Гражданский кодекс часть 1

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва): Араптан Ж.Н., представитель по доверенности от 01.07.2019,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу ООО «Алгоритм» на решение Арбитражного суда Республики Тыва

от «21» марта 2019 года по делу № А69-3241/2018, принятое судьёй Чамзы -Ооржак А.Х.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Алгоритм» (ОГРН 1171719001189, ИНН 1701059815) (далее – заявитель, Общество, ООО "Алгоритм") обратилось в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва (далее – налоговая инспекция, МРИ ФНС № 1 по РТ) о признании незаконным постановления Межрайонной ИФНС России № 1 по РТ от 27.08.2018 №20 о проведении осмотра территорий, помещений лица, в отношении которого проводится камеральная налоговая проверка, документов и предметов.

Решением суда от 19.03.2019 в удовлетворении исковых требований отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, ООО "Алгоритм" обратилось с апелляционной жалобой в Третий арбитражный апелляционный суд, в которой просит отменить обжалуемое решение и принять по делу новый судебный акт, удовлетворить требования в полном объеме. В обоснование доводов, изложенных в апелляционной жалобе, общество указало на то, что процедуры осуществления контрольных мероприятий регламентируются лишь Конституцией и Федеральными Законами; осмотр территорий и помещений налогоплательщика возможен только если в отношении него проводится налоговая выездная проверка, либо камеральная налоговая проверка. В отношении заявителя таковой не проводится, таким образом обжалуемое постановление противоречит п.1 ст.92 Налогового кодекса Российской Федерации. Тот факт, что осмотр помещений и территорий заявителя до настоящего времени не произведен, не имеет правового значения, так как он может произойти в любое время.

Определением Третьего арбитражного апелляционного суда от 27.05.2019 апелляционная жалоба принята к производству, ее рассмотрение назначено на 03.07.2019.

Рассмотрение дела откладывалось.

Дело рассматривается арбитражным судом в открытом судебном заседании в порядке, предусмотренном главами 24, 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с Федеральным законом Российской Федерации от 23.06.2016 N220-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части применения электронных документов в деятельности органов судебной власти" предусматривается возможность выполнения судебного акта в форме электронного документа, который подписывается судьей усиленной квалифицированной электронной подписью. Такой судебный акт направляется лицам, участвующим в деле, и другим заинтересованным лицам посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его вынесения, если иное не установлено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Текст определения о принятии к производству апелляционной жалобы от 27.05.2019, подписанного судьей усиленной квалифицированной электронной подписью, опубликован в Картотеке арбитражных дел (http://.kad.arbitr.ru/) 28.05.2019.

В силу части 2 статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или не совершения ими процессуальных действий.

27.08.2019 Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва вынесла постановление № 20 о проведении осмотра территорий, помещений лица, в отношении которого проводится камеральная налоговая проверка, документов и предметов. Не согласившись с указанным постановлением от 27.08.2018 №20, Общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва от 26.09.2018 № 02-09/07438 в удовлетворении жалобы ООО «Алгоритм» отказано.

Полагая, что указанное постановление налогового органа нарушает права и законные интересы заявителя и не соответствует требованиям ст. 55 Конституции РФ, заявитель - ООО «Алгоритм» обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 46 Конституции Российской Федерации каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод. Решения и действия (или бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд.

Согласно пункту 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

В силу статьи 123 Конституции Российской Федерации, статей 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно частям 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в предмет доказывания по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, входит их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, наличие полномочий у органа на их принятие (совершение), а также наличие нарушений ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Обязанность доказывания указанных обстоятельств и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого ненормативного правового акта лежит на органе, который принял акт.

Из положений статей 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

В связи с этим в силу положений части 1 статьи 65, части 1 статьи 198, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на МРИ ФНС № 1 по Республике Тыва возлагается бремя доказывания соответствия совершения оспариваемых действий (бездействия) закону, а на заявителя - бремя доказывания нарушения прав и охраняемых законом интересов.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии частью 3 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принимаемые судом решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Согласно части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции обнаружил основания для его отмены, исходя из следующего.

Признавая заявленные требования не подлежащими удовлетворению, суд первой инстанции пришел к выводу о соответствии постановления от 27.08.2018 № 20 требованиям действующего законодательства, предъявляемым к его оформлению, поскольку обжалуемое постановление содержит необходимые сведения, а именно: основание проведения осмотра территорий, помещений общества; адрес территории или помещения, а также иные сведения, идентифицирующие налогоплательщика и контрагента. Кроме того, довод заявителя о том, что осмотр помещения допустим только при проведении выездных или камеральных налоговых проверках налогоплательщика, но не его контрагента, не может быть принят во внимание, поскольку статья 92 Налогового кодекса Российской Федерации не запрещает осмотр помещений и территорий иных налогоплательщиков (не тех, в отношении которых проводится настоящая выездная налоговая проверка). Кроме того, осмотр территорий помещений ООО «Алгоритм» не произведен по настоящее время, о чем подтверждают стороны в судебном заседании. Общество не представило доказательства реального нарушения его прав и законных интересов действиями налоговой инспекции, выразившимися в вынесении постановления о проведении осмотра территорий от 27.08.2018 № 20 по поручению другого налогового органа. Поскольку налоговым органом не произведен осмотр территорий и помещений общества, то оспариваемое постановление не повлекло негативных последствий для налогоплательщика.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данными выводами суда первой инстанции по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ООО «Алгоритм» оспаривает постановление № 20 о проведении осмотра территорий, помещений лица, в отношении которого проводится камеральная налоговая проверка, документов и предметов от 27.08.2018.

