Гражданский кодекс часть 1

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью «Абаканэнергосбыт») - Кильдеровой Н.А., представителя по доверенности от 02.02.2015; Гетт И.А., представителя по доверенности от 01.04.2015 № 3; Фокиной Т.В., представителя по доверенности от 01.04.2015 № 4;

от ответчиков (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия) - Погорельцевой В.Ю., представителя по доверенностям от 12.01.2015 и от 30.03.2015 № 04-16/1/2112,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Абаканэнергосбыт»

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от «02» февраля 2015 года по делу № А74-5172/2014,

принятое судьей Парфентьевой О.Ю.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Абаканэнергосбыт» (далее - общество, ООО «Абаканэнергосбыт») (ИНН 1901064509, ОГРН 1041901013747) обратилось в арбитражный суд с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия (далее - налоговый орган, инспекция) (ИНН 1901065277, ОГРН 1041901200032) от 31.03.2014 № 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Заявление принято к производству с номером дела А74-5172/2014.

ООО «Абаканэнергосбыт» также обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (далее – ответчик, вышестоящий налоговый орган, Управление ФНС России) (ИНН 1901065260, ОГРН 1041901200021) от 09.07.2014 № 156 о рассмотрении апелляционной жалобы ООО «Абаканэнергосбыт» (дело № А74- 6235/2014).

Определением арбитражного суда от 23.09.2014 дела № А74-5172/2014 и № А74-6235/2014 объединены в одно производство, объединенному делу присвоен номер А74-5172/2014 (т. 11 л.д. 116-118).

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия «02» февраля 2015 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с данным решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой и дополнением к ней, в которых просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования, ссылаясь на следующие основания и обстоятельства.

- Вышестоящий орган в нарушение установленного порядка рассмотрения апелляционной жалобы на решение Инспекции не исследовал и не оценил документы, которые были представлены вместе с жалобой (книги продаж за 4 квартал 2008 года и 2009 года), не указал причины, по которой не учел данные документы при вынесении решения.

- Общество исчисляло налог на добавленную стоимость (далее - НДС) с сумм предоплаты, поступающей от населения, что предполагало специфику учета поступившей оплаты и заполнения счетов-фактур, в частности заполнения ряда реквизитов (индификационного номера налогоплательщика); отсутствие соответствующих реквизитов не повлияло на правомерность вычета, заявленного в момент отгрузки товара.

- Положения пункта 5.1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) не предусматривают возможность отказа в вычете налогоплательщику на основании им же составленных счетов-фактур.

- Выводы суда первой инстанции и налогового органа о том, что в некоторых случаях при реализации электроэнергии счета-фактуры были заполнены в установленном порядка, сделаны без учета фактических обстоятельств спора, а именно того факта, что поставка осуществлялась в адрес лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность.

- Выводы суда первой инстанции о том, что из представленных обществом книг продаж за 2008, 2009 годы невозможно прийти к однозначному выводу о выполнении обществом условия для получения вычета противоречат фактическим обстоятельствам дела.

- Налоговый орган проводил проверку общества за предыдущие налоговые периоды, в которых не установил нарушения при исчислении налога с сумм авансовых платежей, что было зафиксировано в акте выездной налоговой проверки от 14.05.2010 № 33.

- Суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание представленные обществом книги продаж за 2007-2009 годы, которые не были представлены в ходе проверки по причине их удаления, однако, в последующем были восстановлены обществом.

- Выводы суда о том, что отказ в вычете по ранее исчисленному с авансов налогу не влечет корректировку налоговой базы по налогу в периодах, когда он был исчислен, основаны на неверном толковании норм права.

- Не принимая во внимание доводы общества о правомерном включении в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций сумм восстановленного НДС в отношении объекта незавершенного строительства, суд не верно истолковал нормы права и применил их к спорным правоотношениям.

- Общество выполнило все необходимые условия для включения в состав внереализационных расходов, перечень которых не является закрытым, сумм восстановленного НДС.

В соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проведено с использованием системы видеоконференц-связи.

Инспекция и Управление ФНС России представили отзывы на апелляционную жалобу, в которых с жалобой не согласились.

Представители общества в судебном заседании поддержали доводы, приведенные в апелляционной жалобе и в дополнениях к ней.

Представитель Инспекции и Управления ФНС России в судебном заседании поддержала доводы, изложенные в отзывах на апелляционную жалобу.

В судебном заседании объявлялся перерыв в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. После перерыва заседание продолжено с участием представителей тех же лиц.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Налоговым органом на основании решения начальника Инспекции от 21.10.2013 №83 (т. 4 л.д. 106) проведена выездная налоговая проверка ООО «Абаканэнергосбыт» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет НДС, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) (далее - НДФЛ), налога на имущество организаций, налога на прибыль организаций (далее – налог на прибыль), транспортного налога за период с 01.01.2010 по 31.12.2012. Решение от 21.10.2013 №83 вручено директору общества 21.10.2013.

