Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Открытого акционерного общества «Группа «Илим» на решение Арбитражного суда Иркутской области от 09 октября 2008г. по делу № А19-8483/08-33 по заявлению Открытого акционерного общества «Группа «Илим» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Иркутской области (правопреемник Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 16 по Иркутской области) от 08.02.2008г. № 11-32.10/2 в части в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 09.06.2008г. № 26-16/10849-474, с привлечением к участию в деле в качестве третьих лиц Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по г. Санкт-Петербургу, Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области,

(суд первой инстанции: Мусихина Т.Ю.)

при участии в судебном заседании:

от общества: ФИО1, по доверенности от15.09.2008г., ФИО2, по доверенности от 27.06.2007г.,

от МРИ ФНС № 16: ФИО3, по доверенности от 12.11.2008г.,

от МРИ № 9: не было,

от УФНС: ФИО4, по доверенности от 09.07.2008г.,

Заявитель - Открытое акционерное общество «Группа «Илим» - обратился в суд с требованием к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Иркутской области о признании недействительным решения от 08.02.2008г. № 11-32.10/2 в части в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 09.06.2008г. № 26-16/10849-474.

Дело рассмотрено с привлечением к участию в деле в качестве третьих лиц Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по г. Санкт-Петербургу, Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области.

Суд первой инстанции решением от 09 октября 2008г. заявленные требования удовлетворил в части, отказав в признании недействительным решения инспекции в части предложения уплатить 19053348 руб. налога на добавленную стоимость в связи с неправомерным предъявлением налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО «Торговый дом «Промпереработка». Как следует из судебного акта, основанием для отказа обществу в удовлетворении заявленных требований в данной части послужил вывод суда о заявлении обществом налоговых вычетов не в том налогом периоде, поскольку условия для предъявления налоговых вычетов наступили в периоде осуществления хозяйственных операций (2001-2002 годы), несмотря на то, что встречные обязательства, в оплату которых переданы векселя, в указанный период не исполнены.

Общество, не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований по НДС, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в указанной части и признать решение инспекции незаконным.

При этом налогоплательщик в качестве оснований для отмены состоявшегося судебного акта указывает на следующее.

Общество считает, что арбитражный суд, верно установив фактические обстоятельства дела, неправильно дал им правовую оценку.

В ходе рассмотрения дела арбитражным судом признано, что между ОАО «ПО «УИ ЛПК» (правопредшественник ОАО «Группа «Илим») и ООО «Торговый дом «Промпереработка» был заключен договор № 2/2 от 27.09.2001г., в рамках которого ООО «Торговый дом «Промпереработка» осуществляло на регулярной основе поставку товаров, необходимых ОАО «ПО «УИ ЛПК» для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Товары были приняты к учету ОАО «ПО «УИ ЛПК» в декабре 2001 - январе 2002 года. Расчеты за поставленные товары осуществлялись векселями ОАО «МДМ-Банк», Сбербанка РФ и ОАО «АКБ «Автогазбанк». Указанные векселя были получены ОАО «ПО «УИ ЛПК» в счет предоплаты от ООО «Торговый дом «Промпереработка» по договорам купли-продажи лесозаготовительной техники № 111-11-02/109 от 11.01.2002г., купли-продажи лесовозной техники № 111-11-02/110 от 11.01.2002г., купли-продажи транспортных средств № 111-11-02/112 от 11.01.2002г.

Арбитражным судом установлено, что расходы по приобретению векселей фактически понесены ОАО «ПО «УИ ЛПК» только в апреле и декабре 2004 года, а в предыдущих периодах расходы по оплате векселей не производились.

Общество указывает, что арбитражный суд, не подвергая сомнению само право ОАО «ПО «УИ ЛПК» на принятие к вычету НДС, относящегося к товарам, приобретенным у ООО «Торговый дом «Промпереработка», пришел к выводу, что данный вычет может быть заявлен только в периоде приобретения товаров, т.е. в декабре 2001 года - январе 2002 года. Как следует из решения №11-32.10/2 от 08.02.2008г., решения Управления ФНС по Иркутской области №26-16/10849-474 от 09.06.2008г. позиция налоговых органов также была основана исключительно тем, что ОАО «ПО «УИ ЛПК» применило налоговый вычет по НДС не в том налоговом периоде.

