Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №6 по Иркутской области на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 30 ноября 2011 года по делу №А19-13690/2011 по заявлению индивидуального предпринимателя Гагариной Валентины Павловны к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №6 по Иркутской области о признании незаконным в части решения от 29.04.2011 №02-06/55 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», решения от 29.04.2011 №02-06/20 о применении обеспечительных мер (суд первой инстанции: Седых Н.Д.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Гагариной В.П., предпринимателя; Васильевой С.В., представителя по доверенности от 09.08.2011;

от инспекции – Желтко А.В., представителя по доверенности от 16.01.2011 №08/03, Воронич Л.В., представителя по доверенности от 22.02.2012 №08/25,

установил:

Индивидуальный предприниматель Гагарина Валентина Павловна, зарегистрированная в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей за ОГРН 304381626400012, ИНН 381600181374, место жительства: Иркутская область, Тулунский район, п.4-е отделение ГСС, ул.Маркина, 4, (далее –предприниматель Гагарина В.П.) обратилась в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №6 по Иркутской области, зарегистрированной в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1043801972433, ИНН 3816007101, место нахождения: Иркутская область, г.Тулун, ул.Гидролизная, 2А, (далее – Инспекция, налоговый орган), о признании незаконными решения от 29.04.2011 №02-06/55 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части пунктов 1, 2, 3; решения от 29.04.2011 №02-06/20 о применении обеспечительных мер.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 30 ноября 2011 года заявленные предпринимателем требования удовлетворены.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя, исходил из нарушения инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ является безусловным основанием для отмены решения инспекции.

Судом первой инстанции установлено, что в нарушение требований статьи 100 Налогового кодекса РФ акт выездной налоговой проверки не содержит ссылок на первичные документы, на основании которых налоговым органом доначислены суммы налогов, решение инспекции о привлечении к налоговой ответственности в нарушение пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ не содержит ссылок на документы, иные сведения, подтверждающие обстоятельства налогового правонарушения. Суд посчитал, что выводы инспекции, изложенные в акте выездной налоговой проверки и оспариваемом решении, не основаны на документально подтвержденных обстоятельствах налоговых правонарушений.

Суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, пришел к выводу, что инспекцией не доказан факт надлежащего извещения налогоплательщика о времени, дате и месте рассмотрения материалов проверки на 29.04.2011 в 16 час. 00 мин. Также суд принял во внимание пояснения представителя предпринимателя Ярцевой Ю.А. о том, что 29.04.2011 она в рассмотрении материалов проверки не участвовала, ей было вручено решение инспекции о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения. Суд исходил из того, что налоговым органом не проведена предусмотренная статьей 101 Налогового кодекса РФ процедура рассмотрения материалов проверки по существу, в связи с чем налогоплательщик был лишен права участвовать в процессе рассмотрения материалов лично и (или) через своего представителя. При этом доказательства перенесения или продления сроков рассмотрения материалов проверки с 25.04.2011 на 26.04.2011 инспекцией в материалы дела не представлены; отказ в рассмотрении материалов проверки 20.04.2011 в связи с отсутствием у представителя предпринимателя нотариально удовлетворенной доверенности необоснован.

Кроме того судом установлено, что инспекцией за пределами выездной налоговой проверки сделаны запросы, направленные на установление дополнительных обстоятельств проведенной выездной налоговой проверки, при этом решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией не выносилось. Судом установлено, что при вынесении решения инспекцией не устанавливались и не рассматривались обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотренные статьями 112, 114 Налогового кодекса РФ.

Оценив представленные налоговым органом доказательства, подтверждающие, по его мнению, правомерность доначисления предпринимателю Гагариной В.П. налогов по общей системе налогообложения, суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные доказательства о взаимозависимости участников и руководителей обществ, осуществлении деятельности на одних площадях, о кадровом составе работников, расчетных счетах, единых складских помещениях, реализуемых товарах и иных обстоятельствах, не подтверждают отсутствие у предпринимателя разумной деловой цели при осуществлении своей деятельности и не свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды.

Учитывая сделанные выводы о неправомерности решения инспекции о привлечении предпринимателя к ответственности, суд первой инстанции пришел к выводу также о неправомерности и принятого в обеспечение его исполнения решения о применении обеспечительных мер.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обжаловала его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных предпринимателем требований.

По мнению заявителя апелляционной жалобы, вывод суда первой инстанции о допущенных инспекцией нарушениях существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки необоснован в связи со следующим.

По мнению инспекции, вывод суда первой инстанции о необоснованном отказе в рассмотрении материалов проверки 20.04.2011, является несостоятельным, поскольку письмо ФНС России от 10.08.2009 №ШС-22-6/627@ носит рекомендательный характер, а нормы гражданского законодательства в силу части 3 статьи 2 Гражданского кодекса РФ не применяются к налоговым правоотношениям. Следовательно, налоговый орган правомерно руководствовался пунктом 3 статьи 29 Налогового кодекса РФ, предусматривающим наличие нотариально удовлетворенной доверенности у представителя, с учетом того, что налогоплательщик определил обязательность присутствия своего представителя при рассмотрении материалов проверки.

Оспаривая вывод суда первой инстанции о неуведомлении представителя налогоплательщика о переносе даты и времени рассмотрения материалов проверки на 29.04.2011, налоговый орган указывает следующее.