Решением инспекции от 06.12.2013 №83/1 (т. 4 л.д. 108) проведение выездной налоговой проверки в отношении ООО «Абаканэнергосбыт» приостановлено в связи с необходимостью истребования документов у контрагентов налогоплательщика.

По результатам выездной налоговой проверки 26.02.2014 составлен акт №11 (т.1 л.д.63-80). Экземпляр акта и приложенные к нему документы вручены обществу 26.02.2014.

Уведомлениями от 26.02.2014 № ВС-14-20/01715, от 28.03.2014 № ВС-14-20/02737 обществу сообщено о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки и принятия решения (т.4 л. д. 111,112). Уведомления вручены обществу 26.02.2014, 28.03.2014. Из содержания уведомлений следует, что рассмотрение материалов проверки назначено на 28.03.2014, 31.03.2014.

Обществом 24.03.2014 представлены в Инспекцию возражения на акт выездной налоговой проверки (т. 1 л. д. 92-102).

31.03.2014 по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных ООО «Абаканэнергосбыт» возражений заместителем начальника инспекции вынесено решение № 11 (т. 1 л.д. 20-49) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 20 814 рублей 29 копеек за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации, а также штрафа в размере 49 355 рублей 43 копеек за неуплату (неполную уплату) НДС (с учетом наличия смягчающих обстоятельств, размер штрафа снижен инспекцией в 2 раза).

Кроме того, обществу доначислен НДС в размере 543 560 рублей 31 копейка, налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъектов Российской Федерации в размере 351 544 рубля 90 копеек, налог на прибыль, зачисляемый в Федеральный бюджет в размере 39 060 рублей 54 копейки, а также начислены пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 39 295 рублей 37 копеек.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2014 №11 вручено ООО «Абаканэнергосбыт» 07.04.2014.

Не согласившись с решением Инспекции от 31.03.2014 №11, общество обратилось в Управление ФНС России с апелляционной жалобой (т. 1, л. д. 103-117), которое решением от 09.07.2014 № 156 (т. 4, л. д. 1-9) решение налоговой Инспекции оставило без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

Считая решения Инспекции и Управления незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующими заявлениями.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции установил основания для отмены судебного акта.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 31.03.2014 №11, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, ООО «Абаканэнергосбыт» соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Кодекса о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции, проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении от 31.03.2014 №11, не установил оснований для признания решения Инспекции недействительным в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса.

Доводы общества о нарушении процедуры рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом изучены судом и отклоняются в силу следующего.

Как правомерно указал суд первой инстанции, из положений статьи 140 Кодекса, определяющей порядок рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом, не следует требований к непосредственным формулировкам и структуре принимаемого решения, порядку оценки дополнительных документов.

По результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган вправе: оставить жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; отменить акт налогового органа ненормативного характера; отменить решение налогового органа полностью или в части; отменить решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение; признать действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и вынести решение по существу.

Следовательно, отказ в удовлетворении апелляционной жалобы общества позволяет сделать вывод о том, что вышестоящий орган принял решение в пределах предусмотренных полномочий и в соответствии с установленной процедуры.

При этом суд первой инстанции и налоговый орган обоснованно указали на то, что доводы заявителя при оспаривании решения Управления сводятся не к нарушению Управлением процедурных моментов, а к существу рассмотрения жалобы, оценке (либо не оценке) представленных документов.

В части эпизода заявления обществом вычетом по НДС по счетам-фактурам, выставленным на суммы денежных средств, поступивших от населения в качестве авансовых платежей за электроэнергию, суд апелляционной установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

Согласно оспариваемому решению Инспекцию налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки пришел к выводу о том, что общество неправомерно заявило вычеты при исчислении НДС по счетам-фактурам, выставленным на суммы денежных средств, поступивших от населения в качестве авансовых платежей за электроэнергию: от 29.12.2007 № 1804, от 31.12.2007 № 7, от 31.12.2008 № 8,
от 31.12.2009 № 7, от 31.12.2009 № А00018763, поскольку из представленных обществом документов однозначно не следовала соотносимость произведенной предварительной оплаты и последующей отгрузки (книги продаж за 4 квартал 2007 года, 4 квартал 2008 года, 4 квартал 2009 года отсутствовали). Кроме того, счета-фактуры были оформлены обществом с нарушением требования Кодекса.