Согласно пункту 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию). Истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), может проводиться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Пунктом 6 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что отказ лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 129.1 настоящего Кодекса.

В соответствии со статьей 82 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый контроль проводится посредством налоговых проверок (в том числе и камеральных), получения объяснения налогоплательщиков (налоговых агентов, плательщиков сбора), проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра (пункт 2 статьи 92 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как следует из материалов дела, основанием для вынесения оспариваемого постановления послужило поступление поручения от 22.08.2018 № НФ-10-09/10088@ Межрайонной ИФНС № 1 по Республике Хакасия о проведении осмотра.

Согласно поручению от 22.08.2018 № НФ-10-09/10088@ следует, что Межрайонная инспекция ФНС № 1 по Республике Хакасия просит налоговый орган провести осмотр у ООО «Алгоритм» ИНН 1701059815 по адресу:667010, г. Кызыл, ул. Московская, 28/1, в связи с контрольными мероприятиями в отношении ООО «РТК» ИНН 1901126709 на основании сведений из книги покупок, книги продаж отраженных в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 в ПК «АСК НДС-2», где установлен контрагент – ООО «Алгоритм» ИНН 170105981, как покупатель товаров, работ, услуг, состоящий на учете в Межрайонной инспекции ФНС № 1 по Республике Тыва.

На основании вышеуказанного поручения от 22.08.2018 № НФ-10-09/10088@ должностным лицам налогового органа вынесено постановление № 20 от 27.08.2018 о проведении осмотра территорий ООО «Алгоритм» с целью осмотра территорий, помещений осуществления финансов-хозяйственной деятельности по реализации ГСМ.

То есть должностным лицом Межрайонной ИФНС № 1 по Республике Хакасия, проводящим налоговую проверку в отношении ООО «РТК», поручено налоговому органу провести осмотр территорий и помещений у контрагента – ООО «»Алгоритм», возможно располагающего документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд первой инстанции сослался на то, что подпунктами 2, 6 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые органы праве: проводить проверки в порядке, установленном Кодексом; в порядке, предусмотренном статьей 92 настоящего Кодекса, осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории. Из анализа положений статей 88, 89, 92, 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации в совокупности следует, что формы налогового контроля не могут ограничиваться лишь рамками выездных и камеральных проверок. Осмотр помещений может являться одним из способов налогового контроля. Таким образом, суд первой инстанции посчитал, что составление постановления о проведении осмотра территорий, помещений вне рамок выездной налоговой проверки, осуществленное в ходе иных форм контроля, соответствует требованиям закона.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с указанным выводом суда первой инстанцией, руководствуясь правовой позицией, выраженной в Решении Верховного Суда Российской Федерации от 10.06.2019 № АКПИ19-296, согласно которой признан не действующим абзац 7 Письма Федеральной налоговой службы от 16.10.2015 № СД-4-3/18072 в той мере, в какой данный абзац в системе действующего правового регулирования допускает проведение налоговыми органами мероприятий налогового контроля посредством осмотра помещений и территорий в отношении контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц - участников сделки, когда такие помещения и территории не используются проверяемым налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли) и не связаны с содержанием объектов налогообложения.

На указанное письмо имеется ссылка в отзыве налогового органа на заявление (л.д.40-43). Являясь актом казуального толкования, указанное письмо, в силу принципа ведомственной субординации опосредованно, через правоприменительную деятельность должностных лиц территориальных органов ФНС России, приобрело, по сути, обязательный характер в отношениях налоговых органов с неопределенным кругом лиц.

Такой вывод подтверждается содержанием постановления должностного лица межрайонной инспекции ФНС России N 1 по Республике Тыва от 29 августа 2018 г. N 19 и решения по жалобе руководителя Управления ФНС России по Республике Тыва от 26 сентября 2018 г. N 02-09/07438 (л.д.62-66) по настоящему делу.

Статьи 90, 92, 93.1, 95, 96, 97 Налогового кодекса Российской Федерации о мероприятиях налогового контроля применяются налоговыми органами в истолковании, изложенным ФНС России в разъяснениях, данных в абзаце седьмом указанного Письма.

В частности, эти разъяснения допускают проведение налоговыми органами такого мероприятия налогового контроля, предусмотренного пунктом 1 статьи 92 Кодекса, как осмотр территорий, помещений не только лица, в отношении которого проводится налоговая проверка (выездная либо камеральная), но и в отношении контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц - участников сделки.

Подобное разъяснение не соответствует действительному смыслу пункта 1 статьи 92 Кодекса, который предусматривает проведение названного мероприятия налогового контроля исключительно в отношении проверяемого налогоплательщика.