Судом первой инстанции необоснованно приняты во внимание представленный разовый пропуск, выписанный на имя представителя предпринимателя Ярцевой Ю.А., ее устные пояснения, а также поставлена под сомнение возможность составления акта об отказе в получении решения о переносе срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Инспекция указывает, что вход в здание инспекции производится по разовым пропускам, выдаваемым сотрудником ОВО, осуществляющем охрану здания. Отметку в разовом пропуске проставляет сотрудник инспекции, к которому направлен представитель, при выходе из здания пропуск сдается сотруднику охраны. Представителем Ярцевой Ю.А. разовый пропуск у специалиста, проводившего проверку налогоплательщика, либо у заместителя начальника инспекции, принимавшего решение о продлении рассмотрения материалов проверки, не отмечался, более того, в пропуске указан кабинет назначения №205 (в данном кабинете находится отдел камеральных проверок№1), рассмотрение материалов проверки проходило в кабинете 509, а в уведомлении был указан кабинет №202 (отдел выездных проверок), пропуск не был возвращен при выходе из здания. По мнению инспекции, данные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о том, что судом данное доказательство должно было быть признано недопустимым.

Здание инспекции является общедоступным местом и в течение рабочего дня его посещают налогоплательщики, с документами, удостоверяющими личность, в связи с чем инспекции не составило труда найти понятых, заактированное действие не заняло большого количества времени, а в связи с отказом представителя от подписания всех документов, в том числе и акта, он был составлен после проведения действия в присутствии понятых. Судом первой инстанции не поставлен вопрос о допустимости акта как доказательства надлежащего уведомления налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки, хотя у налогового органа имелась возможность привлечения понятых для дачи пояснений в суде по фактам, изложенным в акте.

Вывод о не проведении инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки сделан судом только на основании пояснений представителя налогоплательщика, без учета доказательств, предоставленных налоговым органом.

Во-первых, представитель предпринимателя явилась к назначенному в уведомлении времени (ссылка суда на телефонный звонок должностного лица налогового органа о необходимости явки 29.04.2011 для получения решения, косвенно подтверждает то обстоятельство, что налогоплательщик был уведомлен надлежащим образом о дате и времени рассмотрения материалов проверки); во-вторых, суду представлены протоколы рассмотрения возражений и материалов проверки, в которых отражено присутствие представителя налогоплательщика, а также в самом решении отражено, что оно принято в присутствии представителя Ярцевой Ю.А.; в-третьих, на решении инспекции имеется отметка о личном его получении.

Вышеуказанные обстоятельства в своей совокупности подтверждают факт надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов проверки и возражений и отсутствие нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Оспаривая выводы суда первой инстанции по существу спора, инспекция указывает на следующее.

По мнению инспекции, судом первой инстанции без учета положений пункта 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» дана оценка каждому установленному инспекцией обстоятельству в отдельности, а не в совокупности и взаимосвязи, что свидетельствует о несоответствии выводов суда обстоятельствам дела.

В совокупности выявленные в ходе проверки обстоятельства указывают на наличие в действиях предпринимателя Гагариной В.П. признаков применения схемы ухода от налогообложения. Так, в результате проверки установлено, что создание предпринимателем Гагариной В.П. ООО «Все для дома», ООО «Товары для дома» и ООО «Все для дома плюс» является схемой ухода от налогообложения путем дробления бизнеса с целью использования упрощенной систему налогообложения всеми субъектами. Дробление бизнеса в целях оптимизации налоговых платежей подразумевает разделение одного юридического лица на несколько небольших организаций, каждая из которых будет применять специальный налоговый режим. При этом предприниматель не преследует никакой деловой цели, кроме налоговой выгоды, так как располагает всеми необходимыми ресурсами (здание, оборудование, персонал), чтобы осуществлять деятельность по адресу: г.Тулун, мкр.Угольщиков,3а от своего имени, не имея необходимости создания ООО «Все для дома», ООО «Все для дома плюс» и ООО «Товары для дома».

Используемая схема направлена на снижение налоговой нагрузки путем вовлечения в нее взаимозависимых лиц, находящихся на упрощенной системе налогообложения, осуществляющих один вид деятельности, на одной территории с налогоплательщиком, созданных на производственной базе предпринимателя. Установленные инспекцией обстоятельства сгруппированы в 13 обстоятельств, которые в совокупности позволяют сделать вывод о применении схемы ухода от налогообложения. Доходы обществ являются фактическим доходом предпринимателя по своему экономическому смыслу.

Признавая незаконным решение инспекции о применении обеспечительных мер, суд ограничился доводом о неправомерности решения о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности. Вместе с тем по существу законность решения о применении обеспечительных мер судом не проверена.

В отзыве на апелляционную жалобу предприниматель ссылается на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта, необоснованность доводов апелляционной жалобы, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса РФ. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 07.02.2012.

Дело рассмотрено с участием представителей лиц, участвующих в деле.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Представители инспекции в судебном заседании апелляционного суда доводы апелляционной жалобы поддержали, просили решение суда первой инстанции отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Предприниматель и его представитель в судебном заседании апелляционного суда доводы апелляционной жалобы оспорили по мотивам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, просили оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, изучив материалы дела, выслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения и.о. начальника инспекции №78 от 23.11.2010 (т.4, л.д.213) Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Гагариной В.П. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе: налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, земельного налога, налога на доходы физических лиц (налоговый агент), единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки №02-06/21 от 21.03.2011 (т.4, л.д.140-202).

Копия акта проверки получена лично предпринимателем 21.03.2011 (т.4, л.д.202). Предпринимателем 01.04.2011 в инспекцию представлены возражения на акт проверки (т.4, л.д. 130-136).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 20.04.2011 на 15 час. 00 мин., извещение от 04.04.2011 №02-06/29 о времени и месте рассмотрения материалов проверки вручено лично предпринимателю 04.04.2011 (т.4, л.д.129).

Уведомлением №02-06/57 от 04.04.2011, врученным лично предпринимателю, последняя вызвана в инспекцию 26.04.2011 (режим работы: с 8.30 до 17.30, обед с 12.00 до 13.00) для вручения ей решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (акт от 21.03.2011 №02-06/21) и решения о применении обеспечительных мер (т.4, л.д. 128).

