Гражданский кодекс часть 1

общество с ограниченной ответственностью «Экспотекс» (далее – Общество) обратилось в Арбитражный суд Ивановской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ивановской области (далее – Управление) от 03.08.2021 № 12-20/08250.

Решением Арбитражного суда Ивановской области от 26.04.2022 заявленное требование удовлетворено. Кроме того, суд обязал Управление повторно рассмотреть жалобу Общества на решение об отказе в привлечении к ответственности от 29.12.2020 № 16-28 в порядке и сроки, установленные действующим законодательством.

Управление с принятым решением суда не согласилось, обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

По мнению Управления, решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, не является новым решением, подлежащим самостоятельному оспариванию в суде.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу не согласилось с доводами Управления.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои позиции.

Законность решения Арбитражного суда Ивановской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Иваново (далее – Инспекция) провела выездную налоговую проверку Общества по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2017 года.

По итогам проверки Инспекция составила акт от 26.08.2020 № 16-13 и дополнение к акту от 27.11.2020 № 16-13.1, приняла решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2020 № 16-28.

Данным решением Обществу доначислено 28 266 263 рубля налога на добавленную стоимость, 7 737 409 рублей 03 копейки пеней.

Основанием доначисления налога послужил вывод Инспекции о неправомерном применении вычетов по налогу в части, не подтвержденной счетами-фактурами, первичными и иными документами, в том числе о принятии товара и об использовании его в облагаемых налогом операциях.

Общество обжаловало решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Рассмотрев жалобу, Управление приняло решение от 03.08.2021 № 12-20/08250 об отмене решения Инспекции полностью.

Управление признало, что доводы жалобы Общества являются необоснованными. При этом Управление сделало вывод, что деятельность Общества не является самостоятельной и не отвечает критериям статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, поэтому решение Инспекции подлежит отмене.

Не согласившись с решением Управления, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Арбитражный суд Ивановской области признал пропущенным по уважительной причине срок на обращение в арбитражный суд; удовлетворил заявленное требование, учитывал разъяснения абзаца 4 пункта 75, пункта 81 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление № 57), и исходил из того, что в решении Управления сделаны другие выводы, фактически решение Управления приводит к осуществлению контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной пунктом 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс). Кроме того, руководствуясь пунктом 3 части 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), суд определил способ восстановления нарушенных прав и законных интересов заявителя в виде возложения на Управление обязанности повторно рассмотреть жалобу Общества.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

На основании части 4 статьи 198 АПК РФ заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Общество 12.11.2021 обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения Управления по истечении срока, установленного частью 4 статьи 198 АПК РФ, заявив ходатайство о его восстановлении.

Суд апелляционной инстанции исходит из того, что представитель Общества не участвовал при рассмотрении жалобы Управлением; доказательства направления или вручения оспариваемого решения Управления в деле отсутствуют; Общество указывает, что фактически получило решение Управления 10.08.2021 (лист дела 4). Следовательно, с указанной налогоплательщиком даты срок обращения с заявлением в арбитражный суд пропущен на 2 дня.

Общество в суде первой инстанции указало, что его руководитель в указанные дни истечения срока на подачу заявления находилась на самоизоляции (лист дела 75).

С учетом изложенного и того, что момент начала и окончания срока на подачу заявления документально не подтвержден, с тем чтобы обеспечить реальную возможность судебной защиты, принимая во внимание, что в данной ситуации не имеется чрезмерно длительного периода после наступления обстоятельств, с которыми заявитель связывает обращение в суд, суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции о том, что причины пропуска срока на подачу Обществом настоящего заявления в арбитражный суд являются уважительными, и данный срок подлежит восстановлению.

Доводы Управления в данной части отклоняются как необоснованные, так как дата решения Управления (03.08.2021) не является датой начала течения срока на подачу заявления; часть 4 статьи 198 АПК РФ связывает начало течения срока на подачу заявления о признании ненормативного акта недействительным с моментом, когда лицо узнало о нарушении своих прав, а не с момента, когда могло или должно было узнать о таком нарушении.

В соответствии с пунктом 2 статьи 140 Кодекса вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), за исключением случаев, предусмотренных настоящим пунктом.

В силу пункта 3 статьи 140 Кодекса по итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган: 1) оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; 2) отменяет акт налогового органа ненормативного характера; 3) отменяет решение налогового органа полностью или в части; 4) отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение; 5) признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.

На основании пункта 14 статьи 101 Кодекса нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Согласно пункту 5 статьи 140 Кодекса вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе отменить такое решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), и материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, и вынести решение, предусмотренное пунктом 3 настоящей статьи.

В пункте 81 Постановления № 57 разъяснено, что при рассмотрении жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом не может быть принято решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, пеней, штрафов, не взысканных оспариваемым решением, поскольку иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации им права на обжалование вынесенного в отношении него решения. Кроме того, принятие вышестоящим налоговым органом по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика решения о дополнительном взыскании с него указанных сумм фактически означало бы осуществление контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной пунктом 10 статьи 89 НК РФ. В то же время вышестоящий налоговый орган вправе дополнить и (или) изменить приведенное в обжалуемом решении правовое обоснование взыскания сумм налогов, пеней, штрафов, исправить арифметические ошибки, опечатки.

Оценив представленные в дело доказательства, суд апелляционной инстанции установил, что Управление, принимая решение, признало доводы апелляционной жалобы Общества необоснованными, и не предусмотрело взыскание с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей.