По результатам проверки доначислен НДС в размере 543 560 рублей 31 копейка (в том числе 1 квартал 2010 - 85 811 рублей 38 копеек, 2 квартал 2010 - 41 963 рубля 86 копеек, 3 квартал 2010 года - 95 470 рублей 31 копейка, 1 квартал 2011 года – 41 427 рублей 30 копеек, 2 квартал 2011 года - 16 703 рубля 99 копеек, 3 квартал 2011 года - 40 777 рублей 62 копейки, 1 квартал 2012 года - 71 365 рублей 44 копейки, 3 квартал 2012 года - 103 700 рублей 62 копейки, 4 квартал 2012 года - 46 339 рублей 79 копеек).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пункта 2 статьи 153 Кодекса при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 166 Кодекса сумма налога на добавленную стоимость исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно пункту 1 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из дат: день отгрузки товаров (работ, услуг) или день их оплаты (частичной оплаты).

На основании пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты (частичной оплаты), полученных в счет предстоящих поставок товаров, подлежат вычетам при отгрузке соответствующих товаров.

Кроме того, на основании пункта 14 статьи 167 Кодекса на день отгрузки товаров в счет ранее поступившей частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы. При этом, на основании вышеуказанных пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 Кодекса сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная продавцом с суммы частичной оплаты в счет предстоящей поставки товаров, при их отгрузке подлежит вычету.

Таким образом, общество справедливо указывает, что налоговое законодательство предусматривает возможность вычетов сумм налога на добавленную стоимость, исчисленных продавцом с суммы частичной оплаты в счет предстоящей поставки товаров, при их отгрузке.

Вместе с тем, данное право может быть реализовано при соблюдении двух условий – должен быть установлен факт отгрузки таких товаров, и должно иметь место надлежащее документальное оформление.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Из приведенных норм права следует, что исчисление НДС производится с полученных авансовых платежей. При условии отгрузки налогоплательщиком товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счет поступивших авансов (предварительной оплаты) исчисленный налог подлежит вычету на основании соответствующих счетов-фактур.

При этом в Правилах ведения книги продаж, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914, определено, что в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость, в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при получении средств, увеличивающих налоговую базу, при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при передаче товаров, выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд, при возврате принятых на учет товаров, а также при исполнении обязанностей налоговых агентов и при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) (пункт 16 раздела 3 Правил).

Согласно пункту 18 раздела 3 Правил ведения книги продаж при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в книге продаж.

Счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), регистрируются ими в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученных оплаты, частичной оплаты с указанием соответствующей суммы налога на добавленную стоимость (абзац 2 пункт 13 раздела 2 Правил, абзац 1 пункта 22 Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137).

Согласно абзацу 1 пункта 14 раздела 2 Правил, пункту 3 раздела 2 Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок.

Пунктом 5 и пунктом 5.1 статьи 169 Кодекса установлены сведения, которые подлежат обязательному отражению в счетах-фактурах, выставляемых при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, и в счетах-фактурах, выставляемых при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Следовательно, реализация вышеуказанного права на получение налогового вычета в отношении исчисленного налога с суммы поступившей оплаты в счет предстоящих поставок предполагает регистрацию счетов-фактур в установленном порядке и заполнения всех предусмотренных реквизитов.

Суд апелляционной инстанции установил, что общество в состав налоговых вычетов, уменьшающих общую сумму исчисленного НДС, включило авансовые платежи от населения по следующим счетам-фактурам: от 29.12.2007 № 1804, от 31.12.2007 № 7, от 31.12.2008 № 8, от 31.12.2009 № 7, от 31.12.2009 № А00018763 (т. 11 л. д. 39-42).

Инспекция в ходе выездной проверки налоговым органом установила и общество не оспаривает, что указанные счета-фактуры не содержат всех предусмотренных статьей 169 Кодекса, а именно:

1) не заполнены реквизиты, позволяющие идентифицировать покупателя товаров (работ, услуг), не указано наименование, адрес, идентификационный номер покупателя;

2) не указано наименование товара (работ, услуг) - в графе «Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права» указано «авансы»;

3) не указан номер платежно-расчетного документа - в графе «К платежно-расчетному документу, № и дата» проставлены прочерки.

Оспаривая законность решений Инспекции и Управления ФНС России, общество в апелляционной жалобе и в судебном заседании настаивало на специфике осуществляемой им деятельности (гарантирующий поставщик электроэнергии физическим и юридическим лицам города Абакана), что в свою очередь повлияло на оформление счетов-фактур – вышеперечисленные реквизиты не могут быть в них указаны.

Согласно пояснениям общества на расчетах в ООО «Абаканэнергосбыт» состоит около 64000 физических лиц. Аналитический учет начисления и оплаты по электроэнергии для населения ведется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Данный счет предназначен для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками. При этом на счете 62 не может отражаться сальдо на конец периода одновременно и по дебету, и по кредиту в рамках одного контрагента и одного договора. Общество начисление за потребленную электроэнергию производит общим счетом-фактурой по населению на одного контрагента «население» и оплата также разносится на одного контрагента «население». Поэтому для правильности отражения и исчисления НДС, обществом в бухгалтерской программе «1С» заведено две карточки по расчетам с населением: «население код 8002» и «население авансы код 8000». Аналитический же учет расчетов населения за электроэнергию отдельно по каждому конкретному адресу ведется в специальной программе группой технического контроля. На основании ежемесячного отчета, группой технического контроля в конце каждого календарного месяца производится начисление на код 8002 «население» общим счет-фактурой. Затем, на основании этого же отчета, бухгалтерской справкой переносится сумма полученного аванса с кода 8002 «население» на код 8000 «население авансы».