Рассмотрение материалов налоговой проверки 20.04.2011 не состоялось. Извещением от 20.04.2011 №02-06/35 рассмотрение материалов проверки перенесено с 20.04.2011 на 25.04.2011 на 15 час. 00 мин. (т.4, л.д. 121). Рассмотрение материалов проверки 25.04.2011 не состоялось.

26 апреля 2011 года в налоговую инспекцию явился представитель предпринимателя по доверенности Ярцева Ю.А. для получения решения по результатам проверки, которое ей не вручено.

Решением заместителя начальника инспекции №02-06/10 от 26.04.2011 признано обязательным участие предпринимателя Гагариной В.П. (ее законного представителя) в рассмотрении материалов проверки и на основании пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса РФ продлен срок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки до 16 час. 00 мин. 29.04.2011 (т.4, л.д. 120). Уведомлением от 26.04.2011 №26-07/05414 рассмотрение материалов проверки назначено на 29.04.2011 на 16 час. 00 мин. (т.3, л.д. 9).

Налоговым органом представлен акт от 26.04.2011, которым зафиксирован отказ явившейся в инспекцию представителя предпринимателя Ярцевой Ю.А. от получения указанных уведомления и решения о продлении срока рассмотрения материалов проверки (т.3, л.д. 7-8).

Из оспариваемого решения инспекции следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по результатам рассмотрения проведено 29.04.2011 в присутствии представителя налогоплательщика Ярцевой Ю.А.

29 апреля 2011 года заместителем руководителя принято решение №02-06/55 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т.1, л.д.26-94, т.4, л.д. 1-70), которым Общество в пункте 1 привлечено к налоговой ответственности,

-предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату: налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года, за 2 квартал 2008 года, за 3 квартал 2008 года, за 4 квартал 2008 года, за 1 квартал 2009 года, за 2 квартал 2009 года, за 3 квартал 2009 года, за 4 квартал 2009 года в виде штрафа в размере 2 162 886 руб. 10 коп.;

-единого социального налога за 2008 год, 2009 год в сумме 212 323 руб. 10 коп., единого социального налога (налоговый агент) за 2008 год, 2009 год в сумме 64 674 руб. 80 коп.;

-налога на доходы физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, за 2008 год, 2009 год в сумме 1 304 965 руб. 40 коп.;

-статьей 119 Налогового кодекса РФ за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2008-2009 годы, по единому социальному налогу за 2008-2009 годы, по единому социальному налогу (налоговый агент) за 2008-2009 годы;

-в пункте 2 решения предпринимателю начислены пени за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, единого минимального налога в общей сумме 8 322 156 руб.

-в пункте 3 решения налоговый орган предложил уплатить: недоимку по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 2 063 801 руб. 20 коп., за 2008 год в сумме 3 186 439 руб. 70 коп., за 2009 год в сумме 3 338 387 руб. 30 коп., по единому социальному налогу за 2007 год в сумме 345 027 руб. 90 коп., за 2008 год в сумме 517 741 руб. 50 коп., за 2009 год в сумме 543 864 руб., по единому социальному налогу (налоговый агент) за 2007 год в сумме 122 716 руб. 50 коп., за 2008 год в сумме 162 849 руб. 60 коп., за 2009 год в сумме 160 524 руб. 50 коп., по единому минимальному налогу, зачисляемый в бюджеты государственных фондов за 1 полугодие 2007 год в сумме 269 915 руб. 80 коп., по налогу на добавленную стоимость за период с 3 квартала 2007 года по 4 квартал 2009 года включительно в сумме 14 024 361 руб. 90 коп.; уплатить штрафы, указанные в пункте 1 оспариваемого решения; уплатить пени, указанные в пункте 2 оспариваемого решения.

На основании пункта 10 статьи 101 Налогового кодекса РФ после вынесения указанного решения налоговым органом в обеспечение взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении №02-06/55 от 29.04.2011, вынесено решение от 29.04.2011 №02-06/20 о применении обеспечительных мер, которым предпринимателю Гагариной В.П. запрещено отчуждать (передавать в залог) без согласия инспекции двухэтажное нежилое кирпичное здание магазина с подвалом, здание магазина и автомобили легковые.

Предприниматель в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловал решение инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого от №26-17/04476 от 11.07.2011 решение инспекции оставлено изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т.1, л.д.95-101, т.2, л.д. 1-7).

Заявитель, считая, что решения налогового органа №02-06/55 и №02-06/20 от 29.03.2011 не соответствуют законодательству о налогах и сборах и нарушают его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с требованиями о признании их незаконными.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об удовлетворении требований предпринимателя подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о нарушении инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 21 Налогового кодекса РФ налогоплательщики имеют право, в том числе: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов; на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

В силу пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ налоговые органы обязаны: направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных Налогового кодекса РФ, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора; по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

Пунктом 2 статьи 32 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые органы несут также другие обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом РФ и иными федеральными законами.

Наличие у налогоплательщика права на ознакомление с материалами налоговой проверки и, как следствие, наличие у налогового органа соответствующей обязанности по обеспечению данного права вытекало из системного толкования норм, закрепленных в Конституции Российской Федерации, статей 100 и 101 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей до внесения изменений Федеральным законом от 27.07.2010 3229-ФЗ).

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2006 №267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности.

Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения.

Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений (подпункты 12, 13).

Согласно пункту 4 статьи 100 Налогового кодекса РФ форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Согласно пункту 1.8.2 Приказа ФНС РФ от 25.12.2006 №САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки» отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены:

оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;

ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о непредставленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.

Как было указано выше, в силу положений подпункта 9 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, что обеспечивается обязанностью налогового органа направить налогоплательщику копии акта налоговой проверки и решения налогового органа (подпункт 9 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ).