Данный вывод арбитражного суда и позиция налоговых органов, по мнению заявителя, являются ошибочными, противоречат статьям 171-172 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период), нормативным актам МНС РФ, а также судебной практике, в частности Решению Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.11.2003 года № 10575/03.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Порядок и особенности применения налоговых вычетов при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) установлены в пункте 2 статьи 172 НК РФ, согласно которому суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости собственного имущества (с учетом его переоценок и амортизации), переданного в счет их оплаты

Таким образом, право налогоплательщика на налоговый вычет поставлено в зависимость от факта уплаты суммы НДС при приобретении товара (работы, услуги).

В пункте 3 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда РФ №3-П от 20.02.2001г. указано, что «под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога».

В решении от 04.11.2003г. по делу №10575/03 Высший Арбитражный Суд РФ разъяснил, что при использовании в расчетах за товары (работы, услуги) векселя третьего лица размер налогового вычета будет соответствовать фактически произведенным расходам на его приобретение.

Принимая во внимание правовую позицию Конституционного суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ, ОАО «ПО «УИ ЛПК» имело право на налоговые вычеты только после реализации товаров, в счет оплаты за которые им были получены векселя третьих лиц.

Аналогичные выводы содержатся в Методических рекомендациях по применению главы 21 Налогового кодекса РФ, утвержденных приказом МНС РФ от 20.12.2000г. № БГ-3-03/447, которые действовали в проверяемый период. Как следует из пункта 46 данных Методических рекомендаций, применяя пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса РФ, необходимо учитывать, что при использовании налогоплательщиком в расчетах за приобретенные товары векселей налог, предъявленный продавцом этих товаров (работ, услуг), считается фактически уплаченным продавцу и подлежит вычету лишь при условии, что указанные векселя были получены в качестве оплаты за ранее отгруженные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги).

При рассмотрении споров по данному вопросу суды также поддерживали налоговые органы, указывая при этом, что передача векселя третьего лица в оплату приобретенных товаров (работ, услуг), за который фактически не были перечислены денежные средства, не свидетельствует о соблюдении налогоплательщиком всех условий для применения налогового вычета (например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.02.2003г. №А10-4861/02-11-Ф02-135/02-С1).

Таким образом, принятие к вычету НДС в периоде приобретения (принятия к учету) товаров, т.е. в декабре 2001 года - январе 2002 года не соответствовало действовавшему в то время законодательству, и, учитывая практику налоговых и судебных органов, повлекло бы для ОАО «ПО «УИ ЛПК» отрицательные последствия в виде доначисления НДС, пени и налоговых санкций.

В связи с тем, что ОАО «ПО «УИ ЛПК» реально понесло расходы, связанные с оплатой векселей ОАО «МДМ-Банк», Сбербанка РФ и ОАО «АКБ «Автогазбанк» только в апреле и декабре 2004 года, то суммы НДС по товарам, приобретенным у ООО «Торговый дом «Промпереработка» и в счет оплаты которых были переданы эти векселя, обоснованно предъявлены к вычету также в апреле и декабре 2004 года.

На ОАО «Группа «Илим» неправомерно возложена обязанность доказывания того, что в декабре 2001 года - январе 2002 года у него отсутствовали намерения нести расходы по приобретению векселей. В частности, указывая на недоказанность ОАО «Группа «Илим» наличия на момент осуществления хозяйственных операций оснований полагать, что имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщику в счет оплаты товара и сумм налога по другой сделке, не подлежало оплате в будущем, арбитражный суд, используя положения Определения Конституционного Суда РФ от 04.11.2004 года №324-0, неприменение вычета по НДС в периоде приобретения товаров фактически поставил в зависимость от субъективного усмотрения самого ОАО «Группа «Илим».

Однако невозможность принятия к вычету сумм НДС, относящихся к товарам, приобретенным ООО «Торговый дом «Промпереработка», обусловлена исключительно объективными причинами. Правовая позиция Конституционного Суда РФ о реальности затрат по уплате НДС в декабре 2001 года - январе 2002 года не была известна, так как соответствующие Определения от 08.04.2004 года №169-0 и от 04.11.2004 года №324-0 были приняты и опубликованы позднее. Основания для вычета отсутствовали в силу прямых предписаний статьи 172 НК РФ, Методических рекомендаций по применению главы 21 Налогового кодекса РФ и Решения Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.11.2003 года № 10575/03 и появились только в 2004 году.

По мнению ОАО «Группа «Илим», при вынесении решения от 09.10.2008г. по делу №А19-8483/08-33 арбитражным судом не учтено, что в случае признания принятия НДС к вычету в более позднем периоде неуплаты НДС не возникает, задолженности перед бюджетом не образуется.

