Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Бурятия на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 10 апреля 2012 года по делу №А10-4826/2011 по заявлению Открытого акционерного общества «Бурятзолото» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Бурятия о признании недействительными в части решения №4495 от 30.09.2011 и решения №118 от 30.09.2011 (суд первой инстанции: Дружинина О.Н.)

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО1, представителя по доверенности от 30.04.2012, ФИО2, представителя по доверенности от 13.01.2012,

от инспекции – ФИО3, представителя по доверенности от 10.01.2012, ФИО4, представителя по доверенности от 10.01.2012, ФИО5, представителя по доверенности от 16.02.2011 №5, ФИО6, представителя по доверенности от 10.01.2012 № 94,

установил:

Открытое акционерное общество «Бурятзолото», зарегистрированное в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: <...>, (далее – Общество, ОАО «Бурятзолото») обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Бурятия, зарегистрированной в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: <...>, (далее - налоговый орган, Инспекция) с требованиями о признании недействительными:

-решения № 4495 от 30 сентября 2011 года «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части уменьшения предъявленного ОАО «Бурятзолото» к возмещению налога на добавленную стоимость на сумму 18 598 288 руб.;

-решения № 1118 от 30 сентября 2011 года «Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению».

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 10 апреля 2012 года требования заявителя удовлетворены в полном объеме.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования, исходил из того, что обществом подтверждено право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в спорной сумме за 1 квартал 2011 года в отношении операций по реализации, подлежащих налогообложению по налоговой ставке 0 процентов.

При этом суд первой инстанции исходил из того, что пунктом 5.4 раздела 1 «Порядок расчета налога на добавленную стоимость» учетной политики общества предусмотрено, что размер налоговых вычетов, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) и использованных при производстве и реализации товаров, облагаемого по налоговой ставке 0 процентов, не зависит от доли фактически использованных товаров (работ, услуг, имущественных прав) при производстве и реализации драгоценных металлов, а также от объема реализованного химически чистого золота.

Суд первой инстанции указал, что пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ установлен особый порядок принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), налогообложение которых производится по налоговой ставке 0 процентов, согласно которому указанные суммы налога принимаются к вычету на основании отдельной налоговой декларации и при условии представления в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, то есть на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса. По результатам рассмотрения суд пришел к выводу, что обществом соблюдены все условия особого порядка, предусмотренного пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ, и представлены с налоговой декларацией все необходимые документы в подтверждение права на заявленные налоговые вычеты.

При этом суд посчитал не соответствующим нормам Налогового кодекса РФ утверждение инспекции о том, что при особом порядке возмещения налога на добавленную стоимость право возмещения из бюджета названного налога наступает только после списания и использования приобретенных товарно-материальных ценностей.

Суд первой инстанции также исходил из того, что способ определения суммы налога, подлежащего возмещению из бюджета, и отказанного в возмещении из бюджета, примененный налоговым органом, действующим законодательством не предусмотрен. Расчет произведен в пропорции к сумме отнесения материалов на затраты производства, без указания на счета-фактуры, по которым отказано в возмещении налога из бюджета.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

По мнению инспекции, судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам по делу.

Налоговый орган указывает, что пункт 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ содержит дополнительные условия, при соблюдении которых налогоплательщик вправе заявить налоговые вычеты по операциям по реализации товаров (работ, услуг), приведенным в пункте 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ.

С учетом особенностей реализации обществом драгоценных металлов (через банк), при применении налоговых вычетов в отношении операции по реализации драгоценных металлов необходимо наступление такого условия как день отгрузки (передачи) товаров – драгоценных металлов. Право на возмещение суммы налога, уплаченной поставщикам товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций по реализации драгоценных металлов, возникает у налогоплательщика после определения и отражения налоговой базы по данным операциям. При этом налогоплательщик не может уменьшить указанную налоговую базу на те вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), использованным для производства отгруженной в данном периоде продукции (драгоценных металлов). В подтверждение позиции налоговый орган ссылается на письмо Минфина России от 26.08.2008 №03-07-05/31.