По дебету счета 62-01 контрагент 8002 «население», на конец месяца отражается сумма задолженности абонентов за потребленную электроэнергию, а на счете 62-02 контрагент 8000 «население авансы», соответственно, сумма полученной предоплаты от населения, с которой уплачивается НДС с авансов полученных. Сальдо на счете 62-02 контрагент 8000 «население авансы» ежемесячно корректируется в сторону уменьшения или увеличения бухгалтерской справкой на сумму уменьшения или увеличения полученной предоплаты на основании отчета группы технического контроля.

Общество указывает, что налоговому органу для проверки были представлены оборотно-сальдовые ведомости по счетам 62-01 и 76-АВ в разрезе каждого контрагента (т. 5 л.д. 15-122; т. 6). Поступление денежных средств по кредиту счета 62-02 фактически является налоговой базой для исчисления НДС с полученной от покупателей предоплаты. Обороты и сальдо (на начало и конец периода), отраженные на счете 62-02, субсчете «Авансы полученные» соотносятся с той суммой НДС, которая начислена при получении предоплаты на счете 76-АВ «НДС по авансам и предоплатам», то есть суммы НДС, выделенные расчетным методом (суммах18/118) из сальдо на начало и на конец, оборотов по дебету и кредиту счета 62-02 должны быть равны суммам НДС, отраженным на счете 76-АВ. Сальдо на начало и конец периода по дебету счета 76-АВ - это сумма НДС, начисленного и уплаченного в бюджет с полученных предоплаты; обороты по дебету счета 76-АВ - начисленный НДС с полученных предоплат за текущий период; обороты по кредиту счета 76-АВ - НДС принятый к вычету, при фактической отгрузке за текущий период.

Таким образом, из пояснений общества, в частности следует, что в силу специфики деятельности (расчеты с большим количеством абонентов, включая население) общество осуществляло предъявление авансовых платежей к вычету путем сопоставления соответствующих показателей в соответствии с регистрами бухгалтерского и налогового учета расчетным методом.

Суд первой инстанции указал, что характер и содержание деятельности налогоплательщика согласно нормам законодательства о налогах и сборах не свидетельствуют о наличии исключений из общего порядка предъявления сумм налога к вычету в момент отгрузки товара посредством представления надлежащим образом оформленных счетов-фактур.

Апелляционный суд считает возможным принять вышеуказанные доводы налогоплательщика во внимание. В Письме Министерства финансов Российской Федерации от 25.05.2011 № 03-07-09/14 сказано, что поскольку физические лица не являются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость и этот налог к вычету не принимают, счета-фактуры по товарам, оплаченным физическими лицами в безналичном порядке возможно выписывать в одном экземпляре для учета данных товаров продавцом по итогам налогового периода. При этом в случае отсутствия у продавца товаров информации о физических лицах в соответствующих строках счета-фактуры проставляются прочерки.

Вместе с тем, по мнению апелляционного суда, отсутствие таких реквизитов не должно препятствовать возможности установить те сведения, которые должны отображаться в обязательных к заполнению реквизитах и в частности, не должно препятствовать подлежащих в обязательном порядке установлению соответствия сведений в счетах-фактурах, выставляемых при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, и в счетах-фактурах, выставляемых при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

По мнению апелляционного суда, представленные счета-фактуры не дают такой возможности.

Выводы налогового органа о неправомерном предъявлении к вычету налога по спорным счетам фактурам основаны на том, что заявитель не представил доказательств соблюдения установленного порядка регистрации счетов-фактур в книге продаж, что не позволяет установить обоснованность заявленных вычетов по НДС.

Общество указывает, что книги продаж были им представлены, но не были оценены налоговым органом.

Инспекция указывает, что обществом не заявляло о соответствующих обстоятельствах в ходе проверки, попытки по восстановлению книг продаж при получении требований Инспекции (т. 4 л. д. 116-117). ООО «Абаканэнергосбыт» запрашиваемые книги продаж не представило, указало на их уничтожение, в подтверждение данного обстоятельство налогоплательщиком представлен приказ от 29.12.2012 № 318 и акт об уничтожении документов от 29.12.2012 (письма общества от 07.02.2014 № 606, от 13.02.2014 № 759, т. 4 л. д. 127-134).