В пункте 3.1. статьи 100 Налогового кодекса РФ установлена обязанность налогового органа прилагать к акту налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Данное правило распространяется на акты, составленные по итогам тех проверок, которые начались после вступления в силу Федерального закона № 229-ФЗ от 27.07.2010, то есть после 2 сентября 2010 года. Поскольку выездная налоговая проверка в отношении предпринимателя Гагариной В.П. начата и проведена после вступления в силу Закона №229-ФЗ, акт налоговой проверки должен составляться в соответствии с новым правовым регулированием, из чего правомерно исходил суд первой инстанции.

Пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ установлено право лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих на представление письменных возражений по указанному акту. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В соответствии с пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

В силу абзаца 2 пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Таким образом, не только полное отражение в акте налоговой проверки выявленных нарушений, но и последующее изучение и составление налогоплательщиком возражений на него, являются обязательным условием осуществления налоговым органом дальнейшей процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности.

В соответствии с пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, экземпляр акта выездной налоговой проверки №02-06/21 от 21.03.2011 был вручен предпринимателю Гагариной В.П. 21.03.2011, к нему прилагались 15 приложений на 237 листах (т.4, л.д. 202).

Как правильно установлено судом первой инстанции, данные приложения представляют собой таблицы с арифметическими расчетами сумм доходов и расходов, произведенными налоговым органом, в том числе, по встречным проверкам ООО «Все для дома», ООО «Товары для дома», ООО «Все для дома плюс»; расчеты пеней; перечни организаций, у которых истребованы документы (информация), с указанием даты поручения инспекции и даты получены ответа; реестр выписок из протоколов допросов свидетелей с приложением на 18 листах (приложение № 2 - т. 5, л.д. 1-240).

Согласно пояснениям предпринимателя и его представителя, к акту выездной налоговой проверки копии документов, подтверждающих факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе налоговой проверки, не приложены и предпринимателю не вручены до настоящего времени.

Из пояснений представителей инспекции в суде апелляционной инстанции следует, что объем материалов выездной налоговой проверки составляет более 136 томов; при вручении акта проверки предприниматель отказалась от ознакомления с материалами выездной налоговой проверки, согласно приложений №1-15 к акту проверки №02-06/21 от 21.03.2011, о чем должностным лицом инспекции составлен соответствующий акт (т.4, л.д. 203).

Из материалов дела следует, что с сопроводительным письмом от 23.03.2011 №02-06/13 на имя предпринимателя Гагариной В.П. по адресу: Иркутская область, г. Тулун, Мкр. Угольщиков, 3 «а», инспекцией направлялись документы, поименованные как «документы (по доказательной базе), отраженные в акте проверки», на 101 листе (т.4, л.д. 137, реестр отправлений с оттиском календарного штемпеля почты от 24.03.2011 – т.4, л.д. 138). Инспекцией в суд апелляционной инстанции дополнительно представлена копия почтового конверта, из отметок на котором следует, что почтовое отправление возвращено в налоговый орган в связи истечением срока хранения.

С учетом пояснений предпринимателя и налогового органа судом установлено, что указанный почтовый адрес не является адресом места жительства и регистрации предпринимателя Григорьевой В.П. Как следует из выписки из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей, место жительства предпринимателя: Иркутская область, Тулунский район, 4-е Отделение ГСС п, ул. Маркина, 4 (т.2, л.д. 83-86). Более того, в сопроводительном письме не приведен перечень документов, направлявшихся предпринимателю (помимо указания на приложение 101 листа).

При этом из акта проверки усматривается, что инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, помимо выставления предпринимателю требования о представлении документов и проведения допросов свидетелей, запросы о предоставлении информации направлялись в иные организации, в том числе, ОВО при ОВД по г. Тулуну и Тулунскому району, МКП МО город Тулун «Благоустройство», филиал ФГУ здравоохранения «Центр гигиены и эпидемиологии в Иркутской области по г. Тулуну, Тулунскому и Куйтунскому району», и другие, в отделения Сбербанка России; направлялись поручения об истребовании документов в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса РФ; проведены проверки контрольно-кассовой техники как предпринимателя, так и обществ; проведены осмотры территорий, помещений, предметов.

Суд апелляционной инстанции, с учетом вышеприведенных норм Налогового кодекса РФ, исходя из наличия у налогоплательщика права на ознакомление со всеми материалами налоговой проверки, признает недоказанным выполнение инспекцией обязанности по вручению налогоплательщику документов, подтверждающих факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, что влияет на возможность осуществления налогоплательщиком зашиты интересов и представлять возражения и доказательства против претензий налогового органа.

При этом доводы инспекции о наличии у предпринимателя первичных документов по обществам с ограниченной ответственностью в силу взаимозависимости участников, не свидетельствуют об отсутствии у инспекции обязанности ознакомить налогоплательщика с документами, представленными в ходе истребования инспекцией документов у иных лиц, в том числе, приложить их копии к акту проверки и вручить налогоплательщику.

Суд первой инстанции, проанализировав содержание акта проверки и оспариваемого решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, пришел к обоснованному выводу о том, что в акте проверки не содержится ссылок на первичные документы, на основании которых налоговым органом доначислены суммы налогов, как и в решении о привлечении в нарушение пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ отсутствуют ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства налогового правонарушения.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что выводы инспекции, изложенные в акте выездной налоговой проверки и решении о привлечении, не основаны на документально подтвержденных обстоятельствах налоговых правонарушений.