По мнению инспекции, обществом не подтверждено право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в 1 квартале 2011 года в спорной сумме. В ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость инспекция в сообщении №12212 от 27.07.2011 требовала представить пояснения по правомерности уменьшения налоговой базы на вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, включенных в раздел 4 налоговой декларации, или внести изменения в налоговую декларацию. Общество известило инспекцию об отсутствии оснований для внесения изменений в налоговую декларацию за 1 квартал 2011 года, перерасчета заявленных налоговых вычетов и подачи уточненной налоговой декларации.

Общество не подтвердило право на применение налоговых вычетов, отраженных в налоговой декларации, заявленных по операциям по реализации, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, на сумму 86 335 778 руб., не представило пояснений, каким образом определена сумма налоговых вычетов в указанном размере, как она связана с реализацией по ставке 0 процентов в размере 1 229 808 261 руб.

Суд первой инстанции не учел и не дал оценки доводам о неправомерности заявления обществом «входного» налога на добавленную стоимость к вычету по товарам приобретенным, но не использованным в процессе производства отгруженных драгоценных металлов в 1 квартале 2011 года. Данные обстоятельства отражены на страницах 5-6 решения инспекции, в приложении №1 к акту.

Утверждение общества и суда первой инстанции о том, что учетная политика общества соответствует требованиям пункта 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ не соответствует установленным в ходе проверки обстоятельствам.

Суд первой инстанции, согласившись с особым порядком принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации по ставке 0 процентов, установленным пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ, указал на недействующие нормы Налогового кодекса РФ в отношении представления налогоплательщиком отдельной налоговой декларации, и сделал необоснованный вывод о том, что обществом данные условия соблюдены.

Судом первой инстанции при этом не дана оценка доводу инспекции о том, что установленный в учетной политике общества порядок применения налоговых вычетов по операциям по реализации, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, предусматривающий отсутствие зависимости размера налоговых вычетов от доли фактически использованных товаров при производстве драгоценных металлов, не соответствует Налоговому кодексу РФ. Учетная политика общества не содержит порядка определения вычетов налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), приобретенным и использованным при производстве драгоценных металлов, не содержит саму методику расчета налога.

Между тем в ходе проверки установлено, что к вычету приняты суммы налога на добавленную стоимость по ТМЦ, которые находятся на складах. По состоянию на 01.04.2011 числятся на остатках счета 10 «Материалы» товарно-материальные ценности на сумму 496 222 557 руб., НДС по которым составляет 89 320 060 руб. Соответственно, данные ТМЦ не использованы ни в производстве, ни в реализации драгоценных металлов за 1 квартал 2011 года, однако включены в состав налоговых вычетов в отношении операций по реализации товаров по ставке 0 процентов. Таким образом, поскольку момент определения налоговой базы по спорным операциям не наступил, инспекция обоснованно пришла к выводу об отсутствии у общества права на применение налоговых вычетов.

В отношении вывода суда первой инстанции о не отражении инспекцией в решении счетов-фактур, по которым отказано в возмещении налога на добавленную стоимость, налоговый орган указывает следующее.

Обществом на требование инспекции не в полном объеме представлены документы: анализы счетов 10, карточки счетов 01, 08, 10, 19, 20, 25, 26, 41,43, 45, 50, 51,60, 62, 68, 76, 90, 91 по всем наименованиям ТМЦ, подробные аналитические отчеты по операциям на складе представлены только по 9 наименованиям товаров: автошины, бензин, дизтопливо, коронки буровые, ксантогенат калия, натрий цианистый, шар стальной помольный. В связи с этим анализ фактического использования материалов в производстве инспекцией проведен на основании представленных на проверку отчетов. В решении инспекции №4995 от 30.09.2011 (страницы 5-6) перечислены счета-фактуры, по которым отказано в возмещении НДС.