Суд первой инстанции указал, что фактически действий по восстановлению книг продаж предприняты обществом только после получения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2014 № 11. В свою очередь, представление книг продаж после вынесения налоговым органом решения по результатам проведенной выездной проверки не позволяет налоговому органу осуществить комплекс мероприятий и проверить достоверность отраженных в книгах продаж сведений.

В связи с этим налоговый орган считает, что книги продаж, представленные обществом после проверки, оценке уже не подлежат.

Апелляционный суд полагает, что суд не может отказаться исследовать доказательства только по мотиву того, что они не были представлены при налоговой проверке, не верно.

В обязанность суда входит проверка конкретных возражений и обосновывающих их доказательств об отсутствии или наличии обстоятельств, на которые ссылается лицо, участвующее в деле и правовая оценка требований с учетом такой проверки.

Апелляционный суд учитывает положения статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, где сказано, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом в пункте 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В пункте 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 НК РФ в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов. В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Таким образом, практикой Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации допускаются дополнительный сбор и представление доказательств в суд в рамках спора с налоговым органом.

Условием реализации данного права является ознакомление второй стороны с доказательствами, представленными в ходе судебного разбирательства. Данное право предоставлено и налогоплательщику, и налоговому органу.

Соответственно, налогоплательщик имеет возможность ссылаться в суде на иные доказательства.

Но вместе с тем, любые доказательства должны быть относимыми, допустимыми и достоверными.

Апелляционный суд считает, что представленные обществом книги продаж не отвечают вышеназванным критериям.

Апелляционный суд соглашается с оценкой суда первой инстанции представленных обществом восстановленных книг продаж за 2008-2009 годы. Восстановление путем специализированного программного аппаратного комплекса РС-3000 не свидетельствуют о том, что книги продаж восстанавливались на основании первичных документов.

В этой связи приведенные объяснения общества и доводы о том, что в ходе проверки представлялись все необходимые документы (оборотно-сальдовые ведомости по счетам 62-02 и 76-АВ в разрезе каждого контрагента), не принимаются судом во внимание, так как данные обстоятельства не компенсируют недостатков тех доказательств, которыми должны подтверждаться соответствующие обстоятельства.

Таким образом, имеющиеся в материалах дела документы не позволяют подтвердить правильность сумм, которые общество указывает к вычету, соотнести объемы и момент реализации, и так далее.

Так же апелляционный суд учитывает, что в ходе выездной проверки установлено, что счет-фактура от 31.12.2009 № А00018763 (т. 11 л. д. 42) выставлен проверяемым налогоплательщиком с нарушением срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 168 Кодекса, поскольку согласно книгам покупок за 2 и 3 кварталы 2010 оплата в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) была произведена 31.12.2007.

Кроме того, апелляционный суд принимает во внимание, что несмотря на вышеуказанные особенности работы с абонентами, общество, как установил суд первой инстанции, имело возможность выставления счетов-фактур в соответствии с требованиями, установленными статьей 169 Кодекса, что подтверждается содержанием счетов-фактур от 23.04.2009 № А00005736, от 03.12.2009 № А00016965, выставленные в связи с получением предварительной платы, в которых указан конкретный покупатель - физическое лицо и его адрес (т. 12 л.д. 92-93).

Довод общества о том, что указанные счета-фактуры выставлялись физическим лицам, с которыми заключены договоры энергоснабжения, и которые потребляют электрическую энергию не для бытовых нужд, а для иных целей, обоснованно отклонены судом первой инстанции ввиду того, что данные обстоятельства не опровергают наличие у заявителя возможности и обязанности выставления счетов-фактур в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что заявитель не обосновал и не представил доказательств, в чем именно выразилась разница в учете денежных средств по названным счетам-фактурам и поступающим от населения.

Доводы общества о том, что в рамках предыдущей проверки (акт выездной налоговой проверки от 14.05.2010 № 33) и настоящий выездной налоговой проверки не были установлены нарушения при исчислении НДС с сумм авансовых платежей, общество заявило к вычету суммы налога, которые ранее были уплачены им в бюджет, отклоняются судом, поскольку правомерность исчисления сумм налога при поступлении предварительной оплаты не предполагает безусловное право на принятие их к вычету. Право на вычет, как было ранее сказано. реализуется при соблюдении ряда условий.

При этом, как установлено судами и не опровергнуто заявителем, общество не только не соблюло установленный порядок для подтверждения право на вычет, но и организованный им учет сумм предварительной оплаты, отсутствие книг продаж не позволили однозначно и достоверно определить обоснованность заявленных к вычету сумм налога и правомерность момента его заявления.