Каких-либо доводов и возражений относительно указанного вывода суда первой инстанции инспекцией в апелляционной жалобе не приведено, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания данного вывода необоснованным.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о недоказанности надлежащего извещения налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, соблюдения его права на участие в рассмотрении материалов проверки и представлению пояснений и возражений, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Налогового кодекса РФ. Если документы (информация) о деятельности налогоплательщика были представлены налогоплательщиком в налоговый орган с нарушением сроков, установленных Налогового кодекса РФ, то полученные налоговым органом документы (информация) не будут считаться полученными с нарушением Налогового кодекса РФ. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, рассмотрение материалов выездной налоговой проверки было назначено на 20.04.2011 на 15 час. 00 мин., извещение от 04.04.2011 №02-06/29 о времени и месте рассмотрения материалов проверки вручено лично предпринимателю 04.04.2011 (т.4, л.д.129).

На рассмотрение 20.04.2011 явилась предприниматель Гагарина В.П. и ее представитель по доверенности Ярцева Ю.А. Рассмотрение материалов налоговой проверки 20.04.2011 не состоялось. Из пояснений представителей сторон следует, что основанием для этого послужило отсутствие у представителя налогоплательщика нотариально удостоверенной доверенности в указанный день, в связи с чем должностные лица инспекции отказали в участии представителя в рассмотрении, а предприниматель настаивала на обязательном участии в рассмотрении ее представителя Ярцевой Ю.А.

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции, что в рассматриваемой ситуации, учитывая мнение и личное присутствие предпринимателя, налоговый орган мог допустить представителя предпринимателя по имеющейся у него доверенности к участию в рассмотрении материалов проверки. При этом суд обоснованно сослался на позицию Федеральной налоговой службы России, изложенную в письме от 10.08.2009 №ШС-22-6/627@, в соответствии с которой уполномоченный представитель налогоплательщика может представлять его интересы на основании доверенности, выданной в соответствии с частью 5 статьи 185 Гражданского кодекса РФ.

Ссылки инспекции в апелляционной жалобе на рекомендательный характер письма не свидетельствуют о неправильности вывода суда первой инстанции, кроме того, в силу подпункта 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно исходил из того, что налоговым органом необоснованно не проведено рассмотрение материалов налоговой проверки 20.04.2011.

Извещением от 20.04.2011 №02-06/35 рассмотрение материалов проверки перенесено с 20.04.2011 на 25.04.2011 на 15 час. 00 мин. (т.4, л.д. 121). Для извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения инспекцией в адрес предпринимателя направлена телеграмма, которая не была вручена налогоплательщику (т.4, л.д. 122). В отсутствие доказательств надлежащего извещения на 25.04.2011 рассмотрение материалов проверки не проводилось.

26 апреля 2011 года в инспекцию явился представитель предпринимателя по доверенности Ярцева Ю.А. для получения решения по результатам проверки, которое ей не вручено.

При этом инспекцией доказательства в подтверждение назначения рассмотрения материалов проверки на 26.04.2011, надлежащего извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения 26.04.2011, проведения самой процедуры рассмотрения материалов не представлены. Из пояснений представителей инспекции следует, что 25 и 26 апреля 2011 года рассмотрение материалов проверки не проводилось.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, критически оценившего акт от 26.04.2011 и не принявшего его в качестве доказательства надлежащего извещения предпринимателя о назначении рассмотрения материалов проверки на 29.04.2011 на 16 час. 00 мин.

Как следует из указанного акта, в нем отсутствует указание на время и место его составления.

Между тем заявителем в материалы дела представлен разовый пропуск в МИФНС России № 6 по Иркутской области №3570 от 26.04.2011 на Ярцеву Ю.А., согласно которому бухгалтер предпринимателя находилась в здании налогового органа в течение 15 минут: с 15 час. 00 мин до 15 час. 15 мин. (т.3, л.д. 120).

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что у должностных лиц инспекции отсутствовала возможность обеспечения присутствия понятых, оглашения решения о продлении срока рассмотрения материалов проверки №02-06/10 от 26.04.2011 и уведомления от 26.04.2011 № 26-07/05414, составления рукописного акта от 26.04.2011 и его оглашения за столь непродолжительное время.

Доводы инспекции, приведенные в апелляционной жалобе, относительно того, что разовый пропуск является недопустимым доказательством по делу, подлежат отклонению. Из разового пропуска следует, что он выдан на посещение Межрайонной ИФНС России №6 по Иркутской области (кабинет 205, этаж 2), имеется порядковый номер, оттиск печати налогового органа. То обстоятельство, что проставленная в пропуске подпись не имеет расшифровки должностного лица инспекции, и представителем данный пропуск не возвращен при выходе из здания, не свидетельствуют о том, что данный пропуск не выдавался или время нахождения в инспекции было иным.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции не поставлен вопрос о допустимости акта от 26.04.2011 в качестве доказательства по делу, со ссылкой на возможность привлечения понятых для дачи пояснений в суде, во внимание не принимаются.

Обязанность доказывания обстоятельств по делу в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возложена на лиц, участвующих в деле. В силу статьи 9 Кодекса лица, участвующие в деле, вправе знать об аргументах друг друга до начала судебного разбирательства. Каждому лицу, участвующему в деле, гарантируется право представлять доказательства арбитражному суду и другой стороне по делу, обеспечивается право заявлять ходатайства, высказывать свои доводы и соображения, давать объяснения по всем возникающим в ходе рассмотрения дела вопросам, связанным с представлением доказательств. Лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Как следует из материалов дела, заявителем в суде первой инстанции приводились доводы о том, что представителю Ярцевой Ю.А. решение и уведомление от 26.04.2011 ей не вручались, от их получения она не отказывалась, в ее присутствии указанный акт не составлялся. Вместе с тем налоговый орган не воспользовался правом на представление доказательств в подтверждение тех обстоятельств, на которые ссылался как на основание своих возражений, ни в суде первой инспекции, ни в апелляционном суде.

Кроме того, суд апелляционной инстанции, исследуя акт от 26.04.2011, установил, что в нем отсутствуют сведения о документах, на основании которых установлена личность физических лиц, привлеченных к участию в качестве понятых.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что инспекцией в рассматриваемой ситуации не приняты меры по извещению самого предпринимателя Гагариной В.П. о назначении рассмотрения материалов проверки на 29.04.2011.