По мнению инспекции, в рассматриваемом случае, налогоплательщик должен представить доказательства, касающиеся формирования им своей налоговой базы, уменьшенной на налоговые вычеты. Налоговый орган при расчете сумм налоговых вычетов применил порядок, установленный самим обществом в пункте 8.2.3 учетной политики на 2011 год, предусматривающий определение суммы налога расчетным методом.

Вывод суда первой инстанции о том, что весь объем ТМЦ, по которым предъявлен НДС к возмещению в декларации за 1 квартал 2011 года, приобретен для использования в процессе добычи драгоценных металлов, поскольку этот вид деятельности является единственным, не обоснован. В налоговой декларации отражена реализация товаров (работ, услуг) передача имущественных прав по ставке 18 процентов на сумму 3 695 197 руб., по ставке 10 процентов на сумму 760 095 руб., применены налоговые вычеты по данным операциям; а также реализация товаров, освобождаемых от налогообложения. При этом общество, помимо вида деятельности по добыче руд и песков драгоценных металлов, вправе осуществлять еще 11 дополнительных видов деятельности, что следует из выписки из государственного реестра.

Инспекция также указывает на то, что обществом в налоговой декларации за 4 квартал 2011 года повторно заявлены оспариваемые суммы налога на добавленную стоимость в размере 18 598 288 руб., что свидетельствует о том, что общество согласилось с отказом инспекции в принятии вычетов в 1 квартале 2011 года, заявив их в последующем периоде.

В отзыве на апелляционную жалобу Общество считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания участвующие в деле лица извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 11.05.2012.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители Инспекции доводы апелляционной жалобы поддержали в полном объеме, просили решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

Представители общества в судебном заседании поддержали доводы, приведенные в отзыве, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Межрайонной инспекцией ФНС России № 1 по Республике Бурятия проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2011 года ОАО «Бурятзолото», представленной обществом 13 июля 2011 года, с суммой налога на добавленную стоимость к возмещению в размере 96 953 983 руб., по результатам которой составлен акт проверки № 2679 от 31.08.2011 и принято решение №118 от 30 сентября 2011 года «Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», которым применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 1 229 808 261 руб., а также налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 78 355 695 руб. признано обоснованным, отказано Обществу в возмещении налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в сумме 18 598 288 руб.

Основания отказа в возмещении налога на добавленную стоимость приведены в мотивировочной части решения Инспекции №4995 от 30 сентября 2011 года «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которое было принято одновременно с решением №118 по результатам камеральной налоговой проверки, которым, в том числе, уменьшен предъявленный ОАО «Бурятзолото» налог на добавленную стоимость, исчисленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах, за 1 квартал 2011 года в сумме 18 598 2988 руб. (пункт 2.3).

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решения Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия.

Решением Управления №04-09/03490 от 15 ноября 2011 года жалоба общества оставлена без удовлетворения, решения инспекции - без изменения. Решение инспекции №4995 от 30.09.2011 утверждено и вступило в силу с момента утверждения.

Заявитель, считая, что решения Инспекции не соответствуют законодательству о налогах и сборах и нарушают его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлениями о признании их недействительными в оспариваемой части.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об удовлетворении заявленных обществом требований подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, существенных нарушений процедуры проведения камеральной налоговой проверки и рассмотрения их материалов инспекцией не допущено. Налогоплательщику обеспечено право на представление возражений на акт камеральной налоговой проверки (акт проверки вручен обществу 06.09.2011), рассмотрение материалов камеральных налоговых проверок произведено инспекцией в отсутствие налогоплательщика, при его надлежащем извещении о времени и месте такого рассмотрения, что подтверждается уведомлением о вызове налогоплательщика №7507/3 от 26.09.2011, врученным представителю общества в этот же день. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

В отношении выводов суда первой инстанции по существу спора суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

Как следует из материалов дела, а также акта камеральной налоговой проверки основным видом деятельности ОАО «Бурятзолото» является добыча руд и песков драгоценных металлов (золота, серебра и металлов платиновой группы) (сведения выписки из Единого государственного реестра юридических лиц).

