Гражданский кодекс часть 1

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области (ОГРН <***>, ИНН <***>, 650024, <...>)

о признании недействительным решения от 29.03.2016 № 3 в части,

У С Т А Н О В И Л:

Акционерное общество «СДС АЗОТ» (далее – АО «СДС АЗОТ», общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения от 29.03.2016 № 3 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013-2014 гг. в сумме 1 586 166 рублей, начисления пени в сумме 51 451 рубль 55 копеек, штрафа в размере 83 181 рубль 20 копеек.

Решением от 08.11.2016 года Арбитражного суда Кемеровской области требование АО «СДС АЗОТ» удовлетворены частично, признано недействительным решение Инспекции от 29.03.2016 № 3 в части привлечения к ответственности в виде штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль в размере 55 454 рубля 13 копеек.

В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В апелляционной жалобе общество, ссылаясь на несоответствие выводов изложенных в решении обстоятельствам дела, нарушение норм материального права, просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Указывает, что связь с получением дохода устанавливается относительно деятельности в целом, а не каждого отдельно взятого вида понесенных расходов.

Общество не оспаривает отсутствие прироста доходов в результате проведенных мероприятий по сокращению численности персонала. Экономический эффект от проведенных мероприятий заключается в снижении расходной части деятельности, поскольку в условиях снижения выручки от основного вида деятельности в проверяемых периодах общество было вынуждено оптимизировать свои расходы, сохранив при этом рентабельность продаж.

Сохранение затрат на заработную плату в прежнем размере привело бы к увеличению себестоимости продукции и, как следствие, к снижению показателя валовой прибыли и снижению показателя рентабельности.

Трудовые договоры, заключенные с работниками, в пользу которых производилась выплата выходного пособия, содержат положения об обязанности работодателя исполнять обязанности, предусмотренные локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, о гарантированности работнику выплат, предусмотренных внутренними нормативными актами работодателя. Локальным актом АО «СДС Азот» (Положением об оплате труда) предусмотрена обязанность работодателя выплатить работнику выходное пособие при расторжении трудового договора по соглашению сторон.

Спорные выплаты в полном объеме были включены в базу для исчисления страховых взносов во внебюджетные фонды. Тот факт, что спорные выплаты были связаны с исполнением обязанностей в рамках трудовых договоров, подтверждается не только условиями самих трудовых договоров и Положения об оплате труда, но и включением таких выплат в базу для обложения страховыми взносами.

Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция, соглашаясь с выводами суда первой инстанции, просит оставить в обжалуемой обществом части судебный акт без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании представитель общества поддержал позицию, изложенную в апелляционной жалобе, а представители Инспекции возражали против удовлетворения жалобы.

Общество обжалует решение суда первой инстанции только в части отказа в признании недействительным решения налогового органа. Инспекция не возражала по пересмотру решения суда первой инстанции только в обжалуемой обществом части.

На основании части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ законность и обоснованность обжалуемого судебного акта Арбитражного суда Кемеровской области проверена Седьмым арбитражным апелляционным судом только в обжалуемой части, в пределах доводов, изложенных в апелляционной жалобе.

В порядке статьи 158 АПК РФ рассмотрение апелляционной жалобы было отложено на 17.02.2017.

На основании пункта 2 части 3 статьи 18 АПК РФ определением от 16.02.2017 произведена замена судьи Марченко Н.В. на судью Усанину Н.А., в связи с чем рассмотрение апелляционной жалобы произведено с самого начала.

После отложения судебное заседание продолжено при участии представителей Инспекции и общества, поддержавших ранее изложенные позиции по делу. Представителем общества позиция по делу изложена, в том числе, в представленных письменных пояснениях.

Проверив законность и обоснованность судебного акта Арбитражного суда Кемеровской области в порядке, установленном статьями 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, письменные пояснения общества, заслушав представителей, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об обоснованности доводов апелляционной жалобы и наличии оснований для отмены решения суда в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной в отношении АО «СДС АЗОТ» выездной налоговой проверки за период с 01.01.2013 по 31.08.2015 Инспекцией принято решение от 29.03.2016 № 3 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 83 391 рубль 40 копеек.