Указанное решение получено представителем предпринимателя 29.04.2011, о чем свидетельствует подпись Ярцевой Ю.А. на последнем листе решения.

В подтверждение проведения инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки и участия в рассмотрении представителя Ярцевой Ю.А. инспекцией в материалы дела представлены протокол рассмотрения материалов выездной налоговой проверки от 29.04.2011 б/н и протокол от 29.04.2011 №83 рассмотрения возражений налогоплательщика (т.3, л.д. 12-19).

При этом при рассмотрении дела в суде первой инстанции представитель заявителя Ярцева Ю.А. указал на то, что 29.04.2011 ей было вручено оспариваемое решение о привлечении к ответственности в полном объеме, рассмотрение материалов проверки и возражений не производилось.

Суд первой инстанции, оценив содержание указанных протоколов в соответствии с требованиями статей 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к выводу, что они достоверно не подтверждают проведение инспекцией 29.04.2011 процедуры рассмотрения материалов проверки с участием представителя предпринимателя.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, с учетом следующего.

Как следует из материалов дела, уведомлением от 26.04.2011 №26-07/05414 рассмотрение материалов проверки назначено на 29.04.2011 на 16 час. 00 мин.

В протоколе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки от 29.04.2011 указано, что рассмотрение начато в 16 час. 00 мин., окончено в 16 час. 30 мин.; в протоколе №83 рассмотрения возражений налогоплательщика время начала и окончания рассмотрения не указано. В протоколе рассмотрения материалов проверки отражено, что по результатам рассмотрения акта, возражений и других мероприятий налогового контроля в отношении предпринимателя Гагариной В.П. принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по статьям 119, 122 Налогового кодекса РФ. Данные протоколы подписаны от имени должностных лиц инспекции, подписи представителя предпринимателя Ярцевой Ю.А. в протоколах отсутствуют. Вместо соответствующей подписи Ярцевой Ю.А. проставлена надпись «от подписи отказалась, мотивов не пояснила», при этом из протоколов не усматривается, кем совершена указанная надпись, отсутствует подпись и ее расшифровка.

При таких обстоятельствах представленные инспекцией протоколы рассмотрения и указание в оспариваемом решении на присутствие представителя налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки, достоверно не подтверждают данное обстоятельство, и не опровергают доводы заявителя о том, что 29.04.2011 представителем предпринимателя Ярцевой Ю.А. в инспекции получена копия решения о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, а рассмотрение материалов проверки с участием представителя предпринимателя не проводилось.

При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что инспекцией в материал дела не представлена информация о продолжительности нахождения представителя предпринимателя в инспекции, с учетом того, что в инспекции действует пропускной режим.

При установленных по делу обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что инспекцией не представлено доказательств надлежащего извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, назначенных позднее 20.04.2011 до даты вынесения решения о привлечении к ответственности, и проведения налоговым органом предусмотренной статьей 101 Налогового кодекса РФ процедуры рассмотрения материалов проверки по существу, в связи с чем налогоплательщик был лишен права участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя и представлять пояснения и возражения.

Доводы апелляционной жалобы данные выводы суда первой инстанции не опровергают.

Как следует из решения суда первой инстанции, судом установлено, что инспекцией за пределами выездной налоговой проверки сделаны запросы, направленные на установление дополнительных обстоятельств проведенной выездной налоговой проверки, при этом решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией не выносилось. Так, 27.04.2011 налоговым органом составлен запрос о предоставлении справки об остатках денежных средств на счетах предпринимателя №12; 28.04.2011 направлен запрос №02-06/64 о предоставлении информации МРЭО ГИБДД. Судом также установлено, что при вынесении решения инспекцией не устанавливались и не рассматривались обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотренные статьями 112, 114 Налогового кодекса РФ.

В апелляционной жалобе инспекцией доводов о несогласии с данными выводами суда первой инстанции не приведено, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания их необоснованными.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе необеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и необеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

В данном случае, суд апелляционной инстанции, оценивая характер допущенных инспекцией нарушений требований Налогового кодекса РФ и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения, приходит к выводу, что они являются существенными нарушениями и свидетельствуют о наличии оснований для признания оспариваемого решения Инспекции незаконным как несоответствующего Налоговому кодексу РФ и нарушающего права и законные интересы заявителя.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что несоблюдение инспекцией требований Налогового кодекса РФ повлияло на возможность объективного рассмотрения материалов проверки и лишило налогоплательщика возможности реализовать право на защиту своих интересов.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции о существенном нарушении инспекцией установленной Налоговым кодексом РФ процедуры принятия решения о привлечении к налоговой ответственности и о наличии оснований для признания решения инспекции не соответствующим требованиям законодательства.

Данный вывод является достаточным для удовлетворения требований заявителя, в связи с чем суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение налогового органа незаконным.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения соглашается с выводом суда первой инстанции о недоказанности инспекцией получения предпринимателем Гагариной В.П. необоснованной налоговой выгоды, с учетом следующего.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления предпринимателя налогов по общей системе налогообложения (налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость), соответствующих пени и налоговых санкций послужил вывод инспекции о применении предпринимателей Гагариной В.П. схемы налоговой оптимизации посредством использования специального режима налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения. Примененная налогоплательщиком схема направлена не на осуществление предпринимательской деятельности, а на снижение налоговой нагрузки путем вовлечения в нее взаимозависимых лиц.

По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что предприниматель Гагарина В.П. создавала ООО «Все для дома», ООО «Товары для дома» и ООО «Все для дома плюс» в целях ухода от налогообложения посредством дробления бизнеса.