В 1 квартале 2011 года Общество на основании подпункта 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ применило налоговую ставку по налогу на добавленную стоимость 0 процентов, заявило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость по операциям, подлежащим обложению по налоговой ставке 0 процентов, что, в том числе, сформировало налог на добавленную стоимость к возмещению из бюджета.

Из акта камеральной налоговой проверки и решения об отказе в привлечении общества к ответственности следует, что для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, общество в соответствии с пунктом 8 статьи 165 Налогового кодекса РФ представило пакет документов, в том числе: договоры купли-продажи слитков золота и серебра, акты приема-передачи ценностей (аффинированного золота, серебра), счета-фактуры на реализацию золота и серебра.

По результатам проверки налоговым органом подтверждена обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 1 229 808 261 руб., а также налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по указанным операциям в сумме 69 489 237 руб. признано обоснованным.

Основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 18 598 288 руб. послужил вывод налогового органа о том, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 167, пункта 1, 2 статьи 171, пункта 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ завысило суммы налоговых вычетов в разделе 4 по строке 010 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в размере 18 598 288 руб. (пункт 2.3 мотивировочной части решения).

По мнению налогового органа, для налогоплательщиков, осуществляющих добычу и реализацию драгоценных металлов, облагаемую по ставке 0 процентов в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 Кодекса, установлен особый порядок возмещения налога на добавленную стоимость, установленный пунктом 3 статьи 172, пунктом 8 статьи 165 Налогового кодекса РФ, согласно которому суммы налога принимаются к вычету на основании налоговой декларации и при условии представления в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, то есть на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Налогового кодекса РФ. Особый порядок устанавливает зависимость предъявленных к возмещению сумм налога на добавленную стоимость от объема товарно-материальных ценностей, использованных в производстве и реализации драгоценных металлов в 1 квартале 2011 года.

Суд апелляционной инстанции по данным выводам инспекции приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ реализация драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам облагается налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

Статьей 165 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:

1) контракт (копия контракта) на реализацию драгоценных металлов или драгоценных камней;

2) документы (их копии), подтверждающие передачу драгоценных металлов или драгоценных камней Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

В соответствии с пунктом 6 статьи 166 Налогового кодекса РФ сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

На основании подпункта 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ реализация банкам драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу, производится по налоговой ставке 0 процентов и возникает право на возмещение налога на добавленную стоимость применительно к правилам, изложенным в статьях 171 - 173 Кодекса.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьи 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, работ, услуг на территории РФ, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Кодекса) и товаров, работ, услуг, приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, работ (услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ возмещение налогоплательщику налога на добавленную стоимость, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Согласно пункту 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в том числе по реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам (подпункт 6 пункта 1 статьи 164 Кодекса), производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ установлен особый порядок принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), налогообложение которых производится по налоговой ставке 0 процентов. Согласно данному порядку указанные суммы налога принимаются к вычету на основании налоговой декларации и при условии представления в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, то есть на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса.

Следовательно, моментом определения налоговой базы по реализации драгоценных металлов, предусмотренных подпунктом 6 статьи 164 Налогового кодекса РФ, в силу пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ является день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) либо день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения.

При таком правовом регулировании суд апелляционной инстанции считает правильной позицию инспекции о том, что налогоплательщик не только обязан определить и в налоговой декларации отразить налоговую базу и налог по операциям реализации товаров, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, но и не может уменьшить указанную сумму налога на те налоговые вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, облагаемых по ставке 0 процентов, включенных в данную декларацию за конкретный налоговый период.