Указанным решением налогоплательщику доначислен налог на прибыль организаций в сумме 1 586 166 рублей, начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц в сумме 51 512 рублей 55 копеек, предложено удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога на доходы физических лиц в размере 349 рублей.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением ФНС России по Кемеровской области принято решение, которым апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 29.03.2016 № 3 без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013-2014 гг. в сумме 1 586 166 рублей, начисления пени в сумме 51 451 рубль 55 копеек, штрафа в размере 83 181 рубль 20 копеек общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя частично заявленные требования суд первой инстанции, сославшись на положения Налогового кодекса, Трудового кодекса Российской Федерации, исходил из того, что произведенные работникам выплаты выходного пособия являются личным обеспечением работников, предоставляемым на период после их увольнения, и не уменьшают налогооблагаемую прибыль; на основании статей 112, 114 НК РФ суд счел необходимым уменьшить размер штрафа за неполную уплату налога на прибыль в 3 раза (на общую сумму 55 454 рубля 13 копеек).

Не соглашаясь с выводами суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции исходит из следующих норм права и обстоятельств дела.

Основанием доначисления налога на прибыль по оспариваемому эпизоду послужил вывод Инспекции о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 255, пункта 49 статьи 270 НК РФ при исчислении налога на прибыль организаций в составе расходов на оплату труда общество неправомерно учло суммы компенсаций на общую сумму 7 930 830 рублей, выплаченных увольняемым работникам в период 2013 - 2014 гг. на основании соглашений о расторжении трудовых договоров.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ к числу учитываемых для целей налогообложения расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией, помимо прочих, относятся расходы на оплату труда, в состав которых на основании статьи 255 Кодекса включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В силу подпункта 9 пункта 2 статьи 255 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 29.11.2014 № 382-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Закон № 382-ФЗ)) к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся, в частности, начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.

Статьей 178 Трудового кодекса Российской Федерации гарантировано право работников, увольняемых в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации, на получение от работодателя выходного пособия, а также на сохранение за собой среднего месячного заработка на период трудоустройства.

Данные выплаты по существу представляют собой заработную плату, сохраняемую за работниками на период вынужденной невозможности реализации ими права на оплачиваемый труд в течение определенных данной нормой предельных сроков и признаются законодателем в качестве затрат, необходимых для ведения экономической деятельности налогоплательщиком.

В то же время статья 178 Трудового кодекса Российской Федерации предусматривает, что трудовым договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.

В свою очередь, на основании пункта 25 статьи 255 НК РФ допускается учет в целях налогообложения других видов расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Таким образом, статьей 255 НК РФ установлен открытый перечень расходов на оплату труда работников, учитываемых в целях налогообложения, при условии, что эти выплаты производятся в рамках трудовых и связанных с ними отношений.

Поскольку статья 9 Трудового кодекса допускает регулирование трудовых и связанных с ними отношений в договорном порядке, само по себе то обстоятельство, что спорные выплаты были произведены во исполнение дополнительных соглашений к трудовым договорам и соглашений о расторжении трудовых договоров, не исключает возможности признания таких расходов в целях налогообложения на основании статьи 255 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) затраты, оценка которых выражена в денежной форме и при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 49 статьи 270 НК РФ расходы, не соответствующие данным критериям при определении налоговой базы, не учитываются.

Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности. Расходы признаются экономически обоснованными, если они необходимы для деятельности налогоплательщика (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 № 8905/10, от 25.02.2010 № 13640/09).

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность налогоплательщика, в связи с чем вывод о несоответствии расходов, производимых при увольнении работников, требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ не может следовать из того факта, что работник в дальнейшем не сможет приносить доход организации результатом своего труда. Иное бы означало оценку целесообразности увольнения работника на соответствующих условиях путем прекращения трудовых отношений по соглашению сторон, а не по иным основаниям, предусмотренным Трудовым кодексом.