Основанием для вывода налогового органа о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды послужили установленные в ходе проверки обстоятельства осуществления деятельности, в том числе: аффилированность и взаимозависимость участников и руководителей обществ; осуществление деятельности на одних площадях; общий кадровый состав работников; открытие расчетных счетов в одном банке; миграция взаимозависимых предприятий; использование единого транспортного ресурса для всех организаций для доставки товара; единые складские помещения; идентичность реализуемых товаров; отсутствие необходимости создания дополнительных юридических лиц, в совокупности осуществляющих единую торговую деятельность; приобретение товаров у одних поставщиков; реализация товаров взаимозависимым организациям; несоответствие данных, отраженных в счетах-фактурах.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции правильно признал доводы налогового органа необоснованными.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, а также представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что предпринимателем Гагариной В.П. в проверяемом периоде в соответствии с уведомлением о применении упрощенной системы налогообложения №189 от 23.12.2005 применялся указанный специальный налоговый режим налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса РФ.

В силу пункта 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпункта 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса РФ, превысили 20 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Инспекцией по результатам налоговой проверки установлено превышение налогоплательщиком допустимого предела доходов.

По данным налогового органа доход от деятельности предпринимателя Гагариной В.П. составляет: за 2007 год - 69 207 198 руб. 70 коп., за 2008 год - 79 640 168 руб. 90 коп., за 2009 год - 72 447 333 руб. 10 коп. Расхождения составили за 2007 год - 49 741 249 руб. 70 коп.; за 2008 год - 58 999 539 руб. 30 коп.; за 2009 год - 51 262 512 руб. 20 коп.

Данные доначисления доходов за 2007-2009 годы вменены предпринимателю в связи с тем, что в целях оптимизации налоговых платежей предприниматель Гагарина В.П. применяла схему ухода от налогообложения в виде дробления бизнеса, которая заключалась в создания трех предприятий на одном производственном комплексе, что позволило отражать полученную выручку частично в доходах предпринимателя Гагариной В.П., частично - в доходах взаимозависимых организаций ООО «Товары для дома», ООО «Все для дома», ООО «Все для дома плюс». В результате этого доходы налогоплательщиков не превышали в течение налогового (отчетного) периода предельный размер, установленный пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ, то есть составляли не более 20 млн. рублей.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены на создание благоприятных налоговых последствий.

В соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Как следует из акта выездной налоговой проверки от 23.03.2011 №02-06/21, налогооблагаемая база от финансово-хозяйственной деятельности непосредственно самого налогоплательщика как самостоятельного хозяйствующего субъекта, установленная инспекцией на основании сведений кассовых аппаратов и расчетного счета предпринимателя, отражена в книге учета доходов и расходов по упрощенной системе налогообложения, а также в представленных налоговых декларациях по упрощенной системе налогообложения в полном объеме, нарушений законодательства в указанной части не установлено, чем подтверждается наличие у предпринимателя разумной деловой цели в виде извлечения прибыли от своей предпринимательской деятельности.

Как правильно указал суд первой инстанции, в соответствии с положениями главы 26.2 Налогового кодекса РФ упрощенная система налогообложения является законно установленной формой уменьшения налогового бремени (налоговой выгодой) для налогоплательщиков, соответствующих установленным требованиям, в связи с чем само по себе применение названной системы не может являться основанием для признания отсутствия разумной деловой цели в деятельности налогоплательщика и получения необоснованной налоговой выгоды.

Указывая на установленные в ходе проверки обстоятельства, инспекция исходит из взаимозависимости вовлеченных в схему лиц, поскольку предприниматель Гагарина В.П., зарегистрированная в качестве индивидуального предпринимателя 19.10.1999, создавала ООО «Все для дома», ООО «Товары для дома», ООО «Все для дома плюс» (далее - общества) с целью «дробления бизнеса», под чем подразумевается разделение одного юридического лица на несколько небольших организаций, каждая из которых будет применять специальный налоговый режим.

Вместе с тем, суд первой инстанции, установив, что первая из созданных организаций ООО «Все для дома» зарегистрирована через два месяца после получения предпринимателем статуса предпринимателя (30.12.1999), ООО «Товары для дома» зарегистрировано 26.09.2005, а упрощенную систему налогообложения налогоплательщик стал применять только с 2006 года, правильно исходил из недоказанности инспекцией довода об изначальном намерении предпринимателя получить необоснованную налоговую выгоду именно в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, во всех трех обществах Гагарина В.П. является учредителем (единоличным либо одним из числа), а в ООО «Все для дома» и ООО «Товары для дома» также являлась и руководителем. В создании и управлении обществами также участвуют Гагарин И.Н., являющийся мужем Гагариной В.П., а также Ярцева Ю.А. (бухгалтер).

Между тем такая возможность предусмотрена действующим законодательством.

Суд апелляционной инстанции полагает, что указанные обстоятельства сами по себе не свидетельствуют о получении предпринимателем Гагариной В.П. необоснованной налоговой выгоды.

В силу позиции, высказанной в пункте 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» само по себе обстоятельство взаимозависимости участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Взаимозависимость участников сделок имеет значение для признания выгоды необоснованной в случае, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими и иными причинами (целями делового характера), а, также, если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Между тем налоговым органом не представлены доказательства в подтверждение того, что обстоятельства осуществления деятельности предпринимателем Гагариной В.П. и обществ, где Гагарина В.П. является учредителем и (или) руководителем, повлекли неисполнение предпринимателем Гагариной В.П. налоговых обязательств, учет ей операций не в соответствии с действительным экономическим смыслом либо учет операций, не обусловленных целями делового характера.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что при выводе о взаимозависимости следует иметь ввиду, что таковыми лицами в силу пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса РФ для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Вместе с тем налоговым органом не представлено доказательств влияния родственных и иных отношений предпринимателя Гагариной В.П. с указанными лицами на условия или экономические результаты ее деятельности или деятельности ООО «Все для дома», ООО «Товары для дома», ООО «Все для дома плюс».