Как следует из решения инспекции об отказе в привлечении общества к ответственности, налоговым органом в ходе проверки установлено, что по бухгалтерскому счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» по дебету счета поступило НДС с оприходованных товарно-материальных ценностей за 1 квартал 2011 года в размере 90 191 112, 62 руб. (Дт 19 Кт 60,68,76), по кредиту счета 19 списан НДС (предъявлен к налоговому вычету) за 1 квартал 2011 года в размере 96 265 515, 87 руб. (Дт 60, 68 Кт 19). Инспекцией сделан вывод о том, что налогоплательщик при предъявлении к налоговому вычету налога на добавленную стоимость соблюдает общепринятые условия, предусмотренные пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ, т.е. принимает к вычету суммы налога на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

По мнению суда апелляционной инстанции, предъявление обществом к вычету налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве и реализации продукции, облагаемой по ставке 0 процентов, в полном объеме без учета фактического использования в конкретном налоговом периоде приобретенных материальных ресурсов при производстве и реализации драгоценных металлов, не основано на вышеприведенных нормах законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с учетной политикой ОАО «Бурятзолото» для целей налогообложения на 2011 год установлен следующий общий порядок определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость: при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав налоговая база определяется на наиболее раннюю из двух следующих дат:

-дату отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

-дату оплаты, частной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав (пункт 1.1.1).

Указание обществом в пункте 5.4 учетной политики ОАО «Бурятзолото» для целей налогообложения на 2011 год на то, что размер налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) и использованных при производстве и реализации товара, облагаемого по налоговой ставке 0 процентов, не зависит от доли фактически использованных товаров (работ, услуг, имущественных прав) при производстве и реализации данных драгоценных металлов не изменяет порядка определения момента определения налоговой базы по реализации драгоценных металлов, предусмотренных подпунктом 6 статьи 164 Налогового кодекса РФ, предусмотренного пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ и учетной политикой общества.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции о соблюдении Обществом всех условий особого порядка применения налоговых вычетов, предусмотренного пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ, в связи с представлением с налоговой декларацией всех необходимых документов в подтверждение права на заявленные налоговые вычеты, а также возможности предъявления обществом к вычету налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве и реализации продукции, облагаемой по ставке 0 процентов, в полном объеме без учета фактического использования в налоговом периоде приобретенных материальных ресурсов при производстве и реализации драгоценных металлов, ошибочными, основанными на неправильном применении норм материального права. Доводы заявителя апелляционной жалобы в данной части являются обоснованными.

Вместе с тем данные выводы суда первой инстанции не привели к принятию неправильного решения по существу спора.

В соответствии с пунктом 35 Постановления от 28.05.2009 №36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» при принятии постановления суд апелляционной инстанции действует в пределах полномочий, определенных статьей 269 АПК РФ. В случае несогласия суда только с мотивировочной частью обжалуемого судебного акта, которая, однако, не повлекла принятия неправильного решения, суд апелляционной инстанции, не отменяя обжалуемый судебный акт, приводит иную мотивировочную часть.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу о том, что инспекцией не подтверждена обоснованность произведенного расчета суммы налога, подлежащего возмещению, в зависимости от факта использования соответствующих товарно-материальных ценностей и реализации конечной продукции в определенном налоговом периоде, на что обоснованно указал суд первой инстанции.

Как следует из решения инспекции об отказе в привлечении к ответственности, проверка отнесения к налоговому вычету за проверяемый налоговый период 1 квартал 2011 года сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении товарно-материальных ценностей, не использованных в производстве драгоценных металлов и числящихся на остатках счета 10 «Материалы» по состоянию на 01.04.2011 проведена выборочным методом, что отражено в приложении №1 к решению и на страницах 5-6 решения.