Однако это не означает, что экономически оправданными могут признаваться расходы, произведенные вне связи с экономической деятельностью налогоплательщика, то есть, по существу направленные на удовлетворение личных нужд уволенных граждан за счет бывшего работодателя.

Такой вывод согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда, изложенной в постановлении от 01.03.2011 № 13018/10, согласно которой для целей исчисления налога на прибыль организаций производимые при увольнении работников выплаты не должны быть аналогичны расходам, поименованным в пункте 25 статьи 270 НК РФ, то есть надбавкам к пенсиям, единовременным пособиям уходящим на пенсию ветеранам труда и тому подобным выплатам, имеющим характер личного обеспечения работника после его увольнения.

В данном случае, как установлено судом первой инстанции, прекращение трудовых отношений имело место по обоюдному согласию сторон трудового договора. Несмотря на это, в соглашениях о расторжении трудовых договоров предусмотрено осуществление в пользу работников выплат, названных «выходными пособиями».

Трудовой кодекс выделяет два вида компенсационных выплат.

Исходя из статьи 164 Трудового кодекса Российской Федерации под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле статьи 129 Трудового кодекса Российской Федерации являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Как следует из материалов дела и пояснений представителя общества в суде первой и апелляционной инстанций, увольнение работников в 2013-2014 г.г. по соглашению сторон было связано с оптимизацией численности в целях оптимизации расходов на оплату труда. Спорные выплаты были произведены при увольнении по соглашению сторон. Экономический эффект от проведенных мероприятий заключается в снижении расходной деятельности, поскольку в условиях снижения выручки от основного вида деятельности в проверяемых периодах общество вынуждено было оптимизировать свои расходы, сохранив при этом рентабельность продаж.

Так, за период с 09.01.2013 по 01.07.2013 месячный фонд заработной платы был снижен с 11 106 775 рублей до 8 336 174 рублей или на 2 770 601 рубль, что подтверждается представленными в материалы дела штатными расписаниями, штатными расстановками, отчетами о финансовых результатах. В расчете на год сокращение расходов по заработной плате составило сумму в 33 247 212 рублей (2 770 601 рубль*12 мес.), без учета взносов на обязательное социальное страхование). Указанное свидетельствует об увеличении годовой экономии на затратах по заработной плате в 4,96 раза над суммой выплаченных единовременно выходных пособиях.

Суммы выплаченных в 2014 году выходных пособий составила 1 226 400 рублей, что также многократно меньше величины ежемесячной экономии на заработной плате.

Проведенные мероприятия по оптимизации штата персонала позволили сохранить показатель рентабельности продаж.

Из материалов дела не следует, что произведенные обществом выплаты могут быть отнесены к предусмотренным Трудовым кодексом компенсациям первого или второго вида.

Выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут выполнять как функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора.

При значительном размере таких выплат, их явной несопоставимости обычному размеру выходного пособия, на которое в соответствии со статьей 178 Трудового кодекса вправе рассчитывать увольняемый работник, длительности его трудового стажа и внесенному им трудовому вкладу, а также иным обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника, на налогоплательщике в соответствии с пунктом 1 статьи 54, пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса и частью 1 статьи 65 АПК РФ лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенных выплат и их экономическую оправданность.

При отсутствии таких доказательств налоговый орган вправе исходить из того, что произведенные работникам выплаты в соответствующей части являются личным обеспечением работников, предоставляемым на период после их увольнения, и не уменьшают налогооблагаемую прибыль (пункты 25, 49 статьи 270 Налогового кодекса).

При вынесении решения в оспариваемой части налоговый орган исходил из нецелесообразности, недоказанности обществом экономической оправданности спорных затрат. В суде апелляционной инстанции представитель Инспекции, сославшись на возможное сокращение штатов, пояснил, что такие расходы были бы обществом понесены чуть больше, но были бы сопоставимыми с произведенными выплатами. При этом в решении Инспекции, как и в суде апелляционной инстанции, сравнительный анализ в обоснование своей позиции налоговым органом не приведено.