Между тем, Управление отменило решение Инспекции, поскольку сделало вывод о согласованности действий Общества о его контрагента, по операциям с которым в решении Инспекции были приняты налоговые вычеты. Данное изменение не влечет улучшение положения налогоплательщика, поэтому не является допустимым (пункт 44 Постановления № 57).

Управление в решении установило, что деятельность Общества не является самостоятельной и не отвечает критериям статьи 2 ГК РФ.

Данное решение основано на новых материалах (сведения 2-НДФЛ, договоры поручительства, сведения банковских IP-адресов) и новых обстоятельствах, не оцениваемых в решении Инспекции.

Таким образом, ссылка Управления на правомерность рассмотрения материалов, представленные нижестоящим налоговым органом, в рамках статьи 140 Кодекса, не принимается как не соответствующая обстоятельствам дела.

Изложенное Управлением решение не является дополнением и (или) изменением приведенного в решении Инспекции правового обоснования, так как Управление отменило решение Инспекции.

В связи с изложенным решение Управления по существу представляет собой новое решение, основанное на обстоятельствах, которые не рассматривались в ходе выездной налоговой проверки.

По смыслу пункта 10 статьи 89 Кодекса в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, вышестоящим налоговым органом может проводиться повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика, которой признается выездная налоговая проверка. Следовательно, способы, методы и порядок ее проведения аналогичны элементам выездной налоговой проверки.

Управлением не назначалась налоговая проверка, решение принималось без участия налогоплательщика, при отсутствии его извещения о времени и месте рассмотрения соответствующих материалов, налогоплательщику не была обеспечена возможность представить объяснения.

Доводы Управления, что оно отменило решение Инспекции, следовательно, правовые последствия решения Управления не являются негативными и наоборот отменяют последствия решения нижестоящего налогового органа, подлежат отклонению, поскольку решением Управления деятельность заявителя признается не соответствующей предпринимательской деятельности и это решение не улучшает положение налогоплательщика, а ограничивает права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской деятельности.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований считать, что данное решение Управления принято в соответствии с полномочиями, предоставленными статьей 140 Кодекса при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика.

С учетом изложенного суд первой инстанции правильно установил, что решение Управления не соответствует действующему законодательству.

Аргументы Управления, что не было установлено нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки нижестоящим налоговым органом, отклоняются апелляционным судом, как не имеющие значения.

Решение вышестоящего налогового органа, принятое по итогам рассмотрения апелляционной жалобы, является актом налогового органа ненормативного характера, а потому может быть в общем порядке признано судом недействительным, если оно нарушает права налогоплательщика (статьи 137, 138 Кодекса).

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ ненормативный правовой акт может быть признан арбитражным судом недействительным, если этот акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В данном случае решением вышестоящего налогового органа отменено решение Инспекции, поэтому именно решение Управления нарушает права налогоплательщика исоздает препятствия в осуществлении им предпринимательской деятельности.

С учетом изложенного решение Управления правомерно признано недействительным судом первой инстанции.

В пункте 82 Постановления № 57 разъяснено, что в силу пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя, в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативного правового акта указывает в том числе на обязанность соответствующего органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. Учитывая эти положения, суд, установив, что во исполнение оспариваемого решения налогового органа с налогоплательщика взысканы суммы налога, пеней, штрафа, в резолютивной части судебного акта указывает не только на признание данного решения незаконным, но и на обязанность налогового органа вернуть из бюджета соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов.

В данном случае суд первой инстанции указал в резолютивной части решения на обязанность Управления повторно рассмотреть жалобу Общества от 26.05.2021. Суд апелляционной инстанции считает, что в данной части решение суда не может быть признано соответствующим пункту 3 части 4 статьи 201 АПК РФ, в том числе потому, что в рамках настоящего дела оспаривалось не бездействие вышестоящего налогового органа, а решение по итогам рассмотрения жалобы. Повторное рассмотрение апелляционной жалобы не предусмотрено статьей 140 Кодекса. Суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований возлагать судебным актом на Управление обязанность повторно рассматривать апелляционную жалобу налогоплательщика. Нарушение прав и законных интересов Общества оспариваемым решением Управления заключается в том, что решением Управления дана оценка деятельности налогоплательщика. В части 8 статьи 201 АПК РФ предусмотрено, что со дня принятия решения арбитражного суда о признании недействительным ненормативного правового акта полностью или в части указанный акт или отдельные его положения не подлежат применению.

В соответствии с пунктом 2 статьи 138 Кодекса акты налоговых органов ненормативного характера могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом. В случае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные пунктом 6 статьи 140 настоящего Кодекса, акты налоговых органов ненормативного характера могут быть обжалованы в судебном порядке.

Следовательно, само по себе отсутствие решения вышестоящего налогового органа, признание судом решения вышестоящего налогового органа недействительным не означает, что налогоплательщиком не соблюден порядок обжалования решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган, поэтому препятствием для обжалования решения налогового органа в суд не является.

Учитывая изложенное решение суда первой инстанции в части обязанности Управления повторно рассмотреть апелляционную жалобу Общества подлежит отмене в связи с неправильным применением норм материального и процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Ивановской области удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Ивановской области от 26.04.2022 по делу №А17-10786/2021 отменить в части обязанности Управления Федеральной налоговой службы по Ивановской области повторно рассмотреть жалобу общества с ограниченной ответственностью «Экспотекс» от 26.05.2021 на решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2020 № 16-28.

В остальной части решение Арбитражного суда Ивановской области от 26.04.2022 по делу № А17-10786/2021 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Ивановской области – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Ивановской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Судьи

Л.И. Черных

С.А. Бычихина

Г.Г. Ившина