции обстоятельств, установленных по делу, что в отсутствие доказательств обратного не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта суда первой инстанции.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Республики Коми от 03.01.2017 законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств дела. Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по изложенным в ней доводам у апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 03.01.2017 по делу №А29-8709/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы г. Сыктывкару (ИНН: <***>, ОГРН: <***>) – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Республики Коми.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Судьи

Т.В. Хорова

О.Б. Великоредчанин

М.В. Немчанинова