Таким образом, как указано обществом и следует из материалов дела, увольнение работников в 2013-2014 г.г. по соглашению сторон вызвана производственной необходимостью, оптимизация расходной части в проверяемом периоде позволила обществу сохранить показатель валовой рентабельности продаж (темпы снижения валовой прибыли были ниже темпов снижения выручки), выплата указанным лицам выходного пособия свидетельствует об их экономической оправданности, поскольку увольняя работников по соглашению сторон, общество исключило свои риски, связанные с оспариванием работниками увольнения и возможности восстановления их на работе.

Таким образом, выплаты по соглашению выгодны для общества, следовательно, экономически целесообразны и обоснованы. Кроме того, указанные выплаты не были произвольными, осуществлялись в размере 2-3 окладов, при определении размера выплат учитывался трудовой вклад, оцениваемый размером оплаты труда, уровень сложности выполняемой работы/ степень риска (опасный производственный объект), влияния трудовых функций, выполняемых работником, на результат хозяйственной деятельности общества (чем выше уровень сложности (опасности) выполняемой работы, тем больше кратность выплаты к окладу).

Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в дело доказательства, приходит к выводу о том, что в рассматриваемом случае при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон с выплатой выходного пособия обществом получен двойной экономический эффект в виде сокращения численности работников и минимизации расходов, связанных с расторжением трудовых договоров (исключение рисков, связанных с оспариванием работников увольнений и их восстановления на работе; отсутствие судебных и иных споров, связанных с увольнением работников; увеличение валовой рентабельности продаж). Выплата в размере 2-3-х окладов явно сопоставима обычному размеру выходного пособия, на которое в соответствии со статьей 178 Трудового кодекса Российской Федерации вправе рассчитывать увольняемый работник, длительности его трудового стажа и внесенному им трудовому вкладу, сложности и характеру работы, а также иным обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника.

В силу статьи 65 АПК РФ доказывание обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта налоговым органом, возлагается, в том числе, на последнего, однако доказательств, свидетельствующих о необоснованности доводов общества, налоговым органом в материалы дела не представлено и не дан в оспариваемом решении анализ необоснованности, экономической нелесообразности заявленных расходов в разрезе каждого работника, получившего выходное пособие при расторжении трудового договора по соглашению сторон.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает подлежащими удовлетворению требования общества в обжалуемой части, решение суда первой инстанции от 08.11.2016 подлежит изменению, поскольку выводы суда первой инстанции, изложенные в решении, не соответствуют материалам дела.

Расходы по государственной пошлине за подачу заявления в суд первой инстанции в размере 3000 рублей и апелляционной жалобы в размере 1 500 рублей, понесённые обществом, в связи с удовлетворением апелляционной жалобы подлежат взысканию с Инспекции в пользу заявителя.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270 АПК РФ, статьями 110, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 08.11.2016 по делу № А27-12158/2016 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции:

«Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области от 29.03.2016 №3 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013-2014 годы в размере 1 586 166 рублей, соответствующих сумм пени в размере 51 451 рубль 55 копеек, привлечения к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 83 181 рубль 20 копеек.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области (ОГРН <***>, ИНН <***>, 650024, <...>) в пользу акционерного общества «СДС АЗОТ» (ОГРН <***>, ИНН <***>, 650021, <...> стр. 1) судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины по первой инстанции в размере 3000 рублей».

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области (ОГРН <***>, ИНН <***>, 650024, <...>) в пользу акционерного общества «СДС АЗОТ» (ОГРН <***>, ИНН <***>, 650021, <...> стр. 1) судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины по апелляционной инстанции в размере 1500 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня его изготовления в полном объеме.

Председательствующий: И.И. Бородулина

Судьи: А.Л. Полосин

Н.А. Усанина