Довод инспекции о том, что о наличии схемы ухода от налогообложения в совокупности с иными установленными обстоятельствами, свидетельствует осуществление предпринимателем Гагариной В.П. деятельности на одних торговых площадях с обществами, обоснованно отклонен судом первой инстанции.

Как установлено при проведении проверки, предприниматель Гагарина В.П. осуществляет свою торговую деятельность по адресу: г. Тулун, ул. Ленина, 83А.

Находящееся в собственности предпринимателя здание по адресу: г. Тулун, мкр. Угольщиков, 3А сдается налогоплательщиком в аренду ООО «Все для дома», ООО «Товары для дома» и ООО «Все для дома плюс».

Следовательно, деятельность предпринимателя Гагариной В.П. и обществ осуществляется в разных объектах. При этом предоставление торговых помещений в аренду не является нарушением налогового или гражданского законодательства. Как правильно указал суд первой инстанции, ссылаясь на низкую арендную плату за предоставляемые заявителем указанным обществам нежилые помещения, ответчик не приводит доводов или расчетов того, каким образом данное обстоятельство повлияло на результаты деятельности налогоплательщика и обществ.

Установленные инспекцией обстоятельства оплаты ООО «Товары для дома» за услуги охраны и коммунальные услуги, а ООО «Все для дома» за услуги связи и электроэнергию, не имеет отношения к хозяйственной деятельности предпринимателя, так как является обстоятельством взаимоотношений обществ между собой, как самостоятельных хозяйствующих субъектов.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом проведены допросы более 20 физических лиц, являвшихся работниками ООО «Все для дома плюс», ООО «Все для дома», ООО «Товары для дома». Суд первой инстанции, оценив показания данных лиц, правильно исходил из того, что из них следует, все допрошенные лица лично знали заявителя, вместе с тем не подтверждает вывод налогового органа о том, что все они являлись работниками предпринимателя. Данные обстоятельства на основании трудовых договоров, трудовых книжек либо иного документального обоснования инспекцией не установлены.

Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что открытие счетов в одном банке не может являться основанием для включения в доход предпринимателя дохода, полученного иными юридическими лицами.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что инспекцией в ходе проверки установлено, что при доставке товаров в адрес как заявителя, так и обществ использовался транспорт предпринимателя Гагариной И.Н. В ходе проверки также проведены осмотры складских помещений по адресу нахождения ООО «Все для дома плюс», ООО «Все для дома», ООО «Товары для дома»: г.Тулун, мкр-н «Угольщиков, 3а, и по адресу осуществления деятельности предпринимателем: г.Тулун, ул.Ленина, 83а, а также проведены допросы лиц, имевших отношение к хранению товаров.

Оценив указанные доказательства, а также доводы налогового органа о количестве и характере пользования налогоплательщиком недвижимым имуществом, суд первой инстанции правильно исходил из того, что они не подтверждают причастность предпринимателя к деятельности обществ или наоборот, а использование заявителем в качестве склада более, чем одного помещения, обусловлено нахождением недвижимого имущества в собственности предпринимателя Гагариной В.П.

Обстоятельства идентичности реализуемых товаров, их приобретение и реализация, не могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Отклоняя доводы инспекции о неверном заполнении счетов-фактур, суд первой инстанции правильно указал, что в проверяемом периоде налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения, следовательно, на основании статьи 346.11 Налогового кодекса РФ не являлся плательщиком налога на добавленную стоимость, в связи с чем неверное заполнение счетов-фактур поставщиками предпринимателя не имеет для предпринимателя какого-либо значения.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, оценивая имеющиеся в материалах дела доказательства, с точки зрения их относимости, допустимости и во взаимосвязи с обстоятельствами настоящего спора, считает правильными выводы суда первой инстанции о том, материалами дела не подтверждается отсутствие у предпринимателя Гагариной В.П. разумной деловой цели при осуществлении своей деятельности и направленность ее действий на получение необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о несоответствии решения инспекции Налоговому кодексу РФ, удовлетворив требования заявителя. Доводы инспекции, основанные на оспариваемом решении инспекции, и также приведенные в апелляционной жалобе, получили надлежащую оценку суда первой инстанции, и судом апелляционной инстанции по результатам рассмотрения не установлено оснований для признания выводов суда первой инстанции необоснованными.

Иные доводы заявителя апелляционной жалобы не опровергают правильные выводы суда первой инстанции.

Учитывая сделанные выводы о неправомерности решения инспекции о привлечении предпринимателя к ответственности, суд первой инстанции пришел к правильному выводу также о неправомерности и принятого в обеспечение его исполнения решения о применении обеспечительных мер.

В соответствии с пунктом 10 статьи 101 Налогового кодекса РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе отменить обеспечительные меры и до указанного выше срока.

Обеспечительными мерами могут быть:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа,

2) приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 Налогового кодекса РФ.

В силу требований части 1 статьи 65, части 3 статьи 189 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Учитывая, что основанием для принятия решения о применении обеспечительных мер является решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушение, и суд первой инстанции при рассмотрении настоящего дела пришел к выводу о незаконности данного решения, инспекцией не доказано наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия решения о применении обеспечительных мер. Данный вывод в рассматриваемом случае является достаточным для признания решения инспекции о применении обеспечительных мер не соответствующим требованиям Налогового кодекса РФ.

При таких обстоятельствах доводы апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции не проверена законность решения о применении обеспечительных мер по существу, подлежат отклонению.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 30 ноября 2011 года по делу №А19-13690/2011, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 30 ноября 2011 года по делу №А19-13690/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий: Э.В. Ткаченко

Судьи: Е.О. Никифорюк

Д.В. Басаев