Так, обозначенной нормой Кодекса установлено, что должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку либо камеральную налоговую проверку на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в случаях, предусмотренных пунктами 8 и 8.1 статьи 88 этого кодекса, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.

Не соответствующее Кодексу расширение круга лиц, в отношении которых может быть проведено отмеченное мероприятие налогового контроля, не может быть оправдано и указанием в абзаце седьмом Письма на цель мероприятия - сбор максимально полной доказательственной базы, направленной на установление наличия или отсутствия фактов получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как ссылка административного ответчика на данное обстоятельство не основана на законе.

Статьей 31 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право налоговых органов проводить налоговые проверки в порядке, установленном этим кодексом (подпункт 2 пункта 1); в порядке, предусмотренном статьей 92 Кодекса, осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества (подпункт 6 пункта 1).

Аналогичные положения содержатся в пунктах 3, 3.1 статьи 7 Закона Российской Федерации от 21 марта 1991 г. N 943-I "О налоговых органах Российской Федерации".

Налоговый контроль согласно абзацу второму пункта 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных данным Кодексом.

Приведенные нормы, на которые в обоснование своих возражений указывает ответчик, также не предусматривают право налогового органа на осмотр территорий или помещений контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц - участников сделки в случаях, когда такие территории и помещения не используются проверяемым налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли) и не связаны с содержанием объектов налогообложения.

Исходя из взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 92 и подпунктов 2, 6 пункта 1 статьи 31, пункта 1 статьи 82 Кодекса следует сделать вывод, что при проведении выездной или камеральной налоговой проверки в отношении конкретного налогоплательщика допускается осмотр тех территорий и помещений, которые используются таким лицом для извлечения дохода (прибыли) либо связаны с содержанием объектов налогообложения.

Не может быть дано расширительное толкование пункта 1 статьи 92 Кодекса на основании пункта 2 этой же статьи, который, в свою очередь, регулирует только отношения, связанные с осмотром документов и предметов, в том числе при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра, и не определяет случаи, порядок и основания осмотра территорий и помещений, то есть иных объектов обследования.

В силу пункта 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию). При возникновении у налоговых органов обоснованной необходимости получения документов относительно конкретной сделки вне рамок проведения налоговых проверок, пунктом 2 статьи 93.1 Кодекса предусмотрено право инспекции истребовать эти документы у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих документами об этой сделке.

Названные положения определяют такое самостоятельное мероприятие налогового контроля, как истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов, плательщике страховых взносов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках. Предусмотренное ими право налоговых органов истребовать у контрагента или у иных лиц документы (информацию), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, не распространяется на основание и порядок осмотра территорий и помещений, указанные в статье 92 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, анализ абзаца седьмого Письма позволяет сделать вывод, что сформулированные в нем разъяснения относительно осмотра территорий и помещений устанавливают не предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации полномочия налоговых органов в отношении контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц - участников сделки, они фактически через правоприменительную деятельность налоговых органов оказывают общерегулирующее воздействие на налоговые правоотношения, которые выходят за рамки адекватного истолкования (интерпретации) пункта 1 статьи 92 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи с его статьями 31 и 82 и влекут изменение правового регулирования.

На этом основании суд апелляционной инстанции приходит к выводу о несоответствии спорного постановления требованиям действующего законодательства.

Оспариваемый документ налогового органа, кроме того, нарушает законные права и интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, не отвечает требованиям справедливости, препятствует Обществу в реализации права на свободное осуществление предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности (статья 34, часть 1, Конституции Российской Федерации) и нарушает ее право собственности, гарантированное статьей 35 (часть 1) Конституции Российской Федерации.

Проведение незаконной проверки территорий и помещений заявителя может явиться инструментом подавления самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (части 1), 35 (частей 1-3), 55 (части 3) Конституции недопустимо.

Не проведение проверки налоговым органом до настоящего времени, на что ссылается ответчик, не может являться обоснованием того, что права и законные интересы заявителя не затрагиваются оспариваемым постановлением. Ответчик не доказал, что в дальнейшем обязанности, возлагаемые спорным постановлением, не создадут препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности для заявителя.

Таким образом, придя к выводу о несоответствии оспариваемого постановления закону и нарушении права заявителя в сфере предпринимательской деятельности, апелляционный суд приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения заявленных требований.

В силу ч.2, п.3 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции является неправильное применение норм материального права, выразившееся в неправильном истолковании закона.

В связи с чем, решение подлежит отмене с вынесением нового судебного акта на основании части 3 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от «21» марта 2019 года по делу № А69-3241/2018 отменить. Принять по делу новый судебный акт. Заявление ООО «Алгоритм» удовлетворить.

Признать незаконным и отменить полностью Постановление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва от 27.08.2018 №20 о проведении осмотра территорий, помещений контрагента лица, в отношении которого проводится камеральная налоговая проверка документов и предметов.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва (ОГРН 1041700531982, ИНН 1701037770) в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Алгоритм» (ОГРН 1171719001189, ИНН 1701059815) расходы по оплате государственной пошлины в размере 4 500 рублей, уплаченные при подаче искового заявления и апелляционной жалобы.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

А.Н. Бабенко

Судьи:

Д.В. Юдин

Д.И. Шелег