При таких условиях суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что общество необоснованно заявило вычеты по НДС по счетам-фактурам на авансовые платежи: от 29.12.2007 № 1804, от 31.12.2007 № 7, от 31.12.2008 № 8, от 31.12.2009 № 7, от 31.12.2009 № А00018763. Следовательно, налоговый орган правомерно доначислил обществу подлежащий к уплате НДС в размере 543 560 рублей 31 копейка, соответствующие суммы пеней и привлек общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

В части эпизода включения обществом в составе внереализационных расходов сумм восстановленного НДС в размере 1 953 027 рублей 21 копейки, суд апелляционной установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

В оспариваемом решении Инспекции, оставленным без изменения Управлением ФНС России, отражено, что общество неправомерно в нарушение пункта 1 статьи 170, пункта 19 статьи 270, пунктов 1 и 2 статьи 252, статьи 265 Кодекса в составе внереализационных расходов учло сумму восстановленного НДС в отношении объекта незавершенного строительства «Линия электропередачи воздушная 35 КВ п. Шира - с.Ефремкино - вторая очередь», который в рамках мирового соглашения был передан ОАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири».

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции согласился с доводами ответчиков, указал, что подпунктом 2 статьи 170 Кодекса предусмотрен исчерпывающий перечень случаев, когда допускается учет сумм НДС в стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Сумма восстановленного НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным при строительстве объекта незавершенного строительства, который впоследствии был зарегистрирован в установленном порядке на иное лицо, а ООО «Абаканэнергосбыт» получил за вышеуказанное строительство сумму необоснованного обогащения (потраченную им на строительство), в данный перечень не включена и, следовательно, не может быть зачтена в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Изучив и исследовав материалы дела в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции с учетом установленного правового регулирования не соглашается с выводами суда первой инстанции и налогового органа, полагает, что решения Инспекции и Управления ФНС России в указанной части подлежали отмене.

Согласно статье 247 Кодекса, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В соответствии со статьей 252 Кодекса, в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как указано в пункте 1 статьи 264 Кодекса, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Из материалов дела следует, что общество, осуществляя учет доходов и расходов по методу начисления, в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год (от 26.04.2012-уточненная) (т. 11 л.д. 1-9) доходы от реализации и внереализационные доходы составили - 967 334 тыс. рублей, в том числе:

- итого доходы от реализации - 955 890 тыс. рублей.

- внереализационные доходы - 11 444 тыс. рублей.

Согласно данных налоговых декларации по НДС за 1-4 кварталы 2011 г. (т. 11 л.д. 11, т. 13 л. д. 34-45) выручка всего составила 959 965 тыс. рублей.

Образовавшаяся разница в размере 7 369 000 рублей между доходами, отраженными в налоговой декларации по налогу на прибыль (967 334 тыс. рублей) и выручкой, отраженной в налоговых декларациях по НДС (959 965 тыс. рублей) объясняется тем, что в составе внереализационных доходов отражены суммы, которые не рассматриваются как база для начисления НДС, а именно 574 тыс. руб. восстановление амортизационной премии, 6 241 000 рублей возмещение суммы неосновательного обогащения, а также госпошлина, оплата работниками за сотовую связь, пени, штрафы, неустойки, проценты к получению, прочие доходы, списанная задолженность.

В составе расходов общества была учета сумма 5 484 209 рублей 81 копейка, в составе внереализационных расходов за 2011 год учтена сумма восстановленного НДС в размере 1 953 027 рублей 21 копейка.

Отражение в налоговых декларациях соответствующих показаний, в том числе внереализационных расходов за 2011 год в размере 1 953 027 рублей 21 копейка было обусловлено следующим обстоятельствами.

На балансе ООО «Абаканэнергосбыт» числился объект незавершенного строительства «Линия электропередачи воздушная 35 КВ п. Шира - с.Ефремкино - вторая очередь». Стоимость данного объекта незавершенного строительства на 01.01.2011 составляла 5 484 209 рублей 81 копейку. Строительство «Линии электропередачи воздушная 35 КВ п. Шира -с.Ефремкино - вторая очередь» было начато в 2007 году, а в 2008 году данная статья расходов не была заложена в тариф на электроэнергию. В связи с этим строительство указанного объекта было приостановлено. Государственная регистрация права собственности на объект незавершенного строительства не производилась.

В 2008 году дальнейшее строительство линии электропередачи производило ОАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири», которое впоследствии зарегистрировало право собственности на линию электропередачи, включая и ту часть, строительства, которое было начато ООО «Абаканэнергосбыт».

В ходе судебных разбирательств между ООО «Абаканэнергосбыт» и ОАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири», сторонами было заключено мировое соглашение.

Согласно мировому соглашению от 03.10.2011 по делу № А74-2194/2011
ОАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири» выплатило
ООО «Абаканэнергосбыт» сумму неосновательного обогащения в
размере 6 241 316 рублей 52 копейки (т. 7 л.д. 1-5).

При перечислении указанной суммы, ОАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири» в платежных документах указало, что данная сумма перечисляется без НДС (т. 5, л.д. 1-2).