При этом налоговый орган определил сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую вычету, расчетным путем: установив, что в 1 квартале 2011 года списано материалов с кредита счета 10 «Материалы» в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» на затраты производства на 216 993 633 руб., исчислил сумму налога, подлежащую вычету, в размере 39 058 854 руб. (18 процентов от 216 993 633 руб.). С учетом суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей вычету в отношении операций по реализации работ (услуг), определенной инспекцией по данным книги покупок за 1 квартал 2011 года, в размере 30 430 383 руб., общая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая вычету в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), по данным налогового органа, составила 69 489 237 руб. (39 058 854 руб. + 30 430 383 руб.). По данным налоговой декларации по операциям реализации, облагаемым по ставке 0 процентов, налоговые вычеты применены обществом в размере 86 335 778 руб., в связи с чем налоговый орган пришел к выводу о неправомерности применения вычетов в сумме 16 846 541 руб., отказав в возмещении налога на добавленную стоимость по данному периоду в сумме 18 598 288 руб.

По мнению суда апелляционной инстанции, в рассматриваемом случае, способ определения суммы налога, подлежащего возмещению из бюджета, и отказанного в возмещении из бюджета, примененный налоговым органом, действующим законодательством не предусмотрен. Расчет не основан на исследовании первичных документов, определить, на основании каких счетов - фактур и в каких суммах инспекция посчитала необоснованным применением налоговых вычетов, из решения инспекции не представляется возможным.

Утверждение инспекции о том, что произведенный расчет основан на положениях учетной политики общества на 2011 год не нашло своего подтверждения в ходе рассмотрения дела.

Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на указание в решении инспекции счетов-фактур, по которым отказано в возмещении налога на добавленную стоимость, несостоятельна, поскольку сумма налога, отказанного в возмещении, определена расчетным путем, а не на основании исследования первичных документов, позволяющих достоверно определить сумму налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве и реализации продукции, облагаемой по ставке 0 процентов, с учетом фактического использования в конкретном налоговом периоде приобретенных материальных ресурсов при производстве и реализации драгоценных металлов.

Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на непредставление обществом в ходе проверки всех первичных документов не может являться основанием для признания произведенного налоговым органом расчета обоснованным.

При этом судом апелляционной инстанции исходит из того, что в силу положений статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемых актов инспекции закону, а также наличия обстоятельств, послуживших основанием для их принятия, возлагается на орган, принявший решения. При таком распределении бремени доказывания доводы заявителя апелляционной жалобы относительно того, что обществом не доказана обоснованность применения налоговых вычетов в заявленных суммах в спорном налоговом периоде, подлежат отклонению.

При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что, исходя из приведенной в решении таблицы (страница 8), сумма отказанного в возмещении налога в размере 18 598 288 руб., включает в себя суммы налоговых вычетов, в отношении которых инспекция, не оспаривая правомерности вычетов, пришла к выводу о неверном их отражении в разделе 3 налоговой декларации, посчитав, что они должны быть отражены в разделе 4 налоговой декларации. Между тем, как указывалось выше, инспекция вменила обществу завышение сумм налоговых вычетов именно в разделе 4 по строке 010 налоговой декларации в сумме 18 598 288 руб. (пункт 2.3 - страница 3 решения), не приводя иную мотивацию для отказа в принятии вычетов и возмещении налога на добавленную стоимость, что также не может быть признано обоснованным.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что обществом спорные налоговые вычеты заявлены в налоговых декларациях за последующий налоговый период (4 квартал 2011 года), не могут быть приняты во внимание судом, поскольку законность и обоснованность оспариваемых решений инспекции проверяется на момент их принятия. При этом суд исходит из того, что сам факт заявления обществом налоговых вычетов, при наличии спора, не подтверждает довод инспекции о согласии общества с отказом инспекции в принятии налоговых вычетов за 1 квартал 2011 года.

Иные доводы апелляционной жалобы не влияют на вышеприведенный вывод суда о недоказанности инспекцией обоснованности отказа в применении обществом налоговых вычетов за 1 квартал 2011 года в спорной сумме, в связи у суда первой инстанции имелись основания для признания решений инспекции в оспариваемой части незаконными и удовлетворения требований заявителя.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 10 апреля 2012 года по делу №А10-4826/2011, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 10 апреля 2012 года по делу №А10-4826/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий: Э.В. Ткаченко

Судьи: Э.П. Доржиев

Д.В. Басаев