Согласно п.42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 28.02.2001 года № 5 при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что «неуплата или неполная уплата налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Нормами действующего законодательства не предусмотрено, что факт предъявления к вычету НДС в более поздние налоговые периоды является налоговым правонарушением. Нецелесообразность перенесения показателей сумм налоговых вычетов из одного налогового периода в другой не может являться безусловным основанием для лишения налогоплательщика права на обоснованную налоговую выгоду (Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 08.08.2008г. №9726/08, Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.03.2008г. №14309/07).

Инспекция, не согласившись с доводами апелляционной жалобы, оспорила их по мотивам, изложенным в отзыве, в частности, указывает, что по результатам встречных проверок все векселя были погашены до декабря 2002 года.

В заседании апелляционного суда общество поддержало в полном объеме доводы апелляционной жалобы, соответственно, оспорив доводы отзыва инспекции на апелляционную жалобу.

Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области в заседании апелляционного суда поддержало позицию налоговой инспекции.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 9 по г. Санкт-Петербургу по правилам ст.123 АПК РФ считается надлежащим образом извещенной о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке статьи 266 АПК РФ.

На основании ст.48 АПК РФ апелляционным судом произведена замена Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Иркутской области её правопреемником - Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 16 по Иркутской области.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы сторон, апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция при проведении выездной налоговой проверки соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах за 2004-2005гг. выявила, в частности, факт неполной уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость. По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 31.10.2007г. № 11-32.9/6 и вынесено решение от 08 февраля 2008г. № 11-32.10/2, которое в обжалуемой в апелляционной жалобе части содержит предложение уплатить 19053348 руб. налога на добавленную стоимость.

Решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу и применены нормы материального права. Установленные судом фактические обстоятельства соответствуют материалам дела.

Мотивировочная часть решения суда содержит подробный анализ и оценку доказательств по делу, представленных сторонами в обоснование заявленных требований и возражений. Оценка доказательств произведена судом по правилам статьи 71 АПК РФ с учетом принципов относимости и допустимости доказательств, их достаточности и взаимной связи.

При проведении выездной налоговой проверки общества инспекция установила неправомерное завышение в августе, сентябре, декабре 2004 года налоговых вычетов по товарам, поступившим от ООО «Торговый дом «Промпереработка» согласно договору поставки от 27.09.2001 года № 2/2 в сумме 19053348 руб. в результате их отражения не в том налоговом периоде, следовало отразить в декабре 2001 - январе 2002 года по мере возникновения права на налоговые вычеты. Согласно копиям приходных ордеров оприходование товаров от поставщика произведено в данном периоде, счет-фактура, оформленный надлежащим образом, имеется. Согласно договору поставки датой оплаты приобретенных товаров при расчетах путем передачи ценных бумаг является дата, указанная в акте приёмки-передачи этих ценных бумаг. Фактически оплата товаров произведена векселями третьих лиц – ОАО «МДМ-Банк», Сбербанка России, Автогазбанка по акту приема-передачи векселей от 29.01.2002 года, 30.01.2002 года. Доказательства получения счетов-фактур в периодах, в которых заявлены налоговые вычеты, налогоплательщиком не представлены.

Согласно представленным возражениям общество полагает правомерным предъявление налоговых вычетов в 2004 году, поскольку затраты при расчетах с поставщиком векселями третьих лиц он понес только в 2004 году, несмотря на фактическое осуществление операций по приобретению товаров в 2001-2002 годах.

При этом общество ссылалось на определение им даты оплаты товаров и спорного НДС с учетом получения векселей в счет предоплаты от ООО «Торговый дом «Промпереработка» по договорам купли-продажи лесозаготовительной, лесовозной техники и транспортных средств от 11 января 2002 года, передачи векселей по номинальной стоимости. Общество полагало, что, поскольку на момент передачи векселей обязательства общества перед ООО «Торговый дом «Промпереработка» по договору поставки от 27.09.2001 года № 2/2 не были исполнены, реальных затрат оно не понесло, следовательно, не приобрело право на применение налогового вычета по НДС в периоде, когда было произведено оприходование товаров и переданы векселя (январь 2002 года).

Спорный НДС общество заявило в качестве налоговых вычетов в 2004 году, когда, как установлено судом первой инстанции (стр.6-8 решения суда), налогоплательщиком исполнены встречные обязательства по договорам купли-продажи лесозаготовительной и лесовозной техники, транспортных средств, то есть когда общество понесло реальные расходы по уплате спорного НДС.