ООО «Абаканэнергосбыт» указанную сумму, полученную в рамках мирового соглашения, полностью включило в состав внереализационных доходов, с которой был исчислен налог на прибыль. Одновременно, стоимость данного объекта незавершенного строительства, в размере 5 484 209 рублей 81 копейка, была списана на затраты без выставления счета-фактуры на реализацию и начисления НДС.

В налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года общество в разделе 3 (код строки 090) учло сумму восстановленного налога в размере 1 953 027 рублей (том 3, л.д. 184).

Сторонами не оспаривается, что указанную сумму налога составили следующие суммы: 979 567 рублей 04 копейки - НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным при строительстве объекта незавершенного строительства: «Линия электропередачи воздушная 35 КВ п. Шира - с. Ефремкино на участке: п. Шира - с. Трошкино (вторая очередь)»; 973 460 рублей 17 копеек - НДС, исчисленный по выполненным строительно-монтажным работам, осуществленным хозяйственным способом на объекте незавершенного строительства: «Линия электропередачи воздушная 35 КВ п. Шира - с. Ефремкино на участке: п. Шира - с. Трошкино (вторая очередь)».

Как указано выше, в последующем данная сумма НДС, уплаченная в составе стоимости объекта незавершенного строительства, переданного ОАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири», учтена в составе внереализационных расходов за 2011 год.

Оценивая правомерность действий общества, суд апелляционной инстанции принимает во внимание общий принцип, согласно которому всякое начисление налогов должно иметь экономическое обоснование и соответствовать существу экономических операций. Суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, не могут быть как занижены, так и не должны завышаться в результате использования разных способов их исчисления.

Законодательство о налогах и сборах определяет случаи, в которых суммы НДС относятся на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) – это статья 170 Кодекса.

Пункт 1 данной статьи говорит, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями настоящей главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.

Пункт 2 закрепляет перечень случаев, при которых суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

В частности, суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящей главой.

При этом следует учитывать, что пункт 3 статьи 170 закрепляет, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае, в том числе, дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи (подпункт 2).

То есть, исходя из толкования нормы, следует сделать вывод, что если товары, по которым суммы налога приняты к вычету, были использованы для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи – они подлежат восстановлению. Соответственно верен и обратный вывод – если сумма налога была восстановлена на основании пункта 2, то такая сумма налога должна включаться в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

Как указано в пункте 3 статьи 170 Кодекса, восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.

Действия общества по восстановлению сумм налога соответствуют приведенным нормам.

Из анализа статьи 170 Кодека вытекает так же следующий вывод. Кодексом установлено два основных способа учета НДС, уплачиваемого налогоплательщиком при приобретении товарно-материальных ценностей и имущества: соответствующие суммы налога включаются в налоговые вычеты в порядке, предусмотренном статьями 171 и 172 Кодекса, либо включаются в расходы по налогу на прибыль путем увеличения стоимости имущества, либо непосредственно и независимо от этого имущества. Указанный вывод приведен так же в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 № ВАС-12030/11 по делу № А56-36252/2010.

Как было ранее сказано, в соответствии с положениями пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

- приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

- приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящей главой.

Пунктом 1 статьи 146 Кодекса к объектам обложения НДС отнесены:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 39 Кодекса под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем понимается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных данным Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пунктам 2 - 5 статьи 38 Кодекса товаром для целей Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации; работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц; услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Из правовой природы обязательств вследствие неосновательного обогащения, (статья 1102 Гражданского кодекса Российской Федерации) следует, что обязанность возвратить неосновательное обогащение возлагается на лицо, которое без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество за счет другого лица.

Следовательно, получение налогоплательщиком дохода в виде возмещения стоимости неосновательного обогащения и соответствующих процентов не свидетельствует о наличии у него операций по реализации товаров (работ, услуг) либо иных операций, обусловленных подпунктами 2 - 4 пункта 1 статьи 146 Кодекса. Данный вывод содержится так же в Письмах Минфина России от 28.10.2013 № 03-07-11/45656 и от 25.10.2013 № 03-07-11/45200.

Как указано выше, осуществив передачу имущества (объекта незавершенного строительства) ОАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири» и получив сумму неосновательного обогащения без суммы НДС, общество восстановило соответствующую сумму налога в бюджет в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года.

В пункте 3 статьи 170 Кодекса указано, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в ряде случаев.

Общество ссылается на то, что при решении вопроса о восстановлении налога учитывало позицию Минфина России, которое указало, что, поскольку товары перестали использоваться в деятельности, облагаемой НДС (товары выбыли по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей), и объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не являются (статьи 39 и 146 Кодекса), суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению (письмо Минфина России от 15.05.2008 № 03-07-11/194). Согласно письму Минфина России от 06.05.2006 № 03-03-04/1/421, если во избежание споров с налоговыми органами организация все же восстановит НДС по товарам и основным средствам, списанным в бухгалтерском учете вследствие пожара, стихийных бедствий, аварий и других чрезвычайных ситуаций, то данные суммы следует учесть в составе внереализационных расходов при наличии документов, подтверждающих факт утраты и факт чрезвычайной ситуации (Письмо Минфина России от 06.05.2006 № 03-03-04/1/421).