Исполнение встречных обязательств и несение реальных расходов по уплате спорного НДС в 2004 году, как это установлено судом первой инстанции, налоговым органом не оспаривается.

Однако, как полагает апелляционный суд, момент исполнения встречных обязательств и несения реальных расходов по уплате спорного НДС не влияет на определение момента возникновения права на налоговые вычеты при расчетах векселями третьих лиц.

Суд первой инстанции, отказывая в части в удовлетворении заявленных требований, правомерно пришел к выводу о заявлении обществом налоговых вычетов не в том налоговом периоде, поскольку условия для предъявления налоговых вычетов наступили в периоде осуществления хозяйственных операций (2001-2002 годы), несмотря на то, что встречные обязательства, в оплату которых переданы векселя, в указанный период не исполнены.

Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость согласно ст.143 НК РФ и в соответствии со ст.171 НК РФ имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, работ, услуг на территории РФ, приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 ст.170 НК РФ) и товаров, работ, услуг, приобретаемых для перепродажи (п.2 ст.171 НК РФ).

Порядок применения налоговых вычетов предусматривает, что вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров, работ, услуг.

Наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур, принятие на учет приобретенных в периоде осуществления хозяйственных операций товаров налогоплательщиком подтверждается.

Согласно п.2 ст.172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.

Таким образом, при расчетах векселями третьих лиц у общества возникло право на налоговые вычеты исходя из балансовой стоимости векселей.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 года № 168-О названная норма, как следует из ее содержания, определяет стоимостные показатели, исходя из величины которых исчисляется сумма налога, подлежащая вычету, т.е. характеризует исключительно стоимостное выражение налогового вычета, и не устанавливает условия, при выполнении которых те или иные суммы как таковые (в частности, при использовании налогоплательщиком в расчетах с поставщиками векселей третьих лиц) могут быть признаны налоговым вычетом для целей исчисления итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

В Определении от 08.04.2004г. № 169-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В случае если имущество, приобретенное налогоплательщиком по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщикам в счет оплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или оплачено не полностью, то принимаемая к вычету сумма налога - в силу требования о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога - должна исчисляться соответственно той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество.

В соответствии с Определением Конституционного Суда РФ от 04.11.2004 года № 324-О в том случае, если налогоплательщик не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм налога на добавленную стоимость, т.е. если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем, то право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено.

Из материалов дела не следует, что имущество, приобретенное по договорам купли-продажи лесовозной и лесозаготовительной техники, а также транспортных средств, не только не подлежало оплате в будущем, но и оплачено в 2004 году.

Налоговое законодательство не содержит определения балансовой стоимости, поэтому согласно ст.11 НК РФ этот термин следует использовать в значении нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Балансовая стоимость векселей третьих лиц определяется в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете, в том числе исходя из стоимости приобретения таких векселей.

Согласно п.6 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утв. Приказом Минфина России от 09.12.1998г. № 60н, п.18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999г. № 33н) факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности).

Таким образом, под фактически произведенными в бухгалтерском законодательстве понимаются не оплаченные, а начисленные в соответствии с правилами бухгалтерского учета затраты.

С учетом изложенного при расчетах векселями третьих лиц для возникновения права на налоговые вычеты момент несения реальных расходов по уплате спорного НДС не имеет правового значения.

Вексель третьего лица, являясь ценной бумагой, относится к имуществу как согласно ГК РФ (ст.128), так и НК РФ (п.2 ст.38). Поэтому передача векселя поставщику также соответствует установленному Конституционным Судом РФ критерию оплаты НДС - отчуждение в пользу поставщика части имущества покупателя.

Довод налогоплательщика о том, что факт предъявления к вычету НДС в более поздние налоговые периоды не является налоговым правонарушением, апелляционным судом рассмотрен и подлежит отклонению, поскольку оспариваемым решением инспекция не привлекала общество к налоговой ответственности, а предложила уплатить спорный НДС.

При указанных обстоятельствах основания для удовлетворения апелляционной жалобы общества отсутствуют, решение суда первой инстанции от 09.10.2008 года следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 09 октября 2008 года по делу №А19-8483/08-33, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статей 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 09 октября 2008 года по делу №А19-8483/08-33 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий Т.О. Лешукова

Судьи Е.В. Желтоухов

Э.В. Ткаченко