Налоговый орган, как установил суд апелляционной инстанции, не отрицает правомерность восстановления сумм налога, которые были уплачены при создании объекта незавершенного строительства, которые в последующем в рамках необлагаемой НДС операции был передан иному лицу.

Общество исчислило налог на прибыль в отношении полученного им внереализационного дохода в виде неосновательного обогащения.

Учитывая приведенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции полагает неправомерным лишение общества возможности учесть восстановленные суммы НДС в составе расходов при исчислении налога на прибыль. Иной подход приводил бы к двойному налогообложению.

Доводы налоговых органов об отсутствии правовых оснований для учета сумм налога в составе расходов в соответствии с пунктом 2 статьи 170 Кодекса отклоняются судом, поскольку налоговый орган не учитывает конкретные фактические обстоятельства спора. Восстановленные суммы НДС были приняты к вычету в отношении операций, которые перестали быть объектом налогообложения, так как объект незавершенного строительства был передан иному лицу, на сумму неосновательного обогащения налог не начислялся – что соответствует пункту 2 статьи 170 Кодекса.

Таким образом, Инспекция неправомерно произвело доначисление обществу налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъектов Российской Федерации в сумме 351 544 рубля 90 копеек, налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет Российской Федерации, в сумме 39 060 рублей 54 копеек, привлекло к налоговой ответственности пункту 1 статьи 122 Кодекса. Следовательно, решения Инспекции и Управления ФНС России подлежат признанию недействительными в указанной участии в соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции от «02» февраля 2015 года в соответствии с положениями статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с неправильными применением норм материального права подлежит отмене в указанной части, с принятием нового судебного акта.

Исходя из неимущественного характера требований, к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований (пункт 23 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах»).

При обращении с заявлением Обществом была уплачена пошлина в
сумме 2000 рублей по платежному поручению №1423 от 05.08.2014 за требование о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 31 марта 2014 года № 11 и 2000 рублей по платежному поручению №1596 от 05.09.2014 за рассмотрение требования к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия, которые обоснованно были возвращены судом первой инстанции. Кроме того, при подаче апелляционной жалобы Общество оплатило 3000 рублей государственной пошлины по платежному поручению №294 от 25.02.2015, из которых 1500 рублей были возвращены при принятии жалобы к производству. Итого, расходы общества составили 3500 рублей.

Пункт 49 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» говорит, что поскольку решение по вопросу о возмещении НДС неразрывно связано с решением о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, судам необходимо исходить из того, что названные решения не могут исследоваться и трактоваться в отрыве друг от друга, в том числе при их обжаловании. В связи с этим они вступают в силу одновременно, обжалуются совместно и оплачиваются государственной пошлиной как единое требование.

Однако данное положение не содержит указания на то, что обязанности по возмещению расходов при этом возлагаются только на один из налоговых органов.

С учетом этого, а так же руководствуясь общим правилом о равенстве прав соответчиков и о взыскании расходов в пользу правой стороны за счет неправой, апелляционный суд считает, что судебные расходы по уплате государственной пошлины подлежат возмещению налоговыми органами – Инспекцией и Управлением - в равных долях.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от «02» февраля 2015 года по делу № А74-5172/2014 отменить в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 31.03.2014 №11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъектов Российской Федерации в сумме 351 544 рубля 90 копеек, налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет Российской Федерации в сумме 39 060 рублей 54 копеек, привлечения к ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 20 814 рублей 29 копеек и соответствующей части решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия от 09.07.2014 № 156 о рассмотрении апелляционной жалобы общества с ограниченной ответственностью «Абаканэнергосбыт».

В отмененной части принять новый судебный акт.

Заявленное требование удовлетворить, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 31.03.2014 №11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъектов Российской Федерации в сумме 351 544 рубля 90 копеек, налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет Российской Федерации в сумме 39 060 рублей 54 копеек, привлечения к ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 20 814 рублей 29 копеек и решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия от 09.07.2014 № 156 о рассмотрении апелляционной жалобы общества с ограниченной ответственностью «Абаканэнергосбыт» в соответствующей части признать незаконными и отменить.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Хакасия
от «02» февраля 2015 года по делу № А74-5172/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия в пользу общества с ограниченной ответственностью «Абаканэнергосбыт» 1750 рублей расходов по оплате государственной пошлины.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия в пользу общества с ограниченной ответственностью «Абаканэнергосбыт» 1750 рублей расходов по оплате государственной пошлины.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий		Н.А. Морозова
Судьи:		Е.В. Севастьянова
		Д.В. Юдин